I SA/Lu 753/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lubliniew składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wojciech Kręcisz, Sędziowie WSA Krystyna Czajecka-Szpringer (spr.),, NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk, Protokolant Referent stażysta Kamil Rutkowski, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 27 lutego 2009 r. sprawy ze skargi G. N. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej członka zarządu za zaległości podatkowe Sp. z o.o. A. z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące lipiec i sierpień 2003 r. - oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia 22 października 2008r., na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), po rozpatrzeniu odwołania G. N. od decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego z dnia 14 lipca 2008r. orzekającej o solidarnej odpowiedzialności strony za zaległości podatkowe ciążące na A. z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące: lipiec i sierpień 2003r. oraz należnych odsetek za zwłokę, utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Z akt sprawy wynika, iż decyzją z dnia 14 lipca 2008 roku Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego orzekł o odpowiedzialności G. N. jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe A. z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 2003 roku w kwocie 31.586,56 zł i za miesiąc sierpień 2003 r. w kwocie 33.877 zł oraz w kwocie 41.198 zł z tytułu należnych odsetek za zwłokę na dzień wydania decyzji. Od powyższej decyzji strona złożyła odwołanie uzupełnione pismem procesowym z dnia 5 września 2008r. i wniosła o uchylenie decyzji, umorzenie postępowania podatkowego, a także o rozłożenie płatności na 36 rat, zarzucając naruszenie art. 116 § 1 pkt 1 lit. b Ordynacji podatkowej przez jego błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, iż nie ponosi winy w nie zgłoszeniu wniosku o upadłość we właściwym czasie; art. 116 § 1 pkt 1 lit. a Ordynacji podatkowej przez błędne przyjęcie, iż nie złożyła wniosku o upadłość we właściwym czasie, art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej przez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na przyjęciu, że odpowiada za zaległości podatkowe w sytuacji, gdy na funkcję prezesa zarządu została powołana z dniem 31 lipca 2003 r., a więc nie może odpowiadać za "zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań" powstałych przed pełnieniem obowiązków członka zarządu; art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej przez jego niewłaściwie zastosowanie polegające na przyjęciu, że nie wskazała mienia Spółki, z którego egzekucja jest możliwa oraz art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Ponadto strona wniosła o dopuszczenie dowodu z opinii biegłego z zakresu rachunkowości na okoliczność ustalenia daty wystąpienia przesłanek upadłościowych w A. i potwierdzenia, czy działania przez nią podjęte były wykonaniem wszelkich aktów staranności. Organ odwoławczy dokonując analizy zgromadzonego w przedmiotowej sprawie materiału dowodowego pod kątem podniesionych zarzutów oraz oceniając prawidłowość zaskarżonej decyzji wskazał, iż G. N. był Prezesem Zarządu A. dalej "Spółki" od dnia 31 lipca 2003 r. zgodnie z uchwałą Zgromadzenia Wspólników z dnia 30 lipca 2003 roku i pełnił tą funkcję do dnia 26 września 2003 roku. Zaległości Spółki za miesiące lipiec i sierpień 2003 roku powstały wskutek nie zapłacenia w terminie zadeklarowanej kwoty zobowiązania w podatku od towarów i usług w wysokości 31.865 zł (za miesiąc lipiec) i 33.877 zł (za miesiąc sierpień). Terminy płatności w/w zobowiązań przypadały odpowiednio na dzień 25 sierpnia 2003 r. i 25 września 2003 r. Zgodnie z informacją z Działu Egzekucyjnego Pierwszego Urzędu Skarbowego z dnia 9 lipca 2008 r. w toku postępowania egzekucyjnego zaspokojono w całości koszty egzekucyjne dotyczące wystawionych tytułów wykonawczych o numerach: SM [...] i SM [...] oraz część należności w podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 2003r. W wyniku dokonanych czynności stwierdzono brak nieruchomości, wierzytelności i innych ruchomości, z których można prowadzić skutecznie postępowanie egzekucyjne. Ponadto Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym postanowieniem z dnia 10 kwietnia 2008 r. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone z wniosku Pierwszego Urzędu Skarbowego, stwierdzając bezskuteczność egzekucji, gdyż dłużnik zaprzestał prowadzenia działalności gospodarczej, a w toku prowadzonych postępowań egzekucyjnych nie ustalono jego mienia pozwalającego zaspokoić egzekwowane należności. Organ odwoławczy wskazał, że z dokonanych ustaleń wynikała, iż zagrożenie sytuacji finansowej Spółki pojawiło się już w 2001 r., gdy wskaźnik ogólnej płynności, informujący o zdolności firmy do regulowania wymagalnych bieżących zobowiązań, wyniósł 1,15 % (przy optymalnym poziomie mieszczącym się w przedziale od 1,5 do 2,0 %). Spółka zaprzestała regulować zobowiązania wobec budżetu począwszy od dnia 26 sierpnia 2003r., tj. od dnia, w którym deklarowane przez nią zobowiązanie za miesiąc lipiec 2003r. przekształciło się w zaległość. Należność z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc czerwiec 2003 r. została uregulowana dopiero w dniu 2 września 2003r. W dniu 26 września 2003r. w związku z trudną sytuacją finansową Spółki G. N. pełniąc funkcję jej prezesa złożył wniosek o ogłoszenie upadłości, który został zwrócony z uwagi na nieuzupełnienie braków formalnych. Organ odwoławczy wskazał, iż w sprawie zostały spełnione przesłanki orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej G. N. za zaległości podatkowe Spółki (nie wykazano negatywnych przesłanek z art. 108 § 2 Ordynacji podatkowej). W wydanej w dniu 14 lipca 2008 r. decyzji przenoszącej odpowiedzialność, terminy płatności zobowiązań upłynęły w dniach 25 sierpnia 2003r. i 25 września 2003 roku, a więc decyzja została wydana zgodnie z art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej, tj. przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Organ odwoławczy wskazał, mając na uwadze art. 116 Ordynacji podatkowej, iż G. N. jako prezes zarządu Spółki w przypadku bezskuteczności egzekucji wobec Spółki oraz braku ujawnienia przez niego jej majątku, z którego możliwe byłoby zaspokojenie wierzytelności w znacznej części, odpowiada za zaległości podatkowe. Rozważając przesłanki wyłączające odpowiedzialność strony za zaległości podatkowe Spółki organ odwoławczy wskazał, iż po zapoznaniu się z rachunkiem jej zysków i strat na dzień 1 stycznia 2002 r. (strata w wysokości 37.060,43 zł) i na dzień 31 grudnia 2002 r. (strata w wysokości 83.336,56 zł) - sporządzonymi dnia 26 czerwca 2003 r. oraz z faktem nie regulowania zobowiązań wobec budżetu (zaległość za lipiec 2003 r. - termin płatności upłynął 25 sierpnia 2003 r.), nie mogła budzić wątpliwości konieczność złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Kwota zobowiązań Spółki na dzień 31 grudnia 2002 r. wyniosła 597.643,39 zł i przewyższała wartość jej majątku (579.952,05 zł). Wskaźnik zadłużenia mierzony wartością wszystkich zobowiązań do wartości pasywów przewyższył poziom 100% i wyniósł 103,05 %. Wskazane okoliczności obrazują, zdaniem organu, iż już pod koniec 2002r. zaistniały przesłanki do ogłoszenia upadłości, a w konsekwencji powstał obowiązek po stronie członka zarządu do złożenia takiego wniosku. Mając na uwadze wskazane okoliczności oraz art. 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 24 października 1934r., Prawo upadłościowe (Dz. U. z 1991r. Nr.118, poz. 512 ze zm.) – organ odwoławczy uznał za bezzasadne przeprowadzenie wnioskowanego przez stronę dowodu z opinii biegłego na okoliczność daty wystąpienia przesłanek upadłościowych. Nadto organ odwoławczy wskazał, odnosząc się do zarzutów strony, iż organ pierwszej instancji nie stwierdził jej winy w nie zgłoszeniu wniosku o upadłość przed datą powołania na stanowisko prezesa zarządu, jednak wyjaśnił, iż członek zarządu, który po objęciu swej funkcji i ustaleniu, że stan interesów spółki uzasadnia zgłoszenie wniosku o upadłość lub otwarcie postępowania układowego, oraz że czynność taka nie została dokonana powinien niezwłocznie złożyć odpowiedni wniosek. Nadto dodatkowe przesłanki do zgłoszenia wniosku wystąpiły już w okresie pełnienia przez stronę funkcji prezesa zarządu tj. w dniu 25 sierpnia 2003 r. - kiedy to Spółka nie uiściła należnego podatku za lipiec 2003 r. W następnym miesiącu zadłużenie wzrosło o należności za sierpień 2003 r. Istniał zatem obowiązek zgłoszenia wniosku o upadłość, zaś wiedzę o tym fakcie strona posiadała już na początku pełnienia wskazanej funkcji. Za właściwe organ odwoławczy uznał zatem obciążenie strony odpowiedzialnością za zaległości w podatku VAT, z tytułu zobowiązań za miesiące lipiec i sierpień 2003r., powstałych w okresie pełnienia funkcji prezesa zarządu Spółki. W konsekwencji za niezasadny oceniono podniesiony w odwołaniu zarzut dotyczący sprzeczności w ocenie właściwego czasu oraz istnienia winy w niezłożeniu wniosku o upadłość. Również zarzut dotyczący nieuwzględnienia faktu złożenia przez stronę wniosku o upadłość w dniu 26 września 2003 r., oceniono jako niezasadny, gdyż w przedmiotowej decyzji słusznie wskazano, że nie wystarczający jest sam fakt złożenia niekompletnego wniosku, lecz jednym z warunków zwolnienia od odpowiedzialności jest złożenie prawidłowego i prawnie skutecznego wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego. Wniosek strony z dnia 26 września 2003 r. został zwrócony, a zatem nie wywołał żadnych skutków prawnych, jakie ustawa wiąże z wniesieniem wniosku. Uwzględnienie braku możliwości uzupełnienia przez G. N. wniosku, bowiem w tej dacie nie pełnił już wskazanej funkcji, nie wpłynął na fakt, że w świetle powyższych ustaleń wniosek o upadłość Spółki nie został w ogóle skutecznie zgłoszony. Organ odwoławczy wyjaśnił nadto, iż uwolnienie się członka zarządu od odpowiedzialności może nastąpić tylko wówczas, gdy miał on świadomość i wolę zgłoszenia wniosku o upadłość, lecz zgłoszenie to nie nastąpiło na skutek okoliczności, za które nie ponosi on odpowiedzialności. Organ nie podzielił stanowiska strony w kwestii braku winy w nie złożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości z powodu wprowadzenia jej w błąd co do sytuacji finansowej Spółki przez wspólników. Wskazał, iż spółka ma obowiązek prowadzenia rachunkowości, a jej księgi rachunkowe dają zasadniczo w każdym czasie możliwość orientowania się, co do rzeczywistego stanu majątkowego, od którego zależy jej wypłacalność. Dlatego stanowisko członków zarządu co do tego, że majątek spółki nie wystarcza na zaspokojenie długów, nie jest uzależniona wyłącznie od przedłożonego bilansu. Nie złożenie wniosku o upadłość ze względu na okoliczność dokonania złego wyboru współpracowników i doradców w prowadzonej działalności gospodarczej, nie uwalnia członka zarządu od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe. Z analizy akt podatkowych wynika, iż już w 2001 r. sytuacja ekonomiczna Spółki była zła. Świadczy o tym zwłaszcza sprawozdanie zarządu, gdzie wskazano na zagrożenie sytuacji finansowej. Nieznajomość kondycji finansowej Spółki, stanowi zawinione zaniechanie wykonywania podstawowych obowiązków. Brak wiedzy i doświadczenia w prowadzeniu spraw Spółki, na który strona powoływała się w odwołaniu, uznano za winę strony. Jeżeli niewiedza strony była przyczyną niezgłoszenia wniosku o upadłość, to nie jest to okoliczność świadcząca o braku jej winy w rozumieniu art. 116 Ordynacji podatkowej. Również o braku winy członka zarządu nie świadczył fakt przygotowywania się do złożenia sprawowanej funkcji. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej podkreślono, wskazując dyspozycję art. 10 ust. 1 w związku z art. 26 ust. 1 i art. 6 ust. 1 ustawy o VAT, że w przedmiotowej sprawie zobowiązanie za miesiąc lipiec powstało z końcem tego miesiąca, a więc w dacie powołania G. N. na funkcję prezesa zarządu. Był on zobowiązany do złożenia deklaracji i samoobliczenia podatku, nie dokonał natomiast jego wpłaty, co skutkowało orzeczeniem o jego odpowiedzialności. W stanie faktycznym przedmiotowej sprawy za niezasadny uznano także zarzut dotyczący bierności organu podatkowego w toku postępowania egzekucyjnego oraz nieuprawnionego wniosku o bezskuteczności egzekucji. Zarzuty te odwołujący wysunął w kontekście stwierdzenia że strona wskazała majątek Spółki pismem z dnia 2 stycznia 2006r., a tylko wskutek bezczynności nie wyegzekwowano zaległości ze wskazanego źródła (tj. wierzytelności w B.). Organ wskazał, iż w ramach czynności egzekucyjnych dotyczących zadłużenia za miesiąc lipiec 2003 r. objętego tytułem wykonawczym SM [...] zajęto m.in. rachunek bankowy w BGŻ S.A. w L., a w zakresie zadłużenia za miesiąc sierpień 2003 r. czynności zajęcia rachunku w tym banku dokonano na postawie zawiadomienia z dnia 17 listopada 2003 r. Pismem z dnia 23 października 2003 r. Bank BGŻ poinformował wierzyciela, że zajęcie rachunku bankowego nie może być zrealizowane z powodu braku środków, a kolejnym pismem z dnia 25 listopada 2003r., że wypłaty z tego rachunku ulegają wstrzymaniu w związku ze zbiegiem egzekucji sądowej. Sąd Rejonowy postanowieniem z dnia 5 marca 2004 r. rozstrzygnął, że Komornik Sądowy Rewiru VI prowadzić będzie łącznie egzekucję przeciwko dłużnikowi, pozostawiając w mocy dokonane czynności egzekucyjne. W toku prowadzonej egzekucji Pierwszy Urząd Skarbowy nie uzyskał żadnych kwot na poczet zaległości w podatku VAT objętych wskazanymi tytułami wykonawczymi. Zgodnie z pismem z Działu Egzekucyjnego Pierwszego Urzędu Skarbowego oprócz czynności związanych z zajęciem rachunku bankowego dokonano w ramach egzekucji sprzedaży zajętych ruchomości (samochodu zobowiązanego), co spowodowało realizację zaległości w wys. 256,60 zł w stosunku do należności głównej (VAT za lipiec 2003 r.) i w wysokości 60,25 zł w stosunku do należnych odsetek, a także sprzedaży innych rzeczy ruchomych, nie uzyskując jednak z tego tytułu żadnych kwot powodujących zmniejszenie zadłużenia. Organ odwoławczy nie zgodził się nadto z zarzutem, iż po styczniu 2006 r. nie były prowadzone jakiekolwiek działania zmierzające do ustalenia majątku zobowiązanego, gdyż w trakcie postępowania egzekucyjnego organ podatkowy dokonywał wszelkich możliwych czynności egzekucyjnych, w tym również możliwości zaspokojenia zadłużenia z wierzytelności. Podjęto stosowne czynności wobec C. , które okazały się bezskuteczne. Nie zrealizowano również zajęcia wierzytelności od B., gdyż miały one charakter sporny (brak przekazywania przez Szpital pełnych kwot należności za wykonane usługi miał związek z realizacją umowy przewidującej możliwość stosownych potrąceń). Szpital potrącał zaległe wynagrodzenia byłych pracowników szpitala przejętych przez Spółkę, na podstawie kontraktu zawartego przez poprzedniego prezesa zarządu. Ponadto okoliczności związane z ww. wierzytelnością powoływane były w protokole z posiedzenia Walnego Zgromadzenia Spółki w dniu 26 września 2003 r., a także we wniosku G. N. z dnia 26 września 2003 r. o ogłoszenie upadłości Spółki. Ponadto mając na uwadze postanowienie Komornika Sądowego z dnia 10 kwietnia 2008 r. umarzające postępowanie egzekucyjne prowadzone z wniosku Pierwszego Urzędu Skarbowego wobec stwierdzenia bezskuteczności egzekucji, z uwagi na nieustalenie mienia dłużnika, pozwalającego zaspokoić egzekwowane należności, stwierdzono, że egzekucja ze wskazanych źródeł była bezskuteczna. Dlatego organ odwoławczy zauważył, iż zasadnie organ I instancji uznał, że G. N. nie wskazał nowych źródeł, z których można byłoby zaspokoić istniejące zaległości. Dodał, wbrew sugestiom strony, iż jej pismo z dnia 2 stycznia 2006r. zostało dołączone do akt sprawy karno-skarbowej nr [...] i było poddane ocenie organu. Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie organu odwoławczego, słusznie stwierdził organ pierwszej instancji, że egzekucja z majątku Spółki prowadzona samodzielnie, jak i wykonywana w ramach łącznej egzekucji okazała się w znacznej części bezskuteczna, prawidłowo więc przyjął, że zachodzi pozytywna przesłanka określona w art. 116 Ordynacji podatkowej, warunkująca odpowiedzialność członka zarządu z powodu bezskuteczności egzekucji prowadzonej wobec Spółki. Za niezasadny uznano także zarzut naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez nie zebranie pełnego materiału dowodowego, a także błędne lub dowolne ustalenie okoliczności faktycznych istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy. Pomimo, iż strona pełniąc funkcję prezesa zarządu regulowała inne zaległości (zapłata podatku VAT za miesiąc czerwiec 2003r. i składki ZUS za kwiecień 2003 r., dokonane w dniu 2 września 2003r. oraz wypłaty wynagrodzeń pracowników za miesiąc sierpień 2003 r. dokonane w dniach: 15, 18, 19, 23 września 2003 r.), nie uiściła należności w podatku od towarów i usług za m-e: VII i VIII 2003 r., co oznacza, że od dnia 25 sierpnia 2003 r. zaprzestała regulować swoje zobowiązania. Organ odwoławczy na marginesie dodał, iż zarzut nie ustalenia do kogo Sąd Rejonowy skierował wezwanie do uzupełnienia braków wniosku o ogłoszenie upadłości nie miał znaczenia w rozpatrywanej sprawie, gdyż zadaniem organu pierwszej instancji było ustalenie jedynie, czy wniosek o ogłoszenie upadłości został skutecznie wniesiony we właściwym czasie. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem G. N. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji I instancji. Decyzjom tym zarzucił naruszenie art. 116 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej przez jego błędną wykładnię i zastosowanie, polegające na przyjęciu, iż skarżący wprawdzie "nie ponosi winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość we właściwym czasie" i "nie można mu zarzucić nagannego zachowania", gdyż "termin do złożenia takiego wniosku upłynął przed powołaniem wcześniej", a pomimo tego odpowiada za zaległości podatkowe Spółki, nadto błędne wskazanie że skarżący ponosi winę w niezgłoszeniu wniosku o upadłość we właściwym czasie, gdyż nie uiszczono podatku za miesiąc lipiec 2003 r. w terminie, przez co "nie mogło być wątpliwości co do dalszych losów Spółki i konieczności wnioskowania o ogłoszenie upadłości". Nadto zarzucił błędne przyjęcie, iż nie złożył wniosku o upadłość "we właściwym czasie", pomimo ustalenia przez organy podatkowe, że taki wniosek złożył i to następnego dnia po otrzymaniu, od głównego księgowego – J. G. bilansu oraz bezzasadne wskazanie, iż odpowiada za zaległości podatkowe w podatku VAT za miesiąc lipiec 2003 r. w sytuacji ustalonego faktu, iż na funkcję prezesa zarządu został powołany z dniem 31 lipca 2003 r., a więc nie może odpowiadać za "zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań" powstałych przed rozpoczęciem pełnienia obowiązków członka zarządu. Ponadto zarzucił niewłaściwe przyjęcie, iż nie wskazał mienia Spółki, z którego egzekucja jest możliwa w sytuacji, gdy już w styczniu 2006 r. wskazywał on mienie, z którego zaspokojenie fiskusa było możliwe np. wierzytelności wobec B. na kwotę 109.678 zł. W jego ocenie organy podatkowe naruszyły przepisy postępowania, tj. art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Podniósł, iż organ I instancji przyjął datę 25 sierpnia 2003 r. jako termin "zaprzestania regulowania zobowiązań z tytułu podatku VAT" (przez organ odwoławczy daty 26 sierpnia 2003 r.) w sytuacji, gdy zobowiązania były regulowane do ostatniego dnia wykonywania funkcji prezesa zarządu. Błędnie także organy uznały, iż występuje bezskuteczności egzekucji wobec Spółki, podczas gdy umorzenie postępowania egzekucyjnego wynikało z całkowitej bierności wierzyciela podatkowego. Nadto organy nie ustaliły do kogo Sąd Rejonowy skierował wezwanie do uzupełnienia braków wniosku o ogłoszenie upadłości i błędnie uznały wyłącznie na podstawie wartości księgowej majątku, a nie wartości "zbywczej", że przesłanki upadłościowe wystąpiły już pod koniec 2002r., gdyż zobowiązania Spółki na dzień 31 grudnia 2002r., przewyższały wartość jej majątku. W ocenie skarżącego w celu ustalenia momentu wystąpienia przesłanek upadłościowych organy podatkowe powinny przeprowadzić dowód z opinii biegłego rewidenta. Także ustalenie, że skarżący "posiadał wiedzę o fakcie wystąpienia przesłanek upadłościowych już na początku pełnienia funkcji prezesa zarządu" jest w jego ocenie bezpodstawne. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna i nie zasługuje na uwzględnienie. Kontrola zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej przeprowadzona zgodnie z zasadami wyrażonymi na gruncie ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) oraz ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153 poz. 1269 ze zm.) prowadzi do wniosku, iż brak jest podstaw, aby uznać, że są one niezgodne z prawem. Stosownie do dyspozycji art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2003 r.), za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe), albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy, 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Odpowiedzialność członków zarządu, określona w § 1, obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu (art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej). Dyspozycja art. 116 Ordynacji podatkowej obejmuje zarówno przesłanki pozytywne orzeczenia odpowiedzialności członka zarządu, które muszą być spełnione, aby wydanie decyzji w tym przedmiocie było możliwe, oraz przesłanki negatywne, wyłączające możliwość przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki na członka jej zarządu. Do przesłanek pozytywnych zaliczyć należy okoliczność, że dana osoba pełniła obowiązki członka zarządu spółki w okresie, w którym powstała zaległość podatkowa oraz konieczność stwierdzenia bezskuteczności egzekucji prowadzonej do majątku spółki. Przesłankami negatywnymi są natomiast te okoliczności, które może wskazać członek zarządu, a które potwierdzają podjęte przez niego działania zwalniające go z odpowiedzialności za zaległości Spółki. Orzekając o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki, organ podatkowy jest obowiązany wykazać okoliczność pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce, natomiast ciężar wykazania którejkolwiek okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu (por. wyrok NSA z dnia 6 marca 2003r., sygn. akt SA/Bd 85/03 (POP 2003/4/93), wyrok WSA w Warszawie z dnia 30 czerwca 2005 r., sygn. akt III SA/Wa 629/04 (LEX nr 181425)). Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że prowadząc postępowanie w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości spółki, organ podatkowy powinien w pierwszej kolejności stwierdzić istnienie przesłanek pozytywnych tej odpowiedzialności, a dopiero w przypadku ich stwierdzenia rozważyć, czy strona postępowania w sposób wiarygodny przedstawiła okoliczności egzoneracyjne (przesłanki negatywne). W przypadku natomiast braku którejkolwiek z przesłanek pozytywnych, nie ma konieczności rozważania istnienia przesłanek negatywnych, gdyż orzeczenie o odpowiedzialności członka zarządu nie może nastąpić. Zdaniem Sądu, organy podatkowe prawidłowo wykazały, iż w rozpoznawanej sprawie zostały spełnione przesłanki pozytywne, zasadnie bowiem przyjęto - i ta okoliczność jest niesporna - że skarżący był członkiem zarządu Spółki od 31 lipca 2003r. do 26 września 2003 r. i funkcję tą pełnił jednoosobowo. Zaległości podatkowe objęte zaskarżoną decyzją dotyczą zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące lipiec i sierpień 2003 r. i powstały po terminach ich płatności, odpowiednio: 26 sierpnia 2003 r. i 26 września 2003 r. Tym samym, uznać należy, że decyzja w przedmiocie orzeczenia o jego odpowiedzialności za zaległości Spółki w podatku od towarów i usług dotyczy okresu, w którym skarżący był prezesem zarządu Spółki. Odnosząc się do zarzutu skarżącego, iż nie może on ponosić odpowiedzialności za zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za lipiec 2003, bowiem powstały one przed rozpoczęciem pełnienia przez niego obowiązków członka zarządu Sąd stwierdza, iż nie zasługuje on na uwzględnienie. Jak już wyżej podniesiono zgodnie z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej członkowie zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem za zaległości podatkowe spółki. Stosownie zaś do § 2 tego artykułu, odpowiedzialność członków zarządu spółki określona obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu spółki. Zgodnie z art. 51 § 1 Ordynacji podatkowej zaległością podatkową jest podatek nie zapłacony w terminie płatności, a podatkiem, stosownie do art. 6 Ordynacji podatkowej jest publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, wynikające z ustawy podatkowej. Natomiast zgodnie z art. 5 Ordynacji podatkowej zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego. Z przepisu tego wynika, że zobowiązanie podatkowe, w tym w podatku od towarów i usług, musi wynikać z obowiązku podatkowego, a konkretyzuje się (powstaje) w wysokości i terminie określonym zgodnie z przepisami materialnymi normującymi dany podatek, czyli w przypadku podatku od towarów i usług, rozliczanego w okresie miesięcznym, nie później niż z 25 dniem następującym po miesiącu za, który ma nastąpić rozliczenie. Stosownie bowiem do art. 26 ust. 1 ustawy z dnia z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym / Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zmianami/ zwanej dalej "u.p.t.u." podatnicy są obowiązani bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek właściwego urzędu skarbowego, co oznacza, że termin płatności podatku /zobowiązania podatkowego/ został określony na tenże 25 dzień, a tym samym konkretyzacja tego powstałego z mocy prawa zobowiązania podatkowego, następuje z tym dniem. Zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za dany miesiąc nie powstaje zatem - jak przyjął to organ odwoławczy - z upływem ostatniego dnia miesiąca, w którym zaistniały zdarzenia rodzące obowiązek podatkowy w zakresie podatku należnego, gdyż kształtuje go również wielkość podatku naliczonego wynikającego z faktur (dokumentów celnych) otrzymanych w tymże miesiącu, jak również w miesiącu go poprzedzającym, który nie został rozliczony w miesiącu ich otrzymania / art. 19 ust. 3 pkt 1 u.p.t.u./. Wynika z tego, że skoro w § 2 art. 116 Ordynacji podatkowej stwierdzono, że odpowiedzialność członka zarządu spółki za jej podatek, który nie został zapłacony w terminie płatności /zaległość podatkową/, obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez niego obowiązków członków zarządu spółki, oznacza to - w przypadku podatku od towarów i usług rozliczanego w stosunku miesięcznym - zobowiązania powstałe (ukształtowane) na dzień upływu terminu płatności tegoż podatku, czyli 25 dzień następujący po miesiącu obejmującym zdarzenia rodzące obowiązek podatkowy z tytułu tego podatku, które z upływem tego terminu nie zostały przez spółkę uiszczone, czyli stały się zaległościami podatkowymi. Zauważyć należy, że § 2 odwołuje się do odpowiedzialności określonej w § 1 art. 116 Ordynacji podatkowej, czyli odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki, a nie jej zobowiązania podatkowe. Istotnym jest więc dla tej odpowiedzialności moment ukonstytuowania się zobowiązania podatkowego w rozumieniu przepisów normujących dany podatek, a momentem takim jest termin płatności danego zobowiązania, z upływem którego niezapłacony podatek przeradza się w zaległość podatkową. Oznacza to, że za zaległość podatkową odpowiada ten członek zarządu, za którego kadencji przypadał termin płatności zobowiązania podatkowego, którego w tym terminie nie uiszczono, co równocześnie spowodowało powstanie zaległości podatkowej. / por. wyrok z dnia 10 marca 2009 r. sygn. akt I FSK 75/08, wyrok z dnia 22 stycznia 2009r., sygn. akt I FSK 1908/07 Stwierdzić zatem należy, że na podstawie art. 116 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej odpowiedzialność skarżącego za zaległości spółki w podatku od towarów i usług za miesiące lipiec i sierpień 2003 r. obejmowała zobowiązania w tym podatku, które w okresie pełnienia przez niego obowiązków członka zarządu spółki, tj. od 31 lipca 2003 r. do 26 września 2003 r., ukonstytuowały się z mocy prawa w terminie płatności i nie będąc w nim uiszczone, stały się zaległościami podatkowymi spółki Przechodząc do oceny drugiej z pozytywnych przesłanek odpowiedzialności członka zarządu – zdaniem Sądu - orzekające w sprawie organy podatkowe zasadnie przyjęły, że egzekucję prowadzoną z majątku Spółki uznać należało za bezskuteczną. Odnosząc się do tego zarzutu, należy mieć na uwadze treść uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 grudnia 2008 r., sygn. akt II FPS 6/08, w której sąd rozpatrywał następujące zagadnienie prawne "czy stwierdzenie przez organ podatkowy bezskuteczności egzekucji, o której mowa w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, powinno być dokonane na podstawie formalnego aktu procesowego wydanego przez organ egzekucyjny po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego, czy też ustalenie wspomnianej bezskuteczności może nastąpić na podstawie każdego dowodu". Naczelny Sąd Administracyjny w podjętej uchwale uznał, że stwierdzenie przez organ podatkowy bezskuteczności egzekucji, o której mowa w art. 116 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa powinno być dokonane po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego oraz że stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu. W świetle powyższej uchwały należy uznać, że twierdzenie skarżącego, jakoby nie wystąpiła przesłanka orzeczenia jego odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe Spółki, bowiem postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego w związku z bezskutecznością egzekucji wobec spółki wydane zostało z uwagi na całkowitą bierność wierzyciela podatkowego, polegającą m. in. na nie dokonaniu zajęcia wierzytelności wobec B., jest niezasadne. We wspomnianej uchwale NSA wyraźnie wskazał, że stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu, pod warunkiem oczywiście, że nastąpi ono po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego. W ocenie Sądu w toku postępowania egzekucyjnego wykorzystano wszelkie możliwości wyegzekwowania z majątku Spółki zaległości z tytułu podatku od towarów i usług na miesiące lipiec i sierpień 2003r. Jak wynika z akt sprawy postępowanie egzekucyjne prowadzone było początkowo przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego, a następnie, w związku ze zbiegiem egzekucji sądowej i administracyjnej, na mocy postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 5 marca 2004r., przez Komornika Sądowego Rewiru VI przy Sądzie Rejonowym. W toku prowadzonej egzekucji administracyjnej Pierwszy Urząd Skarbowy uzyskał realizację zaległości za miesiąc lipiec w wysokości 256,60 zł w stosunku do należności głównej i w wysokości 60,25 zł w stosunku do należnych odsetek. Natomiast postanowieniem z dnia 10 kwietnia 2008 r. Komornik Sądowy umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone z wniosku Pierwszego Urzędu Skarbowego z uwagi na nie ustalenie mienia dłużnika, pozwalającego na zaspokojenie egzekwowanych należności i stwierdzenie bezskuteczności egzekucji. Powoływany w kontekście wskazania przez skarżącego majątku Spółki pismem z dnia 2 stycznia 2006 r. zarzut bierności organu podatkowego w toku postępowania egzekucyjnego nie zasługuje na uwzględnienie. Wbrew twierdzeniom skarżącego Naczelnik Urzędu Skarbowego podejmował działania mające na celu ustalenie majątku Spółki, z którego egzekucja byłaby możliwa. W tym celu oprócz zajęć rachunków bankowych dokonał sprzedaży zajętych ruchomości, a także podjął czynności mające na celu wyegzekwowanie zaległości spółki z jej wierzytelności, w tym też z wierzytelności wskazanej przez skarżącego w w/w piśmie. Czynności podjęte wobec C. okazały się jednak bezowocne na skutek uprzedniej realizacji zajęcia wierzytelności przez Komornika Sądowego. Zaznaczyć należy, iż wierzytelność C. została przekazana Komornikowi Sądowemu w dniu 14 października 2003 r. , a wiec jeszcze przed jej wskazaniem przez skarżącego w piśmie z dnia 2 stycznia 2006 r. Natomiast zajęcie wierzytelności od B. nie mogło być dokonane, bowiem, jak wynika z ustaleń organów podatkowych, w tym z pisma skarżącego z dnia 2 stycznia 2006 r., należności te były sporne /k. 235 akt podatkowych/. Sporny charakter tej wierzytelności wynika także ze złożonego przez skarżącego wniosku o ogłoszenie upadłości, a także z protokołu posiedzenia Zgromadzenia Wspólników Spółki z dnia 26 września 2003 r. Sporządzenie protokołu o stanie majątkowym Spółki okazało się niemożliwe, bowiem Spółka zaprzestała prowadzenia działalności pod wskazanym adresem, a z informacji udzielonej przez likwidatora Spółki S. S. wynika, iż do dnia 28 maja 2004 r. nie zdołał on przejąć dokumentów i majątku Spółki. Nie bez znaczenia dla oceny czynności organów podatkowych podejmowanych w celu ustalenia majątku Spółki jest okoliczność, że także skarżący jako osoba posiadająca wiedzę o jej stanie majątkowym, nie wskazał majątku umożliwiającego skuteczną realizację zaległości podatkowych. Ze względów wyżej opisanych, Za taki nie można bowiem uznać wskazanych w piśmie z dnia 2 stycznia 2006 r. wierzytelności od B., C. W ocenie Sądu organy podatkowe prawidłowo przyjęły, iż skarżący nie udowodnił, iż we właściwym czasie złożył wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki. Organy podatkowe po dokonaniu analizy rachunku jej zysków i strat na dzień 1 stycznia 2002 r. (strata w wysokości 37.060,43 zł) i na dzień 31 grudnia 2002 r. (strata w wysokości 83.336,56 zł) - sporządzonymi dnia 26 czerwca 2003 r., a nadto, że kwota zobowiązań Spółki na dzień 31 grudnia 2002 r. wyniosła 597.643,39 zł i przewyższała wartość jej majątku (579.952,05 zł) zasadnie przyjęły, iż już pod koniec 2002r. zaistniały przesłanki do ogłoszenia upadłości. Nadto dodatkowe przesłanki do zgłoszenia wniosku wystąpiły już w okresie pełnienia przez stronę funkcji prezesa zarządu tj., w dniu 25 sierpnia 2003 r. - kiedy to Spółka nie uiściła należnego podatku za lipiec 2003 r. W następnym miesiącu zadłużenie wzrosło o należności za sierpień 2003 r. Trudności płatnicze występowały także wcześniej - zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiąc czerwiec 2003 r. uregulowano dopiero w dniu 2 września 2003 r. Te okoliczności, w ocenie Sądu, dawały podstawę organom podatkowym do przyjęcia, iż przesłanki do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki istniały przed objęciem przez skarżącego funkcji jej prezesa, a w trakcie pełnienia tej funkcji sytuacja finansowa Spółki stale się pogarszała. Organy podatkowe przyznały, iż skarżący nie miał wpływu na decyzje członków zarządu pełniących te funkcje przed 31 lipca 2003 r. co do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, jednak zasadnie podniosły, iż członek zarządu, który po objęciu swej funkcji i ustaleniu, że stan interesów spółki uzasadnia zgłoszenie wniosku o upadłość lub otwarcie postępowania układowego, oraz że czynność taka nie została dokonana powinien niezwłocznie złożyć odpowiedni wniosek. Prawidłowo organ odwoławczy wskazał, iż uwolnienie się członka zarządu od odpowiedzialności może nastąpić tylko wówczas, gdy miał on świadomość i wolę zgłoszenia wniosku o upadłość, lecz zgłoszenie to nie nastąpiło na skutek okoliczności, za które nie ponosi on odpowiedzialności. Twierdzenie skarżącego, iż został on wprowadzony w błąd co do sytuacji finansowej Spółki przez wspólników nie może mieć istotnego znaczenia dla oceny jego winy w skutecznym i terminowym złożeniu wniosku o upadłość. Spółka ma obowiązek prowadzenia rachunkowości, a jej księgi rachunkowe dają zasadniczo w każdym czasie możliwość orientowania się, co do rzeczywistego stanu majątkowego, od którego zależy jej wypłacalność. Dlatego stanowisko członka zarządu co do tego, że majątek spółki nie wystarcza na zaspokojenie długów, nie jest uzależniona wyłącznie od przedłożonego bilansu. Nie złożenie wniosku o upadłość ze względu na okoliczność dokonania złego wyboru współpracowników i doradców w prowadzonej działalności gospodarczej, nie uwalnia członka zarządu od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe. Brak wiedzy i doświadczenia w prowadzeniu spraw Spółki, na który skarżący powoływał się w odwołaniu, a także w skardze, prawidłowo organ odwoławczy uznał za jego winę. Jeżeli niewiedza skarżącego była przyczyną nie zgłoszenia wniosku o upadłość, to nie jest to okoliczność świadcząca o braku jej winy w rozumieniu art. 116 Ordynacji podatkowej. Również o braku winy członka zarządu nie świadczył fakt przygotowywania się do złożenia sprawowanej funkcji. Jak wynika z pisma skarżącego z dnia 2 stycznia 2006 r., już w dniu 27 sierpnia 2003 r. zdawał on sobie sprawę, iż sytuacja finansowa w Spółce " zaczęła wyglądać beznadziejnie" i " nie widząc możliwości ratunku dla Spółki" w dniu 10 września 2003 r. złożył rezygnację z funkcji prezesa Spółki. Mimo więc posiadanej wiedzy o istnieniu przesłanek do złożenia wniosku o upadłość Spółki pod koniec sierpnia 2003 r. skarżący taki wniosek złożył dopiero w dniu 26 września 2003 r., a więc po upływie terminu określonego w art. 5 § 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 24 października 1934r., Prawo upadłościowe, zgodnie z którym przedsiębiorca jest zobowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia zaprzestania płacenia długów, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Mając na uwadze wskazane okoliczności oraz treść art. 1 § 1 i § 2 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 24 października 1934r., Prawo upadłościowe (Dz. U. z 1991r. Nr.118, poz. 512 ze zm.), stanowiącego, iż przedsiębiorca, który zaprzestał płacenia długów, będzie uznany za upadłego, a upadłość przedsiębiorcy będącego osobą prawną oraz znajdujących się w stanie likwidacji spółki jawnej, partnerskiej, komandytowej oraz komandytowo-akcyjnej będzie ogłoszona także wówczas, gdy ich majątek nie wystarcza na zaspokojenie długów – prawidłowo organ odwoławczy uznał za bezzasadne przeprowadzenie wnioskowanego przez stronę dowodu z opinii biegłego na okoliczność daty wystąpienia przesłanek upadłościowych. Również zarzut dotyczący nieuwzględnienia faktu złożenia przez skarżącego wniosku o upadłość w dniu 26 września 2003 r. jest niezasadny, gdyż w zaskarżonej decyzji słusznie wskazano, że nie wystarczający jest sam fakt złożenia niekompletnego wniosku, lecz jednym z warunków zwolnienia od odpowiedzialności jest złożenie prawidłowego i prawnie skutecznego wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego. Aby złożony wniosek mógł stanowić okoliczność powodującą odstąpienie od orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu spółki za jej zaległości podatkowe, wniosek ten musi być jednak rozpoznany. Oznacza to, że w istocie rzeczy nie chodzi tu o jego złożenie, ale, jak stanowi Ordynacja podatkowa, zgłoszenie. Złożony wniosek nieodpowiadający wymogom formalnym może być zwrócony, a w takiej sytuacji nie można mówić o zaistnieniu przesłanki zwalniającej od odpowiedzialności / por wyrok NSA z dnia 26 lutego 2009 r., sygn. akt I FSK 1482/07/. Wniosek z dnia 26 września 2003 r. został zwrócony, a zatem nie wywołał żadnych skutków prawnych, jakie ustawa wiąże z wniesieniem wniosku. Okoliczność, iż skarżący nie miał możliwości uzupełnienia braków wniosku, bowiem w tej dacie nie pełnił już wskazanej funkcji, nie ma wpływu na fakt, że w świetle powyższych ustaleń wniosek o upadłość Spółki nie został w ogóle skutecznie zgłoszony. Nie jest przy tym okolicznością istotną, do kogo Sad Rejonowy skierował wezwanie do uzupełnienia braków wniosku o ogłoszenie upadłości, bowiem bezsporne jest iż nastąpiło to w okresie, gdy skarżący nie był już członkiem zarządu Spółki. Gdyby jednak skarżący złożył wniosek o upadłość bezpośrednio po objęciu funkcji członka zarządu Spółki, miałby czas na uzupełnienie jego ewentualnych braków. Prawidłowo zatem organu podatkowe przyjęły, iż istniał zatem obowiązek zgłoszenia wniosku o upadłość, zaś wiedzę o tym fakcie skarżący posiadał już na początku pełnienia wskazanej funkcji. W konsekwencji za niezasadny należy uznać podniesiony w skardze zarzut dotyczący sprzeczności w ocenie właściwego czasu oraz istnienia winy w nie zgłoszeniu wniosku o upadłość Spółki. W tym stanie faktycznym organy podatkowe zasadnie oceniły, że skarżący nie wskazał okoliczności, które mogły doprowadzić do uwolnienia go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki. Wbrew zarzutom skargi wydanie zaskarżonej decyzji zostało poprzedzone prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem podatkowym, w szczególności bez naruszenia art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, w trakcie którego zebrano pełny materiał dowodowy, a jego ocena , jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, nie jest dowolna. Wobec powyższego stosownie do dyspozycji art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi , orzeczono jak w sentencji.