I SA/Lu 998/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Danuta Małysz Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz WSA Krystyna Czajecka-Szpringer (sprawozdawca) Protokolant Referent stażysta Paweł Kobylarz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 3 marca 2017 r. sprawy ze skargi B. z siedzibą w C. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] września 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w L. na rzecz B. z siedzibą w C. [...] zł (cztery tysiące dwadzieścia dziewięć złotych) z tytułu zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej, po rozpatrzeniu odwołania A. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w C., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] określającą spółce (dalej: skarżąca, spółka) zobowiązanie w podatku akcyzowym w wysokości [...] zł od wycofanego z obrotu oleju napędowego w ilości [...] litrów. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji i akt sprawy wynika, że w firmie A. sp. z o.o., prowadzącej Stacje Paliw przeprowadzona została kontrola jakości paliw, w ramach systemu monitorowania i kontrolowania jakości paliw celem sprawdzenia, czy spełniają one wymagania jakościowe określone w rozporządzeniu Ministra Gospodarki z dnia 9 grudnia 2008 r. w sprawie wymagań jakościowych dla paliw ciekłych (Dz.U. z 2013 r. poz. 1058 – dalej: rozporządzenie z dnia 9 grudnia 2008 r.). W toku kontroli przeprowadzonej [...] do badań laboratoryjnych pobrano próbkę oleju napędowego. Próbka paliwa nie spełniała wymagań ww. rozporządzenia ze względu na zaniżoną wartość temperatury zapłonu: wynik badania podawał wartość 31,5 st. C przy wymaganiach jakościowych powyżej 55 st. C, tolerancja 52,9 st. C. W toku ponownej kontroli ([...] grudnia 2014 r.) spółka wezwana do okazania dokumentów potwierdzających pochodzenie oraz jakość ww. paliwa okazała faktury wraz z dokumentami dotyczącymi jakości oleju, z których wynikało, że olej napędowy, z którego pobierano próby w dniu [...] listopada 2014r. pochodził od firm: B. sp.z o.o., C. sp. z o.o. oraz D. sp. z o.o. W toku tej ponowni kontroli stwierdzono też, że w zbiorniku znajduje się [...] litrów z nowej dostawy, zatem do badan pobrano próbkę również nowego oleju. Po pobraniu próbki olej w ww. ilości został zabezpieczony. Badanie pobranej próbki wykazywało zaniżoną wartość temperatury zapłonu: 39 st. C. W związku z pismem L. Wojewódzkiego Inspektora Inspekcji Handlowej w L. z [...] marca 2015 r. próbka podstawowa jak i próbka kontrolna zostały zbadane w akredytowanych laboratoriach: Instytucie N. w K. i O. S.A. w P. Decyzją z dnia [...] L. Wojewódzki Inspektor Inspekcji Handlowej w L. zarządził wycofanie z obrotu handlowego oleju napędowego w ilości [...] l na stacji paliw A. sp. z o.o. Mając na względzie dokonane przez L. Wojewódzkiego Inspektora Inspekcji Handlowej w L. ustalenia, z których wynikało, że kontrolowane paliwo nie spełnia wymagań jakościowych Urząd Celny w L. wezwał spółkę do złożenia korekty deklaracji podatkowej AKC-4 za listopada 2014 r. W odpowiedzi, dołączając fakturę VAT nr [...], spółka oświadczyła, że wezwanie organu jest bezpodstawne, bowiem olej napędowy był dobrej jakości, zgodnie z certyfikatem od dostawcy. Wobec powyższego Naczelnik Urzędu Celnego w L., po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 4, art. 10 ust. 10, art. 89 ust.1 pkt 14 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. 2014 poz. 752 ze zm.), decyzją z [...] określił A. sp. z o.o. zobowiązanie w podatku akcyzowym w wysokości [...] zł od wycofanego z obrotu oleju napędowego w ilości [...] litrów. W uzasadnieniu decyzji organ wyjaśnił, że nie kwestionuje tego, iż spółka, w czasie poprzedzającym kontrolę jakości paliwa, dokonała zakupu oleju napędowego spełniającego wymagania jakościowe z firm B. sp.z o.o., C. sp. z o.o. oraz D. sp. z o.o., co dokumentowały posiadane przez spółkę faktury VAT. Jak wskazał organ, w czasie postępowania podatkowego nie doszło jednak do ustalenia, z jakiego źródła pochodziło paliwo nie spełniające wymagań jakościowych znajdując się w zbiorniku 1 na Stacji Paliw nr [...] w S., z uwagi na bark dokumentów dostaw takiego paliwa oraz faktur jego zakupu. Brak zatem dowodu, że od tego paliwa, we wcześniejszych fazach obrotu, został zapłacony podatek akcyzowy. Od powyższej decyzji spółka odwołała się do Dyrektora Izby Celnej, argumentując, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wskazuje na to, że od wycofanego z obrotu paliwa był zapłacony podatek akcyzowy na wcześniejszym etapie obrotu. Oświadczyła, że paliwo kupuje tylko na podstawie faktur VAT, które następnie ujawnia w księgach rachunkowych. W ocenie spółki organ w zasadzie nie wyjaśnił czy olej nie pochodził od wskazanych przez spółkę dostawców. W odwołaniu wniosła też o dopuszczenie w sprawie dowodu w postaci przesłuchania Prezesa Zarządu A. M. na okoliczność, iż spółka nie kupuje paliwa poza dokumentacją księgową, protokołu kontroli z [...] marca 2015 r., z treści którego, zdaniem spółki, wynika wprost, że paliwo zostało prawdopodobnie zanieczyszczone benzyną silnikową na skutek nieprawidłowego sposobu przewożenia, co zmieniło parametry jakościowe paliwa, opinii biegłego z zakresu rachunkowości. Powołała się też na okoliczność, iż wobec Prezesa Zarządu w Sądzie Rejonowym w K. toczy się postępowanie karne, które wyjaśni, jak doszło do znalezienia się w zbiorniku paliwa o obniżonej temperaturze zapłonu. Zdaniem spółki ustalenia Sądu będą przesądzające w sprawie niniejszej, wobec czego spółka wniosła również o zawieszenie postępowania z tej przyczyny. Postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej nie uwzględnił żądania przeprowadzenia wnioskowanych dowodów. Z uzasadnienia postanowienia wynikało, że w sprawie został zebrany materiał dowodowy, wystarczający dla rozstrzygnięcia sprawy. W piśmie z dnia [...] września 2016 r., złożonym w związku z wyznaczeniem stronie 7-dniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego spółka wniosła o przeprowadzenie dodatkowych dowodów: opinii biegłego z zakresu ustalania składu chemicznego substancji ropopochodnych oraz zeznań świadków: M. S., A. K. (pracownika firmy R.) Z. M. (pracownika firmy S.). Świadkowie mieliby być przesłuchani na okoliczność ustalenia, iż w komorze, w której znajdował się zakwestionowany olej, była tez przewożona benzyna. Postanowieniem z [...] organ również nie uwzględnił żądania przeprowadzenia tych dowodów, wywodząc podobnie jak w postanowieniu z [...]. Organ odwoławczy, utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji odwołał się do ustaleń dotyczących pobranych próbek paliwa, zawartych w protokole kontroli L. Wojewódzkiego Inspektora Inspekcji Handlowej w L. z dnia [...] listopada 2014r., z których jednoznacznie wynika, że pobrana próbka oleju napędowego nie spełnia wymagań jakościowych określonych w rozporządzeniu z dnia 9 grudnia 2008 r. ze względu na zaniżoną wartość temperatury zapłonu - wynik badania 31,5 °C - wymagania jakościowe powyżej 55 °C - (tolerancja 52,9 °C). Wyjaśnił, że podstawą do stwierdzenia, że olej napędowy nie spełnia wymogów jakościowych było sprawozdanie z badań z dnia [...] listopada 2014r. przeprowadzonych przez Laboratorium Rop i Analiz Standardowych Zakładu Analiz Naftowych. Przeprowadzone na wniosek spółki badanie próbki kontrolnej wykazało, że badana próba również nie spełnia wymagań jakościowych ze względu na zaniżoną wartość temperatury zapłonu - wynik badania poniżej 40 °C (protokół z badań z [...] lutego 2014r. przeprowadzonych przez Zakład Analityczny O. S.A. w P.). Próbka oleju (zbiornik zawierał nową dostawę oleju) pobrana [...] grudnia 2014r. również nie spełniała wymagań jakościowych określonych w rozporządzeniu z dnia 9 grudnia 2008 r. Mając to na względzie, w dniu [...] L. Wojewódzki Inspektor Inspekcji Handlowej w L. wydał decyzję zarządzającą wycofanie z obrotu [...] litrów paliwa znajdującego się w zbiorniku nr 1 Stacji Paliw Nr [...] S. wg stanu na 16 marca 2015r. Decyzja ta stała się ostateczna z dniem [...]. W ocenie organu porównanie danych wynikających z protokołów badań próbek i danych wynikających z odpisów ze świadectw jakości paliwa zakupionego od firmy D. sp. z o.o. i firmy B. sp. z o.o. prowadzi jednoznacznie do wniosku, że przedmiotem badań były w istocie różne paliwa, czyli, że paliwo posiadane przez stronę w momencie kontroli nie było tym paliwem, którego pochodzenie dokumentowały przedstawione dowody zakupu. Z protokołów badania próbek wynika, że temperatura zapłonu badanego paliwa jest poniżej 40°C (wymagania jakościowe, określone w rozporządzeniu z dnia 9 grudnia 2008r. z uwzględnieniem tolerancji wynoszą 52,9°C), zaś ze świadectw jakości wynika, że temperatura zapłonu wynosi 70°C (dotyczy paliwa sprzedanego przez firmę C.) oraz 57°C (dotyczy paliwa sprzedanego przez firmę D.). Oznacza to, ze wycofany z obrotu olej napędowy w ilości [...] litrów, z uwagi na niezgodność parametrów oleju napędowego znajdującego się w zbiorniku z parametrami oleju napędowego dostarczonego przez B. sp. z o.o. oraz firmę C. sp. z o.o., nie mógł pochodzić od powyższych dostawców. Z uwagi na brak dokumentów dostaw paliwa złej jakości, w tym faktur zakupu tego paliwa, nie można stwierdzić, że został od tego paliwa zapłacony podatek akcyzowy. W tym kontekście organ odwołał się do treści art. 8 ust. 2 pkt 4 o podatku akcyzowym, który stanowi, że przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również, posiadanie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony. Zgodnie zaś z art. 10 ust. 10 ustawy o podatku akcyzowym obowiązek podatkowy z tytułu nabycia lub posiadania wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 8 ust. 2 pkt 4 ustawy, powstaje z dniem nabycia lub wejścia w posiadanie tych wyrobów chyba, że nie można określić dnia, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu czynności lub stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą wtedy zgodnie z art. 12 ustawy o podatku akcyzowym, za datę jego powstania uznaje się dzień, w którym uprawniony organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej stwierdził dokonanie danej czynności lub istnienie danego stanu faktycznego. W ocenie organu w świetle dokonanych ustaleń oraz art. 13 ustawy o podatku akcyzowym nie ma wątpliwości, ze spółka jest podatnikiem tego podatku. Stawka akcyzy dla pozostałych paliw silnikowych (a więc także nie spełniających wymagań jakościowych) wynosi 1822,00 zł/1000 litrów (art. 89 ust. 1 pkt 14 ww. ustawy) Organ podatkowy obliczył zatem należny podatek akcyzowy w wysokości [...] zł od ilość oleju napędowego z nieujawnionych źródeł ([...] litrów) według stawki za 1.000 litrów – 1.822 zł. Na potwierdzenie zajętego w decyzji stanowiska organ powołał się na orzecznictwo sądów administracyjnych. Powołując argumentację sądów administracyjnych, m.in. wyrok NSA z dnia 16 marca 2011 r., sygn. akt I GSK 107/10 organ stwierdził, że dla uznania strony za podatnika podatku akcyzowego istotne, a jednocześnie wystarczające było wykazanie, że nabyła paliwo, a we wcześniejszych etapach obrotu podatek akcyzowy nie został zapłacony. Decyzję Dyrektora Izby Celnej spółka zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Wnosząc o jej uchylenie wraz z decyzją ją poprzedzającą zarzuciła naruszenie: - art. 8 ust. 2 pkt 4, art. 13 ust. 1 pkt. 1, art. 10 ust. 10 i art. 89 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku akcyzowym poprzez ich zastosowanie, gdy ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego jasno wynika, iż od wycofanego z obrotu paliwa był zapłacony podatek akcyzowy; - art. 210 pkt 4 Ordynacji podatkowej poprzez brak uzasadnienia faktycznego decyzji, poprzez niewskazanie przez organ podatkowy dowodów na podstawie których dowodów oparł swoje rozstrzygnięcie, które dowody uznał za mające znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy - art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez pominięcie istotnych okoliczności dla sprawy świadczących o zapłacie podatku akcyzowego od przedmiotowego oleju napędowego i braku dowodów na to, by spółka dokonywała zakupu paliwa i nie ewidencjonowała tych transakcji w urządzeniach księgowych; - art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz niezgromadzania i nierozpatrzenia całego materiału dowodowego; - art. 87 ust. 1 Konstytucji RP poprzez oparcie rozstrzygnięcia na wyrokach WSA w Bydgoszczy (I SA/Bd 642/15) i WSA w Białymstoku (I SA/Bk 153/15), które zgodnie z art. 87 ust. 1 i 2 Konstytucji nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego; - nieprzeprowadzenie uzupełniającego postępowania dowodowego w zakresie dowodu z dokumentów wskazanych w treści odwołania, zeznań świadków w postaci osób biorących udział w dostawie zakwestionowanego paliwa; - nieprzeprowadzenie na wniosek podatnika rozprawy w celu umożliwienia mu obrony swoich praw i złożenia zeznań w charakterze strony. W uzasadnieniu skarżąca argumentowała, że organ nie dokonał w sprawie żadnych ustaleń na okoliczność tego, jak doszło do obniżenia parametrów paliwa. Bezzasadnie odmówił przeprowadzenia nowych dowodów. Przedwcześnie i bezzasadnie organ stwierdził, iż spółka dokonuje obrotu paliwem poza dokumentacją fakturową i z naruszeniem przepisów podatkowych. W sprawie niniejszej paliwo (olej napędowy) został zanieczyszczony w łańcuchu transportowym benzyną, którą przewożono uprzednio tą samą cysterną, na co wskazuje treść protokołu kontroli Wojewódzkiej Inspekcji Handlowej w L. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i argumentację jak w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zaskarżona decyzja prawu nie odpowiada. Podstawowe znaczenie dla każdego postępowania ma należyte ustalenie stanu faktycznego sprawy, tj. takiego stanu faktycznego, który odpowiada stanowi faktycznemu, znajdującemu się w hipotezie normy prawnej. Tylko wówczas możliwe jest prawidłowe ustalenie zakresu praw i obowiązków strony. Z zasady prawdy obiektywnej określonej w art. 122 Ordynacji podatkowej wynika zatem obowiązek organów uzyskania w toku postępowania takiego materiału dowodowego i ustalenia takiego stanu faktycznego, który jest zgodny z rzeczywistością. Realizacja prawdy obiektywnej wymaga przy tym, aby dopuścić jako dowód w sprawie wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia stanu faktycznego, a nie jest sprzeczne z prawem. Zgodnie z regulacjami zawartymi w art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, obowiązek przeprowadzenia pełnego postępowania dowodowego co do wszystkich okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, spoczywa na organach orzekających. Przyjęta natomiast w art. 191 Ordynacji podatkowej, zasada swobodnej oceny dowodów zakłada, iż organ podatkowy nie jest skrępowany przy ocenie dowodów kryteriami formalnymi, ma swobodnie oceniać wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję, by w ramach tej swobody nie zostały przekroczone granice dowolności. Organ podatkowy przy ocenie zebranych w sprawie dowodów winien między innymi kierować się prawidłami logiki, zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego, traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych, oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla toczącej się sprawy, wszechstronności oceny. Zdaniem Sądu w niniejszej sprawie uzasadnione są zarzuty skargi, dotyczące naruszenia przepisów prawa procesowego, tj. art. 121 § 1 i 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, a stopień i zakres tego naruszenia mógł mieć wpływ na wynik sprawy. W rozpoznawanej sprawie organ pierwszej instancji w podstawie prawnej rozstrzygnięcia podał art. 8 ust. 2 pkt 4, art. 13 ust. 1 pkt 1, art. 10 ust. 1 oraz art. 89 ust. 1 pkt 14 u.p.a., zgodnie z którymi opodatkowaniu podlega posiadanie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości. Podatnikiem podatku akcyzowego jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot: nabywający lub posiadający wyroby akcyzowe znajdujące się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od wyrobów tych nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości, a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony. Obowiązek podatkowy z tytułu nabycia lub posiadania wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 8 ust. 2 pkt 4 i 12 u.p.a., powstaje z dniem nabycia lub wejścia w posiadanie tych wyrobów chyba, że nie można określić dnia, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu czynności lub stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą wtedy za datę jego powstania uznaje się dzień, w którym uprawniony organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej stwierdził dokonanie danej czynności lub istnienie danego stanu faktycznego. Stawka akcyzy dla pozostałych paliw silnikowych (w tym niespełniających wymagań jakościowych) wynosi 1822,00 zł/1000 litrów. W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe uznały, że skoro skarżąca spółka posiadała w zbiorniku olej napędowy, który nie spełniał norm w zakresie temperatury zapłonu paliwa (spółka nie kwestionowała wyników badań laboratoryjnych), a dostarczane jej paliwo, zgodnie z okazanymi organowi fakturami zakupu oraz certyfikatami jakości takie normy spełniało, to w sposób oczywisty zbadane paliwo nie pochodziło od tego dostawcy. Ponieważ spółka nie wskazała, poza tymi legalnymi, uwidocznionymi w księgach rachunkowych, innych źródeł dostaw, to dla organu oznaczało tylko tyle, iż nie podała, od kogo zakupiła niespełniające norm paliwo. Uznając za udowodnione, że na wcześniejszym etapie obrotu podatek akcyzowy od posiadanego paliwa nie został zapłacony organ określił spółce zobowiązanie w podatku akcyzowym. W tym kontekście podkreślić należy, że wynik kontroli paliwa stwierdzający niezgodność z normami przewidzianymi rozporządzeniem z dnia 9 grudnia 2008 r. niekoniecznie musi świadczyć o tym, że badane paliwo jest nieznanego pochodzenia. Wynik ten wskazuje jedynie na to, że paliwo nie spełnia koniecznych norm. Rację ma skarżąca spółka, kiedy zarzuca, iż rozstrzyganie przez organ w tej sprawie wyłącznie na podstawie porównania parametrów paliwa ze zbiornika stacji paliw z parametrami świadectw jakości tego paliwa, bez analizy całego zebranego materiału dowodowego, czy ewentualnego przeprowadzenia nowych dowodów jest błędne. Dowolna jest też ocena tego materiału. Z protokołu kontroli z [...] marca 2015 r. przeprowadzonej przez L. Wojewódzkiego Inspektora Inspekcji Handlowej w L., wynika, iż stwierdzone w pobranej próbce przekroczenie parametrów temperatury zapłonu "nie stoi w sprzeczności z prawidłową (...) wartością temperatury zapłonu, podaną w ateście dostawcy paliwa (...). Uzyskane wyniki badania wskazują, ze kontrolowany olej napędowy, który w momencie sporządzania atestu wykazywał prawidłową temperaturę zapłonu, został w łańcuchu logistycznym dostawcy zanieczyszczony przypuszczalnie benzyną silnikową, prawdopodobnie skutkiem nieprawidłowego przewożenia ON w cysternie, w której poprzednio przewożono benzynę silnikową, co zmieniło parametry jakościowe ON". Dalej organ zwraca uwagę w powołanym protokole kontroli, iż właśnie temperatura zapłonu jest parametrem bardzo czułym, który w przypadku obecności w badanym ON nawet niewielkiej ilości frakcji o niskiej temperaturze zapłonu, np. benzyny silnikowej, natychmiast wykazuje obniżenie mierzonej wartości w stosunku do wymagań specyfikacji. Przytoczone stwierdzenia pochodzą ze strony 8 i 9 protokołu, k. 75 i 76 akt podatkowych. Skarżąca spółka twierdzi, że badane paliwo, nabyte na podstawie faktur VAT od wskazanych w nich podmiotów, na skutek transportu w cysternie z resztkami benzyny, zmieniło parametr temperatury zapłonu. Mając na uwadze stwierdzenia zawarte w ww protokole kontroli z dnia [...] marca 2015 r. takiej wersji wydarzeń nie można wykluczyć. Na powyższe powołuje się skarżąca w odwołaniu od decyzji organu I instancji. Jednak zarówno treść protokołu, o którym mowa, jak i argumentacja odwołania nie skłoniła w niniejszym postępowaniu organu do jakiegokolwiek odniesienia się do tych treści. Są one zaś niezwykle istotne z punktu widzenia podatnika, gdyż mogłyby podważyć przyjętą jakby z góry tezę organów, że badane paliwo było niewiadomego pochodzenia, wobec czego nie sposób ustalić, czy został od niego zapłacony podatek akcyzowy. Pominięcie milczeniem logicznej i rzeczowej argumentacji podatnika oraz protokołu organu kontrolnego stanowiło naruszenie ww. norm procedury podatkowej. Zdaniem Sądu niezasadnie organ odmówił też przeprowadzenia dowodów z zeznań świadków (osób biorących udział w transporcie oleju napędowego), które w świetle argumentacji podatnika uzasadniającej ten wniosek dowodowy, mogłyby dostarczyć organowi wiedzy, czy w kontrolowanym paliwie faktycznie mogła znaleźć się domieszka pozostałej po poprzednim transporcie benzyny. Organ tymczasem powołując się na ogólne reguły przeprowadzania dowodu i z góry stwierdzając, że paliwo, którego dotyczą faktury i paliwo, z którego pochodzą próbki, to dwa różne paliwa, lakonicznie stwierdził brak przesłanek do uwzględnienia wniosków strony (postanowienie z [...] września 2016 r.). W takim stanie sprawy odmowa uwzględnienia wniosku dowodowego skarżącej spółki na okoliczności niewątpliwie mające znaczenie dla sprawy, może budzić przekonanie strony, że organ już przed wydaniem orzeczenia daje wyraz swojemu przekonaniu co do rozstrzygnięcia. Zdaniem Sądu organ nie mógł odmówić przeprowadzenia ww. dowodów, zwłaszcza, że ustalenia organu, które wynikają z zaskarżonej decyzji, nie są poparte przez organ w zasadzie żadnym materiałem dowodowym. Materiału dowodowego zebranego przez organ nie sposób ocenić jako kompletny, stąd ocena przeprowadzonych dowodów nie mogła zostać uznana jako pełna i swobodna. Ponownie rozstrzygając sprawę, organ odwoławczy przeprowadzi dowody wnioskowane w odwołaniu. Jeśli uzna, że do prawidłowej oceny zebranego materiału dowodowego konieczne jest przeprowadzenie nowych dowodów to je przeprowadzi. Po zakończeniu postępowania, w przypadku wydania decyzji merytorycznej, dokładnie wyjaśni, na jakich dowodach oparł się wydając rozstrzygnięcie i przedstawi swoją ocenę zebranego materiału dowodowego w sposób, który pozwoli na zrozumienie motywów takiego zakończenia sprawy. Sąd nie odnosi się do materialnoprawnej podstawy wydanych decyzji, gdyż - jak wskazano wyżej - jedynie prawidłowo przeprowadzone postępowanie pozwala na prawidłowe zastosowanie przepisów prawa materialnego. Z powyższych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718) uwzględnił złożoną w tej sprawie skargę, rozstrzygając jednocześnie o kosztach postępowania sądowego na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 tej ustawy.