III SA/Lu 382/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jerzy Drwal, Sędzia WSA Jacek Czaja (sprawozdawca),, Sędzia WSA Grzegorz Wałejko, Protokolant Stażysta Bartłomiej Maciak, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 22 października 2013 r. sprawy ze skargi M. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w L. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] kwietnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie przywrócenia terminu oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2013 r., nr [...] Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy postanowienie nr [...] z dnia [...] stycznia 2013 r. w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia wniosku o przedłużenie zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ podniósł, że decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] stycznia 2007 r. udzielono M. Sp. z o.o. zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa lubelskiego. W dniu [...] listopada 2012 r., spółka M. zwróciła się do Dyrektora Izby Celnej z wnioskiem o przedłużenie zezwolenia udzielonego decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] stycznia 2007 r. We wniosku spółka M. zawarła także żądanie przywrócenia, na podstawie art. 162 ust. 1 Ordynacji podatkowej, terminu o którym mowa w art. 36 ust. 4 ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz. U. 2004 r., Nr 4, poz. 27, ze zm.) – do złożenia wniosku o przedłużenie zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na kolejne sześć lat. Dyrektor Izby Celnej podniósł, że w terminie określonym w art. 36 ust. 4 ustawy o grach i zakładach wzajemnych, możliwe było złożenie wniosku o przedłużenie zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na okres kolejnych 6 lat, a więc w tym terminie można było zainicjować proces związany z przedłużeniem udzielonych zezwoleniem praw i obowiązków Spółki w zakresie prowadzenie działalności objętej zezwoleniem. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej, termin o którym mowa w art. 36 ust. 4 ustawy o grach i zakładach wzajemnych ma charakter terminu prawa materialnego, a postępowanie podatkowe w przedmiocie jego przywrócenia, nie może być prowadzone z uwagi na dyspozycję art. 162 § 4 Ordynacji podatkowej, z którego wynika, że instytucja przywrócenia terminu uregulowana w paragrafach § 1-3 tego przepisu ma zastosowanie tylko do terminów procesowych. Oznacza to, że postępowanie w zakresie wniosku Spółki dotyczącego przywrócenia tego terminu nie może być wszczęte. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie spółka M. zarzuciła naruszenie art. 36 ust. 3 ustawy o grach i zakładach wzajemnych, wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości, bądź ewentualnie stwierdzenie nieważności tego postanowienia. W uzasadnieniu skargi spółka M., poza odwołaniem się do wyroku Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawie C 213/11 oraz opinii prof. dr hab. P.K. i własnych rozważań związanych z konsekwencjami orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości UE, podniosła, że organ niezasadnie stwierdził, iż w sprawie nie ma zastosowania instytucja przywrócenia terminu. Zdaniem skarżącej, przed publikacją wyroku Trybunału Sprawiedliwości UE wniosek o przedłużenie zezwolenia byłby bezprzedmiotowy, natomiast wiadomość o tym wyroku i jego skutkach zarząd skarżącej powziął przed złożeniem wniosku z dnia [...] listopada 2012 r. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonym rozstrzygnięciu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga jest bezzasadna. Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy własne postanowienie z dnia [...] stycznia 2013 r. o odmowie wszczęcia postępowania w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia wniosku o przedłużenie zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. Podstawą prawną – wskazaną w postanowieniu z dnia [...] stycznia 2013 r. – odmowy wszczęcia postępowania był art. 165a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749), zgodnie z którym, gdy żądanie o którym mowa w art. 165 (wszczęcia postępowania podatkowego) zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną, lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Jak wynika to z treści uzasadnienia zaskarżonego postanowienia, pomimo tego, że na mocy art. 129 ust. 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.), regulacja zawarta w art. 36 ust. 4 ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz. U. 2004 r., Nr 4, poz. 27, ze zm.) będzie miała zastosowanie do Spółki, to wniosek w zakresie przywrócenia terminu, o którym mowa w art. 36 ust. 4 ustawy o grach i zakładach wzajemnych (do wniesienia wniosku o przedłużenie zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych), nie może być przedmiotem postępowania podatkowego, gdyż termin określony tym przepisem jest terminem prawa materialnego, do którego nie stosuje się przepisów art. 162 Ordynacji podatkowej – dotyczących przywrócenia terminu. W pierwszej kolejności należy zauważyć, że dla rozstrzygnięcia sprawy niezbędne jest prawidłowe ustalenie treści normy prawnej zawartej w przepisie art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej, bowiem ta norma prawna została uznana przez Dyrektora Izby Celnej za podstawę odmowy wszczęcia postępowania. W konsekwencji chodzi tu o ustalenie, czy w ustalonym stanie faktycznym i prawnym wystąpiła przyczyna, z powodu której postępowanie nie mogło być wszczęte. Podzielić w tym zakresie należy pogląd wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 listopada 2008 r. (II FSK 1097/07), że użyte w art. 165a Ordynacji podatkowej wyrażenie "nie może być wszczęte" należy odnieść do sytuacji, gdy wszczęciu postępowania podatkowego stoi na przeszkodzie przepis prawa bądź poszczególne jego przepisy, których wykładnia uniemożliwia prowadzenie tego postępowania i rozpatrzenia treści żądania w sposób merytoryczny. Odnosząc to do zaskarżonego postanowienia stwierdzić należy, że kluczowa w sprawie jest więc wykładnia art. 36 ust. 4 ustawy o grach i zakładach wzajemnych, zgodnie z którym wniosek o przedłużenie zezwolenia, o którym mowa w ust. 1 – zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier urządzanych w kasynie gry, w salonie gier na automatach, w salonie gry bingo pieniężne oraz w zakresie zakładów wzajemnych i gier na automatach o niskich wygranych – składa się nie później niż na sześć miesięcy przed wygaśnięciem zezwolenia i nie wcześniej niż na rok przed upływem tego terminu. Nie może budzić wątpliwości, że w świetle powyższej regulacji, wniosek o przedłużenie zezwolenia na okres kolejnych 6 lat, składany przez podmiot, któremu wygasało zezwolenie, o którym mowa w art. 36 ust. 1 ustawy o grach i zakładach wzajemnych, mógł być złożony nie później niż na sześć miesięcy przed wygaśnięciem zezwolenia i nie wcześniej niż na rok przed upływem tego terminu, przy czym zagadnieniem spornym pozostaje możliwość przywrócenia tego terminu, wobec uchybienia temu terminowi przez skarżącą spółkę. W ocenie organu, termin o którym mowa w art. 36 ust. 4 ustawy o grach i zakładach wzajemnych jest terminem prawa materialnego i z tego względu nie może być przedmiotem postępowania podatkowego, gdyż do niego nie stosuje się przepisów art. 162 Ordynacji podatkowej, dotyczących przywrócenia terminu. Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie pogląd ten jest prawidłowy. Pozostawiając poza głębszą analizą zagadnienie klasyfikacji terminów zarówno w prawie materialnym, jak i procesowym (sądowoadministracyjnym i administracyjnym), zaaprobować należy pogląd, że terminem materialnym jest okres, w którym może nastąpić ukształtowanie praw i obowiązków podmiotu w ramach materialnego stosunku administracyjnoprawnego (zob.: B. Adamiak, J. Borkowski: Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz. Warszawa 2000, s. 285 i n; M. Kowalski: Terminy w postępowaniu administracyjnym i sądowoadministracyjnym, Wrocław 2013, s. 74). Niewątpliwie takim terminem jest okres pomiędzy pierwszym dniem 12-miesięcznego okresu (roku) przed dniem wygaśnięcia zezwolenia, o którym mowa w art. 36 ust. 1 ustawy o grach i zakładach wzajemnych, a ostatnim dniem prze rozpoczęciem biegu okresu sześciu miesięcy do dnia wygaśnięcia tego zezwolenia. Na prawnomaterialny charakter tego terminu wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24 czerwca 2008 r. (II GSK 188/08), przy czym także w wyroku z dnia 26 listopada 2010 r. (II GSK 1042/09) Naczelny Sąd Administracyjny w istocie zaaprobował materialny charakter terminu określonego w art. 36 ust. 4 ustawy o grach i zakładach wzajemnych, wskazując, że z wnioskiem o przedłużenie zezwolenia może wystąpić podmiot, który posiada takie zezwolenie w czasie jego obowiązywania. W tym stanie rzeczy Dyrektor Izby Celnej nie mógł przywrócić stronie skarżącej terminu określonego w art. 36 ust. 4 ustawy o grach i zakładach wzajemnych, gdyż przepisy o przywróceniu terminów stosuje się jedynie do terminów procesowych (art. 162 § 1-4 Ordynacji podatkowej), do których wskazany wyżej termin nie zalicza się, bowiem jest to termin prawa materialnego. Dla oceny prawidłowości zaskarżonego postanowienia nie ma znaczenia – wyeksponowana przez stronę skarżącą – okoliczność wydania przez Trybunał Sprawiedliwości UE wyroku z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawie C 213/11 oraz skutków tego wyroku, zarówno w relacjach z sądami krajowymi, jak i krajowymi organami administracji publicznej. W rozstrzyganej bowiem sprawie Dyrektor Izby Celnej orzekał jedynie w kwestii proceduralnej, uregulowanej autonomicznie w procedurze krajowej, a mianowicie w art. 165a § 1 w zw. z art. 162 § 1-4 Ordynacji podatkowej, co do której nie znajdują zastosowania obowiązki związane ze stosownym wykonaniem wyroku Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawie C 213/11. Na marginesie należy zauważyć, że Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Lublinie, w składzie rozstrzygającym niniejszą sprawę, z urzędu jest wiadome, że przed tym samym sądem rozstrzygana była sprawa skarżącej spółki dotycząca odmowy przedłużenia zezwolenia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] stycznia 2007 r. i skarga została uwzględniona (wyrok WSA w Lublinie z dnia 5 listopada 2013 r., III Sa/Lu 425/13). Mając powyższe na względzie i uznając, że organy administracyjne przy wydaniu postanowienia nie uchybiły przepisom obowiązującego prawa, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) orzekł jak w wyroku, oddalając skargę jako bezzasadną. |.................. |.................. |.................. | |s. J. Czaja |s. J. Drwal |s. G. Wałejko |