III SA/Lu 612/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Marcinowski, Sędziowie WSA Robert Hałabis (sprawozdawca),, WSA Jadwiga Pastusiak, Protokolant Referent stażysta Michał Białowski, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 10 stycznia 2017 r. sprawy ze skargi P. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] marca 2016 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] marca 2016 r. nr [...], Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy własną decyzję [...] grudnia 2015 r. nr [...], odmawiającą stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] sierpnia 2015 r. (nr [...]), którą utrzymano w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w L. z dnia [...] maja 2015 r. (nr [...]), wymierzającą P. Spółce z o.o. z siedzibą w W. karę pieniężną w wysokości [...] zł z tytułu urządzania gier na automacie, poza kasynem gry. Do wydania zaskarżonej decyzji doszło w następującym stanie faktycznym: Decyzją z dnia [...] maja 2015 r. Naczelnik Urzędu Celnego w L. wymierzył [...] Sp. z o.o. z siedzibą w W. karę pieniężną w wysokości [...] zł z tytułu urządzania gier na jednym automacie do gier o nazwie New Cash System nr [...] poza kasynem gry, w lokalu "C. B." w L.. Po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez ukaraną Spółkę, Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...] sierpnia 2015 r., utrzymał powyższą decyzję w mocy. Pismem z dnia 21 października 2015 r. skarżąca Spółka wystąpiła z wnioskiem o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej organu odwoławczego z dnia [...] sierpnia 2015 r., opierając go na przesłance określonej w art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej wydanej z rażącym naruszeniem prawa. Rozpatrując sprawę Dyrektor Izby Celnej nie stwierdził zaistnienia przesłanki określonej w art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, jak również wykluczył zaistnienie innych – określonych w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej – przesłanek stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej. W ocenie skarżącej Spółki rażące naruszenie prawa przy wydaniu powyższej decyzji miało polegać na zastosowaniu przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (dalej jako "u.g.h."), a w szczególności art. 129 ust. 3 i art. 138 ust. 3 tej ustawy. Ponadto – zdaniem skarżącej strony – rażącym naruszeniem prawa było oparcie rozstrzygnięcia o wymierzeniu jej kary pieniężnej na eksperymencie w sytuacji, gdy ewentualne czynności na automatach powinny być przeprowadzone w oparciu o ekspertyzę jednostki badającej. Świadczy to o naruszeniu art. 23b ust. 1 ustawy o grach hazardowych w związku z § 7 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 marca 2012 r. w sprawie szczegółowych warunków rejestracji i eksploatacji automatów i urządzeń do gier. Odnosząc tak sformułowane zarzuty do decyzji, o której stwierdzenie nieważności strona wniosła, organ odwoławczy wyjaśnił, że podstawą prawną decyzji wymierzającej karę pieniężną w obu instancjach, nie były przepisy art. 129 ust. 3 i art. 138 ust. 3 u.g.h., wobec czego nie można było ich naruszyć. W postępowaniu w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier poza kasynem gry, zastosowanie znalazły przepisy art. 2 ust. 3, art. 3, art. 6 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych. Te zaś przepisy zdaniem Dyrektora Izby Celnej obowiązują i stanowią postawę do wydania decyzji w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automacie, poza kasynem gry. Dlatego oparcie decyzji na wskazanych przepisach nie stanowi rażącego naruszenia prawa. Przepisy te nie zostały też zakwestionowane przez Trybunał Konstytucyjny. W tym zakresie organ przywołał wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 11 marca 2015 r., sygn. akt P 4/14. Odnosząc się zaś do mocy dowodowej eksperymentu organ podkreślił, że eksperyment kontrolny przeprowadzony w ramach czynności kontrolnych na podstawie przepisów ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2009 r. w sprawie kontroli wykonywanych przez Służbę Celną w zakresie urządzania i prowadzenia gier hazardowych (Dz.U. Nr 226, poz. 1820), jest dowodem legalnym. Odnośnie zarzutu naruszenia przepisów prawa materialnego związanego z nowelizacją ustawy o grach hazardowych z dnia 12 czerwca 2015 r., zarzut ten uznano jako bezzasadny wskazując, że przepisy przejściowe ustawy zmieniającej ustawę o grach hazardowych dotyczą jedynie podmiotów, które w dniu wejścia w życie znowelizowanej ustawy, to jest 3 września 2015 r., prowadziły legalnie działalność z zakresu gier hazardowych na podstawie uzyskanej wcześniej koncesji lub zezwolenia. W skardze skierowanej przez skarżącą Spółkę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, zaskarżonej decyzji zarzucono: 1) naruszenie prawa materialnego w postaci zastosowania w niniejszej sprawie przepisów ustawy o grach hazardowych, a w szczególności art. 6 ust. 1, art. 14 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt 2, art. 89 ust. 2 pkt 2, art. 129 ust. 3 i art. 138 ust. 3 u.g.h., a które to przepisy, podobnie jak i cała ustawa, zostały wprowadzone do polskiego porządku prawnego w sposób niezgodny z przepisami krajowymi oraz prawem unijnym i nie mogą być stosowane; 2) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, to jest art. 4 nowelizacji ustawy o grach hazardowych z dnia 12 czerwca 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 120), która weszła w życie 3 września 2015 r., poprzez jego niezastosowanie, podczas gdy zgodnie z ze wskazaną nowelizacją podmioty prowadzące działalność regulowaną przez ustawę o grach hazardowych mają czas na dostosowanie się do wymogów tej ustawy do dnia 1 lipca 2016 r.; 3) naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie art. 23b ust. 1 ustawy o grach hazardowych w zw. z § 7 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 marca 2012 r. w sprawie szczegółowych warunków rejestracji i eksploatacji automatów i urządzeń do gier, poprzez oparcie rozstrzygnięcia o eksperyment w sytuacji, gdy ewentualne czynności na automatach powinny być przeprowadzane w oparciu o ekspertyzę jednostki badającej. Mając na uwadze powyższe zarzuty skarżąca Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w L. oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga jest bezzasadna, dlatego podlega oddaleniu. Zaskarżona decyzja nie jest dotknięta wadami prawnymi, które skutkowałyby koniecznością jej uchylenia lub stwierdzenia jej nieważności. Przedmiotem kontroli sądowej w niniejszej sprawie była decyzja wydana w postępowaniu o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej, które jest postępowaniem nadzwyczajnym i odrębnym od postępowania, w którym weryfikowana decyzja została wydana. W sprawie zastosowanie znajdują przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz.U. 2015 r. poz. 613, z późn. zm. – dalej jako "Ordynacja podatkowa" lub "O.p."). Zgodnie bowiem z art. 8 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (j.t. Dz.U. z 2016 r. poz. 471, z póżn. zm. – dalej jako "u.g.h."), do postępowań w sprawach określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa, chyba że ustawa stanowi inaczej. Według zaś art. 91 u.g.h., do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa. Jedną z fundamentalnych zasad postępowania, wyrażoną w art. 128 Ordynacji podatkowej, jest zasada trwałości decyzji ostatecznych, która ma na celu nie tylko ochronę praw nabytych strony, ale w ogóle istniejącego porządku prawnego. Tym samym, wszelkie decyzje ostateczne organów administracyjnych, zgodnie z zasadą ich trwałości, mogą być weryfikowane zupełnie wyjątkowo, tylko i wyłącznie w taksatywnie określonych w przepisach ustawy Ordynacja podatkowa trybach nadzwyczajnych, w tym także w trybie stwierdzenia nieważności decyzji ostateczniej (art. 247-252 O.p.). Postępowanie o stwierdzenie nieważności decyzji jest samodzielnym postępowaniem administracyjnym, ograniczonym do oceny legalności decyzji w aspekcie stanu prawnego i faktycznego istniejącego w dacie jej wydania. Organ nie orzeka zatem co do istoty sprawy rozstrzygniętej w badanej decyzji, lecz jako organ kasacyjny, w oparciu o zamknięty materiał dowodowy weryfikuje samo orzeczenie, nie zaś materialnoprawne interesy strony postępowania, w którym wydano decyzję podlegającą ocenie pod kątem nieważności. Zgodnie z art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która: 1) została wydana z naruszeniem przepisów o właściwości; 2) została wydana bez podstawy prawnej; 3) została wydana z rażącym naruszeniem prawa; 4) dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną; 5) została skierowana do osoby niebędącej stroną w sprawie; 6) była niewykonalna w dniu jej wydania i jej niewykonalność ma charakter trwały; 7) zawiera wadę powodującą jej nieważność na mocy wyraźnie wskazanego przepisu prawa; 8) w razie jej wykonania wywołałaby czyn zagrożony karą. W niniejszej sprawie decyzją ostateczną Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] sierpnia 2015 r. (nr [...]), nałożono na skarżącą Spółkę karę pieniężną w wysokości [...] zł z tytułu urządzania gier na jednym automacie poza kasynem. Skarżąca wystąpiła o stwierdzenie jej nieważności na podstawie art. 247 § 1 pkt 3 O.p. Jak już podniesiono, zgodnie z tym przepisem, z nieważnością mamy do czynienia wówczas, gdy decyzja ostateczna została wydana z rażącym naruszeniem prawa. Wskazać należy w tym kontekście, że aby można było mówić o nieważności spowodowanej rażącym naruszeniem prawa, pomiędzy określonym przepisem prawa, a podjętym w decyzji rozstrzygnięciem musi zachodzić oczywista sprzeczność, powodująca, że akt taki – pomimo jego ostateczności – nie może pozostawać w obrocie prawnym. Ponadto, w przypadku wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji z powodu rażącego naruszenia prawa, strona powinna wykazać, że treść decyzji pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią przepisu prawa oraz że charakter tego naruszenia powoduje, iż decyzja taka nie może być akceptowana jako akt wydany przez organ praworządnego państwa (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 28 czerwca 2016 r., sygn. akt I SA/Gd 462/16 – LEX nr 2090641). W orzecznictwie powszechne jest stanowisko, że jako rażące naruszenie prawa nie należy traktować błędów w wykładni prawa, ale przekroczenie prawa w sposób jasny i niedwuznaczny. Jako rażącego naruszenia prawa nie można traktować rozstrzygnięcia wynikającego z odmiennej interpretacji danego przepisu, nawet jeżeli później wykładnia zostanie zmieniona, z uwagi na brak prawidłowości w pierwotnej interpretacji (por. wyrok NSA z dnia 18 lutego 2011 r., sygn. akt II FSK 1822/09 – LEX nr 992225 i wyrok NSA z dnia 16 marca 2011 r., sygn. akt I GSK 90/10 – LEX nr 990121). Ponadto postępowanie dotyczące stwierdzenia nieważności nie może prowadzić do ponownego merytorycznego rozpoznania sprawy co do jej istoty, tak jak w postępowaniu odwoławczym. Dlatego rolą sądu w prowadzonym postępowaniu sądowoadministracyjnym na skutek skargi skarżącej Spółki było zweryfikowanie tego, czy odmowa stwierdzenia przez organ nieważności decyzji ostatecznej była uzasadniona i zgodna z prawem, czy też nie. Jak już wyjaśniono, ponieważ naruszenie prawa tylko wtedy powoduje nieważność decyzji ostatecznej, gdy ma charakter rażący, oznacza to, że dotyczy to sytuacji, kiedy decyzja taka wydana została wbrew nakazowi lub zakazowi ustanowionemu w konkretnym przepisie prawa, czyli wbrew wszystkim przesłankom wynikającym z takiego przepisu nadano prawa albo ich odmówiono lub też obarczono stronę obowiązkiem, albo obowiązek uchylono. Zdaniem skarżącej w sprawie tej doszło do rażącego naruszenia przez organ zarówno przepisów prawa materialnego, jak i przepisów postępowania. Istota tych zarzutów sprowadzała się do wskazania zarzutów naruszenia: 1) prawa materialnego, w postaci zastosowania wobec skarżącej Spółki przepisów ustawy o grach hazardowych, a w szczególności art. 129 ust. 3 i 138 ust. 3 u.g.h., które – podobnie jak cała ustawa – zostały wprowadzone do polskiego porządku prawnego w sposób niezgodny z przepisami krajowymi oraz prawem unijnym i w związku z tym w ogóle nie mogły być wobec skarżącej stosowane; 2) przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie art. 23b ust. 1 u.g.h. w zw. z § 7 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 marca 2012 r. w sprawie szczegółowych warunków rejestracji automatów i urządzeń do gier, poprzez oparcie rozstrzygnięcia o eksperyment, w sytuacji, gdy ewentualne czynności na automatach powinny być przeprowadzane w oparciu o ekspertyzę jednostki badającej. Na wstępie trzeba stwierdzić, że – co do zasady – tak sformułowane zarzuty nie są uzasadnione, a w sprawie tej nie doszło do rażącego naruszenia prawa. Wobec zarzutu niedopuszczalności zastosowania wobec skarżącej Spółki postanowień ustawy o grach hazardowej, ze względu na brak notyfikacji przepisów tej ustawy, którym przypisuje się charakter unormowań technicznych w rozumieniu art. 1 pkt 11 w zw. z art. 8 ust. 1 dyrektywy nr 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE L 204 z 21 lipca 1998 r., str. 37, z późn. zm.), wyjaśnić należy, że ustawa o grach hazardowych określa warunki urządzania i zasady prowadzenia działalności w zakresie gier losowych, zakładów wzajemnych i gier na automatach (art. 1 u.g.h.). Zgodnie z art. 2 ust. 3 u.g.h., w brzmieniu obowiązującym w dacie przeprowadzonej przez organ kontroli oraz wydania decyzji nakładającej na skarżącą administracyjną karę pieniężną, grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy (art. 2 ust. 5 u.g.h.). Z przytoczonych przepisów wynika, że z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych nie przewiduje obecnie odrębnej kategorii automatów do gier o niskich wygranych. Każdy automat do gier losowych, niezależnie od tego na jakie stawki i wygrane został zaprogramowany, jest automatem w rozumieniu ustawy i podlega jej rygorom. Zgodnie bowiem z art. 3 u.g.h., urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach jest dozwolone wyłącznie na zasadach określonych w ustawie. Z art. 6 ust. 1 u.g.h. wynika zaś, że warunkiem podstawowym prowadzenia działalności w zakresie gier na automatach jest uzyskanie koncesji na prowadzenie kasyna gry. Przepis art. 14 ust. 1 u.g.h. przewiduje natomiast, że urządzanie gier na automatach dozwolone jest wyłącznie w kasynach gry. Zatem w świetle przepisów tej ustawy, zasadą jest prowadzenie działalności polegającej na urządzaniu gier na automatach – na podstawie koncesji i wyłącznie w kasynach gry. Jedynie w przypadku zezwoleń na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych wydanych na podstawie przepisów poprzednio obowiązujących (ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych – Dz.U. z 2004 r. Nr 4, poz. 27, z późn. zm.), która przewidywała odrębną kategorię automatów o niskich wygranych, przepisy przejściowe ustawy o grach hazardowych umożliwiły dalsze prowadzenie działalności w tym zakresie na zasadach dotychczasowych, czyli na podstawie zezwolenia, a nie koncesji i w punktach gier, a nie w kasynach gry. Zgodnie bowiem z art. 129 ust. 1 u.g.h., działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy może być prowadzona przez podmioty, którym udzielono zezwoleń, do czasu ich wygaśnięcia, według przepisów dotychczasowych, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Zezwolenia te mogą być zmieniane na zasadach określonych w art. 135 ustawy. Przepisy przejściowe ustawy wyraźnie więc określają podmioty, przedmiot i czas działalności, która może być prowadzona na podstawie przepisów dotychczasowych. Działalność ta polega na urządzaniu gier na automatach o niskich wygranych w punktach gier wskazanych w zezwoleniu. Po wejściu w życie ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach jest dopuszczalne w dwojakim trybie: albo po uzyskaniu koncesji (art. 6 ust. 1 i art. 14 ust. 1 u.g.h.), albo na podstawie zezwoleń uzyskanych na podstawie poprzednio obowiązujących przepisów, do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń. W tym ostatnim przypadku, stanowiącym wyjątek od ogólnej zasady wymogu posiadania koncesji, konieczne jest zachowanie podstawowego warunku gwarantującego skorzystanie z tego wyjątku – spełnienie przesłanek kwalifikujących automat, jako automat do gier o niskich wygranych, określonych w art. 129 ust. 3 u.g.h. Prowadzenie gier na automacie, który warunków tych nie spełnia nie może opierać się na wyjątku pozwalającym na korzystanie z uprzednio udzielonych zezwoleń do czasu ich wygaśnięcia. Taka zaś działalność podlega sankcjom na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Taki jest też sens mechanizmu wyłączenia sankcji zawartego w art. 141 pkt 2 u.g.h., w myśl którego w odniesieniu do organizowania – zgodnie z art. 129-140 ustawy – gier na automatach o niskich wygranych w punktach gier, nie stosuje się art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Niespełnienie warunków wskazanych w wymienionych przepisach – skutkuje nałożeniem kary pieniężnej. W sprawie nie było sporne, że skarżąca nie legitymowała się którymkolwiek z dokumentów legalizujących jej działania (art. 6 i 7 u.g.h.), a jednocześnie nie wykazała, że przed udostępnieniem urządzeń grającym zadośćuczyniła obowiązkowi ich rejestracji stosownie do art. 23a u.g.h. Nie ulega przy tym wątpliwości, że skontrolowany automat był automatem do gier w rozumieniu przepisów nowej ustawy o grach hazardowych, bowiem na podstawie niewadliwie przeprowadzonego eksperymentu trafnie ustalono, że skarżąca urządzała gry na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 5 u.g.h. Wskazać jednocześnie należy, że w postępowaniu prowadzonym przez organy celne obowiązuje zasada otwartego katalogu środków dowodowych, dopuszczająca jako dowód wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej). Nie ma więc przeszkód do korzystania w tym postępowaniu również z dowodu w postaci eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych, choć oczywiście nie może być to jedyny dowód w sprawie, gdyż obowiązkiem organu jest wszechstronne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy (art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej). Dowód z eksperymentu, tak jak wszystkie inne dowody, podlega wszechstronnej, swobodnej ocenie organów celnych, z uwzględnieniem zasad logiki i doświadczenia życiowego (art. 191 Ordynacji podatkowej). Dodatkowo podkreślić należy, że ukaranie podmiotu prowadzącego gry na automatach poza kasynem gry wymaga przeprowadzenia postępowania, w którym organy celne samodzielnie muszą ustalić ustawowe przesłanki nałożenia takiej kary. W tym zakresie mogą korzystać ze wszelkich środków dowodowych, a ich ustalenia są samodzielne. Prowadzone przed Ministrem Finansów postępowanie w sprawie ustalenia, czy gra lub zakład posiadające cechy wymienione w art. 2 ust. 1-5 u.g.h. są grą losową, zakładem wzajemnym albo grą na automacie w rozumieniu ustawy (art. 2 ust. 6 i 7 u.g.h.), jest całkowicie odrębną kwestią od postępowania w sprawie wymierzenia kary na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Ustalenia i rozstrzygnięcia w nim zapadłe nie wyłączają ustaleń czynionych w postępowaniu o nałożenie kary. Rozstrzygnięcie w sprawie na podstawie art. 2 ust. 6 i 7 u.g.h. przez Ministra Finansów w zakresie charakteru automatu nie jest prejudykatem w stosunku do gry prowadzonej na konkretnym automacie, który ma określone parametry i charakter na podstawie działań i dokumentów dopuszczających automat do użytkowania. W postępowaniu o nałożenie kary na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie chodzi tylko o to, jaki charakter ma automat (zręcznościowy, losowy), ale o miejsce w jakim on funkcjonuje. Ponieważ charakter takiego automatu potwierdzony jest jego dokumentacją posiadaną przez podmiot korzystający z niego do organizowania gier, z tego powodu kwestia ta nie wymaga rozstrzygania jej w odrębnym postępowaniu (por. wyrok NSA z dnia 24 września 2015 r., sygn. akt II GSK 1788/15). Ze stanowiskiem tym należy się w pełni zgodzić. Stosownie do treści art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., urządzający gry na automatach poza kasynem gry, podlega karze pieniężnej. W rozpoznawanej sprawie kara pieniężna nałożona na skarżą Spółkę ostateczną decyzją z dnia [...] sierpnia 2015 r. została wymierzona na tej właśnie podstawie prawnej. Nowa ustawa zakazała urządzania gier na wszelkich automatach poza kasynami gry. Sankcja z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. dotyczy zakazu określonego w art. 14 ust. 1 tej ustawy. Przepis art. 14 ust. 1 u.g.h., w brzmieniu sprzed nowelizacji obowiązującej od dnia 3 września 2015 r. stanowił, że urządzanie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach dozwolone jest wyłącznie w kasynach gry. Znowelizowany przepis ma również w istocie podobny sens, stanowi bowiem, że urządzanie gier cylindrycznych, gier w karty, w tym turniejów gry pokera, gier w kości oraz gier na automatach jest dozwolone wyłącznie w kasynach gry na zasadach i warunkach określonych w zatwierdzonym regulaminie i udzielonej koncesji lub udzielonym zezwoleniu, a także wynikających z przepisów ustawy. Problem wpływu dyrektywy nr 98/34/WE na możliwość stosowania przepisów sankcjonujących zawartych w ustawie o grach hazardowych (art. 89 u.g.h.), stał się źródłem rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym również w Naczelnym Sądzie Administracyjnym. Kwestia ta została ostatecznie rozstrzygnięta uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16. Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, że: "1. Art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych [...] nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego ([...]), którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny – w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE – charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy. 2. Urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem – od 14 lipca 2011 r. także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry – podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych ([...])". Oceniając art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w kontekście pojęcia przepisów technicznych w rozumieniu dyrektywy nr 98/34/WE, NSA zauważył m.in., że przepis ten, "zważywszy na treść zawartej w nim regulacji, nie ustanawia żadnych warunków determinujących w sposób istotny nie dość, że skład, to przede wszystkim właściwości lub sprzedaż produktu. Określony tym przepisem sposób prowadzenia działalności przez podmioty urządzające gry jest obojętny z punktu widzenia występowania istotnego wpływu na właściwości lub sprzedaż produktu (automatu do gier) wykorzystywanego do urządzania na nim gier hazardowych, i to zarówno tych, o których mowa w art. 2 ust. 3 i ust. 5, jak i tych wymienionych w ust. 3 art. 129 przywołanej ustawy" (punkt 4.3 uzasadnienia uchwały). W efekcie NSA stwierdził, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. "nie jest przepisem technicznym, w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej stosownie do art. 8 ust. 1 tej dyrektywy. Przepis ten ustanawia sankcję za działania niezgodne z prawem, zaś ocena tej niezgodności jest dokonywana na podstawie innych wzorców normatywnych. O możliwości zastosowania, bądź konieczności odmowy zastosowania art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych decydują bowiem okoliczności konkretnej sprawy i zestawienie w jakim przepis ten występuje w ramach konstrukcji normy prawnej odnoszącej się do ustalonego stanu faktycznego, co oznacza, że zasadniczo może stanowić on podstawę prawną nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych" (punkt 4.7 uzasadnienia). Odnosząc się do relacji między art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. (jako normą sankcjonującą) a art. 14 ust. 1 u.g.h. (jako normą sankcjonowaną), dopuszczającą prowadzenie gier na automatach wyłącznie w kasynach gry, NSA wskazał, że istotne dla możliwości zastosowania normy sankcjonującej w kontekście wymogu notyfikacji jest zbadanie w warunkach konkretnej sprawy, czy podmiot prowadzący działalność regulowaną ustawą o grach hazardowych w ogóle poddał się działaniu zasad określonych tą ustawą – w tym zwłaszcza zasad określonych w jej art. 14 ust. 1 w związku z art. 6 ust. 1 – czy też przeciwnie, zasady te zignorował w ten sposób, że na przykład działalność tę prowadził pomimo, że ani zezwolenia, ani koncesji na prowadzenie gry nigdy nie posiadał, ani też nie ubiegał się o nie (punkt 5.3 uzasadnienia). NSA wskazał ponadto, że zarówno prawo unijne, jak i prawo krajowe sprzeciwia się powoływaniu się na wynikające z jego uregulowań, czy też wyinterpretowane z nich przez Trybunał Sprawiedliwości uprawnienia w sytuacji, gdy polegać miałoby to wyłącznie na tworzeniu stanów faktycznych (stanów rzeczy) pozornie tylko odpowiadających tym uprawnieniom w celu skorzystania z nich i powoływania się na nie, przy jednoczesnym braku istnienia ku temu usprawiedliwionych oczekiwań i podstaw. Znajduje to swoje potwierdzenie w tym stanowisku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, z którego wynika, że nikt nie może powoływać się na normy prawa unijnego w celach nieuczciwych lub stanowiących nadużycie (por. np. wyrok TSUE z dnia 18 grudnia 2014 r., w połączonych sprawach C-131/13, C-163/13 i C-164/13). Z powyższych wywodów NSA wynika, że podmiot, który świadomie urządza gry na automatach bez uczynienia zadość jakimkolwiek warunkom określonym w ustawie o grach hazardowych (posiadanie koncesji, zezwolenia wydanego na podstawie przepisów obowiązujących wcześniej, rejestracji automatu), nie może powoływać się skutecznie na argument o technicznym charakterze art. 14 ust. 1 u.g.h. i braku skuteczności tego przepisu, a w konsekwencji na argument braku podstaw do zastosowania w tego rodzaju okolicznościach sankcji z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. (por. pkt 5.5 uzasadnienia). Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela powyższe stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego. Przede wszystkim należy zwrócić uwagę na pośrednio wiążący charakter przytaczanej uchwały. Uchwała ta ma charakter abstrakcyjny, nie została wydana w konkretnej sprawie, należy jednak przypomnieć, że jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, musi przedstawić powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi (art. 269 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm. – dalej jako "p.p.s.a."). Przyjęty przez NSA pogląd w pełni koresponduje też z dotychczasową linią orzeczniczą WSA w Lublinie w analogicznych sprawach. Nawiązując do przytoczonej argumentacji NSA należy zauważyć, że działanie skarżącej było niezgodne nie tylko z przepisami nowej ustawy o grach hazardowych, ale też z przepisami wcześniejszymi, które również wymagały zalegalizowania działalności w zakresie gier na automatach poprzez uzyskanie zezwolenia. Urządzanie gier na eksploatowanym automacie było urządzaniem gier na automacie poza kasynem gry, czyli wbrew zakazowi wynikającemu z art. 14 ust. 1 u.g.h. Działanie takie nie może być aprobowane. Odmowa zastosowania przepisów ustawy o grach hazardowych w odniesieniu do skarżącej spowodowałaby uniknięcie przez nią odpowiedzialności za świadome łamanie obowiązującego prawa, co nie jest korzystaniem ze swobód traktatowych i nie ma związku z funkcjonowaniem rynku wewnętrznego, przed zakłóceniem którego chronić ma prewencyjna kontrola przewidziana w dyrektywie nr 98/34/WE. Okoliczność ta przemawia w konsekwencji za nieuwzględnieniem zarzutu braku skuteczności wobec skarżącej Spółki nienotyfikowanych przepisów ustawy o grach hazardowych. W rozpoznawanej sprawie nie sposób było przyjąć, że wobec skarżącej należałoby odmówić zastosowania art. 14 ust. 1 u.g.h., skoro jej działania nie opierały się na żadnych przepisach obowiązującej ustawy o grach hazardowych. Sąd nie dopatrzył się również w rozpoznawanej sprawie sprzeczności przepisów ustawy o grach hazardowych z prawem Unii Europejskiej. W orzecznictwie TSUE ugruntowany jest pogląd, że państwom członkowskim przysługuje szeroki zakres swobody regulacyjnej w określaniu zasad prowadzenia gier hazardowych, uzasadniony specyfiką gier hazardowych, a przede wszystkim wiążącego się z nimi poważnego niebezpieczeństwa zarówno dla podmiotów w nich uczestniczących, jak i je organizujących (zob. np. wyroki TSUE: z dnia 24 marca 1994 r. w sprawie Szindler, C-275/92, pkt 60; z dnia 21 września 1999 r. w sprawie Läärä, C-124/97, pkt 13; z dnia 21 października 1999 r., w sprawie Zenatti, C-67/98, pkt 14; z dnia 11 września 2003 r. w sprawie Anomar, C 6/01, pkt 46 i 47). TSUE zauważa bowiem, że gry hazardowe stwarzają zagrożenia dla sytuacji ekonomicznej, społecznej i rodzinnej osób biorących w nich udział i mogą prowadzić do uzależnienia. W sprawie C-258/08, Ladbrokes Betting & Gaming Ltd. (wyrok z dnia 3 czerwca 2010 r., pkt 17-22) Trybunał stwierdził, że państwa członkowskie korzystają ze swobody w ustalaniu celów swej polityki w dziedzinie gier losowych, jak również w razie potrzeby szczegółowego określenia poziomu pożądanej ochrony. Niemniej jednak nakładane przez nie ograniczenia muszą spełniać przesłanki wynikające z orzecznictwa Trybunału, w szczególności w zakresie ich proporcjonalności. Ograniczenia oparte na względach porządku publicznego, bezpieczeństwa publicznego, zdrowia publicznego oraz względach ochrony konsumentów, przeciwdziałania oszustwom i nakłanianiu obywateli do nadmiernych wydatków związanych z grą, jak też ogólne względy zapobiegania zakłóceniom porządku publicznego, muszą być odpowiednie do zapewnienia realizacji tych celów, co znaczy, że owe ograniczenia muszą przyczyniać się do ograniczania działalności w zakresie gier hazardowych w sposób spójny i systematyczny. Z uzasadnienia projektu ustawy o grach hazardowych wynika, że głównym celem wprowadzenia nowych rozwiązań w ustawie o grach hazardowych było pilne zwiększenie ochrony społeczeństwa, zwłaszcza osób młodych oraz porządku i bezpieczeństwa publicznego przed negatywnymi skutkami hazardu oraz walka z tzw. "szarą strefą" w dziedzinie hazardu i przeciwdziałanie m.in. praniu brudnych pieniędzy. Nie ulega więc wątpliwości, że odstąpienie od możliwości urządzania gier na wszelkich automatach z elementami losowości poza kasynami gry, jest uzasadnione ważnym interesem publicznym. Trybunał Sprawiedliwości wskazał również, że w celu ustalenia, czy przyjęte rozwiązania są zgodne z zasadą proporcjonalności należy ustalić, czy zastosowane środki są odpowiednie do realizacji zamierzonego celu i czy dokonując takiego wyboru państwo członkowskie nie przekroczyło granic przysługującego mu uznania. Należy uwzględnić również zakres, w jakim środek ten narusza swobodę przepływu towarów i wyważyć wszystkie wchodzące w grę interesy. W konsekwencji należało stwierdzić, że przepisy ustawy o grach hazardowych wprowadzają rozwiązania zmierzające do osiągnięcia celu w postaci ochrony interesu publicznego, a ograniczenie dopuszczalności urządzania gier na automatach do kasyn gry, służy realizacji tego celu. Zakaz organizowania gier poza kasynami gry nie jest nadmiernym ograniczeniem, pozostawia bowiem możliwość prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie urządzania gier na automatach, ograniczając jedynie liczbę miejsc oraz liczbę automatów i poddając je ściślejszej kontroli. Przepisy techniczne mogą stanowić przeszkody w handlu między państwami członkowskimi, a przeszkody te dopuszczalne są tylko wówczas, gdy są niezbędne, aby spełnić wymogi nadrzędne, których przestrzeganie leży w interesie ogólnym. Z tego zatem względu uznać należało, że przepis art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, mimo wprowadzenia ograniczenia mogącego wpływać na swobodę przepływu towarów – nie jest sprzeczny z przepisami TfUE. Podsumowując powyższe rozważania stwierdzić zatem należało, że w rozpoznawanej sprawie nie zaistniały jakichkolwiek podstawy do odmowy zastosowania w stosunku do skarżącej przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 14 ust. 1 u.g.h., co oznacza, że wymierzenie kary w wysokości określonej przepisem art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. – było w pełni uzasadnione. Dodatkowo wymaga odnotowania, że Trybunał Konstytucyjny wyrokiem z dnia 11 marca 2015 r., sygn. akt P 4/14 stwierdził, iż art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych – są zgodne z art. 2 i art. 7 w związku z art. 9 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej oraz z art. 20 i art. 22 w związku z art. 31 ust. 3 Konstytucji. Powyższe rozważania jasno obrazują to, że nałożenie na skarżącą jako właściciela automatu o nazwie New Cash System nr [...] kary pieniężnej w wysokości [...] zł z tytułu urządzania w dniu 1 października 2014 r. gier na tym automacie poza kasynem gry, w lokalu "C. B." w L. – było uzasadnione. Organ nie stosował w ogóle w postępowaniu o nałożenie kary pieniężnej przepisów art. 129 ust. 3 i art. 138 ust. 3 u.g.h., bo nie było do tego podstaw, a zatem nie mogło dojść do naruszenia tych przepisów. Podobna sytuacja dotyczy art. 4 ustawy z dnia 12 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych (Dz.U. z 2015 r. poz. 1201), według którego podmioty prowadzące działalność w zakresie, o którym mowa w art. 6 ust. 1-3 lub w art. 7 ust. 2, w dniu wejścia w życie niniejszej ustawy mają obowiązek dostosowania się do wymogów określonych w ustawie zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, do dnia 1 lipca 2016 r. skarżąca Spółka, jak wynika z akt sprawy, do podmiotów określonych powołanym przepisem – nie należała. Mając powyższe rozważania na względzie, całkowicie bezpodstawny okazał się zarzut naruszenia art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, gdyż nie zachodziły wskazane w tym przepisie przesłanki stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej o nałożeniu na skarżącą kary pieniężnej w związku z deliktem administracyjnym, którego się ona dopuściła. Natomiast niedopuszczalne jest żądanie stwierdzenia nieważności decyzji z tej tylko przyczyny, że ocena przez stronę zebranego materiału dowodowego jest inna, niż ocena dokonana przez organ. Trafność takiej oceny nie może być weryfikowana w ramach nadzwyczajnego postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji, które jak już podniesiono, nie służy ponownemu rozpoznaniu sprawy, co do jej istoty. Takie działanie byłoby w istocie powtórnym orzekaniem w sprawie, co naruszałoby zasadę trwałości decyzji ostatecznych i zasadę dwuinstancyjności postępowania administracyjnego. Reasumując powyższe rozważania należało zatem stwierdzić, że podniesione przez skarżącą zarzuty nie stanowiły podstawy do uchylenia zaskarżonej decyzji, ponieważ nie wskazują one na wystąpienie przesłanek, o których mowa w art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Dopiero w przypadku ich zaistnienia mogłyby stanowić podstawę do wzruszenia w tym trybie rozstrzygnięcia Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] sierpnia 2015 r. Z przytoczonych wyżej względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie – na podstawie art. 151 p.p.s.a. – oddalił skargę, o czym orzekł w sentencji wyroku.