I SA/Ol 10/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Wiesława Pierechod, Sędziowie sędzia WSA Ryszard Maliszewski, sędzia WSA Wojciech Czajkowski (sprawozdawca), Protokolant specjalista Paweł Guziur, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 23 lutego 2017r. sprawy ze skargi spółki A na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie opłaty paliwowej za kwiecień, czerwiec, lipiec, wrzesień i październik 2011 r. oddala skargę Decyzją z dnia "[...]" Naczelnik Urzędu Celnego określił Spółce A z siedzibą w S. opłatę paliwową za kwiecień, czerwiec, lipiec, wrzesień, październik 2011 r., w łącznej kwocie 50.365 zł. Z akt sprawy wynika, że Spółka A prowadziła w 2011 r. działalność gospodarczą w zakresie handlu hurtowego oraz detalicznego wyrobami akcyzowymi – paliwami samochodowymi. Postanowieniem z dnia "[...]" Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wszczął wobec Spółki postępowanie kontrolne w zakresie rzetelności deklarowania podstaw opodatkowania, jak również prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego za poszczególne okresy rozliczeniowe od kwietnia do października 2011 r.. W wyniku tego postępowania ustalił, że w rejestrach zakupu strona zaewidencjonowała m.in. faktury VAT dokumentujące zakup 210.000 litrów oleju napędowego o wartości netto 810.000 zł wystawione przez Spółkę B z siedzibą w S., a od 30 lipca 2011 r. z siedzibą w S. Od wykazanego w tych fakturach oleju napędowego nie został jednak zapłacony podatek akcyzowy. Uwzględniając powyższe, organ kontroli skarbowej decyzją z dnia "[...]" określił stronie zobowiązania w podatku akcyzowym za wskazane okresy rozliczeniowe. Rozstrzygnięcie to zostało utrzymane w mocy w toku kontroli instancyjnej przez Dyrektora Izby Celnej decyzją z dnia "[...]", od której strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie. Biorąc pod uwagę, że nie wystąpiła możliwość potwierdzenia źródeł pochodzenia wyrobu akcyzowego, a tym samym uiszczenia podatku akcyzowego w należnej wysokości, Naczelnik Urzędu Celnego stwierdził, iż na stronie ciążył również obowiązek zapłaty opłaty paliwowej od wprowadzonego na rynek krajowy oleju napędowego. W konsekwencji określił zobowiązanie w opłacie paliwowej wymienionej na wstępie wysokości. W odwołaniu od decyzji organu I instancji strona zarzuciła naruszenie: - art. 37 h, art. 37j ust. 1 pkt 4, art. 37k ust. 1, art. 371 ust. 1, art. 37m, art. 37n ust. 1 i ust. 2 pkt 1, art. 37q ustawy z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (Dz.U. Nr 127, poz. 627 ze zm.), - art. 120, art. 122, art. 127, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.). Uzasadniając decyzję z dnia "[...]", utrzymującą w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji, Dyrektor Izby Celnej wskazał, że zgodnie z art. 37q ustawy o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym, do opłaty paliwowej stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej, z zastrzeżeniem art. 37o ust. 3. Stosownie zaś do art. 37h ust. 1 ustawy, wprowadzanie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, wykorzystywanych do napędu silników spalinowych, podlega opłacie, zwanej dalej "opłatą paliwową". Przepis art. 37h ust. 2 ustawy wskazuje, iż przez wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w ust. 1, rozumie się czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są te paliwa silnikowe oraz gaz. Stosownie do art. 37h ust. 3 pkt 2 ustawy, paliwami silnikowymi lub gazem, o których mowa w ust. 1, są oleje napędowe o kodzie CN 2710 19 41. Natomiast zgodnie z art. 37h ust. 4 pkt 2 tej ustawy, paliwami silnikowymi lub gazem, o których mowa w ust. 1, są oleje napędowe o kodzie CN 2710 19 41 oraz wyroby powstałe ze zmieszania tych olejów z biokomponentami, spełniające wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach. Ponadto art. 37j ust. 1 pkt 4 ustawy stanowi, że obowiązek zapłaty opłaty paliwowej od paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w art. 37h, ciąży na podmiocie podlegającym na podstawie przepisów o podatku akcyzowym obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku akcyzowego od paliw silnikowych lub gazu. Organ podniósł, że przepisy ustawy o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym samodzielnie nie określają momentu powstania obowiązku zapłaty opłaty paliwowej, ale wiążą go z zasadami powstania obowiązku zapłaty podatku akcyzowego, a także określają podmiot zobowiązany do zapłaty opłaty paliwowej z podmiotem obowiązanym do zapłaty podatku akcyzowego. Wobec powyższego organ przywołał brzmienie art. 8 ust. 2 pkt 4 i ust. 6 oraz art. 13 ust. 1 pkt 1 u.p.a. Wskazał, że art. 8 ust. 6 u.p.a. statuuje zasadę jednofazowości podatku akcyzowego, zgodnie z którą akcyza powinna być zapłacona na pierwszym etapie obrotu. Jeżeli podatek akcyzowy od danego wyrobu akcyzowego nie został zapłacony na wcześniejszym etapie obrotu, jak również nie został zadeklarowany lub nie określono decyzją jego wysokości, to zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 1 u.p.a., nabywca lub posiadacz takiego wyrobu akcyzowego jest zobowiązany do zapłaty tego podatku. Organ odwołał się do orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, zgodnie z którym zwolnienie od obowiązku podatkowego czynności nabycia lub samego posiadania wyrobów akcyzowych uzależnione jest od wykazania faktu uprzedniego zapłacenia tego podatku (wyroki: z dnia 12 maja 2011 r., sygn. akt I GSK 955/10, z dnia 16 stycznia 2013 r., sygn. akt I GSK 611/11, z dnia 27 marca 2013 r., sygn. akt I GSK 1581/11, z dnia 21 maja 2015 r., sygn. akt I GSK 1706/13, z dnia 26 kwietnia 2016 r., sygn. akt I GSK 1207/14). Zatem aby uwolnić się od obowiązku w podatku akcyzowym podatnik nabywający lub posiadający wyroby akcyzowe w dacie ich nabycia lub wejścia w posiadanie zobowiązany jest do samodzielnego ustalenia, czy akcyza została zapłacona, względnie zadeklarowana lub określona decyzją. Dlatego też na nabywcy wyrobów akcyzowych spoczywa ciężar prezentacji dowodów, które pozwoliłyby na ustalenie, że akcyza została już zapłacona na wcześniejszym etapie obrotu. Wskazując, że powyższe zasady mają analogicznie zastosowanie do opłaty paliwowej, Dyrektor Izby Celnej stwierdził, iż nabycie oleju napędowego z nieznanego źródła pochodzenia, tj. od którego nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości, jako czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, mieści się w definicji wprowadzania na rynek krajowy paliw silnikowych podlegających opłacie paliwowej. Obowiązek jej zapłaty ciąży m.in. na podmiocie podlegającym na podstawie przepisów o podatku akcyzowym obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku akcyzowego od paliw silnikowych lub gazu. Ponadto obowiązek zapłaty opłaty paliwowej powstaje z dniem, w którym określone podmioty są zobowiązane do zapłaty podatku akcyzowego od paliw silnikowych. W ocenie organu, skoro strona stała się podatnikiem podatku akcyzowego, to stosownie do zapisów ustawy o autostradach płatnych oraz Krajowym Funduszu Drogowym spowodowało to również konieczność uznania jej za podmiot, na którym ciąży obowiązek zapłaty opłaty paliwowej. Odnosząc się do zarzutów odwołania, organ II instancji stwierdził, że Naczelnik Urzędu Celnego prawidłowo wywiódł, iż strona nabyła olej napędowy, od którego nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości. Powyższe, stosownie do zapisów ustawy o autostradach płatnych, spowodowało konieczność uznania strony za podmiot, na którym ciąży obowiązek zapłaty opłaty paliwowej. Spółka nabyła olej napędowy z nieznanego źródła pochodzenia, nie była w stanie udokumentować rzetelnymi dowodami zakupów paliw i nie dysponowała, innymi niż zanegowane, dowodami potwierdzającymi, że od nabytych wyrobów na wcześniejszym etapie obrotu został uiszczony podatek akcyzowy w należnej wysokości. Obowiązek uiszczenia opłaty paliwowej związany został nierozerwalnie z zobowiązaniem w podatku akcyzowym od paliw silnikowych. Dopóki zatem istnieje ostateczna decyzja określająca zobowiązanie w podatku akcyzowym, dopóty decyzja określająca jej zobowiązanie w opłacie paliwowej za nie może być uznana za decyzję naruszającą prawo. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie strona, wnosząc o uchylenie decyzji organu II instancji, zarzuciła jej naruszenie art. 37h ust. 1, art. 37j ust. 1 pkt 4 ustawy o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym oraz art. 120, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu podniosła, że decyzję tę oparto wyłącznie na ostatecznej decyzji w zakresie podatku akcyzowego, choć strona przedłożyła dowody z dokumentów (załączniki do faktur) jednoznacznie potwierdzające, iż podatek akcyzowy od oleju napędowego został zapłacony przed datą zakupu. W decyzji określającej ten podatek przedstawiono szereg dowodów osobowych i z dokumentów, zestawiając je w taki sposób, by uwiarygodnić zdarzenia, które w rzeczywistości miały inny tok. Skarżąca Spółka zakwestionowała ustalenia organu odnośnie braku Jej działania w dobrej wierze. Wskazała, że dogłębnie sprawdzano każdego kontrahenta, przy czym strona korzystała w tym zakresie z usług profesjonalistów, co udokumentowano dowodami z dokumentów. Prowadziła też weryfikację na listach podmiotów, które były polecane przez profesjonalny portal internetowy, gwarantujący sprawdzenie oferenta deklarującego obrót paliwami silnikowymi. Wykupiła abonament z odpowiednią ilością podmiotów, które miały być sprawdzane. Ponadto sama weryfikowała na listach ministerialnych, czy dany podmiot oferujący sprzedaż paliw posiadał koncesję uprawniającą do obrotu paliwami. Korzystała również z usług profesjonalnych biur detektywistycznych. W przypadku Spółki B zażądała potwierdzeń z wydruków ewidencji sprzedaży VAT i deklaracji VAT-7. Wbrew temu, co sugeruje organ, Spółka B wykazywała sprzedaż w ewidencjach księgowych i podatkowych oraz w deklaracjach podatkowych. Skarżąca przedstawiła organowi jednoznaczne dowody z oryginałów dokumentów, które otrzymała od kontrahenta, potwierdzające zapłatę podatku akcyzowego. Twierdzenia organu, że paliwo pochodziło w niewiadomego źródła, zostało zaś poparte dowodami z zeznań osób z pokaźną przeszłością kryminalną, które czynnie uczestniczyły w nielegalnym obrocie paliwami. Osoby te za cenę przyznania się do zarzucanych im czynów i wiarygodnych zeznań obciążających inne osoby uzyskały łagodne wyroki, z zawieszeniem wykonania kary. Przy czym uznane przez organ za wiarygodnych świadków, kilkakrotnie zmieniały zeznania, w zależności od sytuacji w jakiej się znalazły i tego, jakie w ich zeznaniach wykazano sprzeczności. Po przyznaniu się do zarzucanych czynów, złożyły następnie zeznania obciążające inne osoby, a po otrzymaniu łagodnych wyroków ślad po nich zaniknął. Spółka podniosła, że zakupione paliwa zostały dostarczone transportem dostawcy B. Po zamówieniu podmiot ten potwierdzał cenę, ilość i termin dostawy. Po odbiorze zaś, potwierdzano ten fakt na dokumentach transportowych, które zabierali przewoźnicy do rozliczeń z dostawcą. Faktury były dostarczane przy dostawach lub pocztą. Zapłatę, poza ostatnim zakupem i częściową opłatą, Spółka realizowała za pośrednictwem banku. Ceny paliw zakupionych od Spółki B były porównywalne do ofert innych kontrahentów. Również fakt dostawy na koszt dostawcy nie stanowił nic szczególnego lub odmiennego od ogólnie panujących zwyczajów w obrocie paliwami. Miejsca, w których odbywały się odbiory paliw, mają całodobowy monitoring i zarejestrowano wszystkie dostawy, jednak nie znalazło to oddźwięku w materiale dowodowym. Strona skarżąca podkreśliła, że jest legalnie działającym podmiotem, nieustannie kontrolowanym przez wszystkie instytucje do tego powołane. Dotychczas w jej działalności nie stwierdzono uchybień, a wszystkie ujawniane nieprawidłowości sama naprawia, co stanowi podstawowy element jej polityki. Dochowała należytej staranności przy zakupie paliw silnikowych od Spółki B, sprawdzając legalność działania tego podmiotu. Nie zgodziła się z nałożonym na nią obowiązkiem zapłaty podatku akcyzowego, jak i podatku od towaru i usług, wskazując, że uiściła te podatku już w cenie zakupu paliwa, co potwierdził w swoim orzeczeniu sąd powszechny, rozpoznając roszczenie sprzedawcy o zapłatę ceny. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczas zajmowane stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje. Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (j.t. Dz.U. z 2016 r. poz. 1066) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W świetle powołanego przepisu ustawy wojewódzki sąd administracyjny w zakresie swojej właściwości ocenia zaskarżone akty administracyjne z punktu widzenia ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, według stanu faktycznego i prawnego obowiązującego w dacie wydania tych aktów. Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji według tych kryteriów, Sąd stwierdził, że nie narusza ona prawa. Dlatego też skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przedmiot sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do oceny zasadności stanowiska organu w związku z obciążeniem strony obowiązkiem uiszczenia opłaty paliwowej, z uwagi na stwierdzony brak potwierdzenia źródeł pochodzenia zakupionych wyrobów akcyzowych, tj. oleju opałowego, a tym samym nie uiszczony podatek akcyzowy od tych wyrobów. Odnosząc się do tej kwestii podkreślenia na wstępie wymaga, że wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za kwiecień, czerwiec, lipiec, wrzesień, październik 2011 r. została ostatecznie określona decyzją Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]", utrzymującą w mocy decyzję organu I instancji w tym przedmiocie. Dokonując kontroli decyzji określającej zobowiązanie z tytułu opłaty paliwowej za wymienione powyżej okresy, Sąd stwierdził, że organy obu instancji zasadnie przyjęły, iż konsekwencją istnienia zobowiązania w podatku akcyzowym od paliw silnikowych jest również obowiązek zapłaty opłaty paliwowej, a ustalenia dokonane w postępowaniu określającym wysokość podatku akcyzowego, w świetle których skarżący nabył i posiadał olej napędowy pochodzący z nieznanego źródła, od którego nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości we wcześniejszej fazie obrotu, są podstawą stwierdzenia również obowiązku w zakresie opłaty paliwowej. Powyższe wypływa z treści przepisów zawartych w rozdziale 5b - ustawy z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (tj. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2571 ze zm.). Obowiązek zapłaty opłaty paliwowej powstaje z dniem powstania zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w art. 37h ustawy. Zgodnie bowiem z art. 37h ust. 1 ustawy, wprowadzanie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, z wyłączeniem biokomponentów w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 25 sierpnia 2006 r. o biokomponentach i biopaliwach ciekłych (Dz. U. nr 169, poz. 1199 oraz z 2007r. nr 35, poz. 217), stanowiących samoistne paliwa, wykorzystywanych do napędu pojazdów w rozumieniu art. 2 pkt 31 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. – Prawo o ruchu drogowym, podlega opłacie paliwowej. Przepis ten precyzuje przedmiot opłaty, jako czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem akcyzowym w zakresie paliw silnikowych oraz gazu. W myśl art. 37j ust. 1 ustawy o autostradach obowiązek zapłaty opłaty paliwowej od paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w art. 37h, ciąży na: 1) producencie paliw silnikowych lub gazu albo 2) importerze paliw silnikowych lub gazu, albo 3) podmiocie dokonującym nabycia wewnątrzwspólnotowego w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym paliw silnikowych lub gazu, albo 4) innym podmiocie podlegającym na podstawie przepisów o podatku akcyzowym obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku akcyzowego od paliw silnikowych lub gazu. Zgodnie zaś z art. 37k ust. 1 ustawy obowiązek ten powstaje z dniem, w którym podmioty zobowiązane są do zapłaty podatku akcyzowego. W myśl art. 37o ust. 1 pkt 1 tej ustawy terminem obliczenia i wpłaty opłaty paliwowej jest 25 dzień miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek zapłaty. Jest to również termin złożenia stosownej informacji właściwemu naczelnikowi urzędu celnego. Analiza powyższych przepisów prowadzi do wniosku, wedle którego przepisy ustawy nie określają samodzielnie momentu powstania obowiązku zapłaty opłaty paliwowej, ale wiążą go z zasadami powstania obowiązku zapłaty podatku akcyzowego, a także określają podmiot zobowiązany do zapłaty opłaty paliwowej z podmiotem obowiązanym do zapłaty podatku akcyzowego dotyczącego paliw silnikowych (p. wyrok NSA z dnia 9 września 2016 r., sygn. akt I GSK 985/15, publ. w Centralnej Bazie Orzeczeń i Informacji o Sprawach na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl, podobnie jak pozostałe orzeczenia wskazane poniżej). Istotę opłaty paliwowej i relację, w jakiej pozostaje ona w odniesieniu do podatku akcyzowego, przybliżył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25 kwietnia 2014 r., sygn. akt I GSK 1082/12, wskazując, że "omawiana opłata jest niejako dodatkiem do akcyzy za paliwo, przy czym obie te publicznoprawne należności są ze sobą silnie powiązane. Można również powiedzieć, iż w pewnym sensie opłata paliwowa jest następstwem opodatkowania, czy też obowiązku opodatkowania paliw akcyzą. Łącząca je relacja nie ma jednak charakteru kaskadowego, tj. takiego, w ramach którego opłata paliwowa należy się wtedy i tylko wtedy, gdy kwestia akcyzy została ostatecznie rozstrzygnięta". Z powyższego wynika, że obowiązek uiszczenia opłaty paliwowej powiązany został z istnieniem po stronie podmiotu podlegającego na podstawie przepisów o podatku akcyzowym obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku akcyzowego od paliw silnikowych lub gazu. Dla określenia zobowiązania w opłacie paliwowej wystarczające jest zatem ustalenie czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, ilości paliwa, od którego sprzedaży podatnik zobowiązany był zapłacić podatek akcyzowy. Dopuszczalne jest zatem, by postępowaniu w przedmiocie opłaty paliwowej organ nie dokonywał ponownie ustaleń w zakresie dotyczącym faktycznego przeznaczenia oleju napędowego, lecz odwołał się do tych ustaleń, które były podstawą stwierdzenia obowiązku podatkowego strony skarżącej w zakresie podatku akcyzowego, a które uznał ostatecznie za wiążące na gruncie sprawy w przedmiocie opłaty paliwowej. Podkreślenia wymaga w tym miejscu, że w powołanym wyżej wyroku z dnia 25 kwietnia 2014 r. NSA wskazał również, że nie jest to jedyny dopuszczalny schemat postępowania, bowiem możliwe będą też takie jego modyfikacje, które wymagają podjęcia czynności dowodowych w ramach postępowania w przedmiocie opłaty paliwowej. W sprawie niniejszej skarżącemu określono ostateczną decyzją zobowiązania podatkowe w podatku akcyzowym za kolejne okresy z tytułu obrotu paliwami silnikowymi. Konsekwencją określenia tych zobowiązań było określenie także zobowiązań z tytułu opłaty paliwowej, gdyż w sprawach nie wystąpiły szczególne okoliczności, które wymagałyby modyfikacji opisanego wyżej modelu procedowania w przedmiocie opłaty paliwowej opartego na wynikach postepowania w przedmiocie podatku akcyzowego. Tym samym strona jest zobowiązana do uiszczenia opłaty paliwowej od paliwa za okresy, za które określono jej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym. Obowiązek taki wypływa wprost z cytowanego wyżej art. 37j ust. 1 pkt 4 ustawy. Skoro obowiązek uiszczenia opłaty paliwowej związany został nierozerwalnie ze zobowiązaniem w podatku akcyzowym od paliw silnikowych, dopóki istnieje ostateczna decyzja określająca zobowiązanie w podatku akcyzowym, dopóty decyzja określająca zobowiązanie w opłacie paliwowej za te same okresy nie może być uznana za decyzję naruszającą prawo. W konsekwencji powyższego stanowiska należy przyjąć, że nie tamuje możliwości orzekania o wysokości opłaty paliwowej kwestionowanie przez podatnika rozstrzygnięcia organów podatkowych w zakresie podatku akcyzowego, zaś ewentualna zmiana lub uchylenie rozstrzygnięcia w sprawie podatku akcyzowego może stanowić jedynie podstawę wznowienia postępowania w przedmiocie opłaty paliwowej. W ewentualnym postępowaniu w trybie nadzwyczajnym podlegać będzie ocenie, jaki wpływ wywiera zmiana ustaleń w przedmiocie akcyzy na rozstrzygnięcie sprawy opłaty paliwowej. Sąd uznał tym samym za zasadne stanowisko organu odwoławczego przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że w odrębnie przeprowadzonym postępowaniu w przedmiocie opłaty paliwowej wystarczające było ustalenie czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem był olej napędowy, oraz ilości tego oleju, od których podatnik był zobowiązany zapłacić podatek akcyzowy. Decyzja Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]", którą utrzymano w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego określającą skarżącemu wysokość zobowiązań podatkowych w podatku akcyzowym za kwiecień, czerwiec, lipiec, wrzesień i październik 2011 r., w dacie rozstrzygania w niniejszej sprawie była wiążąca. Nie zachodzą zatem podstawy, by podważać poczynione w decyzji określającej akcyzę, ustalenia co do ilości paliwa od którego należy uiścić opłatę paliwową. Określenie obowiązku zapłaty opłaty paliwowej, będące następstwem stwierdzonego uprzednio zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym, mogło więc nastąpić bez konieczności dokonywania w toku niniejszego postępowania odrębnych ustaleń, czy akcyza została zapłacona na wcześniejszym etapie obrotu, czy też winna zostać uiszczona przez inny podmiot aniżeli strona skarżąca. Tego rodzaju ustalenia były już bowiem przedmiotem postępowania w przedmiocie podatku akcyzowego, które zostało ostatecznie zakończone i są elementem stanu faktycznego w postępowaniu w przedmiocie opłaty paliwowej. W związku z powyższym nie można skutecznie zarzucać zaskarżonym decyzjom naruszenia art. 37h ustawy o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym w zw. z art. 8 ust. 2 pkt 4 u.p.a. oraz art. 37j ust. 1 pkt 4, art. 37k ust. 1, art. 371 ust. 1, art. 37m, art. 37n ust. 1 i ust. 2 pkt 1, art. 37o ust. 1 pkt 1 i art. 37q u.p.a. ustawy o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym w zw. z art. 8 ust. 2 pkt 4 u.p.a., jak to czyni skarżąca we wniesionej skardze, koncentrując się wyłącznie na zarzutach dotyczących ustaleń, związanych z dostarczeniem paliwa i uiszczeniem od niego akcyzy przez inny podmiot. Zważywszy na wskazaną już regulację materialnoprawną i jej wykładnię, nie sposób uwzględnić argumentacji skargi wskazującej na konieczność ponownego ustalenia, tym razem w sprawie określenia wysokości opłaty paliwowej, wszystkich okoliczności związanych z dostawą paliwa skarżącej Spółce, czy zachowania przez Nią ogólnie stosowanych w obrocie środków ostrożności, co mogłoby jej zdaniem doprowadzić organy do wniosku, iż nie jest podmiotem, na którym ciąży obowiązek zapłaty zarówno akcyzy, jak i opłaty paliwowej. Okoliczności te były już bowiem badane i zostały poddane ocenie w toku prawomocnie zakończonego postępowania w przedmiocie podatku akcyzowego, a prawidłowość ustaleń organów w tym zakresie potwierdził tut. Sąd w wyroku z dnia 20 grudnia 2016 r., sygn. akt I SA/Ol 726/16. Z okoliczności faktycznych sprawy wynika w sposób niebudzący wątpliwości, że skarżąca nabyła i zużyła na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej olej napędowy, a wobec określenia w stosunku do niej zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu nabycia i posiadania oleju, ciąży na niej również obowiązek zapłaty opłaty paliwowej od tego oleju na podstawie art. 37j ust. 1 pkt 4 u.a.p.. Reasumując należy stwierdzić, że w ramach dokonanej oceny zebranych w sprawie dowodów organy nie naruszyły zasady ich swobodnej oceny, wskazując przy tym na te istotne okoliczności, które dawały podstawę do wydania zgodnego z prawem rozstrzygnięcia. Powyższe prowadziło do konstatacji, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Z tych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny, na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalił.