I SA/Ol 200/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Wojciech Czajkowski, Sędziowie sędzia WSA Ryszard Maliszewski, sędzia WSA Tadeusz Piskozub (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Jakub Gosk, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 30 maja 2012r. sprawy ze skargi M. T. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]" Nr "[...]" w przedmiocie określenia daty powstania długu celnego, określenia kwoty podatku akcyzowego, opłaty paliwowej oraz podatku od towarów i usług. Oddala skargę. I SA/Ol 200/12 Uzasadnienie Zaskarżoną decyzją z dnia "[...]" Dyrektor Izby Celnej po rozpatrzeniu odwołania M. T. – A. w G., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia "[...]" w której określono kwotę podatku akcyzowego w wysokości 68, 00 zł., kwotę opłaty paliwowej w wys. 16,00 zł oraz kwotę podatku od towarów i usług w wys.58,00 zł. Jak wynika z akt sprawy, w dniu "[...]", kierowca autokaru marki "[...]" o numerze rejestracyjnym "[...]", wykonując usługę przewozu osób w ramach prowadzonej przez M.T. działalności gospodarczej pod nazwą A., przekraczając granicę Unii Europejskiej przez przejście graniczne w G., dokonał przywozu paliwa znajdującego się w zbiorniku paliwa zamontowanym w ww. pojeździe. Zgłoszone paliwo zostało zwolnione z należności przywozowych. Na powyższą okoliczność sporządzono protokół z przyjazdu do RP z dnia "[...]" Zgodność zapisów w protokole potwierdził kierujący pojazdem. Po spełnieniu wymaganych formalności towar został zwolniony do wnioskowanej procedury. W dniu "[...]" na kierunku wyjazdowym z RP, kierowca zadeklarował wywóz paliwa, znajdującego się w zbiorniku wyżej wymienionego pojazdu. Ilości przywiezionego paliwa organ celny przyjął w oparciu o deklarację kierowcy złożoną w ustnym zgłoszeniu celnym. Na powyższą okoliczność sporządzono protokół z wyjazdu do RP nr "[...]" z dnia "[...]". Zgodność zapisów w protokole potwierdził kierujący pojazdem. Opierając się na danych zawartych w ww. protokołach Naczelnik Urzędu Celnego wszczął postępowania celno-podatkowe. Z materiału zebranego w toku postępowania oraz w oparciu o normy zużycia paliwa organ ustalił, ze paliwo w ilości 100 litrów znajdujące się pod dozorem celny, wprowadzone na obszar Wspólnoty w dniu "[...]’ przez przejście graniczne w G. zostało zgodnie z przeznaczeniem zużyte tylko w części. Przy wyliczaniu należności przywozowych uwzględniono następujące dane: - 40l/100 km- zużycie paliwa w trasie (dane z deklaracji kierowców załączonych do Protokołów Wyjazdu z RP i Wjazdu do RP), -12 km- trasa przebyta pomiędzy wjazdem do RP a wyjazdem z RP- protokoły z kontroli, -100 litrów – ilość paliwa wwiezionego do RP w dniu "[...]" - protokół z kontroli z dnia "[...]". - 30 litrów – ilość paliwa wywożonego z RP w dniu "[...]" protokół z kontroli z dnia "[...]"., -70 litrów- różnica w paliwie wynikająca z protokołów, -4,80 litra zużycie paliwa na terenie RP. Uwzględniając powyższe, decyzją z dnia "[...]" organ I instancji określił kwotę długu celnego, kwotę podatku akcyzowego, kwotę opłaty paliwowej oraz kwotę podatku od towarów i usług, wobec usuniętego spod dozoru celnego oleju napędowego w ilości 65,20 litrów. W odwołaniu od decyzji, strona zarzuciła rażące naruszenie przepisów postępowania: 1. Art. 122 Ordynacji podatkowej - polegające na zaniechaniu zebrania w sposób wyczerpujący materiału dowodowego oraz na zaniechaniu podjęcia wszelkich niezbędnych czynności w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i w konsekwencji przerzucenie na stronę postępowania ciężaru dowodu poprzez zaniechanie ustalenia, czy ta sama i tylko jedna osoba poruszała się pojazdem również na terenie RP w dniach "[...]’ kto usunął towar spod dozoru celnego, a czy M.T. weszła w posiadanie towaru i czy miała świadomość usunięcia go spod dozoru, a nadto czy pojazd był poddany naprawie w dniach "[...]", czy licznik kilometrów był sprawny i prawidłowo wskazywał ilość przejechanych kilometrów. 2. Art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej - polegające na zaniechaniu wyczerpującego wskazania i omówienia dowodów, na których organ się oparł, a zwłaszcza tych na podstawie, których ustalił, iż M.T. jest "Dłużnikiem" w rozumieniu przepisu art. 203 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, nadto na zaniechaniu omówienia podstawy prawnej przepisów, które uzasadniałyby uznanie Strony za podatnika lub tzw. "odpowiedzialną osobę trzecią" w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej. 3. Art. 210 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej - polegające na zaniechaniu wskazania pełnej podstawy prawnej decyzji, tj. art. 13 ustawy z dnia 06 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, którego przywołanie jest niezbędne, by uznać daną osobę za podatnika podatku akcyzowego oraz art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, którego przywołanie jest niezbędne, by uznać daną osobę za podatnika podatku VAT. Ponadto strona zarzuciła błąd w ustaleniach faktycznych, polegające na dowolnym przyjęciu, iż dokonano usunięcia 65,20 litrów paliwa spod dozoru celnego zwłaszcza, że brała w tym udział M.T., podczas gdy brak było podstaw do takich ustaleń w oparciu o zebrany materiał dowodowy. Bez sprawdzenia poprawności działania liczników kilometrów, danych technicznych odnośnie ilości spalanego pa ewentualnych napraw pojazdu, terminów ich dokonywania i osób za odpowiedzialnych, co doprowadziło do dowolnych ustaleń w zakresie usunięcia paliwa spod dozoru celnego. Po rozpatrzeniu odwołania, Dyrektor Izby Celnej zaskarżoną decyzją z dnia "[...]" utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ odwoławczy jako podstawę prawną organ wskazał:- art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) w związku z art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004r. - Prawo celne (Dz. U. nr 68, poz. 622 ze zm.), - art. 20, art. 30 ust. 2 lit. a, art. 35, art. 203, art. 214 ust. 1 ust. 2 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z dn. 19.10.1992r. str.1 ze zm.), - art. 142 ust. 1 lit. c, art. 150 ust. 1 i ust. 3, art. 169 rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/1993 z dnia 2 lipca 1993r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 253 z dn. 11.10.1993r., str. 1, ze zm.), - art. 110 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 1186/2009 z dnia 16 listopada 2009 r. ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych (Dz. Urz. WE L 324 z dn. 10.12.2009 r.), - art. 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z dn. 07.09.1987r. ze zm.), - art. 1 rozporządzenia Komisji (WE) Nr 861/2010 z dnia 5 października 2010r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE L 284 z dn. 29.10.2010r. ze zm.), - §1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004r. w sprawie kursu wymiany stosowanego w celu ustalenia wartości celnej (Dz. U. Nr 87, poz. 827), - art. 2 ust. 1 pkt 1 i pkt 7, art. 3 ust. 1, art. 8 ust. 1 pkt 3, art. 10 ust. 2, art. 13 ust. 1 pkt 1, art. 27 ust. 6, art. 28 ust. 1, art. 33, ust. 5 i ust. 6, art. 35, art. 86 ust. 1 pkt 2, art. 88 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009r., Nr 3, ·poz. 11, ze zm.) - art. 37h, art. 37j ust. 1 pkt 2, art. 37k ust. 1, art. 371, art. 37m ust. 4, art. 37q ustawy z dnia 27 października 1994r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (t.j. Dz. U. z 2004r. Nr 256, poz. 2571 ze zm.), - obwieszczenie Ministra Transportu i Budownictwa w sprawie wysokości stawki opłaty paliwowej na rok 2011 z dnia 10 grudnia 2010r. (M.P. Nr 97, poz. 1133) - Art. 2 pkt 7 i pkt 27, art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 17 ust. 1 pkt 1, art. 19 ust. 7, art. 29 ust. 13 i ust. 16, art. 34, art. 41 ust. 1, art. 146a pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.). Powołując się na art. 203 WKC organ odwoławczy wskazał, że dług celny w przywozie powstaje w wyniku usunięcia spod dozoru celnego towaru podlegającego należnościom przywozowym, dług celny powstaje z chwilą usunięcia towaru spod dozoru celnego. Organ odwoławczy uznał, iż zgodnie z art. 203 ust. 3 tiret 4 WKC, M.T. jest dłużnikiem, jako osoba zobowiązana do wykonania obowiązków wynikających ze stosowania procedury celnej, którą towar ten został objęty, tj. procedury dopuszczenia do obrotu z zastosowaniem zerowej stawki celnej. Strona, jako Przedsiębiorca wykonujący przewóz międzynarodowy, wprowadzający paliwo, była bowiem zobowiązana do wykonania obowiązków związanych z procedurą dopuszczenia do obrotu paliwa przywiezionego na obszar celny Wspólnoty, a zatem zgodnie z art. 203 ust. 3 tiret 4 WKC jest dłużnikiem celnym. M.T. jako pracodawca obowiązana była do zapewnienia prawidłowej organizacji pracy oraz nadzoru, aby przypadki naruszenia obowiązków wynikających ze stosowania procedury celnej nie miały miejsca. Organ podkreślił przy tym, że kierowca autobusu jako pracownik ww. firmy dokonał zgłoszenia celnego w imieniu Strony. Kierowca autokaru, jako pracownik przewoźnika działa bowiem w jego imieniu i na jego rzecz, dlatego skutki działania kierowcy obciążają przewoźnika. Organ odwoławczy nie uwzględnił zarzutu naruszenia art.122 Ordynacji podatkowej. Wskazał, iż organ I instancji sprawdzając poprawność zachowania warunków zwolnienia oparł się na protokołach z przyjęcia ustnego zgłoszenia celnego. Z przyjętych do podstawy wymiaru należności przywozowych protokołów kontroli celnej wynikała data wyjazdu autokaru z kraju, stan licznika wskazujący ilość przejechanych kilometrów oraz ilość paliwa znajdującego się w zbiorniku pojazdu. Przy ponownym wyjeździe z Polski tego samego autokaru protokół z przeprowadzonej kontroli celnej wskazywał ilość przejechanych kilometrów oraz stan paliwa w momencie opuszczenia terytorium Polski. Organy dokonały wyliczeń dotyczących ilości paliwa usuniętych spod dozoru celnego poprzez uwzględnienie ilości paliwa deklarowanej przy wjeździe do kraju, zużycie paliwa na przejechaną ilość kilometrów w kraju oraz ilości paliwa deklarowanej przez kierowcę przy wyjeździe tego samego autokaru z kraju. Taki sposób obliczenia ilości paliwa usuniętego spod dozoru celnego, został zaakceptowany również przez orzecznictwo sądowe. Natomiast przy wyliczaniu należności przywozowych w stosunku do paliwa wprowadzonego na obszar celny Wspólnoty, organ celny uwzględnił normy zużycia paliwa wskazane przez kierowców w protokole wjazdu i wyjazdu. Zarówno kierowca J.Z., jak i A.W. wskazali zużycie paliwa przez autobus na poziomie 40 Iitrów/100 km. W świetle zgromadzonego materiału dowodowego, organ odwoławczy uznał że zostały naruszone warunki zwolnienia towaru z należności celnych i podatkowych. jeśli natomiast strona kwestionuje ustalenia organów, to powinna przedstawić dowody uzasadniające jej twierdzenia. Ponadto organ zaznaczył, że w wyniku wezwania przedsiębiorcy o przesłanie kopii tarczy tachografu użytkowanych przez kierowców: A. W. i J. Z. w pojeździe o numerze rejestracyjnym "[...]" w dniach "[...]" i "[...]" strona przesłała poświadczone za zgodność z oryginałem kopie tarcz tylko z dnia "[...]". Wobec braku tarczy z dnia "[...]" organ odwoławczy nie miał możliwości zweryfikowania ilości przejechanych kilometrów, czasu jazdy pojazdu, ani czasu pracy pojazdu na biegu jałowym. Organ odwoławczy nie uwzględnił również zarzutu naruszenia art. 210 par.1 pkt 4 Ordynacji podatkowej podnosząc, że Naczelnik Urzędu Celnego wskazał wystarczającą podstawę prawną. Natomiast niepodanie przepisów art. 13 ustawy o podatku akcyzowym oraz art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług nie stanowi uchybienia procesowego, które powinno skutkować uchyleniem decyzji. Z przepisów powołanych przez organ w sposób dostateczny wynika bowiem podstawa rozstrzygnięcia. Pismem z dnia 4.04.2012 r. Strona reprezentowana przez pełnomocnika zaskarżyła ww. decyzję organu odwoławczego z dnia "[...]", do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, wnosząc o jej uchylenie, oraz uchylenie decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia "[...]" lub ewentualnie uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. Ponadto wniesiono o zasądzenie od Dyrektora Izby Celnej na rzecz Skarżącej zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, wg norm przepisanych. Pełnomocnik zarzucił zaskarżonej decyzji: 1. Naruszenie przepisu art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez prowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych, zaniechanie zebrania w sposób wyczerpujący materiału dowodowego i niepodjęcie wszystkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy; 2. Błąd w ustaleniach faktycznych, polegający na nieprawidłowym sposobie obliczenia ilości paliwa usuniętego spod dozoru celnego, poprzez nieuwzględnienie zużycia paliwa na pracę silnika na biegu jałowym, a także na dowolnym przyjęciu, iż M.T. jest odpowiedzialna jako dłużnik celny za usunięcie 65,20 litrów paliwa spod dozoru celnego, podczas, gdy brak było podstaw do takich ustaleń w oparciu o zebrany materiał dowodowy. W uzasadnieniu skargi Pełnomocnik podniósł, iż za podstawę obliczenia zużycia paliwa organ powołał "normy zużycia paliwa" i oszacował je na poziomie 40 l/100 km. Organ nie wskazał, jakimi normami posługiwał się przy obliczeniu zużycia paliwa. Organ I instancji powinien był zwrócić się do Strony o podanie normy zużycia paliwa na pracę silnika na biegu jałowym przed wyjazdem w trasę, a w razie nie przedstawienia tych danych przez Stronę, powinien uwzględnić normy zawarte w materiałach porównawczych. W niniejszej sprawie nie ustalono czy w badanym okresie autokar należący do Skarżącej korzystał z pracy urządzenia chłodzącego, a jeżeli tak, to jakie było z tej przyczyny zużycie paliwa. Z zaskarżonej decyzji nie wynika także, czy organ uwzględnił zużycie paliwa przy pracy silnika podczas postoju i w jakiej ilości. Sposób obliczenia ilości paliwa usuniętego spod dozoru celnego, w ocenie Skarżącej, uznać należało co do zasady za poprawny w sytuacji, gdyby uwzględnił wszystkie normy mogące mieć wpływ na wysokość zużycia paliwa przez pojazd. W tym zakresie, zdaniem Pełnomocnika, decyzje wydane w niniejszej sprawie wydane zostały z istotnym naruszeniem zasady prawdy obiektywnej wyrażonej wart. 122 Ordynacji podatkowej oraz służących realizacji tej zasady przepisów art. 187 § 1 i art. 191 ustawy. Obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy ciąży na organach celnych. Kluczowym zagadnieniem, które organy winny były ustalić, jest określenie ilości paliwa usuniętego spod dozoru celnego ze zbiornika autobusu o nr rej. "[...]".. Organ I instancji nie przeprowadził żadnych czynności, pozwalających na ustalenie, kto miał dostęp do przedmiotowego autokaru w okresie pomiędzy kontrolami, nie sprawdził, czy pojazd był naprawiany, zaniechano również zbadania, czy licznik kilometrów wskazuje w sposób prawidłowy ich przebieg. W niniejszej sprawie, w celu ustalenia należności organy celne przyjęły dane zadeklarowane przez kierującego autokarem, a nie uzyskane w wyniku pomiarów oraz normy zużycia paliwa wskazane w ocenie technicznej sporządzonej przez rzeczoznawcę. Ponadto, zgodnie z przepisem art. 88 ustawy o podatku akcyzowym, podstawą opodatkowania wyrobów energetycznych jest ich ilość wyrażona w zależności od rodzaju wyrobów, w litrach gotowego wyrobu, w temperaturze 15 st. C. W niniejszej sprawie dokonano obliczenia ilości paliwa w sposób nieprawidłowy. Pełnomocnik Strony, zarzucił także, iż organy celne nie dopełniły obowiązku zgromadzenia pełnego materiału dowodowego, co jest wadą postępowania uzasadniającą uchylenie decyzji wydanej w wyniku takiego zaniedbania. W dalszej części Pełnomocnik podniósł, iż organy administracyjne prowadzące postępowanie nie wykazały, by M.T. brała udział w usunięciu paliwa spod dozoru, by była w jego posiadaniu lub by miała świadomość, iż towar został usunięty spod dozoru. Podaje za ETS, który w wyroku z dnia 4.03.2004 r. w sprawach nr C¬238/02, C-246/02 Viluckas i Jonusas, stwierdził, że dłużnikiem jest osoba, która dokonała faktycznego wprowadzenia, a więc kierowca, który prowadził samochód, w którym - w schowkach, o czym możliwe, że nie wiedział - były ukryte papierosy. Co prawda w sprawie tej jednym z dłużników był właściciel ciężarówki i ETS w ogóle nie rozważał kwestii ich statusu prawnego, istotne jest jednak to, że położono nacisk na fizyczne wprowadzenie towaru jako przesłankę powodującą powstanie długu celnego. Z kolei w wyroku z dnia 23.09.2004 r. w sprawie C-414/02, Spediction Ulustrans p-ko Finanzlandes Direktion fur Oberósterreich, dalej: "U/ustrans", ETS rozważał problem, czy można na podstawie przepisów prawa krajowego automatycznie uznać za dłużnika długu celnego powstałego w stosunku do pracownika, jego pracodawcę. Trybunał udzielił w istocie odpowiedzi negatywnej - uznał on co prawda, że byłoby to dopuszczalne, ale tylko gdyby pracodawca spełnił przesłanki określone wart. 202 ust. 3 tiret drugie i trzecie WKC. W odpowiedzi na skargę, organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie rozpatrując sprawę zważył, co następuje: Sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności organów administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Mają uprawnienia kasacyjne, co oznacza, że nie zastępują organów administracji w rozstrzyganiu spraw, a stwierdzając, że zaskarżona decyzja (postanowienie) narusza prawo materialne, bądź przewidziane przepisami zasady postępowania administracyjnego, mogą uchylić zaskarżony akt lub stwierdzić jego nieważność. Stanowią o tym art. 3 i art.145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U.2012.270 j.t. ) cytowanej dalej jako p.p.s.a. Należy wskazać, że w sprawach podatkowych zakres postępowania dowodowego wyznaczany jest poprzez normy materialne określające obowiązek podatkowy. W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe poprawnie ustaliły stan faktyczny. Został on ustalony zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej. Mając na względzie treść art.122 O.p., organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Ramy działania tej zasady w postępowaniu podatkowym wyznaczają normy prawa materialnego, które ma zastosowana w tej sprawie, a mianowicie: art. 20, art. 30 ust. 2 lit. a, art. 35, art. 203, art. 214 ust. 1 ust. 2 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, art. 142 ust. 1 lit. c, art. 150 ust. 1 i ust. 3, art. 169 rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/1993 z dnia 2 lipca 1993r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, art. 110 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 1186/2009 z dnia 16 listopada 2009 r. ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych, art. 2 ust. 1 pkt 1 i pkt 7, art. 3 ust. 1, art. 8 ust. 1 pkt 3, art. 10 ust. 2, art. 13 ust. 1 pkt 1, art. 27 ust. 6, art. 28 ust. 1, art. 33, ust. 5 i ust. 6, art. 35, art. 86 ust. 1 pkt 2, art. 88 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym, art. 37h, art. 37j ust. 1 pkt 2, art. 37k ust. 1, art. 371, art. 37m ust. 4, art. 37q ustawy z dnia 27 października 1994r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym, obwieszczenie Ministra Transportu i Budownictwa w sprawie wysokości stawki opłaty paliwowej na rok 2011 z dnia 10 grudnia 2010r. (M.P. Nr 97, poz. 1133), art. 2 pkt 7 i pkt 27, art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 17 ust. 1 pkt 1, art. 19 ust. 7, art. 29 ust. 13 i ust. 16, art. 34, art. 41 ust. 1, art. 146a pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.). W pierwszej kolejności należy wskazać, że na podstawie dowodów zebranych w tym postępowaniu możliwe było dokładne odtworzenie stanu faktycznego. W związku z tym brak było podstaw do prowadzenia dalszego postępowania dowodowego. Nie można też zgodzić się ze stanowiskiem zawartym w skardze, że organ podatkowy zaniechał zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego. W związku z tym, Sąd nie podzielił zarzutów w przedmiocie naruszenia przepisów postępowania, art. 121 § 1, art.122 art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Nie doszło bowiem do naruszania ogólnych reguły postępowania, w szczególności zasady praworządności (art. 120 Ordynacji podatkowej), zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych (art. 121 Ordynacji podatkowej) i zasady prawdy obiektywnej (art. 122 Ordynacji podatkowej). Organy podatkowe z poszanowaniem reguł postępowania procesowego ustaliły stan faktyczny i dokonały właściwej kwalifikacji tego stanu faktycznego. Wskazać trzeba, że przedmiotem postępowania w sprawie było określenie należności przywozowych w związku z usunięciem spod dozoru celnego paliwa znajdującego się w zbiorniku pojazdu przekraczającego granicę Wspólnoty Europejskiej i naruszeniem przesłanek zwolnienia tego paliwa z należności przywozowych na podstawie art. 112 rozporządzenia Rady (EWG) nr 918/83. z dnia 28 marca 1983 r. ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych. (Dz. U E L 105 z 23.04.83 r.s.1.) Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie, organy I i II instancji powołały się przede wszystkim na znaczenie zgłoszeń celnych dokonanych przez działającego w imieniu strony pracownika oraz niepodjęcie przez stronę skarżącą działań w kierunku weryfikacji tych zgłoszeń do czasu wszczęcia postępowania w sprawie. Zatem punktem wyjścia dla ustaleń organów oraz przeprowadzonych przez nich wyliczeń należności przywozowych były wynikające z protokołów przyjazdu do RP i protokołu wyjazdu z RP, zadeklarowane przez pracowników skarżącej, dane dotyczące ilości paliwa przy wjeździe i wyjeździe z Rzeczypospolitej Polskiej. Należy natomiast podkreślić, że zakres postępowania w sprawie został wyznaczony przez przepisy prawa wspólnotowego tj. przede wszystkim powołanego wyżej rozporządzenia ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych. Art. 129 tego rozporządzenia nakłada na państwa członkowskie obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych środków zmierzających do zapewnienia, że towary zwolnione z należności nie będą wykorzystywane w żaden inny sposób, niż na warunkach określonych w rozporządzeniu. Z art. 131 tego aktu można natomiast wywieść, że ciężar dowodu spełnienia warunków zwolnienia spoczywa na podmiocie korzystającym ze zwolnienia. Organy celne zasadnie wskazały, że przy zwolnieniu środków przewozowych i paliwa w zbiornikach fabrycznie zamontowanych w tych pojazdach od należności przywozowych, ustawodawca wspólnotowy odstąpił też od wymogu dokonywania przez osoby nimi kierujące sformalizowanych zgłoszeń celnych. Stąd kwestionowane protokoły, które w istocie są protokołami potwierdzającymi przyjęcie ustnego zgłoszenia celnego co do ilości paliwa wywożonego i przywożonego na obszar celny Wspólnoty w zbiorniku konkretnego autobusu, w określonym dniu. Dane w nich zawarte, potwierdzone podpisami zarówno kierującego pojazdem jak i funkcjonariusza organu celnego stanowiły podstawę do odpowiedniej analizy odnośnie przestrzegania warunków zwolnienia przez przedsiębiorcę. Wobec złożenia przez osobę kontrolowaną podpisu pod treścią protokołów wjazdu i wyjazdu z RP z kontroli celnej, nie sposób podzielić zarzutu, iż były one obarczone istotną wadą polegającą na braku w ich treści wzmianki, że kontrolujący zapoznał osobę kontrolowaną z treścią protokołów. Zdaniem Sądu, organy celne dokonały prawidłowych ustaleń w kwestii usunięcia spod dozoru celnego wskazanych ilości oleju napędowego, realizując nałożone przepisami Ordynacji podatkowej wymogi prowadzenia postępowania. Niezasadne są zatem zarzuty naruszenia art.122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, wskazanych w petitum skargi. Jak już wyżej wskazano, rozstrzygnięcie w sprawie organy oparły w szczególności na protokołach z przyjazdu do RP i wyjazdu z RP, sporządzonych odpowiednio w dniu "[...]". i w dniu "[...]", przy przekraczaniu granicy obszaru celnego Wspólnoty, zawierających informacje dotyczące m.in. zadeklarowanych przez kierowców autokaru ilości paliwa. Należy podzielić stanowisko organu odwoławczego (str.3 i n. decyzji) odnoszące się do kwestii odpowiedzialności przedsiębiorcy za skutki działania pracownika w jego imieniu. W świetle powyższego nie budzi wątpliwości określenie przez organ ilości wprowadzonego na teren kraju oleju napędowego w oparciu o ustne zgłoszenia celne kierowców. W sytuacji bowiem, gdy zgłoszenia celne nie budziły zastrzeżeń, organ miał obowiązek przyjąć dane zadeklarowane przez kierowców autobusów, działających w imieniu strony. Natomiast analiza ilości paliwa wykazanych w zgłoszeniach celnych czyniła uzasadnionym wniosek o usuwaniu go spod dozoru celnego. Z protokołów deklaracji celnej wynikała data wyjazdu autokaru z kraju, stan licznika wskazujący ilość przejechanych kilometrów oraz ilość paliwa znajdującego się w zbiorniku pojazdu. W przypadku powrotu do kraju protokół zawierał stan licznika i ilość paliwa znajdującego się w zbiorniku autokaru. Brak też podstaw do uznania zasadności zarzutu o niewłaściwym wyliczeniu ilości paliwa usuniętego ze zbiornika pojazdu. Organy dokonały wyliczeń dotyczących ilości paliwa usuniętych spod dozoru celnego poprzez uwzględnienie ilości paliwa deklarowanej przy wjeździe do kraju, zużycie paliwa na przejechaną ilość kilometrów w kraju oraz ilości paliwa deklarowanej przez kierowcę przy wyjeździe tego samego autokaru z kraju. .Stanowisko organów obu instancji w zakresie określenia wysokości norm zużycia paliwa także nie nasuwa zastrzeżeń. Podkreślić należy, że zarzuty skargi w tym zakresie wskazują na niedostrzeżenie faktu przyjęcia przez organ odwoławczy norm podanych przez pracownika skarżącego podatnika w protokole przyjazdu do RP. Zgodnie natomiast z przepisem art. 40 WKC, każda osoba dokonująca wprowadzenia towarów lub wywozu towarów z obszaru Wspólnoty, zobowiązana jest do przedstawienia organom celnym tych towarów. Na osobie wprowadzającej ciąży obowiązek dokonania zgłoszenia celnego towarów i odpowiedzialność za jego skutki. Zgodnie z § 21 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie szczegółowych wymogów, jakie powinno spełniać zgłoszenie celne (Dz.U. Nr 94, poz. 902 ze zm.), dla towarów korzystających ze zwolnienia od cła na podstawie art. 105 do art. 111 rozporządzenia nr 1186/2009, dopuszcza się formę ustną zgłoszenia. Organy celne sprawdzając poprawność zachowania warunków zwolnienia oparły się na protokołach z przyjęcia ustnego zgłoszenia celnego. Z przyjętych do podstawy wymiaru należności przywozowych protokołów kontroli celnej wynikała data wyjazdu autokaru z kraju, stan licznika wskazujący ilość przejechanych kilometrów oraz ilość paliwa znajdującego się w zbiorniku pojazdu. Przy ponownym wyjeździe z Polski tego samego autokaru protokół z przeprowadzonej kontroli celnej wskazywał ilość przejechanych kilometrów oraz stan paliwa w momencie opuszczenia terytorium Polski. Organy dokonały wyliczeń dotyczących ilości paliwa usuniętego spod dozoru celnego poprzez uwzględnienie ilości paliwa deklarowanej przy wjeździe do kraju, zużycie paliwa na przejechaną ilość kilometrów w kraju oraz ilości paliwa deklarowanej przez kierowcę przy wyjeździe tego samego autokaru z kraju. Należy przy tym podkreślić, że to na zgłaszającym spoczywa obowiązek wskazania w zgłoszeniu celnym prawidłowych danych dotyczących przedstawionego organom celnym towaru. Dane zawarte w takim zgłoszeniu celnym, przyjętym przez organ celny po jego weryfikacji lub bez jej przeprowadzenia, są co do zasady wiążące zarówno dla zgłaszającego, jak i dla organu celnego. Przyjmując zgłoszenie celne, organ celny obdarza zgłaszającego kredytem zaufania w zakresie rzetelnego i prawidłowego składania zgłoszeń celnych. Protokoły z kontroli celnej zostały sporządzone przez upoważnionych do tego funkcjonariuszy i zawierają oświadczenia osób uprawnionych do składania oświadczeń, ponieważ kierujący autokarem reprezentuje przedsiębiorcę. Dane zawarte w zgłoszeniu, potwierdzone podpisami zarówno kierującego pojazdem, jak i funkcjonariusza organu celnego stanowiły podstawę do odpowiedniej analizy odnośnie przestrzegania warunków zwolnienia przez przedsiębiorcę. Na mocy przepisów ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o Służbie Celnej (Dz.U. z Nr 168, poz. 1323 ze zm.) funkcjonariusze wykonujący kontrole są uprawnieni m.in. do dokonywania oględzin; badania towarów, surowców, półproduktów i wyrobów, w tym pobrania próbek towarów, surowców, półproduktów i wyrobów gotowych w celu ich zbadania; przeprowadzania rewizji towarów, wyrobów i środków transportu, w tym z użyciem urządzeń technicznych i psów służbowych (art. 30 ust. 1 pkt 7-9). Stosownie do treści § 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 stycznia 2011 r. w sprawie wykonywania kontroli przestrzegania przepisów prawa celnego oraz innych przepisów związanych z przywozem i wywozem towarów (Dz. U. Nr 23, poz. 121 ze zm.) rewizję przeprowadza się na podstawie analizy ryzyka lub wyników kontroli dokumentów, wyników oględzin oraz wyników kontroli wykonywanej z użyciem urządzeń technicznych lub psów służbowych. Wskazane przepisy nie nakładają na organ celny obowiązku dokonania fizycznej kontroli celnej paliwa wprowadzanego i wyprowadzanego z obszaru celnego Wspólnoty z zastosowaniem urządzeń pomiarowych; rewizja celna towaru jest fakultatywna. Brak rewizji towaru nie stanowi przeszkody w dokonaniu wymiaru należności celnych i podatkowych ciążących na towarze usuniętym spod dozoru celnego. Niemożliwe jest i niezasadne kontrolowanie 100% przemieszczających się przez granicę towarów. Dlatego typowanie do kontroli wynika z analizy obszaru największego ryzyka. Kontroli poddawane są osoby i towary, przy których istnieje duże zagrożenie popełnienia przestępstwa. Do kontroli typuje się konkretne towary, firmy i osoby w przypadku których, istnieje największe prawdopodobieństwo, że osiągnie się pozytywne wyniki takich kontroli, tzn. wykryje się przestępstwo. Obrót towarowy z zagranicą musi być coraz szybszy, a Służba Celna nie może przeszkadzać oraz hamować płynności przepływu towarów, czyli musi zapewnić stosunkowo swobodne przemieszczanie się towaru przez granicę. Również w kontroli autobusów stosuje się wsparcie narzędziami analizy ryzyka, które pozwalają na trafne typowanie do kontroli celnej przyspieszając czas odprawy celnej. Przepisy prawa nie nakładają na organy celne obowiązku kontroli paliwa deklarowanego przez kierowcę, zatem podnoszony zarzut, braku pomiarów ilości paliwa i nieprawidłowego określenia należności celnych na podstawie danych deklarowanych jest bezzasadny. Przy wyliczaniu należności przywozowych w stosunku do paliwa wprowadzonego na obszar celny Wspólnoty, organ celny uwzględnił normy zużycia paliwa wskazane przez kierowców w protokole wjazdu i wyjazdu. W ocenie Sądu, zasadnie organy celne podniosły, że zarówno kierowca J.Z., jak i A.W. wskazali zużycie paliwa przez autobus na poziomie 40 litrów/100 km. Zawodowy kierowca prowadzący pojazd, pokonujący codziennie zbliżone trasy oraz tankujący pojazd jest najlepiej zorientowany w aktualnym stanie zapasów paliwa w pojeździe oraz wielkości zużycia paliwa, ponadto należy podkreślić, iż norma zużycia paliwa podana przez dwóch różnych kierowców jest taka sama, więc organ celny nie znalazł podstaw do jej kwestionowania. Naczelnik Urzędu Celnego w swojej decyzji wskazał, iż zużycie paliwa na poziomie 40l./100 km przyjęto z deklaracji kierowców, dlatego niezasadny jest zarzut, iż organ celny nie wskazał, jakimi normami się posługiwał nie znajduje potwierdzenia w treści decyzji. Zdaniem Sądu, materiał dowodowy potwierdził, że zostały naruszone warunki zwolnienia towaru z należności celnych i podatkowych. W związku z powyższym, organ celny miał prawo i obowiązek wydać decyzję określającą prawidłową kwotę należności, wskazując kryteria, jakie przyjął do obliczenia ilości paliwa usuniętego spod dozoru celnego. Jeżeli w przedmiotowej sprawie zachodziły takie okoliczności jak awaria licznika, naprawa autokaru, czy też odmienne parametry dotyczące zużycia paliwa, to Przedsiębiorca powinien przedstawić dowody na ich poparcie. Zgodnie bowiem z art. 126 rozporządzenia nr 1186/2009 w przypadku gdy zwolnienie stosuje się po spełnieniu pewnych warunków, osoba zainteresowana przedstawia organom dowody, iż takie warunki zostały spełnione. Zasadnie podniósł organ celny, że jeżeli Strona kwestionuje ustalenia organów, to powinna przedstawić dowody uzasadniające jej twierdzenia. Należy podkreślić, że zgodnie z art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej obowiązkiem organu jest podjęcie wszelkich działań, które doprowadzą do wyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych sprawy, a w konsekwencji do prawidłowego zastosowania przepisów prawa. Jednakże zasada ta nie ma charakteru bezwzględnego. W sytuacji, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarczy do podjęcia rozstrzygnięcia, organ winien zakończyć postępowanie wyjaśniające. Z drugiej strony, organ nie zawsze może obiektywnie wyjaśnić wszystkie okoliczności sprawy. Strona nie może czuć się zwolniona z obowiązku współdziałania z organem w tym zakresie, a zwłaszcza powinna przedstawiać dowody na poparcie prawdziwości swoich twierdzeń. Z akt sprawy wynika, że Strona, wezwana postanowieniem Naczelnika Urzędu Celnego z dnia "[...]" do przedłożenia m.in. wszelkich dokumentów, które mogą mieć wpływ na rozstrzygnięcie, do dnia wydania decyzji organu I instancji, nie przedstawiła dowodów, które zawierałyby wiarygodne i obiektywne dane pozwalające zakwestionować stwierdzenie przez organ celny faktu usuwania oleju napędowego spod dozoru celnego. Również organ odwoławczy w celu zweryfikowania danych zadeklarowanych przez kierowcę, wezwał Przedsiębiorcę o przesłanie kopii tarczy tachografu, użytkowanych przez kierowców: A. W. i J. Z. w pojeździe o numerze rejestracyjnym "[...]" w dniach "[...]" i "[...]" Strona pismem z dnia 16.01.2012 r. przesłała poświadczone za zgodność z oryginałem kopie tarcz tachografu kierowców, J. Z. i A. W. tylko z dnia "[...]". Ponadto rewersy przedłożonych tarcz dotyczą pojazdu ,o nr rej."[...]", zatem są one niewiarygodne. W celu kompletnej analizy trasy przejechanej przez autobus pomiędzy wjazdem i wyjazdem z terenu Wspólnoty niezbędne były również wykresówki z dnia "[...]". Strona pomimo ponownego wezwania, wnioskowanych dokumentów nie dostarczyła. Wobec braku tarczy z dnia "[...]" organ odwoławczy nie miał możliwości zweryfikowania ilości przejechanych kilometrów, czasu jazdy pojazdu, ani czasu pracy pojazdu na biegu jałowym. Natomiast ze znajdującego się w aktach raportu z czasu oczekiwania na granicy w dniu "[...]", wynika, że czas oczekiwania przez autokary wynosił 0, zatem organ celny prawidłowo nie uwzględnił czasu pracy silnika na biegu jałowym Mając powyższe okoliczności na uwadze, zdaniem Sądu, obliczenia ilości zużytego przez pojazd paliwa oraz określenie należności za paliwo usunięte spod dozoru celnego jest prawidłowe, a bezzasadny okazał się podnoszony przez Pełnomocnika zarzut braku ustalenia: czy autokar korzystał z pracy urządzenia chłodzącego, czy uwzględniono zużycie paliwa podczas pracy silnika na biegu jałowym, czy pojazd był naprawiany, czy też licznik kilometrów był sprawny. Bezzasadny jest przy tym zarzut, że organ powinien obliczyć ilość paliwa, w temperaturze 15 st. C. Określanie podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym w temp. 15 st. C jest bowiem istotne w przypadku produkcji paliwa oraz obrotu paliwem w celach handlowych, gdy podatek akcyzowy jest określany wobec paliw w ilościach obejmujących tysiące litrów. Natomiast w przedmiotowej sprawie należności zostały określone wobec ilości 60,2 litrów oleju napędowego, zatem różnica objętości paliwa pomiędzy temperaturą rzeczywistą, a temperaturą 15 st. C wynosi kilka mililitrów sześciennych, co nie miało wpływu na wysokość określonych należności. W ocenie Sądu, pełnomocnik Strony ogranicza się do kwestionowania mocy dowodowej dowodów zgromadzonych przez organ pierwszej instancji lub podnosi, że nie są one wystarczające do rozstrzygnięcia sprawy. Jednakże, zarówno w toku postępowania przed organem pierwszej, jak i drugiej instancji Strona nie przedstawiła dowodów, które pozwoliłyby dokonać innego rozstrzygnięcia. Zdaniem Sądu, na całym etapie postępowania Stronie zapewniono czynny w nim udział. Informowano o włączeniu dodatkowych materiałów do sprawy oraz wzywano do złożenia pisemnych wyjaśnień dotyczących elementów mających wpływ na ustalenie ilości usuniętego spod dozoru paliwa. Przed wydaniem decyzji zapewniono Stronie możliwość wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego. W tym kontekście niezrozumiałe jest wskazywanie na niekompletność materiału dowodowego sprawy. Zarówno organ pierwszej, jak i drugiej instancji szczegółowo wyjaśnił bowiem w uzasadnieniu decyzji, jakie wskaźniki przyjął do wyliczenia należności, do decyzji załączono tabelę obliczeń, w której powtórzono dane z uzasadnienia odnosząc je do poszczególnych przejazdów. Sąd odnosząc się do zarzutu nieprawidłowego przyjęcia, iż M.T. jest odpowiedzialna jako dłużnik celny, stwierdza, że zarzut jest nieprawidłowy. Zgodnie bowiem z art. 203 ust. 3 tiret 4 WKC, M.T. jest dłużnikiem, jako osoba zobowiązana do wykonania obowiązków wynikających ze stosowania procedury celnej, którą towar ten został objęty, tj. procedury dopuszczenia do obrotu z zastosowaniem zerowej stawki celnej. W niniejszej sprawie to Strona, jako Przedsiębiorca wykonujący przewóz międzynarodowy, wprowadzający paliwo, była zobowiązana do wykonania obowiązków związanych z procedurą dopuszczenia do obrotu paliwa przywiezionego na obszar celny Wspólnoty, a zatem zgodnie z art. 203 ust. 3 tiret 4 WKC jest dłużnikiem celnym. M.T. jako pracodawca obowiązana jest do zapewnienia prawidłowej organizacji pracy oraz nadzoru, aby przypadki naruszenia obowiązków wynikających ze stosowania procedury celnej nie miały miejsca. Dla wskazania dłużnika długu celnego, powstałego na skutek usunięcia towaru spod dozoru celnego, istotnym jest ustalenie osoby zobowiązanej w znaczeniu prawnym do wykonania obowiązków wynikających ze stosowania określonej procedury celnej, nie ma natomiast znaczenia prawnego, kto faktycznie nie wykonał tych obowiązków (vide: wyrok NSA z 6 listopada 2007 r. sygn. akt I GSK 2496/06). W przedmiotowej sprawie Strona nie kwestionuje faktu, że skontrolowane przejazdy autokaru, wykonywane były w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, przez jej pracowników, przy użyciu autobusu, którego jest właścicielem. Zatem organy celne obu instancji prawidłowo przyjęły, że to M.T. jest zgłaszającym towar do procedury dopuszczenia do obrotu, a tym samym osobą zobowiązaną do prawidłowej realizacji tej procedury. Dlatego wbrew twierdzeniom Pełnomocnika w przedmiotowej sprawie nie ma znaczenia, czy ta sama i tylko jedna osoba poruszała się pojazdem również na terenie RP, czy M.T. weszła w posiadanie towaru, czy miała świadomość usunięcia go spod dozoru celnego, skoro jako Zgłaszający była odpowiedzialna za prawidłową realizację procedury dopuszczenia do obrotu z zastosowaniem zerowej stawki celnej i to na skutek naruszenia swoich obowiązków, umożliwiła, czy też ułatwiła usunięcie paliwa spod dozoru celnego. W przedmiotowej sprawie kierowca autobusu jako pracownik ww. firmy działając w imieniu i na rzecz M. T., po wprowadzeniu na obszar celny Wspólnoty towaru w postaci oleju napędowego, dokonał jego zgłoszenia. Zgłoszenie celne zostało dokonane przez pracownika w imieniu Strony. Jak wskazuje się w orzecznictwie NSA, z uwagi na to, że przepis art. 64 ust. 1 WKC dopuszcza dokonanie zgłoszenia celnego przez każdą osobę, która przedstawi organom celnym towar razem ze wszystkimi dokumentami, to w świetle tego przepisu organ celny nie ma prawnego obowiązku żądania wykazania szczególnego umocowania pracownika do dokonania przez niego zgłoszenia celnego, zwłaszcza, że kierowcę z przewoźnikiem łączył stosunek pracy. Zgodnie zaś z art. 4 pkt 18 WKC zgłaszającym jest osoba, która dokonuje zgłoszenia celnego we własnym imieniu, albo osoba, w której imieniu dokonywane jest zgłoszenie celne. Natomiast w myśl art. 78 ust. 1 Prawa celnego zgłoszenia celnego jako przedstawiciel bezpośredni osoby zainteresowanej może dokonać wyłącznie osoba, o której mowa wart. 4 pkt 1 WKC, jeżeli jest agentem celnym lub jeżeli w jej imieniu czynności przed organem celnym dokonuje upoważniony pracownik wpisany na listę agentów celnych. Zgodnie jednak z art. 78 ust. 2 pkt 2 Prawa celnego przepis ust. 1 nie ma zastosowania, jeżeli zgłoszenie celne jest dokonywane w imieniu osoby zainteresowanej przez jej pracownika (vide: wyroki NSA sygn. akt I GSK 118/10, I GSK 119/10, I GSK 137/10, I GSK 371/10). W ocenie Sądu, powołane przez Pełnomocnika orzeczenia ETS są nietrafne, ponieważ zostały wydane w odmiennym stanie faktycznym, rozstrzygano tam kwestie odpowiedzialności pracodawców za nielegalne wprowadzenie towaru przez pracownika, natomiast w rozpatrywanej sprawie Skarżąca jest dłużnikiem jako osoba zobowiązana do wykonania obowiązków wynikających ze stosowania procedury celnej, tj. dopuszczenia do obrotu z zastosowaniem zwolnienia z należności przywozowych. W konsekwencji za prawidłowe uznać należy określenie przez organ daty powstania długu celnego oraz określenie kwot podatku akcyzowego, podatku od towarów i usług oraz opłaty paliwowej w odniesieniu do paliwa wprowadzonego na obszar celny Wspólnoty. Wobec tego, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie na podstawie art.151 p.p.s.a. oddalił skargę.