I SA/Ol 243/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Wojciech Czajkowski ( sprawozdawca ) Sędziowie sędzia WSA Ryszard Maliszewski sędzia WSA Renata Kantecka Protokolant starszy sekretarz sądowy Katarzyna Niewiadomska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 czerwca 2016r. sprawy ze skargi Gminy A na uchwałę Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej z dnia "[...]", nr "[...]" w przedmiocie badania zgodności z prawem uchwały w sprawie zwolnień z podatku od nieruchomości na 2016r. 1. uchyla zaskarżoną uchwałę, 2. zasądza od Regionalnej Izby Obrachunkowej na rzecz skarżącej Gminy kwotę 797 (siedemset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. W dniu 4 grudnia 2015 r. Rada Gminy Lelkowo podjęła na podstawie art. 18 ust. 2 pkt 8 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r. poz. 594 ze zm.), uchwalę o Nr IX/54/2015 w sprawie zwolnień w podatku od nieruchomości na 2016 r.. W § 1 uchwały postanowiono, że zwalnia się z podatku od nieruchomości: 1) grunty, budynki, budowle zajęte na prowadzenie działalności z zakresu: a) kultury, b) pomocy społecznej, c) ochrony przeciwpożarowej, d) zaopatrzenia w wodę, odprowadzenie ścieków; 2) budynki gospodarcze gospodarstw rolnych przekazanych za rentę lub emeryturę. Uchwałą z dnia 7 stycznia 2016 r. o Nr 0102-1/16 Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej w Olsztynie stwierdziło nieważność powołanej wyżej uchwały Rady Gminy. W uzasadnieniu organ nadzoru wskazał, że zgodnie z art. 7 ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2014 r. poz. 849 ze zm.), rada gminy, w drodze uchwały, może wprowadzić inne zwolnienia przedmiotowe niż określone w ust. 1 oraz w art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 2 października 2003 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw. Stosownie zaś do art. 7 ust. 3a ustawy o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (t.j. Dz. U. z 2007 r. Nr 59, poz. 404 ze zm.) projekt programu pomocowego przewidujący udzielanie pomocy de minimis podlega zgłoszeniu Prezesowi Urzędu Ochrony Konsumentów i Konkurencji, który w terminie 14 dni może przedstawić zastrzeżenia dotyczące przejrzystości zasad udzielania pomocy. Jak podniesiono w uzasadnieniu uchwały, zgodnie z art. 1 lit. d rozporządzenia Rady (WE) nr 659/1999 z dnia 22 marca 1999 r. ustanawiającego szczegółowe zasady stosowania art. 93 Traktatu WE (Dz. Urz. WE L 83 z 27.03.1999), program pomocowy oznacza każde działanie, na podstawie którego, bez dalszego wprowadzania w życie wymaganych środków, można dokonać pomocy indywidualnej na rzecz przedsiębiorstw określonych w ustawie w sposób ogólny i abstrakcyjny oraz każde działanie, na którego podstawie pomoc, która nie jest związana z konkretnym projektem, może zostać przyznana jednemu lub kilku przedsiębiorstwom na czas nieokreślony i/lub w nieokreślonej kwocie. Kolegium Izby stwierdziło, że badana uchwała co najmniej w części dotyczącej gruntów, budynków, budowli zajętych na prowadzenie działalności z zakresu zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków, wypełnia określone wyżej powołanymi przepisami prawa przesłanki programu pomocowego. Dlatego też, jej projekt powinien być zgłoszony Prezesowi Urzędu Ochrony Konkurencji i Konsumentów. Zdaniem organu nadzoru, zaniechanie zgłoszenia projektu przedmiotowej uchwały narusza w sposób istotny art. 7 ust. 3 ustawy o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej i uzasadnia orzeczenie nieważności przedmiotowej uchwały w całości. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie na powyższe rozstrzygnięcie nadzorcze Gmina wniosła o jego uchylenie w całości, zarzucając naruszenie art. 7 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w zw. z art. 7 ust. 3a ustawy o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej, poprzez bezzasadne przyjęcie, że uchwała przewidująca zwolnienie od nieruchomości adresowana jest do przedsiębiorców i stanowi pomoc de minimis i w konsekwencji uznanie, że została podjęta bez uprzedniego przesłania projektu do Prezesa UOKiK oraz jest nieważna w całości. Organ nie wyjaśnił, czy uchylona uchwała w całości bądź części dotyczy przedsiębiorców. W przypadku zaś przyjęcia, że dotyczy jednak przedsiębiorców, powinien ustalić, czy udzielona przedsiębiorcom pomoc spełnia przesłanki z art. 107 ust. 1 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej. Dopiero bowiem wtedy uchwała stanowiłaby program pomocowy i wymagała zgłoszenia. Uzasadniając skargę Gmina zarzuciła Kolegium błędną ocenę, że zaniechanie zgłoszenia projektu uchwały skutkuje nieważnością uchwały w całości. Możliwe było stwierdzenie jej nieważności w części dotyczącej wyłącznie § 1 pkt 1, skoro pozostałe zapisy w części dotyczącej zwolnienia budynków gospodarczych gospodarstw rolnych przekazanych za rentę bądź emeryturę, nie stanowiły pomocy de minimis. Gmina podniosła, że stwierdzenie nieważności uchwały nastąpiło wyłącznie na podstawie przyjęcia, że uchylony akt stanowi program pomocowy, co do którego zachodzi konieczność zgłoszenia Prezesowi UOKiK. Powyższe nastąpiło jednak bez dokonania ustaleń, czy zwolnienia, które przewidywała uchwała dotyczą osób prowadzących działalność gospodarczą, czy też nie oraz czy pomoc ta spełnia przesłanki z art. 107 ust. 1 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej. Skarżąca Gmina dodała, że corocznie podejmuje uchwały przedmiotowej treści i dotychczas ich zapisy nie były kwestionowane przez organ nadzoru. W powiązaniu z faktem obowiązywania ustawy o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej już od 2004r., pozwalało to przypuszczać, że również uchylona uchwała jest zgodna z obowiązującymi przepisami. Strona skarżąca zwróciła uwagę, że przedsiębiorcą w rozumieniu prawa unijnego jest każdy podmiot prowadzący działalność gospodarczą, bez względu na formę organizacyjno – prawną jej prowadzenia, sposób finansowania, wielkość, występowanie zarobkowego charakteru tej działalności. Przez przedsiębiorstwo (przedsiębiorczość) należy rozumieć samodzielne i rzeczywiste wykonywanie działalności gospodarczej za pomocą trwałego urządzenia w innym państwie członkowskim na czas nieoznaczony (vide: orzeczenie TSUE z 25 lipca 1991 r. w sprawie C-213/89 Factortame, Zb. Orz. 1991, s. I-3905). Wskazała, że w niniejszej sprawie już na etapie przygotowania projektu uchwały przyjęto, że jej adresatem nie jest przedsiębiorca, co uwolniło organ stanowiący od analizy regulacji związanych z pomocą publiczną. Zamiarem Rady Gminy nie było bowiem objęcie zwolnieniem od podatku od nieruchomości przedsiębiorców, tylko budynków zajmowanych przez podmioty należące do gminy, prowadzące jedynie działalność kulturalną, wodno – ściekową czy działalność z zakresu pomocy społecznej na rynku lokalnym/gminnym. Ponadto przy przygotowywaniu projektu uchwały organ miał na względzie wytyczne Prezesa UOKiK odnośnie tego, czy określona działalność może być prowadzona wyłącznie przez jeden podmiot i czy ewentualne funkcjonowanie innego podmiotu jest z punktu widzenia racjonalności działalności gospodarczej wyłączone i technicznie niemożliwe. Zauważyć bowiem należy, że nawet przy przyjęciu, iż ze zwolnienia przewidzianego w uchwale będzie korzystał przedsiębiorca, należy w dalszej kolejności rozważyć, czy pomoc ta spełnia przesłanki z art. 107 ust. 1 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej. Zgodnie z tym przepisem, wszelka pomoc przyznawana przez Państwo Członkowskie lub przy użyciu zasobów państwowych w jakiejkolwiek formie, która zakłóca lub grozi zakłóceniem konkurencji poprzez sprzyjanie niektórym przedsiębiorstwom lub produkcji niektórych towarów jest niezgodna z rynkiem wewnętrznym w zakresie, w jakim wpływa na wymianę handlową między Państwami Członkowskimi. Zaklasyfikowanie wsparcia z wykorzystaniem zasobów publicznych (finansowych lub rzeczowych) jako pomocy publicznej wymaga zatem łącznego spełnienia poniższych przesłanek: adresatem jest podmiot prowadzący działalność gospodarczą; wsparcie pochodzi od państwa lub ze środków państwowych; wsparcie ma charakter selektywny; przedsiębiorca uzyskuje przysporzenie na warunkach korzystniejszych niż rynkowe; grozi zakłóceniem lub zakłóca konkurencję oraz wpływa na wymianę handlową między Państwami Członkowskimi UE. Odnosząc się do warunku naruszenia konkurencji i wpływu na wymianę handlową między państwami członkowskimi UE, skarżąca podniosła, że zwolnienia udzielane ze środków państwowych samorządowych, mają uprzywilejowujący i selektywny charakter. Jednak w przypadku działalności mającej charakter tzw. "monopolu naturalnego" nie wystąpi element naruszenia lub wpływu na konkurencję. Przykładem przedsiębiorcy prowadzącego tego rodzaju działalność jest komunalne przedsiębiorstwo wykonujące zadania własne gminy z zakresu gospodarki wodno – ściekowej. Sieć wodno – kanalizacyjna należy do infrastruktury, której budowa i utrzymanie jest wysoce kapitałochłonne. Działalność zakładu w zakresie obsługi i zarządzania taką infrastrukturą ma charakter monopolu naturalnego. Oznacza to, że warunki i specyfika działalności gospodarczej sprawiają, że może być ona prowadzona wyłącznie przez jeden podmiot, ponieważ ewentualne funkcjonowanie innego podmiotu jest z punktu widzenia racjonalności działalności gospodarczej wyłączone i technicznie niemożliwe. Można zatem stwierdzić, że w zakresie tej działalności nie istnieje konkurencja. Zdaniem strony skarżącej, zastosowanie powyższej reguły powoduje, że uchwała przewidująca zwolnienie z podatku nie jest podstawą do udzielenia pomocy publicznej, o której mowa wart. 107 ust. 1 TFUE. W odpowiedzi na skargę Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej wniosło o jej oddalenie. Odwołując się do art. 5 ust 1. i art 2 pkt 4 ustawy z dnia 1 czerwca 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (t.j. Dz. U. z 2015 r. poz. 139), wskazało, że przedsiębiorstwo wodociągowo – kanalizacyjne może być przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej. Z uwagi zaś na to, że działalność komunalnego przedsiębiorstwa wykonującego zadania własne gminy z zakresu gospodarki wodno – ściekowej ma charakter monopolu naturalnego, Rada Gminy dokonała typowego niedopuszczalnego zwolnienia podmiotowego z podatku od nieruchomości. Uchwała organu stanowiącego jednostki samorządu terytorialnego w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości jest aktem normatywnym, a więc mającym cechy generalne i abstrakcyjne, co powoduje, że nie może ona normować spraw indywidualnego podmiotu, a powinna normować sytuacje wszystkich podmiotów, które potencjalnie mogą być podatnikiem tego podatku. Kolegium podniosło również, że przedmiotem rozważań w zaskarżonej uchwale nie był związek zwolnienia budynków gospodarczych gospodarstw rolnych przekazanych za rentę bądź emeryturę z działalnością gospodarczą. Jednak i to zwolnienie ma charakter przedmiotowo-podmiotowy i stanowi naruszenie art. 7 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Cechy przedmiotu zwolnienia powinny zostać bowiem w uchwale tak określone, żeby dotyczyły nieoznaczonego indywidualnie podatnika i by nie była możliwa identyfikacja konkretnego podatnika. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje: Stosownie do treści art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (j.t. Dz. U. z 2014 r. poz. 1647 ze zm.), kontrola sądowoadministracyjna sprawowana jest pod względem badania zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Artykuł 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j. t. Dz.U. z 2016r., poz.718, dalej jako "p.p.s.a."), stanowi, że sądy te sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone ustawą. W myśl art. 3 § 2 pkt 7 p.p.s.a. kontroli sądów administracyjnych podlegają również akty nadzoru nad działalnością organów jednostek samorządu terytorialnego, do których zalicza się uchwały organu gminy, podejmowane na podstawie art. 91 ust. 1 u.s.g. Zgodnie z treścią tego przepisu, uchwały lub zarządzenia organu gminy sprzeczne z prawem są nieważne. O nieważności uchwały lub zarządzenia w całości lub w części orzeka organ nadzoru w terminie 30 dni od dnia doręczenia uchwały lub zarządzenia. Termin "sprzeczne z prawem" jest pojęciem nieostrym. Dokonując wykładni tego pojęcia użytego w art. 90 ust. 1 u.s.g., jako przesłanki stwierdzenia nieważności uchwały lub zarządzenia, należy mieć na uwadze również unormowanie zawarte w art. 91 ust. 4 u.s.g., zgodnie z którym w przypadku nieistotnego naruszenia prawa organ nadzoru nie stwierdza nieważności uchwały lub zarządzenia, ograniczając się do wskazania, iż uchwała lub zarządzenie wydano z naruszeniem prawa. Z brzmienia powyższych uregulowań wynika, że nie każda sprzeczność uchwały lub zarządzenia z prawem jest podstawą do stwierdzenia nieważności aktu prawnego przez organ nadzoru. Do wydania rozstrzygnięcia nadzorczego wymagane jest istotne naruszenie prawa (oczywiste i bezpośrednie). Nie mamy do czynienia z istotnym naruszeniem prawa w rozumieniu art. 91 ust. 1 u.s.g, jeżeli rozstrzygnięcie zawarte w uchwale lub zarządzeniu nie jest wyraźnie zakazane przez ustawodawcę, mieści się w granicach swobodnego uznania (p. wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 13 sierpnia 2014r, o sygn. II SA/Go 532/14, publ. Lex nr 151991). Za istotne naruszenie prawa w orzecznictwie sądów administracyjnych uznaje się uchybienie prowadzące do takich skutków, które nie mogą zostać zaakceptowane w demokratycznym państwie prawnym, które wpływają na treść uchwały lub zarządzenia (wyrok NSA z 11 lutego 1998 r., sygn. akt II SA/Wr 1459/97, wyrok NSA z dnia 8 lutego 1996 r., sygn. akt SA/Gd 327/95, wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 13 kwietnia 2012 r., sygn. akt IV SA/Wr 625/11). Takim uchybieniem jest m.in. naruszenie przepisów prawa wyznaczających kompetencje do wydania aktu lub podstawę prawną, przepisów prawa ustrojowego, przepisów prawa materialnego oraz przepisów regulujących procedurę podejmowania uchwał, jeżeli na skutek tego naruszenia zapadła uchwała innej treści, niż gdyby naruszenie nie nastąpiło (por. M. Stahl, Z. Kmieciak, Akty nadzoru nad działalnością samorządu terytorialnego w świetle orzecznictwa NSA i poglądów doktryny. Samorząd terytorialny 2001, z. 1-2). Podejmując zaskarżone rozstrzygnięcie nadzorcze w rozpoznawanej sprawie, jako przyczynę stwierdzenia nieważności uchwały Rady Gminy organ powołał niezgłoszenie jej Prezesowi Urzędu Ochrony Konkurencji i Konsumentów, co najmniej w części dotyczącej zwolnienia od podatku od nieruchomości gruntów, budynków, budowli zajętych na prowadzenie działalności z zakresu zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków, w sytuacji gdy zwolnienie to wypełnia przesłanki programu pomocowego przewidującego udzielanie pomocy de minimis. Zdaniem Kolegium RIO, zaniechanie zgłoszenia projektu badanej uchwały naruszyło w sposób istotny art. 7 ust. 3 ustawy o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej. Dopiero w odpowiedzi na skargę organ podniósł zaś, że również zwolnienie od podatku w przedmiotowej uchwale budynków gospodarczych gospodarstw rolnych przekazanych za rentę bądź emeryturę z działalnością gospodarczą stanowiło naruszenie art. 7 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, jako niedopuszczalne zwolnienie o charakterze przedmiotowo – podmiotowym. Zdaniem Sądu, podejmując zaskarżoną uchwałę organ nadzoru nie wykazał w sposób wyznaczony cytowanymi wyżej przepisami art. 91 ust. 1 i ust. 4 u.s.g. zaistnienia przesłanki stwierdzenia nieważności uchwały rady gminy, jaką jest istotna sprzeczność tej uchwały z prawem. W świetle powyższych uregulowań, dochodząc w związku z kontrolą legalności zaskarżonego aktu do wniosku, że zachodzą przesłanki do stwierdzenia jego nieważności, organ nadzoru powinien precyzyjnie ustalić zarzucane radzie gminy naruszenie prawa, wskazując konkretne normy, które jego zdaniem zostały naruszone, a także dokonać oceny stopnia tego naruszenia prawa. W niniejszej sprawie organ nadzoru tego obowiązku nie zrealizował. W szczególności, brak w uzasadnieniu zaskarżonej uchwały wykazania zasadniczej, stanowiącej podstawę jej podjęcia tezy, że zwolnienie od podatku od nieruchomości gruntów, budynków, budowli zajętych na prowadzenie działalności z zakresu zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków, podlegało obowiązkowi zgłoszenia Prezesowi Urzędu Ochrony Konkurencji i Konsumentów, wobec wypełnienia przesłanek programu pomocowego przewidującego udzielanie pomocy de minimis. Zarzucając uchwale Rady Gminy naruszenie art. 7 ust. 3 ustawy o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej, organ w istocie nie wyjaśnił przyczyn i podstawy prawnej, dla których uznał, iż zamierzone przez organ stanowiący gminy zwolnienie podatkowe wypełnia przesłankę uznania go za program pomocowy. Ograniczył się wyłącznie do powołania normy prawnej ustanawiającej obowiązek notyfikacji aktu prawnego innemu organowi, nie przedstawiając żadnej argumentacji odnośnie podstaw określenia obowiązku notyfikacji tego aktu, przez podjęciem uchwały w przedmiocie zwolnienia podatkowego. W tym stanie rzeczy, zasługują zatem zdaniem Sądu na uwzględnienie, wsparte wykładnią przepisów unijnych oraz krajowych dotyczących udzielania pomocy de minimis, wywody strony skarżącej zarzucające brak koniecznej dla zakresu rozstrzygnięcia analizy i odniesienia się przez organ nadzoru do tego, czy zwolnienia podatkowe, które przewidywała uchwała, dotyczą w ogóle podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, a w dalszej kolejności, czy projektowana pomoc spełnia przesłanki określone w art. 107 ust. 1 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej. Przypomnieć należy, że zgodnie z tym przepisem, wszelka pomoc przyznawana przez Państwo Członkowskie lub przy użyciu zasobów państwowych w jakiejkolwiek formie, która zakłóca lub grozi zakłóceniem konkurencji poprzez sprzyjanie niektórym przedsiębiorstwom lub produkcji niektórych towarów jest niezgodna z rynkiem wewnętrznym w zakresie, w jakim wpływa na wymianę handlową między Państwami Członkowskimi. Jak słusznie zauważyła strona skarżąca, zaklasyfikowanie wsparcia z wykorzystaniem zasobów publicznych jako pomocy publicznej wymaga łącznego spełnienia poniższych przesłanek: 1) adresatem jest podmiot prowadzący działalność gospodarczą; 2) wsparcie pochodzi od państwa lub ze środków państwowych; 3) wsparcie ma charakter selektywny; 4) przedsiębiorca uzyskuje przysporzenie na warunkach korzystniejszych niż rynkowe; 5) grozi zakłóceniem lub zakłóca konkurencję oraz wpływa na wymianę handlową między Państwami Członkowskimi UE. W świetle powołanego przepisu, dla uznania, że mamy do czynienia z dopuszczalną pomocą publiczną, istotne jest m.in. ustalenie, że pomoc ta zmienia warunki konkurencyjności i wymiany w Unii. Wobec podnoszonej przez stronę skarżącą argumentacji, że w przypadku działalności zakładu wodno – kanalizacyjnego, jako przedsiębiorstwa komunalnego wykonującego zadania własne gminy, w istocie nie istnieje zjawisko konkurencji, ponieważ warunki tej działalności powodują, iż może być ona prowadzona wyłącznie przez jeden podmiot (działalność zakładu w zakresie obsługi i zarządzania infrastrukturą ma bowiem charakter monopolu naturalnego), konieczne było dokonanie szerszej analizy, po czym wykazanie w sposób nie budzący wątpliwości, że ustanowione przez Radę Gminy wsparcie z wykorzystaniem zasobów publicznych, rzeczywiście dotyczy przedsiębiorców i spełnia w związku z tym wszystkie przesłanki uznania jako pomocy publicznej. Dopiero w odpowiedzi na skargę organ nadzoru uzupełnił ocenę badanej uchwały o stwierdzenie, że również przewidziane tym aktem zwolnienie od podatku budynków gospodarczych gospodarstw rolnych przekazanych za rentę bądź emeryturę z działalnością gospodarczą stanowi naruszenie art. 7 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, jako niedopuszczalne zwolnienie o charakterze przedmiotowo-podmiotowym. Takie stwierdzenie, którego nie sposób uznać jedynie za rozwinięcie argumentacji organu w zakresie zajętego wcześniej stanowiska, stanowi zaś zdaniem Sądu o niedopuszczalnym rozszerzeniu już na etapie postępowania sądowego, zarzutów kierowanych pod adresem badanej uchwały Rady Gminy i poszukiwaniu kolejnych naruszeń prawa, niestwierdzonych i niewykazanych w procesie badania uchwały w trybie określonym w art. 91 u.s.g.. W związku z kontrolą zaskarżonej uchwały Sąd stwierdził, że na etapie orzekania organ nadzoru dostatecznie nie uzasadnił istotnego naruszenia przez radę gminy przepisów prawa. W świetle treści uzasadnienia zaskarżonego aktu, poprzestał na stwierdzeniu, że uchwała Rady Gminy, co najmniej w części dotyczącej zwolnienia od podatku gruntów, budynków, budowli zajętych na prowadzenie działalności z zakresu zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków, dotyczy przedsiębiorców i wypełnia przesłanki programu pomocowego. Ogólnikowe powołanie się na obowiązek notyfikacji przepisów prawa miejscowego przez właściwy organ, bez wyjaśnienia podstawy faktycznej i prawnej prezentowanego stanowiska, jest niewystarczające. Orzekając o nieważności uchwały, organ nadzoru powinien przekonywująco wyjaśnić, dlaczego kwestionowany zapis stanowi o wsparciu przedsiębiorców z wykorzystaniem zasobów publicznych, tj. o przyznaniu pomocy publicznej określonym podmiotom, wspierając argumentację powołaniem norm prawnych, dotyczących również podnoszonego obowiązku notyfikacji. Jak już wskazano wyżej, organ nadzoru powinien nie tylko ustalić naruszenie prawa, wskazując konkretne normy, które jego zdaniem zostały naruszone, a także dokonać oceny stopnia tego naruszenia prawa w okolicznościach danej sprawy. Tymczasem zaskarżona uchwała w ogóle nie zawiera powyższych elementów, bowiem samo przytoczenie przepisów prawa, bez ich oceny w danym stanie sprawy i sformułowanie, iż naruszono obowiązek notyfikacji przepisów prawa miejscowego normujących zwolnienie podatkowe, nie może być uznane za wystarczające. Mając powyższe na uwadze Sąd stwierdził, że zaskarżone rozstrzygnięcie nadzorcze wydane zostało z naruszeniem przepisów prawa materialnego, tj. art. 91 ust. 1 i ust. 4 u.s.g.. Narusza również przepisy procesowe, tj. art. 91 ust.3 u.s.g., zgodnie z którym rozstrzygnięcie nadzorcze powinno zawierać m.in. uzasadnienie faktyczne i prawne, a także art. 91 ust. 5 u.s.g. w związku z art. 11 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2016 r. poz. 23), dalej jako: "K.p.a."., poprzez brak wyjaśnienia zasadności przesłanek, którymi organ kierował się, wydając zaskarżoną uchwałę oraz brak wykazania, iż w sprawie mamy do czynienia z istotnym naruszeniem prawa, czyli oczywistym i bezpośrednim. W ocenie Sądu, zawarte w art. 91 ust. 5 u.s.g. odesłanie do zasad przewidzianych w K.p.a. oznacza m.in. obowiązek organu nadzoru do odpowiedniego zastosowania w procedurze nadzorczej, procesowych gwarancji strony tego postępowania. Z wyżej opisanych względów Sąd stwierdził, że zaskarżone rozstrzygnięcie nadzorcze zostało wydane niezgodnie z prawem, wobec czego podlegało ono uchyleniu na podstawie art. 148 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a..