I SA/Ol 37/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Andrzej Błesiński Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Kędzierski (spr.) Sędzia WSA Wojciech Czajkowski Protokolant Ewa Grusza po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 16 grudnia 2010r. sprawy ze skargi Stacji Paliw s.c. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym oddala skargę Decyzją z dnia "[...]" r., nr "[...]", Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia "[...]"r., nr określającej Spółce P z siedzibą w O. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym wymienione w niej miesiące w łącznej kwocie 401.532 zł. W uzasadnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny: Decyzja organu I instancji została wydana po przeprowadzeniu kontroli źródłowej w zakresie m.in. rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku akcyzowego za okresy rozliczeniowe od stycznia 2006r. do grudnia 2007r. w Spółce P z siedzibą w O. Organ kontroli skarbowej stwierdził, iż czynności określone na fakturach, na których jako wystawca figuruje: - Hurtownia C - Ś - A.sp. - E. nie zostały dokonane, a faktury zakupu od ww. firm nie odzwierciedlały stanu faktycznego. W odniesieniu do Hurtowni C sp. z o.o. materiał dowody wskazywał na brak możliwości przeprowadzenia czynności kontrolnych – nie ustalono aktualnego adresu siedziby spółki oraz miejsca przechowywania dokumentacji księgowej. W wyniku kontroli w 2006 r. dokonanej przez Drugi Urząd Skarbowy przeprowadzono oględziny w siedzibie spółki w G. przy ul;. P. oraz przesłuchano świadków, w tym prokurenta. Na podstawie zebranego materiału nie stwierdzono oznak prowadzenia działalności gospodarczej w zgłoszonej siedzibie spółki, ani w innym miejscu. Nie uzyskano dokumentacji kontrolnej spółki, a przeprowadzone czynności nie pozwoliły na ustalenie, gdzie mogą być przechowywane dokumenty. Według wpisu do KRS z 13 kwietnia 2007 r. ustalono, że siedziba spółki mieści się w G. przy ul. Ś. – w wyniku kontroli przeprowadzono oględziny wskazanej siedziby i stwierdzono, że spółka nigdy nie wprowadziła się do wynajętego lokalu, co potwierdził jego właściciel. W charakterze świadka przesłuchano J. B. – prezesa spółki w okresie 13 stycznia 2006 – 30 listopada 2006 r.- który m.in. zeznał, iż nie jest mu znana Spółce P , nie dokonywał z nią transakcji gospodarczych. Po okazaniu dokumentacji ze spółki P wskazał, ze podpisy na niej widniejące nie są jego podpisami. Kształt dokumentów jest innych niż używany przez niego w jego firmie, a na pieczątce są inne dane, iż na pieczątce używanej przez niego. W większości przypadków zapłatę otrzymywał i dokonywał przelewem, a gdy obrót był gotówkowy dokonywał go osobiście. Wskazał, że faktury wstawiał sam, nigdy nie wystawiał dokumentów WZ i orzeczeń laboratoryjnych. W przypadku spółki Ś. - ustalono, iż podane przez spółkę adresy działalności są fikcyjne. Wspólnik spółki, A. Ł., nigdzie nie jest zameldowany, a pod podanymi przez niego w zgłoszeniu aktualizacyjnym NIP-2 adresami, firma nigdy nie działała. Sąd Rejonowy w G. VIII Wydział Gospodarczy KRS w dniu 3 kwietnia 2007r. wykreślił z KRS adres ul. P., pozostawiając dane co do ulicy, numeru lokalu, kodu poczty i poczty bez wypełnienia, uzasadniając, iż ostatni podany adres jest niezgodny ze stanem rzeczywistym. Także pod adresem K., ul. D., nie znajdowała się w/w firma. - Prezes firmy, Z.S., przebywał w zakładzie karnym w 2007r. Z przesłuchań dokonanych przez Centralne Biuro Śledcze (włączonych do akt sprawy) wynika, iż był on w firmie Ś.., tylko tzw. "słupem". Podpisywał w niej tylko dokumenty in blanco, za co dostawał wynagrodzenie w wysokości 1000-1500 zł. Nie zna on żadnej dokumentacji firmy, nie wie nawet czym się ona zajmuje. Nigdy nie podejmował żadnych decyzji w tej firmie. Nie składał też dokumentów VAT-7, nie wie czego one dotyczą. - Po okazaniu Z. S. faktur VAT, wystawionych przez Ś. na rzecz spółki P, zeznał, iż żaden z okazanych mu podpisów na fakturach nie jest jego podpisem, nigdy wcześniej nie widział tych dokumentów i nie wie kto je podpisał. W odniesieniu do A. - ustalono, iż spółka nie posiada żadnych magazynów do przechowywania paliw ani transportu specjalistycznego do przewożenia paliwa, - w spółce byli zatrudnieni wyłącznie wspólnicy: S. B. i S. N., S. B. zmarł w grudniu 2005r., natomiast S. N. od października 2006r. przebywał w Areszcie Śledczym - nie mogli więc prowadzić wspólnie działalności gospodarczej w latach 2006-2007. - Spółka dokonywała sprzedaży oleju napędowego, którego źródła pochodzenia nie ustalono. Co do spółki z o.o. E. -ustalono, iż pod wskazanym adresem firma wynajmowała pomieszczenia w 2006r., aktualny adres nie jest znany organom podatkowym. Do czerwca 2007r. wiceprezesem zarządu spółki był G. K.. Przesłuchany w charakterze świadka zeznał, iż w 2007r. sprzedał swoje udziały w firmie. Zeznał również, iż nie dokonywał w imieniu firmy E. we wrześniu 2007r. sprzedaży oleju opałowego P. Po przedstawieniu mu faktur sprzedaży, zeznał, iż podpisy znajdujące się na nich nie są jego podpisami. - z informacji uzyskanych od Komendy Głównej CBŚ Zarząd w G. wynika, że obecny właściciel spółki poza nabyciem w czerwcu 2007r. udziałów, żadnych innych czynności nie wykonywał. Ponadto w ramach prowadzonych czynności kontrolnych dokonano przesłuchania w charakterze strony – E. M. - z której wyjaśnień wynika, , iż nabywając P nie miała ona żadnej wiedzy na temat prowadzenia działalności polegającej na obrocie paliwem. Wraz ze stacją przejęto pracownika, W.W., który zobowiązał się do jej prowadzenia. Nie wie, w jaki sposób nawiązywał on współpracę z dostawcami paliwa. W charakterze strony przesłuchano również W. M., z którego wyjaśnień wynika iż nie posiada on wiedzy na temat działalności P, zajmuje się w niej jedynie pilnowaniem płatności i przyjeżdżaniem po pieniądze. Wszystkim w firmie zajmuje się W.W.. Z jego wyjaśnień wynikało, iż nie orientuje się w działalności P. Przesłuchany został także pracownika P. – W. W. Wymieniony zeznał, iż w firmie zajmował się praktycznie wszystkim. Spółka nie posiadała żadnego środka transportu, cały zamawiany towar był dostarczany transportem dostawcy. Początkowo brał paliwo od D. K., a później zamawiał bezpośrednio od poszczególnych firm. Wśród dostawców były firmy, które sprzedawały paliwo tylko za gotówkę. Dostawców paliwa sprawdzał na podstawie dostarczonych mu kserokopii dokumentów rejestracyjnych firm. Nigdy nie sprawdzał ich wiarygodności w innych sposób. Po okazaniu mu faktur z firm Ś.., C., E.sp. z o.o. oraz A. sp. z o.o., potwierdził odbiór paliwa z tych firm. Przy odbiorze towaru z tych firm dokonywał płatności gotówką. W toku prowadzonego postępowania do akt włączono również materiały otrzymane z Centralnego Biura Śledczego Komendy Głównej Policji Zarząd w B. - postanowienie o przedstawieniu zarzutów W. M. (z dnia 29 maja 2009r.) - protokół przesłuchania podejrzanego, W. M. (z dnia 03 czerwca 2009r.) - protokoły przesłuchań świadka, L.S. S. ( z dnia 07.04.2008r., 08.04.2008r., 16.04.2008r., 18.04.2008r., 25.04.2008r., 10.06.2008r., 01.07.2008r., 03.07.2008r., 15.07.2008r., 31.07.2008r., 18.03.2009r.). Przesłuchania te zostały szczegółowo opisane w skarżonej decyzji. Z treści przesłuchań wynika, iż L. S. S. na przełomie 2004/2005 roku rozpoczął produkcję tzw. "pustych faktur". Omówił współpracę z C sp. z o.o., Ś.sp. z o.o., A. sp. z o.o. i E.sp. z o.o. Potwierdził, iż wszystkie faktury, które wystawił do P w O. były tzw. fakturami pustymi, nie odzwierciedlały one sprzedaży paliwa. Potwierdzeniem, iż faktury do Spółki P wystawił L.S. S. są również zeznania prezesów spółek, których nazwiska widniały na fakturach jako osoby upoważnione do wystawiania faktur - przesłuchani w charakterze świadków zeznali, że faktury widzą po raz pierwszy, nie znają P w O., a podpisy widniejące na okazanych fakturach nie są ich podpisami. W trakcie postępowania kontrolnego ustalono, że Spółka cywilna P nie posiadała żadnych środków transportu do przewozu paliwa zamawiane paliwo dostarczane było transportem od dostawcy. Na podstawie całości zebranego materiału stwierdzono, iż Spółka nie mogła dokonać zakupu oleju napędowego od ww firm. Z przedłożonych natomiast do kontroli faktur VAT sprzedaży i ewidencji sprzedaży wynika, że w latach 2006-2007 P dokonywała sprzedaży paliw silnikowych udokumentowanych fakturami VAT. Przeprowadzone czynności sprawdzające w zakresie prawidłowości, rzetelności badanych dokumentów u odbiorców paliw od kontrolowanej spółki oraz przesłane pisma dotyczące transakcji zawartych ze P potwierdziły, że sprzedaż oleju napędowego miała miejsce, co dowodzi, iż wymieniona spółka wprowadzała do obrotu gospodarczego nielegalnie wytworzone paliwo. Ze względu na powyższe ustalenia Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z dnia "[...]".,"[...]", określił P w O. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za miesiące: październik 2006r. w kwocie 37.693 zł, listopad 2006r. w kwocie 61.575 zł, grudzień 2006r. w kwocie 40.917 zł, styczeń 2007r. w kwocie 52.405 zł, luty 2007r. w kwocie 37.833 zł, marzec 2007r. w kwocie 45.483 zł, kwiecień 2007r. w kwocie 47.934 zł, maj 2007r. w kwocie 52.991 zł oraz wrzesień 2007r. w kwocie 24.701 zł. Po rozpatrzeniu odwołania od powyższej decyzji Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia "[...]"r. utrzymał w mocy decyzje organu I instancji. Przedstawiając swoje stanowisko organ wskazał m.in. , że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej przy ustalonym stanie faktycznym zastosował właściwe przepisy dotyczące podatku akcyzowego. W opinii Dyrektora Izby Celnej stan faktyczny ustalony w sprawie wskazuje na brak zachowania przez Spółkę należytej staranności przy nabywaniu wyrobów akcyzowych. Podkreślono, że współwłaściciele Spółki P, w trakcie postępowania wyjaśnili, iż powierzyli w ramach obowiązków W. W. prowadzenie przedmiotowej stacji. Nie zwalnia to jednak ich od odpowiedzialności za działania pracownika podjęte w ramach i w związku z wykonywaniem powierzonych mu obowiązków. Dyrektor Izby Celnej stwierdził, iż materiał dowodowy zgromadzony w sprawie w dużym zakresie składa się z dowodów zgromadzonych w postępowaniu prowadzonym przez CBŚ pod nadzorem Prokuratury. Skarżący nie mogą jednak ograniczać organowi podatkowemu środków dowodowych na podstawie których organ ten dokonuje rozstrzygnięcia w sprawie, a które to środki dowodowe ustawodawca wprost wskazał w przepisie art. 181 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym w okresie prowadzenia przedmiotowego postępowania jako dowody w postępowaniu podatkowym. Nie ma żadnych podstaw prawnych dla odmowy wartości dowodowej materiałów z postępowań karnych prowadzonych przeciwko Stronie i tym samym konieczności ich odrębnego przeprowadzenia (powtarzania) w postępowaniu podatkowym. Materiał ten w ocenie organu podatkowego dokumentował ustalenia w zakresie stanu faktycznego w sposób wyczerpujący dla możliwości dokonania rozstrzygnięcia w zakresie zobowiązania podatkowego w niniejszej sprawie. W opinii Dyrektora Izby Celnej, organ kontroli skarbowej w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy wykazał pełną inicjatywę dowodową, do czego był zobowiązany przepisami Ordynacji podatkowej. Zasadnie zatem organ I instancji, korzystając z możliwości wykorzystania dowodów przeprowadzonych przez organy ścigania, uwzględnił je w toku prowadzonego postępowania podatkowego. Podkreślono, że w niniejszej sprawie wspólnicy P za całą sytuację próbują obarczyć winą firmy C, Ś. A. i E. Ze zgromadzonego materiału w sposób należy stwierdzić, iż firm tych w rzeczywistości nie było, a P składała jedynie zamówienia na sporne faktury z uwagi na to, że nabywała towar bezakcyzowy po znacznie niższej cenie i potrzebowała tych faktur w celu udokumentowania nielegalnych transakcji. Analiza całość zgromadzonego materiału potwierdza, iż paliwo nie mogło pochodzić z żadnej z w/w przez firm - przeprowadzenie kontroli w tych firmach okazało się niemożliwe ze względu na nieaktualne adresy lub były zarejestrowane na mieszkania prywatne, których właściciele nigdy nie wyrazili na to zgody. Świadczą o tym m.in. informacje właściwych dla tych firm Dyrektorów Urzędów Kontroli Skarbowej, do których została skierowana korespondencja przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z prośbą o przeprowadzenie czynności sprawdzających. Paliwo wykazane na fakturach VAT jako paliwo pochodzące z powyższych firm, pochodziło z innych nieznanych źródeł. Wobec braku dowodów, które wskazywałyby, że zapłacono podatek akcyzowy od oleju napędowego na kontrolowanej Spółce jako sprzedawcy tego oleju ciąży obowiązek jego uiszczenia. Zdaniem organu odwoławczego,, organ podatkowy I instancji w sposób prawidłowy zakwestionował źródło zakupu oleju napędowego i rzetelność udokumentowania transakcji. Strona nie wskazała źródła pochodzenia paliwa i nie podała, jakie faktycznie poniosła wydatki na zakup oleju napędowego, w sytuacji gdy dowody KP dołączone do faktur zakupu nie dokumentują rzeczywistego przebiegu transakcji gospodarczych. Skarżąca spółka nie wykazywała, że podatek akcyzowy od nabywanego od spółek C, Ś., A. i E. oraz sprzedawanego przez niego oleju napędowego, został zapłacony we wcześniejszej fazie obrotu. Strona skarżąca w trakcie postępowania podatkowego nie wskazała żadnych wiarygodnych dowodów na potwierdzenie swojej tezy, a zatem Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej poprawnie ustalił stan faktyczny sprawy w oparciu o dowody jakie zgromadził w postępowaniu. Organ podatkowy w sposób racjonalny i zgodny z doświadczeniem życiowym uzasadnił wiarygodność poszczególnych dowodów (m.in. zeznań świadków) a dokonana przez niego ocena nie naruszyła granic swobodnej oceny dowodów określonej wart. 191 Ordynacji podatkowej. W toku kontroli podatkowej Strona nie przedstawiła dowodów zapłaty w postaci przelewów bankowych co w obliczu zeznań świadków, przywołanych w decyzji i braku możliwości ich sprawdzenia w spółkach widniejących na fakturach nabycia paliwa nie jest równoznaczne z tym, że zapłata miała miejsce. W ocenie Dyrektora Izby Celnej w niniejszej sprawie podjęto szereg niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia sprawy, zebrano obszerny materiał dowodowy. Z analizy całości materiału należy stwierdzić, iż okoliczności sprawy zostały udowodnione. Odmienna ocena zgromadzonego materiału dowodowego dokonana przez Stronę i organ kontroli skarbowej nie może natomiast skutkować wadliwością zaskarżonej decyzji. Odnosząc się do wniosków złożonych przez pełnomocnika do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej przed wydaniem decyzji wskazano, iż organ skarbowy dysponował wystarczającymi dowodami w postaci zeznań świadków, strony, podejrzanego i przeprowadzonych oględzin, właściwie uznał żądanie pełnomocnika za nieuzasadnione. Działania podjęte, bowiem przez organ kontroli skarbowej doprowadziły do ustalenia faktycznego sprawy. Organ odwoławczy zgodził się z opinią organu I instancji, iż dysponował on wystarczającymi dowodami w sprawie w postaci zeznań świadków, strony, podejrzanego i oględzin. Dalsze prowadzenie postępowania wyjaśniającego należy uznać za bezcelowe i prowadzące do zbędnej przewlekłości postępowania. W opinii organu odwoławczego również wyjaśnienia Strony, iż praktycznie nie uczestniczyła w prowadzeniu P nie zasługiwały na uwzględnienie. Nie można było dać wiary, iż współwłaściciele Spółki nie wiedzieli co się dzieje w firmie, od kogo pochodzi zakupione paliwo, zwłaszcza, że musieli za towar płacić jednorazowo gotówką, a jedynie czerpali z firmy same zyski, korzyści. Całą pracę i odpowiedzialność za firmę, w tym również kontakty z dostawcami, właściciele przerzucili na pracownika W. W. Odnosząc się do wniosku skarżących do wstrzymania wydania decyzji do czasu wydania wyroku w sprawie karnej Dyrektor Izby Celnej stwierdził, iż postępowanie podatkowe toczy się niezależnie od postępowań prowadzonych przez inne organy, w tym postępowania karne, a organy podatkowe dokonują ustaleń istotnych dla celów podatkowych, a takie ustalenia w niniejszej sprawie zostały poczynione. Reasumując podkreślono, że dowody zebrane w niniejszej sprawie w sposób oczywisty wskazują, iż w ślad za fakturami, w których jako sprzedawcy widnieją ww firmy nie szło paliwo, zatem były to puste faktury. Nie mogła zatem skarżąca spółka dokonać zakupu od firm wymienionych w niniejszej decyzji. W toku kontroli w sposób bezsporny udowodniono natomiast, iż transakcje sprzedaży zostały potwierdzone przez nabywców paliwa, do których wystąpiono w trakcie postępowania kontrolnego. Stąd też zasadne jest twierdzenie, iż P wprowadzała do obrotu gospodarczego nielegalnie wytworzone paliwo. Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie na powyższą decyzję wnieśli wspólnicy spółki P żądając uchylenia zaskarżonej decyzji oraz zasądzenia kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucili naruszenie: - art. 4 ust. 1 pkt 3, art. 6 ust. 1 i 2, art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym, przez niewłaściwe zastosowanie, - art. 120, art. 122, art. 199§1-3, art. 187§1, art. 191 w zw. z art. 181§1, art. 201§1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez nie ustosunkowanie się do wniosków dowodowych Strony, pozostawienie bez rozpatrzenia wniosku o zawieszenie postępowania, pominięcie istotnych w sprawie dowodów z dokumentów osobowych w zakresie potwierdzenia, iż Strona dochowała należytej staranności dokonując sprawdzeń kontrahentów przed dokonaniem pierwszych zakupów od nich, dokonanie rozstrzygnięcia w oparciu o niepełny materiał dowodowy. W uzasadnieniu strona skarżąca wskazała, że organ wydając zaskarżoną decyzje oparł się na materiałach dowodowych technicznych, a nie merytorycznych innych organów i dokonał ich analizy. Skarżący podkreślają fakt, iż inne organy podatkowe nie mogły przeprowadzić kontroli u dostawców Spółki, z uwagi na to, iż nie można było odnaleźć siedziby Spółek, miejsc prowadzenia działalności, przechowywania dokumentów i osób reprezentujących dostawców. Zarzucono również, iż organy wydając decyzje opierały się głównie na zeznaniach świadka – L. S. S., złożonych do postępowania prowadzonego przez Centralne Biuro Śledcze KGP Zarząd w B.W opinii skarżących zeznania w/w świadka świadczą o działaniach osób fizycznych, które nie chcąc się ujawniać działały przez podstawione osoby w celu udokumentowania zdarzeń gospodarczych. Działanie firm, od których spółka nabywała towar, polegające na niegromadzeniu i ukrywaniu dokumentacji związanej z działalnością, polegało prawdopodobnie na wprowadzaniu do obrotu niewiadomego pochodzenia paliw, w sposób wywołujący u nabywców wrażenie atrakcyjnych cenowo zakupów. W opinii skarżących zebrany materiał dowodowy świadczy również o tym, że osoby fizyczne wykorzystując inne podstawione osoby tworzyły taki obieg dokumentów, aby faktycznie nie figurować samemu jako członek zarządu którejkolwiek z firm dostarczających towar. Skarżący zakwestionowali również odmowę przeprowadzenia wniosków dowodowych z dnia 29 czerwca 2009r., poprzez pominięcie faktów świadczących o należytej staranności podatnika, które przejawiły się sprawdzeniami kontrahentów przed pierwszymi transakcjami. Jednocześnie Skarżący wskazują, iż W. M. praktycznie nie uczestniczył w prowadzeniu działalności P. - nie kupował paliw, nie sprzedawał, nie zajmował się sprawami księgowymi i wystawianiem, odbieraniem dokumentów księgowych, kasowych. W ramach stosunku pracy zatrudnił pracowników, którym powierzył obowiązki prowadzenia działalności w pełnym zakresie. Skarżący zarzucają również, iż organy podatkowe winny były zawiesić prowadzone postępowanie do czasu rozstrzygnięcia przez sądy spraw karnych związanych z działalnością dostawców paliwa do P. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko zwarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Na wstępie należy wskazać na przepisy regulujące zakres kognicji sądów administracyjnych. Otóż w myśl przepisów art. 1 §1 i §2 ustawy z dnia 25.07.2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Zgodnie zaś z przepisami ustawy z dnia 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) – dalej jako p.p.s.a., sąd orzeka na podstawie akt sprawy (art. 133§1) i w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołana podstawą prawną, z zastrzeżeniem, że nie możne wydać orzeczenia na niekorzyść strony, chyba że stwierdzi naruszenie prawa skutkujące stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności (art. 134§1 i §2 p.p.s.a.). Sprawowanie kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem oznacza kontrolę zgodności przeprowadzonego postępowania z przepisami prawa regulującymi to postępowanie jak też poprawność zastosowania przepisu prawa materialnego stanowiącego podstawę rozpatrzenia sprawy. Badając materiał dowodowy zebrany w sprawie stwierdzić należy, że organy przeprowadziły postępowanie dowodowe w bardzo szerokim zakresie. Działając w granicach zakreślonych prawem organy korzystały ze współpracy z innymi organami podatkowymi dla wyjaśnienia kwestii zakupu paliwa przez P od firm C sp. z o.o. , A sp. z o.o., Ś. sp. z o.o., E. sp. z o.o. Dokonane czynności w związku z działalnością tych podmiotów zostały udokumentowane i zgromadzone w sprawie. Zebrane w sprawie dowody zostały przez organy podatkowe poddane analizie i ocenie. Analiza zebranego w sprawie materiału doprowadziła organy do wniosków końcowych, że paliwo, którego zakup skarżący udokumentowali zakwestionowanymi fakturami, nie zostało zakupione w spółkach C, Ś., A., E. Podkreślenia wymaga, że w sprawie z dużą konsekwencją i determinacja organy podatkowe dążyły do wyjaśnienia sprawy. W sprawie zgromadzono materiał pozwalający na ustalenie przebiegu działalności gospodarczej wymienionych wyżej podmiotów gospodarczych oraz zdarzeń związanych z wystawieniem faktur zakwestionowanych u skarżącej spółki. Wszystkie dowody zebrane w sprawie zostały przez organy podatkowe ocenione. Ocena materiału dokonana przez organy podatkowe jest spójna i logiczna. Należy w tym miejscu podkreślić, że organy nie kwestionowały faktu nabycia towaru przez stronę skarżącą, lecz ustaliły, że nabycie towaru nie jest udokumentowane zakwestionowanymi fakturami. Stanowisko organów jest w tym zakresie zasadne. Organy podatkowe odniosły się do wszystkich dowodów zebranych w sprawie. Zarówno organ odwoławczy, jak i organ I instancji odniosły się do zeznań osób związanych z działalnością spółek C , Ś., A., E., jak też mających związek z wystawianiem faktur. Ocenione też zostały zeznania E.M. W.M. – wspólników P. Sprawa niniejsza dotyczy zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym. Opodatkowanie wyrobów akcyzowych – w okresie, którego dotyczy sprawa – uregulowane było ustawą z 23.01.2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 29, poz. 257 ze zm.). W myśl art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlega sprzedaż wyrobów akcyzowych na terytorium kraju. Wyrobami akcyzowymi, w myśl art. 2 pkt 1 powołanej ustawy, są wyroby określone w załączniku nr 1 do ustawy. W pozycji 5 załącznika, jako wyroby akcyzowe wymienione zostały produkty rafinacji ropy naftowej (PKWiU 23.20).Podatnikami podatku akcyzowego są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej, dokonujące czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą. Stanowi o tym przepis art. 11 ust.1 ustawy o podatku akcyzowym. W myśl art. 6 ust.1 w/w ustawy obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności podlegającej opodatkowaniu, chyba że ustawa stanowi inaczej. W przypadku, gdy przepisy prawa podatkowego nakładają obowiązek potwierdzenia wykonanej czynności fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z dniem wystawienia faktury, nie później jednak iż w terminie 7 dni, licząc od dnia wykonania czynności. W sprawie poza sporem pozostaje to, że skarżąca spółka sprzedawała wyroby akcyzowe i nie deklarowała oraz nie uiszczała podatku akcyzowego. Z uwagi na jednofazowość podatku akcyzowego skarżąca nie byłaby zobowiązana do deklarowania i uiszczania podatku akcyzowego wówczas, kiedy wykazałaby, że podatek taki został uiszczony we wcześniejszej fazie obrotu wyrobem akcyzowym sprzedawanym przez skarżąca spółkę. Należy w tym miejscu podkreślić, że sąd administracyjny rozpoznając sprawę nie dokonuje ustaleń faktycznych. Bada natomiast czy stan faktyczny ustalony przez organ podatkowy oparty jest na zebranym w sprawie materiale, czy materiał zebrany w sprawie jest kompletny i czy ustalony stan faktyczny wyczerpuje dyspozycję przepisu (przepisów) prawa materialnego stanowiącego podstawę rozpatrzenia sprawy. W sprawie niniejszej nie budzi wątpliwości, że skarżąca spółka prowadziła sprzedaż wyrobu akcyzowego. Z ustaleń organów podatkowych – które zdaniem Sądu nie mogą być skutecznie zakwestionowane – wynika, że faktury sprzedaży wyrobu akcyzowego dla skarżącej spółki przez spółki C , Ś., A., E. nie dokumentują rzeczywistej transakcji. Podmioty te nie dostarczyły bowiem skarżącej spółce wyrobu akcyzowego wykazanego w fakturach. Ilość wyrobu akcyzowego uwidocznionego w tych fakturach została sprzedana przez skarżącą. Organy udowodniły to przez uzyskanie potwierdzenia nabycia wyrobu akcyzowego od podmiotów, które ten wyrób nabyły od skarżącej. Skoro więc faktury wystawione przez w/w spółki nie dokumentowały rzeczywistej czynności sprzedaży, a skarżąca nie dysponowała dowodem, że od sprzedanego przez nią wyrobu akcyzowego uiszczony został podatek akcyzowy we wcześniejszej fazie obrotu, tym wyrobem, to konsekwencją tego było ustalenie, że obowiązek uiszczenia tego podatku spoczywa na skarżącej. Obowiązek taki wynika z art. 4 ust. 1 pkt 3 w zw. z ust.5 art. 4 ustawy o podatku akcyzom. Z uregulowań zwartych w tych przepisach wynika, że kolejny nabywca sprzedawca, wyrobu akcyzowego nie ma obowiązku zapłaty akcyzy, jeżeli akcyza została już raz zapłacona na poprzednim etapie obrotu tym wyrobem. W sprawie niniejszej to skarżąca spółka winna być w posiadaniu dowodu uiszczenia akcyzy od nabytego, a następnie sprzedanego przez nią wyrobu akcyzowego. Skarżąca nie udowodniła zapłaty akcyzy we wcześniejszej fazie obrotu, od wyrobu, który nabyła, a następnie sprzedała. Tym samym obowiązek zapłaty akcyzy spoczywa na niej. Skarżąca – czego sama nie kwestionuje – nie deklarowała i nie uiszczała podatku akcyzowego. Treść powołanego wyżej przepisu art. 4 ust.1 pkt 3 i ust.5 ustawy o podatku akcyzowym wskazuje, że kolejny nabywca (zbywca) wyrobu akcyzowego nie jest zobowiązany do zapłaty akcyzy jeżeli wcześniej akcyza została zapłacona, a zatem w sprawie niniejszej to skarżąca niedeklarując i nieuiszczając podatku akcyzowego winna być w posiadaniu dowodu stwierdzającego uiszczenie akcyzy we wcześniejszej fazie obrotu wyrobem akcyzowym. Pogląd taki akceptowany jest w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo można wskazać na wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 03.03.2009 r., sygn. akt I FSK 67/08 i z dnia 14.09.2010 r., sygn. akt I GSK 1162/09. W Wyroku I GSK 1162/09, NSA zaaprobował stanowisko sądu I instancji, iż wystarczającym dla uznania strony za podatnika podatku akcyzowego jest wykazanie, że strona nabyła wyrób akcyzowy, a w poprzednich fazach obrotu podatek nie został zapłacony. Bez znaczenia jest okoliczność, czy organ podatkowy dokonał ustaleń jakie podmioty brały udział w poprzednich fazach obrotu wyrobem akcyzowym. W wyroku I FSK 67/08 , NSA wykazał, że zasadniczym elementem stanu faktycznego był brak wykazania przez stronę skarżąca że podatek akcyzowy od nabywanego i sprzedawanego wyrobu został zapłacony we wcześniejszej fazie obrotu. Zatem elementem stanu faktycznego jest sprzedaż obrotu od którego nie została zapłacona akcyza, a skoro tak to na skarżącej ciąży obowiązek zapłaty akcyzy. Nie budzi dla Sądu wątpliwości, że to nabywający i sprzedający wyroby akcyzowe ma interes w tym by posiadać dowód, ze we wcześniejszej fazie obrotu od tego wyrobu akcyza została uiszczona. W sprawie niniejszej organy podatkowe wykazały, iż wspólnicy prowadzenie P. powierzyli pracownikowi. Wedle stanowiska wspólników E.M. i W.M. zakupem paliwa zajmował się pracownik. Skoro tak, to nie można przyjąć, jak chcą skarżący, że wspólnicy dołożyli starań do sprawdzenia czy od wyrobu akcyzowego zapłacony został podatek akcyzowy we wcześniejszej fazie obrotu tym wyrobem. Nie można uznać za zasadny zarzutu skarżących, że organy nie podjęły niezbędnych czynności zmierzających do zebrania całości materiału wyjaśniającego stan sprawy przez co naruszyły przepis art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa. Organy dokonały oceny zeznań świadków – w tym L. S. S. – w konfrontacji z pozostałym zebranym w sprawie materiałem. Dokumentacji związanej z działalnością firm będących kontrahentami skarżącej spółki, organy podatkowe nie uzyskały pomimo podjęcia w tym kierunku działań. Z samego natomiast faktu zarejestrowania firmy nie wynika, że firma taka dokonała czynności, której rzekome wykonanie stwierdzono wystawieniem faktury. Organy w sprawie niniejszej dysponowały wystarczającymi dowodami, omówionymi w decyzjach, by stwierdzić, że zakwestionowane faktury nie dokumentują czynności rzeczywiście wykonanych. Wywody skarżących, iż materiał dowody może raczej świadczyć o działaniach osób fizycznych, które nie chcąc się ujawniać działały przez "podstawione" osoby w celu udokumentowania faktycznych zdarzeń gospodarczych, przemawia za tym, że stanowisko organów podatkowych, iż podatek akcyzowy od nabytego przez skarżących wyrobu, we wcześniejszej fazie obrotu tym wyrobem nie został zapłacony. Wniosek dowodowy z 29.06.2009 r. zasadnie został – zdaniem Sądu – pominięty i to bez uchybienia przepisowi art. 188 ustawy Ordynacja podatkowa. Organy dysponowały bowiem dowodami pozwalającymi na ustalenie, że skarżący nie posiadają dowodu na wcześniejsze uiszczenie akcyzy od nabytego, a następnie sprzedanego przez nich wyrobu akcyzowego. Zakres zebranego w sprawie materiału , sposób jego oceny, argumentacja i wysnute z oceny materiału wnioski, nie dają podstaw do stwierdzenia, ze organy dopuściły się naruszenia przepisów art. 187§1 i art. 191 ustawy z 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t DZ.U z 2005 r., nr 8 , poz. 60 ze zm.) – dalej jako O.p. Toczące się postępowania karne, o których skarżący traktują w skardze, nie obligowały organów do zawieszenia postępowania w poparciu o przepis art. 201§1 pkt 2 O.p. Organy zebrały dostateczne dowody do rozpatrzenia sprawy w zakresie zobowiązania strony w podatku akcyzowym. Wynik skrawy niniejszej nie był zależny od toczącego się postępowania karnego dotyczącego innego podmiotu. W sprawie nie zachodziła tez sytuacja, w której organ podatkowy miałby wystąpić do sądu powszechnego o ustalenie czy P zawarła z wymienionymi w decyzjach podmiotami umowy sprzedaży oleju napędowego. Organy dysponowały dostatecznym materiałem do stwierdzenia, iż od nabytego i sprzedanego przez stronę skarżącą oleju napędowego, we wcześniejszej fazie obrotu, nie został zapłacony podatek akcyzowy, jak też nie zapłaciła go skarżąca. Nie można zatem uznać za trafny zarzutu, że organy naruszyły przepis art. 199a§3 O.p. Reasumując Sąd stwierdził, że organy zebrały materiał wystarczający do ustalenia, że do momentu nabycia oleju napędowego i jego sprzedaży przez skarżących od ilości oleju napędowego uwidocznionego w zakwestionowanych fakturach (wymienionych w decyzjach) we wcześniejszej fazie obrotu akcyza nie została zapłacona. Tym samym zgodnie z art. 11 ust.1 w zw. z art. 4 ust.1 pkt 3 ustawy z 23.01 2004 r. o podatku akcyzowym, podatnikiem akcyzy jest P. Ponieważ skarżący nie składali deklaracji dla podatku akcyzowego i nie zapłacili podatku akcyzowego (art. 18 ust.1 i art. 19 ust.1 ustawy) to zasadnym było określenie zobowiązania w tym zakresie. Organy uzasadniły i wyjaśniły podstawę zastosowania przepisów prawa stanowiących podstawę decyzji. Sąd uznał, że stan faktyczny w sprawie został ustalony poprawnie w oparciu o zebrany materiał dowodowy oceniony zgodnie z zasadami logiki, a tak ustalony stan faktyczny wyczerpuje depozycję przepisów prawa powołanych jako podstawa prawna rozpatrzenia sprawy. Dlatego na podstawie art. 151 ustawy z 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) , skargę oddalono.