I SA/Ol 692/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jolanta Strumiłło (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Wiesława Pierechod, sędzia WSA Przemysław Krzykowski, Protokolant specjalista Paweł Guziur, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 7 grudnia 2016r. sprawy ze skargi S. N. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]" nr "[...] w przedmiocie stwierdzenia powstania długu celnego, określenia kwoty cła, podatku akcyzowego, podatku od towarów i usług oraz opłaty paliwowej oddala skargę Przedmiotem skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie była decyzja z dnia "[...]" którą Dyrektor Izby Celnej uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia "[...]" wydaną wobec S.N.(dalej jako strona, skarżąca) w części dotyczącej powstania długu celnego i określenia należności celnych oraz podatkowych wobec towaru w postaci oleju napędowego przywiezionego w dniach: "[...]" i w tym zakresie umorzył postępowanie, uchylił ww. decyzję w części dotyczącej łącznego określenia ilości towaru oraz należności celnych i podatkowych w punkcie 1 decyzji i orzekł, że wprowadzono na obszar celny Unii Europejskiej olej napędowy w ilości 4.730 litrów, uchylił ww decyzję w pkt 3 i określił kwotę podatku akcyzowego w wysokości 5.676 zł, kwotę podatku od towarów i usług w wysokości 4.607 zł oraz kwotę opłaty paliwowej w wysokości 1.248 zł, w pozostałej części utrzymał decyzję w mocy. Z uzasadnienia poddanego kontroli Sądu rozstrzygnięcia wynika, że w okresie od 1.01.2014r. do 31.12.2014 r. - łącznie 61 razy, S. N. przekraczając przejście graniczne w B., pojazdem osobowym marki Volkswagen Touran o numerze rejestracyjnym "[...]" oraz pojazdem osobowym marki Ford Galaxy o numerze rejestracyjnym "[...]" dokonała zgłoszenia celnego w sumie 5.452 I oleju napędowego w zbiornikach pojazdów. Pojazdy były zarejestrowane na M.M.. Dokonując weryfikacji częstotliwości przekraczania przez zgłaszającego granicy Unii Europejskiej w systemie informatycznym odpraw celnych, organ ustalił, że strona dokonywała przywozów paliwa z dużą częstotliwością i w ilości przekraczającej zwykłe potrzeby gospodarstwa domowego. W związku z powyższym powstało uzasadnienie podejrzenie, czy przywóz paliwa w ww. dniach miał charakter niehandlowy oraz czy jego wykorzystanie nie narusza przepisów celnych i podatkowych. Opierając się na ww. danych Naczelnik Urzędu Celnego wszczął postępowanie celno-podatkowe wobec S. N. i M.M.. W dniu "[...]". Naczelnik Urzędu Celnego wydał decyzję, w której określił stronie kwotę podatku akcyzowego w wysokości 6.542,00 zł, kwotę podatku od towarów i usług w wysokości 5.340,00 zł oraz kwotę opłaty paliwowej w wysokości 1.437,00 zł, w związku z wprowadzeniem na obszar celny Unii Europejskiej oleju napędowego w ilości 5.452 litrów. W toku postępowania Naczelnik Urzędu Celnego ustalił, że M.M., prowadzi działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży pojazdów. Pojazdy, którymi skarżąca przewoziła paliwo były w kręgu jej zainteresowania, ostatecznie w dniu 15.02.2014r. został kupiony przez S. N. pojazd Ford Galaxy, jedynie nie zostały dopełnione obowiązki związane z przerejestrowaniem pojazdu. Dlatego Naczelnik Urzędu Celnego w stosunku do M. M.umorzył postępowanie, jako bezprzedmiotowe, gdyż w wyniku postępowania wyjaśniającego ustalono, że w okresie kiedy dokonywano przywozów paliwa nie był właścicielem pojazdu. Dyrektor Izby Celnej, w wyniku rozpoznania odwołania strony, decyzją z dnia "[...]"r. utrzymał w mocy decyzję organu I. instancji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, po rozpoznaniu skargi S.N. od decyzji Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]"wyrokiem z dnia 10.03.2016r. sygn. akt I SA/OI 6/16 uchylił decyzję organu odwoławczego. W uzasadnieniu wyroku wskazano, że dla oceny wwozu paliw nie ma znaczenia, jakie okoliczności towarzyszyły zakupowi tego paliwa, a jedynie spełnienie uwarunkowań ograniczających to zwolnienie. Organy celne, w ocenie sądu, powinny w razie wątpliwości, co może wynikać z częstego przekraczania granicy przez podróżnego, zbadać czy mógł on zużyć przywiezione wcześniej paliwo w ramach normalnej eksploatacji pojazdu. Powinny zbadać, czy przywóz paliwa odbywa się w standardowych zbiornikach. Organ odwoławczy ustalił, że skarżąca w ciągu 2014 r., 61 razy, dokonała zgłoszenia celnego w sumie 5452 I oleju napędowego. Z tak ustalonego stanu faktycznego mogło wynikać, że skarżąca wwiezione paliwo, nie zużywała w pojeździe, w którym zostało przywiezione. Taki wniosek mógł wynikać z częstotliwości podroży do Rosji, krótkich przedziałów czasowych pomiędzy poszczególnymi wyjazdami i w związku z tym z niemożliwością zużycia tego paliwa w warunkach normalnej eksploatacji pojazdu. ( ... ) W związku z tym nie zasługiwały na uznanie argumenty skarżącej, że częstotliwość jej wyjazdów mieściła się w skali wyznaczonej przez organy celne. Z drugiej strony nie można było, zdaniem WSA, zaakceptować stanowiska organu, który powołując się na warunek okazjonalności uznał, że żaden przywóz paliwa w spornym okresie nie spełnił warunku zwolnienia. W ocenie sądu zbiorcze dane, bez ich analitycznej analizy, nie pozwalały na przyjęcie, jak to przyjął organ odwoławczy, że całość wwiezionego paliwa nie miała charakteru okazjonalnego i nie zostało ono zużyte na własny użytek skarżącej. Uzasadniając swoje stanowisko w sprawie w decyzji z dnia "[...]"r. organ odwoławczy wskazał na zasadę powszechności należności przywozowych, która wyraża się w tym, iż są one wymagane od każdego towaru przywożonego z terytorium państwa trzeciego na obszar celny Unii Europejskiej, natomiast zwolnienie od nich stanowi wyjątek, który musi wynikać z przepisów prawa celnego. Zwolnienie takie przewiduje m.in. art. 107 ww. rozporządzenia Rady (WE) Nr 1186/2009 z dnia 16 listopada 2009 r. ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych (Dz. Urz. WE L 324 z dnia 10 grudnia 2009 r.), zgodnie z którym zwolnione z należności celnych przywozowych są paliwa przewożone w standardowych zbiornikach prywatnych i handlowych pojazdów mechanicznych i motocykli, pojemników specjalnego przeznaczenia oraz paliwa znajdujące się w przenośnym kanistrze przewożonym przez prywatne pojazdy mechaniczne i motocykle, w ilości maksymalnej 10 litrów na pojazd. Analogicznie do ww. przepisu, zwolnienie importu paliwa znajdującego się w standardowym zbiorniku pojazdu oraz w przenośnym kanistrze w ilości nie większej niż 10 litrów przewiduje art. 77 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) i art. 35 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009r., Nr 3, poz. 11, ze zm.). Dyrektor Izby Celnej zauważył, że paliwo zwolnione z należności przywozowych na podstawie ww. przepisów nie może być wykorzystywane w pojazdach innych niż te, w których zostało przywiezione ani nie może zostać usunięte z tych pojazdów i przechowywane za wyjątkiem okresu niezbędnych napraw tych pojazdów. Nie może też zostać odpłatnie lub nieodpłatnie odstąpione przez osobę korzystającą ze zwolnienia. W dalszej kolejności organ celny odwołał się do art. 41 rozporządzenia Rady (WE) Nr 1186/2009 z dnia 16 listopada 2009 r., zgodnie z którym towary znajdujące się w bagażu osobistym podróżnych przyjeżdżających z państw trzecich są zwolnione z należności celnych przywozowych, jeżeli przywożone towary są zwolnione z podatku od wartości dodanej (VAT) na mocy przepisów prawa krajowego przyjętych zgodnie z przepisami Dyrektywy Rady 2007/74/UE z dnia 20 grudnia 2007 r. w sprawie zwolnienia towarów przywożonych przez osoby podróżujące z państw trzecich z podatku od wartości dodanej i akcyzy (Dz. Urz. UE L 346 z dnia 29 grudnia 2007 r.). Z kolei zaś, w art. 56 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług zwolnienie od podatku od towarów i usług zostało uzależnione od tego, aby przywóz towarów znajdujących się w bagażu osobistym podróżnych przyjeżdżających z państwa trzeciego nie miał charakteru handlowego, zaś za przywóz o charakterze niehandlowym uważa się przywóz spełniający następujące warunki: 1) odbywa się okazjonalnie; 2) obejmuje wyłącznie towary na własny użytek podróżnych lub ich rodzin lub towary przeznaczone na prezenty. Organ odwoławczy wskazał na treść art. 56 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym w przypadku dowolnego pojazdu samochodowego, paliwo znajdujące się w standardowym zbiorniku oraz ilość paliwa nie przekraczająca 10 litrów w przenośnym kanistrze stanowi część bagażu osobistego podróżnego. Powołał też art. 10 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, zgodnie z którym obowiązek podatkowy z tytułu importu wyrobów akcyzowych powstaje z dniem powstania długu celnego w rozumieniu przepisów prawa celnego. Wskazał ponadto na art. 1 pkt 6 rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/1993 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r., który definiuje towary pozbawione charakteru handlowego jako towary, których objęcie daną procedurą celną ma charakter sporadyczny i których rodzaj i ilość wskazują, że są przeznaczone do użytku prywatnego, osobistego lub rodzinnego ich odbiorców lub osób je przewożących, bądź które są wyraźnie przeznaczone na upominki. W świetle powyższego Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że możliwe jest dokonanie oceny charakteru towaru wyłącznie na podstawie analizy zgłoszeń celnych, bez konieczności odwoływania się do działań operacyjnych dowodzących bezpośrednio usuwania paliwa z pojazdu, w którym zostało przywiezione, czy też handel tym paliwem. Już bowiem sam fakt wystąpienia handlowego charakteru towaru zobowiązuje importera/podróżnego do uiszczenia określonych należności. Definiując natomiast pojęcie okazjonalności, organ odwołał się do znaczenia słownikowego, przyjmując, że przywóz odbywający się okazjonalnie oznacza, że przywozy odbywają się sporadycznie, a ich częstotliwość, jak i łączna ilość w dłuższym okresie czasu nie wskazują na przeznaczenie towarów do celów działalności gospodarczej, zarówno tej prowadzonej legalnie, jak i niezarejestrowanej. W ocenie organu kwestia, czy przywóz ma charakter niehandlowy musi być rozpatrywana dla każdego przypadku indywidualnie, na podstawie ogólnej oceny okoliczności, z uwzględnieniem ilości i charakteru przywozu, częstotliwości przywozu takich samych produktów przez danego podróżnego. W ocenie Dyrektora Izby Celnej strona myli termin "okazjonalny" z pojęciem "okazyjny" czyli wynikły z okazji, korzystny, intratny. Z uwagi natomiast na to, że okazjonalność przywozu jest istotną okolicznością wpływającą na możliwość korzystania przez podróżnych z przysługujących im uprawnień, przejścia graniczne zostały wyposażone w system informatyczny, w którym ewidencjonowane są m.in. dane podróżnego, częstotliwość przejazdów, rodzaj i ilość wwożonego towaru (dotyczy wyrobów tytoniowych, napojów alkoholowych oraz paliwa) wprowadzanego na obszar celny Wspólnoty przez podróżnych. Opierając się na raporcie wygenerowanym z systemu SOC-O organ dokonał analizy częstotliwości przekraczania granicy Unii Europejskiej przez stronę w okresie od 1 stycznia do 31 grudnia 2014 r. Analiza ta wykazała, że strona w tym okresie przekraczała regularnie granicę dwoma pojazdami, zgłaszając paliwo 61 razy, od 1 do 8 razy w miesiącu, przywożąc w sumie 5.452 litrów. W wyniku ponownej oceny poszczególnych przejazdów dokonanych przez stronę, w powiązaniu z jej wyjaśnieniami, Dyrektor Izby Celnej stanął na stanowisku, że nie wszystkie przywozy wskazują na ich handlowy charakter. Zaś skarżąca była w stanie zużyć w ramach normalnej eksploatacji paliwo przywożone w dłuższych odstępach czasu. Mając powyższe na uwadze uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej paliwa przywiezionego w dniach: 12 i 20 stycznia, 9 lutego, 11 marca, 5 maja, 13 lipca, 15 sierpnia, 13 września oraz 13 października 2014 r. i w tym zakresie umorzył postępowanie. Dalej organ odwoławczy wskazał, że w trakcie przesłuchania w dniu 16.06.2015r. strona poza lakoniczną odpowiedzią, iż jeździła do bliżej nieokreślonych przyjaciół, odmówiła wskazania celu w jakim udawała się do Federacji Rosyjskiej, także w trakcie całego postępowania przed organem I instancji nie wskazała celu podróży, dopiero w odwołaniu od decyzji podniosła, że celem jej wyjazdów były odwiedziny przyjaciela, paliwo zaś tankowała przy okazji. Organ odwoławczy nie dał wiary tym twierdzeniom, z elektronicznego zestawienia przejazdów wynika, że strona nierzadko wyjeżdżała w środku nocy lub nad ranem, na 61 wyjazdów, takich przypadków było 20, czyli jedna trzecia, ponadto przebywała w Federacji Rosyjskiej bardzo krótko, 34 wyjazdy trwały poniżej 2 godzin, pozostałe wyjazdy trwały od 2 do 3 godzin, najdłuższy pobyt w Rosji trwał 4 godziny i był to przypadek jednorazowy. Podkreślono, że biorąc pod uwagę specyfikę funkcjonowania przejścia granicznego w B. w zakresie odpraw podróżnych, czas potrzebny na odprawę celno-paszportową po stronie polskiej i rosyjskiej, który w 2014 r. wynosił średnio 25 minut oraz czas spędzony w kolejce do odprawy, stwierdzono, że strona udawała się na stację benzynową, tankowała pojazd i wracała do Polski, dlatego w ocenie Dyrektora Izby Celnej jej twierdzenia o spotkaniach z przyjaciółmi, czy też przyjacielem są niewiarygodne, a jedynym celem wyjazdów był zakup paliwa. Dyrektor Izby Celnej zwrócił uwagę, że skarżąca nie zawsze stosowała się do obowiązujących przepisów prawa celno-podatkowego. W 2014 r. wyrokiem Sądu Rejonowego z dnia "[...]"r. została ukarana karą grzywny w związku z przemytem 90 paczek papierosów oraz wyrokiem z dnia "[...]"r. została ukarana karą grzywny w związku z przemytem 72 paczek papierosów. Natomiast wyrokiem Sądu Rejonowego z dnia "[...]"r. została ukarana karą grzywny w związku z przemytem w dniu 1.06.2015 r. 36 paczek papierosów oraz w dniu 12.06.2015 r. 94 paczek papierosów. Powyższe, zdaniem organu celnego może świadczyć o tym, że strona uczyniła sobie źródło dochodu z regularnego przywozu wyrobów akcyzowych, przywożąc ich znacznie więcej niż pozwalają na to obowiązujące przepisy. Analizując przepisy prawa określające warunki zwolnienia z należności przywozowych w powiązaniu z definicją słownikową słowa "okazjonalny", Dyrektor Izby Celnej stwierdził, iż tylko nieliczne przywozy paliwa dokonane przez stronę, mogły zostać zakwalifikowane jako przywóz o charakterze niehandlowym. Dyrektor Izby Celnej odwołał się również do wskazówek w zakresie oceny kwestii handlowego bądź niehandlowego charakteru towaru, których dostarcza orzeczenie TSUE z dnia 4 czerwca 2002 r. w sprawie C-99/00. Jak wskazał, strona w ciągu roku przywiozła 5.452 I paliwa, co przy zużyciu ok. 7-8 1/100 km (zużycie wskazane przez użytkowników pojazdów Volkswagen Touran i Ford Galaxy na stronie internetowej: www.autocentrum.pl) wystarczyłoby na pokonanie trasy ponad 5.675 km miesięcznie. W skrajnych przypadkach zgłaszała miesięcznie przywóz ponad 700 I paliwa tj. w maju 730 I, we wrześniu i listopadzie 720 I. Tymczasem według danych Głównego Urzędu Statystycznego, średnie miesięczne zużycie oleju napędowego przez pojazd w Polsce wynosi 80 I (961 I rocznie), a średni miesięczny przebieg samochodu wynosi ok. 1172 km na gospodarstwo domowe. Nawet zatem przyjmując, zdaniem organu celnego, że wartość ta może wahać się w zależności od konkretnego przypadku, to przywóz 5.452 I, znacznie przekracza tę normę. Dyrektor Izby Celnej podniósł, że w uzasadnieniu skargi strona wskazała orientacyjne zużycie paliwa wykorzystywanego na dojazdy do pracy i rodziny w granicach 1.350 I oraz 1074 I na wyjazdy do Federacji Rosyjskiej, nie przedstawiła jednak dowodów potwierdzających zapotrzebowanie na paliwo odpowiadające ilości przywiezionego na obszar celny Unii Europejskiej paliwa. Organy celne dokonały analizy stylu życia jej na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego. Z akt sprawy wynika, że prowadzi ona standardowe gospodarstwo domowe, jej tryb życia, charakter pracy, budżet, konsumpcja, pokonywane dystanse nie wskazują na tak duże zapotrzebowanie na zużycie paliwa, kilkukrotnie większe od statystycznego gospodarstwa domowego. Organy celne dokonały oceny wyjaśnień jako dowodu samodzielnego, jak też w powiązaniu z pozostałym materiałem dowodowym zebranym w sprawie i nie dały wiary twierdzeniom o zużywaniu paliwa wyłącznie na własne potrzeby. Podkreślono, że spełnienie przez podróżnego warunku okazjonalności i niehandlowości przywozu towaru badane jest indywidualnie z uwzględnieniem stylu życia podróżnych i związaną z tym możliwością wykorzystania paliwa na ich potrzeby własne. Organ odwoławczy nie dał wiary twierdzeniom o zużywaniu paliwa wyłącznie na własne potrzeby. Złożone wyjaśnienia nie potwierdziły tego, a strona nie przedłożyła dowodów na zużywanie paliwa w tak dużych ilościach. Częstotliwość przewozów, bardzo krótki czas pobytu w Federacji Rosyjskiej, zgłaszane ilości paliwa oraz brak uzasadnienia dla zużywania przywożonego paliwa, zdaniem organu celnego wskazuje na jego handlowy charakter. Dyrektor Izby Celnej nie kwestionował, iż strona może przekraczać granicę Unii Europejskiej z dowolną częstotliwością. Nie oznacza to jednak, że może systematycznie przywozić towary podlegające ograniczeniom ilościowym i korzystać z ww. zwolnienia celnego, gdyż przewóz taki nie będzie spełniał warunku koniecznego do zastosowania tego zwolnienia, jakim jest okazjonalny i niehandlowy charakter przywozu, przywóz towaru powinien odbywać się w rozsądnych granicach, a obywatele nie mogą nadużywać swoich praw. Dyrektor Izby Celnej podniósł, że powyższe stanowisko organów zostało uznane za prawidłowe przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w wyrokach z dnia 24 października 2013 r., sygn. akt I SA/Ol 566/13, z dnia 9 stycznia 2014 r., sygn. akt I SA/Ol 813/13, z dnia 30 stycznia 2014 r., sygn. akt I SA/Ol 822/13, z dnia 16 lipca 2014 r., sygn. akt I SA/Ol 336/14, z dnia 16 lipca 2014 r., sygn. akt I SA/Ol 337/14. Dodał, że w wyroku z dnia 21 marca 2013 r. w sprawie C-254/11, TSUE stwierdził, iż właściwe organy mają swobodę w zakresie nakładania sankcji, o których wspomina art. 17 ww. rozporządzenia, na tych mieszkańców strefy przygranicznej, którzy z zezwolenia na przekraczanie granicy w ramach małego ruchu granicznego korzystają w sposób stanowiący nadużycie lub oszukańczy. Zauważył, że w świetle danych z przejść granicznych właściwych Izbie Celnej, w ciągu doby dokonywanych jest kilka tysięcy odpraw w ruchu osobowym. Niemal wszyscy podróżni na kierunku wjazdowym do RP deklarują zaś pełen zbiornik paliwa. Niemożliwym jest zebranie przez organ dowodów świadczących o charakterze handlowym paliwa przywiezionego z Rosji w odniesieniu do tych wszystkich podróżnych. Dlatego też ustawodawca wprowadził unormowania dotyczące charakteru handlowego towarów, aby można było dokonać oceny w tym zakresie bez konieczności prowadzenia działań operacyjnych, przy czym podkreślono, że działania operacyjne Służby Celnej są ograniczone jedynie do obserwacji. Organ odwoławczy zaznaczył, iż istotą tego postępowania jest ocena charakteru przywożonego przez stronę paliwa. Zgromadzenie danych z dłuższego okresu i zebranie wyjaśnień, dopiero pozwoliło organowi celnemu najpierw na kompleksową i wnikliwą analizę, a następnie na ocenę w świetle przepisów regulujących zasady zwolnienia towarów z należności przywozowych. Wykorzystując narzędzie jakim jest system SOC-O rejestrujący zdarzenia na granicy, organ celny przeprowadził ich analizę w dłuższym okresie. Następnie analiza zgromadzonych danych tj. rodzaj przewożonych towarów, ich ilość, częstotliwość i systematyczność przywozów, powtarzalność przywozów obejmująca dłuższy czasookres, w powiązaniu z sytuacją ogólną podróżnego, ze stylem życia prowadzonym przez podróżnego i jego rodzinę, indywidualnym zapotrzebowaniem na paliwo - a więc czynnikami obiektywnymi i subiektywnymi - pozwoliła na dokonanie prawidłowej oceny charakteru przywozów. Wskazano, że strona zarówno w odwołaniu jak i wyjaśnieniach z dnia 28.10.2015r. podniosła, iż w momencie umorzenia postępowania wobec M. M. należałoby rozdzielić dokumentację i pozostawić jedynie to co dotyczy jej. Odnosząc się do powyższego Dyrektor Izby Celnej podał, że na podstawie art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) – dalej również jako O.p, organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Organ rozstrzyga na podstawie akt sprawy, a więc na podstawie materiału dowodowego zgromadzonego w toku całego postępowania, istotne są wszystkie materiały dowodowe zgromadzone w sprawie. Każde akta administracyjne powinny być kompletne, bowiem tylko kompletne akta sprawy pozwalają uznać sprawę za dostatecznie wyjaśnioną. Jedynie stosownie do treści art. 179 O.p. organ może wyłączyć z akt sprawy dokumenty zawierające informacje niejawne lub ze względu na interes publiczny, jednakże w przedmiotowej sprawie nie zachodziły przesłanki do wyłączenia dokumentów z akt sprawy. Dokumenty dotyczące M. M. są istotnym materiałem dowodowym w sprawie, na podstawie którego ustalono stan faktyczny sprawy oraz wydano zaskarżone rozstrzygnięcia. Odnosząc się do zarzutu, iż strona nie przywoziła paliwa w ilościach wskazanych przez organ, gdyż tylko dotankowywała paliwo, Dyrektor Izby Celnej zwrócił uwagę, iż ilość paliwa przywiezioną na obszar celny Unii Europejskiej przez skarżącą organ celny przyjął z danych zawartych w systemie SOC-O, w który zostały wyposażone przejścia graniczne w celu prowadzenia ewidencji osób przekraczających granicę, jak również rodzaju i ilości deklarowanego przez podróżnych towaru, dokonujących ustnych zgłoszeń celnych. Organ odwoławczy uznał za niewiarygodne wyjaśnienia skarżącej, że zawsze musiała zgłaszać pełny zbiornik paliwa, gdyż przeczą temu deklaracje, z których wynika, że zgłaszała ona różne ilości paliwa od 60 do 95 l, co przy uwzględnieniu 10 I paliwa znajdującego się w kanistrze, odpowiadało pojemności zbiornika przedłożonej przez stronę wraz z odwołaniem. Ponadto podawana przez producentów pojazdów pojemność zbiornika jest tzw. pojemnością netto, która nie uwzględnia poduszki powietrznej nad powierzchnią paliwa oraz odcinka od zbiornika do korka wlewu, wynoszących dodatkowo ok. 10 % pojemności zbiornika. Odnosząc się do zarzutu dotyczącego zużycia paliwa podczas jazdy z miejsca zamieszkania skarżącej do Rosji wyjaśniono, że niehandlowy lub handlowy charakter towaru/paliwa odnosi się do całości przewożonego paliwa, a nie pewnej jego części. W tym przypadku nie chodziło o usunięcie części paliwa spod dozoru celnego, tylko niespełnienie przez paliwo znajdujące się w zbiorniku samochodu wymogów definicji "towaru niehandlowego".. Z tego względu całość przewożonego paliwa podlegała należnościom celnym i podatkowym. Odpowiadając na zarzut wszczęcia postępowania celno - podatkowego po ponad roku od rozpoczęcia przywozów paliwa, organ II instancji wyjaśnił, iż stosownie do treści art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, oznacza to, iż organy podatkowe dysponują okresem pięciu lat od końca roku, w którym należności miały być uiszczone, na wydanie decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie strona zarzuciła, że Dyrektor Izby Celnej nie zastosował się do wytycznych zawartych w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 10.03.2016r., sygn. akt I SA/Ol 6/16 poprzez brak ustaleń co do ilości przejechanych kilometrów, nieustalenie czy zbiornik w pojeździe jest oryginalny, brak ustaleń co do stylu życia, brak odniesienia do deklaracji wywozowych oraz niezbadanie okoliczności dotyczących zużycia paliwa. Podniosła, że organ celny nie stosował się do reguł dochodzenia prawdy obiektywnej, nie podjął żadnych czynności w celu ustalenia stanu faktycznego. Wskazała, że w 2014r. pokonywała duże odległości, co pociągało za sobą spore zużycie paliwa. W formie tabelki zobrazowała orientacyjne zużycie paliwa w 2014 r.. Skarżąca nie zgodziła się ze wskazanym średnim zużyciem paliwa wynikającym z danych GUS. W ocenie strony wykonywane przez nią przywozy mieszczą się w pojęciu "towarów pozbawionych charakteru handlowego" zdefiniowanych w art. 1 pkt 6 rozporządzenia nr 2454/1993. Wskazała, iż nie zrozumiałe jest dlaczego wybiórczo potraktowano 9 wyjazdów z 61 w ciągu 2014r. Zdaniem skarżącej organ nie zbadał wyczerpująco jej stylu życia. Z systemu CEPiK wynika, że w ciągu roku tj. od 22.06.2015 r. do 21.06.2016 r. przejechała 56852 km, co w jej ocenie wskazuje, że w 2014 r. przejechała podobny dystans. Do skargi załączyła pisemne oświadczenia osób postronnych dotyczące wyjazdów skarżącej. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r., poz.1066), sąd administracyjny przeprowadza kontrolę pod względem zgodności z prawem aktów wydawanych przez organy administracji publicznej. Stosownie do art. 134 § ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz.718 ze zm.), zwanej dale w skrócie "p.p.s.a.", sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji według wyżej wymienionych kryteriów Sąd doszedł do wniosku, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Spór w niniejszej sprawie dotyczy kwestii zastosowania zwolnienia od należności celnych i podatkowych wwożonego z Rosji na obszar Polski (a w konsekwencji na obszar Unii Europejskiej) paliwa silnikowego do napędu pojazdów prywatnych oraz podmiotowego zakresu obciążenia należnościami celno - podatkowymi. Wyjaśnienia na wstępie wymaga, że generalną zasadą ustanowioną w przepisach prawa celnego jest zasada powszechności należności przywozowych, zgodnie z którą, od każdego towaru przywożonego z terytorium państwa trzeciego na obszar celny Wspólnoty wymagane są należności przywozowe. Zwolnienie z tych należności stanowi wyjątek, który musi wprost wynikać z przepisów prawa. Podstawowym aktem prawnym ustanawiającym zwolnienia celne jest rozporządzenie Rady (EWG) nr 1186/2009 z dnia 16 listopada 2009 r. ustanawiające wspólnotowy system zwolnień celnych (Dz. Urz. WE L 324 z dnia 10.12. 2009r.). Możliwość skorzystania ze zwolnień celnych w przypadku importu paliwa została zaś uregulowana w art. 41 i art. 107-110 tego rozporządzenia. Podobnie możliwość skorzystania ze zwolnień podatkowych, jako sytuacja wyjątkowa, została szczegółowo uregulowana w art. 35 ustawy z dnia 16 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (j.t.: Dz. U. z 2011 r. poz. 108 ze zm.) oraz w art. 56 ust. 5 i 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, ze zm., dalej powoływanej także jako ustawa o VAT). Kwestie powstania obowiązku zapłaty podatku akcyzowego, opłaty paliwowej oraz podatku od towarów i usług w związku z importem towarów uregulowane w powołanych przez organy celno-podatkowe przepisach ustaw podatkowych skorelowane są z obowiązkami nałożonymi przepisami Wspólnotowego Kodeksu Celnego oraz przepisami unijnych aktów wykonawczych. Trzeba tu wskazać, że w myśl art.17 ust.1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnikami tego podatku są między innymi osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła. Natomiast w myśl art.13 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym "podatnikiem jest również podmiot nie będący importerem, jeżeli ciąży na nim obowiązek uiszczenia cła". Z powyższego wynika, że w odniesieniu do towarów akcyzowych wprowadzonych na obszar celny Wspólnoty, podatnikami podatku akcyzowego (i opłaty paliwowej) oraz podatku VAT są te podmioty, które zostaną uznane za dłużników należności celnych według przepisów WKC. Analiza systemowa aktów prawnych jasno wskazuje, że istnieje korelacja pomiędzy uregulowaniami zawartymi w art. 41, art. 107 i art. 110 rozporządzenia Rady (WE) nr 1186/2009m, a przepisami art. 56 ust. 5 (z zastrzeżeniem art.77) i ust. 6 ustawy o VAT i przepisami art. 35 ust.1 i ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym. Przepisy te ustalają zasady i warunki zwolnienia od należności publicznoprawnych paliw importowanych w standardowych zbiornikach pojazdów silnikowych, przy ich rozróżnieniu, jako używanych do celów transportu (działalności) oraz prywatnych. Przez towary pozbawione charakteru handlowego przeznaczone dla celów prywatnych należy rozumieć towary, kiedy objęcie ich daną procedurą celną ma charakter sporadyczny i których rodzaj i ilość wskazują, że są przeznaczone do użytku prywatnego, osobistego lub rodzinnego osób je przewożących bądź też, które są wyraźnie przeznaczone na upominki (art. 1 pkt 6 rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/1993 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny). W przypadku pojazdów prywatnych zwolnienie obwarowane jest przesłanką okazjonalnego charakteru przywozu paliwa, a poza tym ustalone są takie same warunki, określone odpowiednio: w art. 110 ust.1 rozporządzenia nr 1186/2009, art. 33 ust. 5 w związku z art. 35 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, a także art. 77 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Na mocy tych przepisów paliwo zwolnione z należności celnych i podatkowych nie może być wykorzystywane w pojazdach innych niż te, w których zostało przywiezione, ani nie może zostać usunięte z tych pojazdów i przechowywane, z wyjątkiem okresu niezbędnych napraw tych pojazdów, nie może też zostać odpłatnie lub nieodpłatnie odstąpione przez osobę korzystającą ze zwolnienia. Naruszenie chociażby jednego z wymienionych zakazów powoduje skutki wskazane odpowiednio w art. 110 ust. 2 rozporządzenia nr 1186/2009, w art. 33 ust. 6 ustawy o podatku akcyzowym i w art. 77 ust. 4 ustawy o VAT, tj. obowiązek uiszczenia należności celnych przywozowych i podatkowych według wartości celnej towarów i stawek obowiązujących w dniu naruszenia. Niewątpliwie towary wprowadzone na obszar celny Wspólnoty, zwolnione od należności celnych przywozowych pod określonymi warunkami podlegają dozorowi celnemu. Zgodnie z art. 4 pkt 13 WKC, przez "dozór celny" należy rozumieć ogólne działania prowadzone przez organy celne w celu zapewnienia przestrzegania przepisów prawa celnego oraz, w razie potrzeby, innych przepisów mających zastosowanie do towarów znajdujących się pod dozorem celnym. Art. 126 rozporządzenia nr 1186/2009 wprost stanowi, iż "W przypadku, gdy niniejsze rozporządzenie określa, że zwolnienie stosuje się po spełnieniu pewnych warunków, osoba zainteresowana przedstawia właściwym organom dowody, że takie warunki zostały spełnione". Oznacza to, że organy celne są uprawnione i zobowiązane do kontroli przestrzegania warunków zwolnienia z należności przywozowych paliw wprowadzonych na obszar Wspólnoty w standardowych zbiornikach pojazdów prywatnych. Zasadnie organy celne powołując przepisy prawa unijnego i krajowego, w szczególności zaś art. 56 ust 6 ustawy o VAT, zbadały w toku postępowania, czy w odniesieniu do przywozu przez skarżącą w 2014 r. oleju napędowego w ilości 5452 litrów spełniony został warunek okazjonalności przywozu. W ocenie Sądu nie budzi zastrzeżeń dla oceny tej kwestii posłużenie się przez organy wykładnią językową i wskazanie, że okazjonalny określa się jako: "odnoszący się do określonej okazji - okoliczności, nieczęsto się zdarzający, spotykany, widywany rzadko, od czasu do czasu, sporadyczny". Słusznie Dyrektor Izby Celnej wskazał, że charakter niehandlowy mają przywozy sporadyczne, nie występujące w sposób ciągły. Ocena czy przywóz ma charakter niehandlowy powinna być zaś dokonywana dla każdego przypadku indywidualnie z uwzględnieniem zwłaszcza ilości i charakteru przywozu, częstotliwości przywozu takich samych produktów przez danego podróżnego. Skarżąca w toku postępowania nie uwiarygodnił przyczyn uzasadniających konieczność częstego przekraczania granicy, ani tak dużego zapotrzebowanie na paliwo. Wskazać należy, że zgodnie z art. 126 rozporządzenia nr 1186/2009, w przypadku, gdy rozporządzenie to określa, że zwolnienie stosuje się po spełnieniu pewnych warunków, osoba zainteresowana przedstawia właściwym organom dowody, że takie warunki zostały spełnione. Osoba zainteresowana może zatem skutecznie wykazać, że nawet przy znacznej częstotliwości wprowadzania paliwa na obszar Unii, istniały uzasadnione powody natury osobistej lub zawodowej dla wystąpienia takiej zwiększonej częstotliwości. Jeśli tego nie czyni, ograniczając się do niczym nie popartego oświadczenia, nie może oczekiwać, że jej argumenty zostaną uwzględnione. Należy podkreślić, że w sprawach obowiązków określonych przepisami prawa celnego oraz prawa podatkowego, zakres postępowania celnego i podatkowego prowadzonego według reguł i zasad określonych przepisami zawartymi w Dziale IV Ordynacji podatkowej determinowany jest normami prawa materialnego. Dążąc do wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej, organy celno-podatkowe powinny w pierwszej kolejności ustalić, jakie fakty są istotne z punktu widzenia przepisów prawa materialnego, mających w sprawie zastosowanie. Do organów należy rozważenie, jakie dowody będą konieczne dla ustalenia owych istotnych faktów, a następnie przeprowadzenie tych dowodów z urzędu, a także na wniosek strony. Oczywistym jest, że strona postępowania podatkowego (celnego) ma uprawnienie, ale nie obowiązek korzystania z prawa do czynnego udziału w postępowaniu dowodowym (art. 123, art. 188 Ordynacji podatkowej), a to na organie spoczywa obowiązek zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego w sprawie. Jak jednak podkreśla się w orzecznictwie, co prawda co do zasady ciężar dowodu w postępowaniu podatkowym, spoczywa na organie podatkowym, jednakże nie jest to obowiązek nieograniczony. W szczególności jeżeli podatnik usiłuje wywieść korzystne dla siebie rezultaty podatkowe, kwestionując zarazem ustalenia organów, na niego przechodzi obowiązek wykazania, że przyjęte przez organy ustalenia są nieprawidłowe lub niekompletne. W piśmiennictwie i orzecznictwie zwraca się uwagę na obowiązek podatnika współdziałania z organem w ramach prowadzonego postępowania podatkowego, wskazuje się również, że ustalenie niektórych faktów, zwłaszcza tych, o których wie wyłącznie podatnik pozostaje poza zakresem możliwości organu podatkowego. Obowiązki podatnika w tym zakresie w szczególności nabierają znaczenia, jeżeli organ musi skorzystać z danych, znajdujących się wyłącznie w dyspozycji podatnika (por. wyroki NSA z 29 kwietnia 2011 r., II FSK 2166/09 oraz z 6 grudnia 2012 r., II FSK 182/11; orzeczenia.nsa.gov.pl). Poglądy te mają pełne odniesienie do badanej sprawy. Wykazanie, że wbrew wszystkim przesłankom wynikającym z materiału zebranego przez organ, spełnione zostały przesłanki skorzystania ze zwolnienia celnego, w szczególności paliwo było sprowadzane okazjonalnie i wyłącznie na własny użytek skarżącej, leżało w jej interesie i wymagało przedstawienia dowodów, którymi tylko ona mogła dysponować. Stąd bierność skarżącej, dopuszczalna prawnie, doprowadziła do ustaleń niekorzystnych dla niej. Argumentacja ta znajduje dodatkowe wzmocnienie w odniesieniu do kwestii zwolnień celnych w treści art. 126 rozporządzenia nr 1186/2009. W przepisie tym wyraźnie wskazano, że w przypadku gdy niniejsze rozporządzenie określa, że zwolnienie stosuje się po spełnieniu pewnych warunków, osoba zainteresowana przedstawia właściwym organom dowody, iż takie warunki zostały spełnione. Nie ulega żadnych wątpliwości, że ciężar udowodnienia spełnienia przesłanek skorzystania ze zwolnienia celnego w badanej sprawie leżał po stronie skarżącej. Strona wskazała, że celem jej wyjazdów były odwiedziny przyjaciół, co ma potwierdzić oświadczenie S.A., paliwo zaś tankowała przy okazji. Jak wynika z elektronicznego zestawienia przejazdów strona nierzadko wyjeżdżała w środku nocy lub nad ranem, na 61 wyjazdów, takich przypadków było 20, czyli jedna trzecia, ponadto przebywała w Federacji Rosyjskiej bardzo krótko, 34 wyjazdy trwały poniżej 2 godzin, pozostałe wyjazdy trwały od 2 do 3 godzin, najdłuższy pobyt w Rosji trwał 4 godziny i był to przypadek jednorazowy. Organ celny zwrócił uwagę na specyfikę funkcjonowania przejścia granicznego w B. w zakresie odpraw podróżnych i wskazał, że w 2014 r. czas potrzebny na odprawę celno-paszportową po stronie polskiej i rosyjskiej wynosił średnio 25 minut. Analizując powyższe oraz biorąc pod uwagę czas spędzony w kolejce do odprawy, zasadnie organy celne przyjęły, że strona udawała się na stację benzynową, tankowała pojazd i wracała do Polski. W związku z tym w ocenie Sądu twierdzenia o spotkaniach z przyjaciółmi, czy też przyjacielem są niewiarygodne, a jedynym celem wyjazdów był zakup paliwa. Nie można uznać również, że przywozy dokonywane przez stronę miały miejsce rzadko, sporadycznie, w znacznych odstępach czasu występujących między poszczególnymi przywozami. Jak wynika bowiem z materiału dowodowego (wygenerowanego z systemu SOC-O raportu) strona przekraczała granicę regularnie przez przejście graniczne w B. dwoma pojazdami, zgłaszając paliwo od 1 do 8 razy w miesiącu, na przestrzeni roku aż 61 razy zgłosiła paliwo, przywożąc w sumie 5.452 litrów. W skrajnych przypadkach zgłaszała miesięcznie przywóz ponad 700 I paliwa tj. w maju 730 I, we wrześniu i listopadzie 720 I. W związku z wyrokiem WSA z dnia 10.03.2016 r., sygn. akt I SA/Ol 6/16 Dyrektor Izby Celnej dokonując ponownej oceny materiału dowodowego zebranego w sprawie, w szczególności indywidualnej oceny każdego przejazdu stanął na stanowisku, że nie wszystkie przywozy wskazują na ich handlowy charakter. Przywozy mieszczące się w pojęciu sporadyczny, rzadki, dokonane raz w miesiącu lub dłuższym odstępie czasu (ponad tygodniowym) zostały uznane za przewozy o charakterze niehandlowym. Mając powyższe na uwadze uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej paliwa przywiezionego w dniach: 12 i 20 stycznia, 9 lutego, 11 marca, 5 maja, 13 lipca, 15 sierpnia, 13 września, 13 października 2014 r. i w tym zakresie umorzył postępowanie. Oparta na wygenerowanym z systemu SOC-O raporcie, analiza częstotliwości przekraczania przez stronę granicy Unii Europejskiej w okresie 2014r., zdaniem Sądu, w pełni uzasadnia zakwalifikowanie spornych przywozów, za wyjątkiem powyższych, jako mających charakter handlowy, a nie okazjonalny, w rozumieniu powołanego przez organy art. 56 ust. 1 ustawy o VAT. Należy podkreślić, że obrazując orientacyjne zużycie paliwa wykorzystywanego na dojazdy do pracy i rodziny w granicach 1.352 I oraz 1074 I na wyjazdy do Federacji Rosyjskiej, skarżąca nie przedstawiła dowodów potwierdzających zapotrzebowanie na paliwo odpowiadające ilości przywiezionego na obszar celny Unii Europejskiej paliwa. Organy celne dokonały analizy jej stylu życia na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego. Z akt sprawy wynika, że prowadzi ona standardowe gospodarstwo domowe, jej tryb życia, charakter pracy, budżet, konsumpcja, pokonywane dystanse nie wskazują, zdaniem Sądu, na tak duże zapotrzebowanie na zużycie paliwa, kilkukrotnie większe od statystycznego gospodarstwa domowego. Dojazdy do pracy, odwożenie dzieci do szkoły, na zajęcia pozalekcyjne, wyjazdy do rodziny czy na wakacje stanowią standardowe dystanse i typowe cele podróży, pokonywane przez statystycznego kierowcę. Nie stanowią nadzwyczajnych okoliczności oraz nie dowodzą zużycia i zapotrzebowania na tak znaczne Ilości paliwa, przywożonego z Federacji Rosyjskiej. Natomiast doliczanie przez skarżącą do ww. zużycia paliwa dodatkowo średniego zużycia paliwa z danych GUS jest bez zasadne. Zdaniem Sądu, wbrew zarzutom strony, organy celne zbadały okoliczności wskazywane przez skarżącą dokonały oceny jej wyjaśnień jako dowodu samodzielnego, jak też w powiązaniu z pozostałym materiałem dowodowym zebranym w sprawie i prawidłowo nie dały wiary twierdzeniom o zużywaniu paliwa wyłącznie na własne potrzeby. Złożone wyjaśnienia nie potwierdziły tego, a skarżąca nie przedłożyła dowodów na zużywanie paliwa w tak dużych ilościach. Wbrew zarzutom skargi to na skarżącej ciążył obowiązek przedstawienia dowodów potwierdzających spełnienie przez nią warunków niezbędnych do zastosowania zwolnienia z należności celno- podatkowych. Należy także dodać w odniesieniu do kwestii ustalenia ilości przejechanych kilometrów, że w przypadku deklaracji ilości paliwa podczas przekraczania granicy możliwe jest przeprowadzenie tzw. kontroli fizycznej polegającej na przepompowaniu paliwa, co daje możliwość weryfikacji tejże deklaracji, o tyle weryfikacja stanu drogomierza nie jest możliwa. Sprawność liczników kilometrów nie jest przedmiotem badań technicznych pojazdów, a organ celny nie ma możliwości sprawowania dozoru zapewniającego brak ingerencji co do ich wskazań przez właścicieli pojazdów. Nagminnie stwierdza się przypadki niesprawności liczników przebiegu pojazdów, odłączania ich lub uszkadzania. Dlatego nie można obdarzyć jednakowym walorem niepodważalności danych odnoszących się do ilości i rodzaju paliwa oraz danych dotyczących wskazań licznika kilometrów w pojazdach osób fizycznych nie prowadzących działalności gospodarczej. Zatem organy celne dokonują badania niehandlowego charakteru przywożonego towaru. Odnosząc się do zarzutu nieustalenia czy zbiornik zamontowany w pojeździe jest oryginalny, należy wskazać, że w przedmiotowej sprawie organy celne nie kwestionowały tego, że skarżąca przewoziła paliwo w zbiorniku standardowym, zgłaszana ilość paliwa, przy uwzględnieniu ilości paliwa znajdującej się w kanistrze, odpowiadała pojemności zbiornika, standardowo montowanego przez producenta w pojeździe, zatem w ocenie Sądu warunek określony w art. 107 rozporządzenia nr 1186/2009 został spełniony. Zdaniem Sądu organy celne prawidłowo uznały, że przywozy paliwa dokonane przez skarżącą w 2014r., nie mogły być zakwalifikowane jako przywozy o charakterze niehandlowym. Zgromadzony materiał dowodowy oraz ustalony stan faktyczny jednoznacznie wskazują, że prawidłowo ustalono, iż przywozy paliwa dokonane przez stronę, wziąwszy pod uwagę nie tylko częstotliwość przejazdów, ale również deklarowane ilości, brak dowodów potwierdzających tak duże zapotrzebowanie na paliwo, a co się z tym wiąże brak możliwości zużycia paliwa na własne potrzeby, wyjazdy w późnych godzinach nocnych bądź nad ranem, krótkie pobyty w Rosji, nie spełniają warunków przywozu o charakterze niehandlowym. Organy celne nie kwestionowały prawa strony do przekraczania granicy Unii Europejskiej w dowolnej częstotliwości Nie oznacza to jednak, że można systematycznie przywozić towary podlegające ograniczeniom ilościowym i korzystać z ww. zwolnienia celnego, gdyż przewóz taki nie będzie spełniał warunku koniecznego do zastosowania tego zwolnienia, jakim jest niehandlowy charakter przywozu. Przywóz towaru powinien odbywać się w rozsądnych granicach, a obywatele nie mogą nadużywać swoich praw. Podsumowując powyższe rozważania należy stwierdzić, że okoliczności przywozu przez stronę paliwa w zbiornikach pojazdów, nie budzą wątpliwości. W toku postępowania skarżąca nie wyjaśniła przyczyn tak częstego przekraczania granicy i nie wykazała aby istniały uzasadnione powody natury osobistej lub zawodowej dla wystąpienia tak zwiększonej częstotliwości. Nie przedstawiła tym samym dowodów, o których mowa w cyt. wyżej art. 126 rozporządzenia nr 1186/2009, potwierdzających zużycie paliwa zgodnie z warunkami zwolnienia. Podkreślenia wymaga, że istotą rozstrzygnięcia w sprawie jest stwierdzenie przez organy, że dokonywany przez stronę przywóz paliwa znajdującego się w zbiornikach pojazdów nie odbywał się okazjonalnie. Ustaleń tych skarżąca nie podważyła. Nie uwiarygodniła też, że był to towar na użytek własny. Przyjęcie przez organy, że przywóz ten miał charakter handlowy - co wsparte zostało również wskazaniem danych statystycznych odnośnie średniego, miesięcznego zużycia paliwa przez przeciętnego kierowcę w Polsce - nie nosi zatem znamion dowolności i nie narusza zasady swobodnej oceny dowodów, o której mowa w art. 191 O.p. Powyższe słusznie stanowiło podstawę do uznania przez organy, że w odniesieniu do paliwa wprowadzonego na obszar celny Wspólnoty przez stronę w 2014r., powstał obowiązek zapłaty należności celno-podatkowych. Zgromadzony w rozpatrywanej sprawie materiał dowodowy oraz jego ocena i w konsekwencji poczynione ustalenia faktyczne świadczą o tym, że organ podatkowy w pełni zastosowały reguły postępowania określone przepisami art.122, 187 § 1 oraz 191 O.p. Na podstawie poczynionych ustaleń prawidłowo też zastosował powołane w decyzji przepisy prawa materialnego - zasadnie uznając, że paliwo będące przedmiotem postępowania nie może podlegać zwolnieniu od należności celnych przywozowych - i w konsekwencji w odniesieniu do paliwa przywiezionego z Rosji przez określił kwoty długu celnego, kwoty podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług i opłaty paliwowej. Nie stwierdzając zatem, by zaskarżona decyzja naruszała prawo materialne bądź przepisy postępowania Wojewódzki Sąd Administracyjny, na podstawie art.151 p.p.s.a., oddalił skargę.