I SA/Ol 81/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wiesława Pierechod, Sędziowie Sędzia WSA Zofia Skrzynecka, Sędzia WSA Tadeusz Piskozub (spr.), Protokolant Paweł Guziur, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 2 kwietnia 2008r. sprawy ze skargi T. W i W. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]". nr "[...]" w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000r. oddala skargę Zaskarżoną decyzją z dnia "[...]" r., Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania T. i W. W., od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]"r. w sprawie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000r. w kwocie 11.167,10 zł., utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Na podstawie materiału dowodowego zebranego w sprawie i uzasadnienia decyzji odwoławczej ustalono, co następuje: Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia "[...]" roku, określił małżonkom T. i W. W., zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000r. w kwocie 11.167,10 zł. Decyzja organu I instancji, została utrzymana w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej, decyzją z dnia "[...]" roku. Rozpatrując odwołanie od decyzji organu I instancji, Dyrektor Izby Skarbowej przyjął, że kwestią sporną w niniejszej sprawie, jest wyłączenie z kosztów prowadzonej przez Stronę działalności w Firmie Handlowej A, wydatków z tytułu usług marketingowych poniesionych w 2000 roku. Organ podatkowy I instancji zakwestionował zaewidencjonowane przez stronę po stronie kosztów uzyskania przychodów roku 2000. faktury VAT w łącznej wysokości 64.100,00 zł netto, dotyczące usług marketingowych: 1.faktura Nr "[...]" z dnia 28.07.2000r., wystawiona przez firmę K. W. B, na kwotę netto 8.800,00 zł, 2.faktura Nr "[...]" z dnia 03.10.2000r-, wystawiona przez przedsiębiorstwo B na kwotę 7.800,00 zł, 3. faktura Nr "[...]" z dnia 23.09.2000r. na kwotę netto 20.100,00 zł, wystawioną przez C, właściciel K. B., 4.faktura Nr "[...]" z dnia 03.11.2000r. na kwotę netto 20.100,00 zł, wystawiona przez firmę C, 5.faktura Nr "[...]" z dnia 28.12.2000r. na kwotę netto 7.300,00 zł, wystawiona przez firmę C. W ocenie organów podatkowych nie może budzić wątpliwości fakt, że wydatki związane z marketingiem mogą być, co do zasady, uznane za koszty uzyskania przychodów, jednakże podatnik winien dysponować dowodami, że usługi takie faktycznie zostały wykonane, a ich wykonanie pozostawało z uzyskanym przychodem roku podatkowego. W toku toczącego się postępowania podatkowego podatnik nie wykazał w sposób bezsporny, związku przyczynowego pomiędzy zakwestionowanymi 5 fakturami za usługi marketingowe, a uzyskanym przychodem, jak również nie wykazał w sposób jednoznaczny, że czynności udokumentowane w/w fakturami zostały rzeczywiście wykonane. Organ odwoławczy odrzucił zarzut odwołania, iż dokumenty w postaci - umowy marketingu z dnia "[...]" r. z firmą C, sporządzonych protokołów i notatki do każdej zakwestionowanej faktury - powinny stanowić główny dowód przesądzający o zaliczeniu spornych faktur do kosztów uzyskania przychodów. Strona nie przedstawiła umowy marketingowej z drugą firmą wystawiającą sporne faktury. Notatka dotycząca opisu czynności dotyczących faktury Nr "[...]" z dnia 28.07.2000r. sporządziła firma D jako wykonawca (właściciele K. W. i D. P.), podczas gdy wystawcą tej faktury jest firma B , reprezentowana K. W. W umowie marketingowej zawartej z firmą C zawarto następujący zakres usług: organizowanie reklamy produktów firmy A, prowadzenie aktywnej aktywizacji w jednostkach Służby Zdrowia, roznoszenie ulotek, organizowanie wystaw, folderów, cenników, analiza zapotrzebowania usług i towarów, usługi transportowe. W protokołach i notatce z czynności wykonanych do każdej z zakwestionowanych faktur, nie zawarto zakresu umowy, lecz wymieniano następujące usługi: przeprowadzenie badań marketingowych i określenie potrzeb na urządzenia chłodnicze i gastronomiczne w poszczególnych regionach, dostarczenie do każdego punktu sprzedaży kolorowych folderów, cenników i informacji o F.H. A. Organ odwoławczy rozpatrując odwołanie i analizując materiał dowodowy w postaci protokołów przesłuchania strony i świadków stwierdził, że zawierają one liczne sprzeczności i rozbieżności, które dotyczyły osób, które miały wykonywać usługi marketingowe. Według twierdzeń strony usługi marketingowe wykonane były przez firmy K. W. i D. P., a w ich gestii leżało, która z ich firm wykona te usługi. Podała również, że usługi wykonywali osobiście K. W., D. P. i B. P. Przesłuchany w charakterze świadka K. W. zeznał, że usługi marketingowe na rzecz F.H. A miały polegać na roznoszeniu ulotek, nawiązaniu kontaktów handlowych, organizowaniu wystaw. Nie potrafił jednak przedstawić danych firm, którym dostarczane były materiały reklamowe, ze względu na dużą ilość odbiorców. Z kolei, przesłuchany D. P. zeznał, że usługi marketingowe wykonywały firmy zgodnie z fakturami, nie wystawionymi przez niego, a on tylko pomagał " to zorganizować". Jeździł do różnych firm, ale nie wskazał do jakich i w jakim celu. Przesłuchane pracownice firmy D A. P., M. K., I. N., nie potwierdziły wykonywania przez siebie żadnych usług marketingowych na rzecz firmy F.H, A. Organ II instancji uznał za niewiarygodne zeznania K. W., że prace marketingowe wykonywał on osobiście i zatrudnieni pracownicy firmy C, skoro (jak wynika z informacji organu I instancji) jedynym pracownikiem tej firmy był on sam i to w okresie VII-VIII 2000r. (faktury zostały wystawione przez C w miesiącach XI, XII 2000 r.). K. W. występował jako pełnomocnik do prowadzenia działalności firmy C. Okoliczności wykonania usług przez B. P., nie potwierdzili przesłuchani świadkowie K. W. i D. P. Na podstawie w/w zeznań przyjąć można, że osobą najbardziej zaangażowaną w wykonanie spornych usług mógł być K. W. i częściowo D. P. K. W. zeznał m.in., że usługi marketingowe na rzecz F.H. A polegały na roznoszeniu ulotek, nawiązaniu kontaktów handlowych, organizowaniu wystaw. Ulotki -to: folder, zdjęcia urządzeń, cenniki dotyczące F.H. A. Wszystkie materiały reklamowe otrzymywał od F.H. A. Nie pamięta w jakiej ilości. Otrzymywał ich dużo, zawoził do klienta lub wysyłał pocztą. Foldery wysyłane były do szpitali na terenie G. i województwa "[...]". Jednak nie potrafił dostarczyć danych firm, którym dostarczane były materiały reklamowe, ze względu na dużą ilość odbiorców. Zeznania D. P. są ogólnikowe i nie wskazują, co dokładnie robił. Zeznał, że jego pomoc w organizowaniu usług marketingowych polegała na prowadzeniu marketingu, jak pomóc klientowi w jak największej sprzedaży, pomoc przy pracach związanych z komputeryzacją, logo firmy, usprawnienie sprzedaży. Nie potrafił wskazać firm, do których jeździł w ramach usług marketingowych. Sprzeczności w zeznaniach dotyczą również dowodów płatności KW za w/w faktury. Na dowody te, powołuje się Strona w odwołaniu. Z zeznań W. i P. (odbierających należności za usługi marketingowe) jednoznacznie wynikało, że na odbiór należności nie były wystawiane pokwitowania, nie było przedpłat czy płatności przelewem. Natomiast Strona zeznała, że na wypłacane należności wystawiane były dowody księgowe KW, jednak w toku kontroli, nie okazano takich dowodów. Strona zaś przedłożyła je dopiero 06.09.2005r. Dyrektor Izby Skarbowej nie dał wiary wyjaśnieniom strony i stwierdzeniu zawartym w odwołaniu, że w siedzibach firmy P. i W. tj. D miała miejsce (w ramach tych usług) wystawa urządzeń gastronomicznych oferowanych przez F.H. A, pomimo że jedna z pracownic D zeznała, że w siedzibach tych miała miejsce taka wystawa, a strona i K. W. wymienili rodzaje urządzeń eksponowanych na tych wystawach. Za przyjęciem takiego stanowiska przemawia analiza dokumentów źródłowych , która wykazała, że urządzenia wymienione przez stronę i K. W. nie mogły być przekazane na wystawę, gdyż niektóre nie były zakupione w 2000r., ani nie były ujęte w remanencie początkowym na dzień 01.01.2000r., niektóre urządzenia były w krótkim czasie od dnia zakupu sprzedane. Ponadto, przesłuchane pracownice D, A. P. i I. N., nie potwierdziły faktu, że wystawy w tej firmie miały miejsce. Ponadto, nie potwierdzają tego przedłożone protokoły i notatka określające zakres czynności do każdej wystawionej faktury za usługi marketingowe. Organ odwoławczy nie podzielił zarzutu podważającego wiarygodność świadka I. N. Jak wykazano wyżej, jej zeznania potwierdzają wnioski wysnute także na podstawie innych dowodów w sprawie. Trudno również dać wiarę twierdzeniom, że w ramach usług marketingowych wykonywana była strona internetowa F.H. A, której wykonawcą była firma K. W., ponieważ nie potwierdzają tego ani przedłożone dokumenty ani zeznania K. W. Ponadto, nie potwierdzają tego przedłożone w dniu 04.05.2004r. protokoły i notatka. Organ odwoławczy analizując wyjaśnienia strony oraz zeznania świadków i inne materiały złożone w sprawie, doszedł do wniosku, że w ramach usług marketingowych mogły być jedynie rozprowadzane kolorowe foldery, cenniki i informacje o firmie A., Samo stwierdzenie, że przekazywano (osobiście) lub za pośrednictwem poczty w/w materiały do różnych firm nie świadczy o tym, że mogło dojść do rzeczywistego wykonania usług marketingowych, tym bardziej, że ani K. W., ani D. P. nie wskazali żadnej firmy, instytucji, do której miały być przekazane materiały reklamowe. Organ podatkowy wystąpił do wszystkich klientów, dokonujących w 2000r. zakupów w F.H. A ze szczegółowymi zapytaniami dotyczącymi okoliczności zawierania transakcji. Łącznie wystąpiono do 142 kontrahentów, z czego 13 pism nie podjęto ( na zwrotnym potwierdzeniu odbioru znajduje się adnotacja pracownika poczty: likwidacja firmy lub adresat się wyprowadził). Natomiast 11 firm, nie udzieliło odpowiedzi, ze względu na upływ czasu lub z powodu braku pracowników zajmujący się wówczas sprzedażą sprzętu. Analiza informacji nadesłanych przez pozostałych klientów wykazała, że tylko w 6 przypadkach odpowiedziano, że otrzymano materiały reklamowe od pośrednika F.H. A, 4 firmy odpowiedziały, że materiały reklamowe otrzymały prawdopodobnie pocztą. Kilka firm (4) odpowiedziało, że korzystało z materiałów reklamowych F.H. A. Pozostali klienci (a zatem znacznie przeważająca część) odpowiedzieli, że nie otrzymywali żadnych materiałów reklamowych dotyczących urządzeń chłodniczych i gastronomicznych oferowanych przez F.H. A. Najczęściej Firmę znaleziono przypadkowo, przy okazji dokonywania zakupów w hurtowni E, czy na giełdzie warzywnej. Informacje o F.H. A uzyskiwane były od znajomych, od innych sprzedawców, z prasy, książki telefonicznej, reklamy umieszczonej w siedzibie F.H. A. Natomiast materiały reklamowe i foldery najczęściej przeglądane były na miejscu w siedzibie F.H. A. Zatem, z powyższego jednoznacznie wynika, że przeważająca część klientów strony skarżącej nabyła urządzenia od F.H A poprzez własne działania a nie w wyniku działań marketingowych firmy A. Organ II instancji stwierdził, że z informacji znajdujących się w Urzędzie Skarbowym wynika również, że usługi marketingowe wystawców spornych faktur: B z "[...]" i C z "[...]", nie były przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej w 2000r. przez te firmy, tj. nie zostały wykazane w zaświadczeniu o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej oraz w zgłoszeniu indentyfikacyjnym NIP-1. Właścicielka firmy C K. B. do protokółu zeznała, że firmą zajmował się K. W., któremu udzieliła pełnomocnictwa, a ona sama była jedynie fikcyjną właścicielką, a nadto nie miała wglądu do dokumentów i nic nie wiedziała o wykonywanych usługach przez K. W. pod firmą C. Reasumując Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że całokształt zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wskazuje, że transakcje marketingowe udokumentowane w/w fakturami, nie miały w ogóle miejsca. W ocenie organu odwoławczego nie zasługiwały na uwzględnienie wywody odwołania, że strona poprzez marketing prowadzony w dobry i skuteczny sposób, tak jak to miało miejsce w 2000 r. nawiązała kontakty handlowe, które dały efekty i miały procentować w przyszłości zleceniami na dostarczenie i zakup sprzętu. Zdaniem organu II instancji nie potwierdzają skutecznego marketingu informacje klientów, którzy nabywali urządzenia od F.H. A poprzez własne działania oraz wysokość uzyskanych przychodów przez F.H. A w latach następnych. Wykazane przychody oraz te ustalone decyzjami organu podatkowego za lata 2001-2004 są na poziomie roku 2000 a nawet mniejsze niż w roku 1999. Według danych posiadanych przez organ I instancji przychody F.H. A w poszczególnych latach wyniosły: rok 1999- 902.746,77 zł, rok 2000 -876.612.49zł, rok 2001- 921.510,88 zł, rok 2002-854.500,62 zł, rok 2003-874.359,44 zł, rok 2004-823.694,01 zł. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, o tym czy dany wydatek stanowi koszt uzyskania przychodu decyduje treść art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym, a nie ma znaczenia w sprawie fakt, że faktury te zostały zaksięgowane po stronie przychodu u zleceniobiorcy. Niezależnie od wskazanej wyżej argumentacji, organ podkreślił, iż to na Stronie przede wszystkim spoczywa obowiązek wykazania faktu poniesienia wydatku i jego faktycznego związku z przychodem. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie T. i W. W. domagali się uchylenia zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu skargi skarżący zakwestionowali twierdzenie Dyrektora Izby Skarbowej, iż nie został uprawdopodobniony związek przyczynowo-skutkowy, pomiędzy wydatkami poniesionymi na usługi marketingowe, a przychodem. Zdaniem skarżących niepodważalnym dowodem jest fakt zaksięgowania przez zleceniobiorców przedmiotowych usług marketingowych, którzy po stronie przychodów zarejestrowali wpływy wynikające z wykonania usług marketingowych. Ponadto podkreślili oni, że zebrane w postępowaniu podatkowym dowody wskazują na fakt rzeczywistego wykonania zamówionych usług. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 5 lipca 2006r. sygn. akt "[...]" uwzględnił skargę. Zdaniem WSA nie można było uznać, że wystawione przez zleceniobiorców faktury miały charakter fikcyjny, a organy podatkowe nie zakwestionowały faktu zapłaty wynagrodzenia za wykonane usługi marketingowe. Sąd przyznał rację skarżącym, że w przedmiotowej sprawie zachowanie organów podatkowych nie było obiektywne. Stosownie do treści art. 3531 Kodeksu cywilnego strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. W gruncie rzeczy organy podatkowe nie ustaliły treści zawartych umów, na podstawie których miały być świadczone usługi marketingowe. W postępowaniu podatkowym organy skoncentrowały się bowiem na badaniu zachowania usługobiorców. W opinii Sądu ustalenia faktyczne dokonane przez organ nie pozwoliły na przyjęcie tezy, że usługi marketingowe nie zostały wykonane. Z analizy materiału dowodowego może wynikać natomiast to, że po stronie zleceniobiorców mogło dojść do nienależytego wykonania zobowiązania w znaczeniu przedmiotowym. WSA zwrócił także uwagę, że w postępowaniu podatkowym nie ustalono treści umów cywilnoprawnych, ich istotnych warunków, w jaki sposób ustalano zasady wynagrodzenia. Nie ustalono, czy po ich wykonaniu zleceniobiorcy złożyli sprawozdanie z wykonania umów, jaka była treść tego sprawozdania, czy to sprawozdanie było wystarczające do wypłaty całości czy też części wynagrodzenia. W ocenie Sądu, Dyrektor Izby Skarbowej nie omówił tych dokumentów i nie określił ich znaczenia prawnego. Dopiero te ustalenia faktyczne pozwolą na ocenę, czy podatnicy mogli zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 pdof. wliczyć poniesione wydatki ciężar kosztów uzyskania przychodu. Naczelny Sąd Administracyjny, po rozpoznaniu skargi kasacyjnej, wniesionej przez pełnomocnika Dyrektora Izby Skarbowej, wyrokiem z dnia 18 grudnia 2007r. "[...]" uchylił zaskarżony wyrok z dnia 5 lipca 2006 roku w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu. NSA uznał za uzasadniony zarzut błędnej wykładni art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez przyjęcie przez Sąd I instancji, iż organy podatkowe nie mogą badać celowości "nakładów gospodarczych." Wskazał, iż jako koszt uzyskania przychodu podlegają uwzględnieniu tylko te wydatki poniesione w roku podatkowym, które dotyczą usług faktycznie wykonanych (potwierdzonych dowodami), mających na celu uzyskanie przychodu. Bez oceny, czy występuje związek przyczynowy pomiędzy wydatkiem a uzyskanym (lub oczekiwanym) przychodem nie jest możliwa kontrola prawidłowości zaliczenia wydatku do kosztów. Sąd II instancji, uznał również za zasadny zarzut naruszenia art. 141 § 4 ppsa. Podniósł, iż brak jest w uzasadnieniu wyroku oceny ustaleń organów podatkowych, znajdujących oparcie w obszernym materiale dochodowym, w aspekcie przepisów normujących postępowanie dowodowe - w szczególności art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Wskazał przy tym, iż dokonując oceny określonego wydatku organ podatkowy z reguły dysponuje tylko tymi dowodami, które przedstawi mu sam podatnik. W ocenie NSA, to w interesie strony leży wykazanie poniesienia wydatku oraz jego związku z przychodem. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, organ podatkowy ocenił wszystkie dowody, jakie - przy nieodzownym współudziale podatnika - zdołał zebrać i z tej oceny wyprowadził określone wnioski - w szczególności co do niewykonania umów. Podsumowując, Sąd II instancji wskazał na potrzebę ponownej kontroli legalności decyzji zarówno w aspekcie właściwie odczytanej normy prawa materialnego (art.22 ust.1), jak i mających zastosowanie w postępowaniu podatkowym przepisów procesowych. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył co następuje: Zgodnie z art. 190 zdanie pierwsze Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zwanego dalej ppsa, sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Z określenia "związany wykładnią prawa" należy wyprowadzić wniosek, że Wojewódzki Sąd Administracyjny nie jest związany oceną Naczelnego Sądu Administracyjnego co do stanu faktycznego sprawy, albowiem ocena ta nie jest wykładnią przepisów prawa (J.P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, komentarz, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2004, str. 268). W pozostałym zakresie jednakże ocena wyrażona przez NSA wiąże sąd rozpoznający sprawę ponownie. Możliwość odstąpienia od zawartej w orzeczeniu wykładni prawa istnieje tylko wtedy gdy: a) stan faktyczny ustalony w wyniku ponownego rozpoznania sprawy uległ tak zasadniczej zmianie, że do nowo ustalonego stanu faktycznego nie mają zastosowania przepisy wyjaśnione przez NSA; b) po wydaniu orzeczenia NSA zmieni się stan prawny (J.P. Tarno, dz. cyt. i powołane tam orzeczenie Sądu Najwyższego). Mając powyższe na uwadze, Sąd rozpatrujący ponownie sprawę stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ ocena legalności zaskarżonego aktu, dokonana stosownie do art. 1 Prawa o ustroju sądów administracyjnych, w związku z art. 3 § 1 i § 2 pkt 1, art. 133 § 1 zdanie pierwsze ppsa, doprowadziła Sąd do wniosku, że zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" roku nie została wydana z naruszeniem prawa materialnego i przepisów procesowych, uzasadniającym wyeliminowanie jej z obrotu prawnego. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu wyroku z dnia 18 grudnia 2007 roku, organy podatkowe mogą prowadzić badanie celowości nakładów gospodarczych, a więc też wydatków określonych w art.22 ust.1 pdof, gdyż bez ustalenia związku przyczynowego między wydatkiem a uzyskanym przychodem nie jest możliwe skontrolowanie prawidłowości zaliczenia wydatków do kosztów. Zdaniem NSA, organ odwoławczy ocenił wszystkie dowody, jakie przy nieodzownym współudziale podatnika zdołał zebrać i z tej oceny wyprowadził określone wnioski w szczególności co do niewykonania umów. NSA podkreślił, że organ podatkowy poczynił starania dla wyjaśnienia podstawowej okoliczności, jaką było wykonanie bądź niewykonanie umów. Chodzi tu zarówno o informacje uzyskane od stukilkudziesięciu klientów podatników, jak i dowody z przesłuchania osób, które miały wykonywać zlecenia bądź powinny posiadać wiedzę na ten temat. Jak już wyżej stwierdzono, zgodnie z art. 190 ppsa Sąd, któremu została sprawa przekazana, związany jest wykładnią dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. W okolicznościach rozpoznawanej sprawy, Wojewódzki Sąd Administracyjny nie stwierdził zaistnienia przesłanek umożliwiających odstąpienie od oceny prawnej wyrażonej w wyżej przywołanym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego. Oznacza to, że dalsze rozważania na temat legalności zaskarżonego aktu muszą być prowadzone w oparciu o stanowisko Sądu wyższej instancji. W tym stanie rzeczy stwierdzić należy, że Naczelny Sąd Administracyjny w zasadzie przesądził o zgodności z prawem zaskarżonej decyzji. Odnosząc się do zarzutów skargi, Sąd w składzie orzekającym w pełni podziela stanowisko wyrażone w wyroku NSA, że organ odwoławczy dokonał oceny wszystkich dowodów, jakie zebrał przy udziale strony i z tej oceny wyprowadził prawidłowe wnioski, w szczególności co do nie wykonania umów marketingowych. Zaprezentowany w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji pogląd i omówienie zebranego materiału dowodowego pozwoliło zająć Sądowi stanowisko, że interpretacja art.22 ust.1 pdof i zastosowanie art.122, art.187 § 1, art.191 i art.210 § 4 ppsa, jest prawidłowe, a organy rozstrzygając przedmiotową sprawę nie naruszyły prawa. Zdaniem Sądu, organy zasadnie i prawidłowo wykazały, że skarżący nie udokumentowali faktycznego wykonania w 2000 roku usług marketingowych o wartości 64.100 zł, a zebrane dowody nie potwierdziły związku przyczynowego pomiędzy tym wydatkiem, a przychodem osiągniętym w tym roku podatkowym zgodnie z treścią art.22 ust.1 pdof. W tych okolicznościach faktycznych i prawnych zarzuty skargi dotyczące naruszenia zasady swobodnej oceny dowodów i błędnego ustalenia stanu faktycznego poprzez zakwestionowanie usług marketingowych z 2000 roku, nie zasługują na uwzględnienie, albowiem w świetle zebranych dowodów w sprawie, ponad wszelką wątpliwość stwierdzono fakt niewykonania tych usług, tak przez firmy, jak i przez osoby wykonujące to zlecenie. Mając na uwadze powyższe okoliczności, Sąd uznał skargę za niezasadną i na podstawie art.151 ppsa skargę oddalił.