I SA/Ol 811/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Andrzej Błesiński, Sędziowie Sędzia WSA Wojciech Czajkowski (spr.),, Sędzia WSA Renata Kantecka, Protokolant Krzysztof Dzieliński, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 24 czerwca 2010r. sprawy ze skargi P. U. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę Zaskarżoną decyzją z dnia "[...]", Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia "[...]", określającą P.U. za poszczególne okresy rozliczeniowe od stycznia do sierpnia 2005 r., zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w łącznej wysokości 180.058 zł oraz podatek do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) w łącznej wysokości 389.143 zł. W toku przeprowadzonej przez organ I instancji kontroli ustalono, że w 2005 r. P.U. prowadził działalność gospodarczą pod firmą A, której przedmiotem była produkcja i sprzedaż mebli tapicerowanych. Strona była zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług w okresie od 12 lipca 2001 r. do 3 sierpnia 2005 r.. Z przedstawionych Sądowi akt podatkowych wynika, że w toku kontroli skarbowej podatnik nie okazał żadnych dokumentów źródłowych związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, w szczególności faktur VAT dotyczących zakupu i sprzedaży towarów i usług oraz ewidencji zakupu i sprzedaży. Ponadto, pomimo wezwań, nie poczynił żadnych starań w celu uzyskania od kontrahentów duplikatów faktur dokumentujących zakup towarów i usług. Mając to na uwadze, organ kontroli skarbowej ustalił kontrahentów, od których P.U. dokonywał zakupów towarów i usług, w oparciu o złożone przez Niego wyjaśnienia. Na podstawie przedstawionych przez tych kontrahentów faktur VAT organ uznał następnie, iż stronie przysługuje prawo do pomniejszenia podatku należnego o wynikający z tych faktur podatek naliczony. Uwzględniając dokumenty ujawnione w toku kontroli przeprowadzonej u kontrahentów podatnika, organ dokonał również ustaleń w zakresie wysokości podatku należnego związanego z dokonywaną przez P.U. sprzedażą towarów. W wyniku kontroli skarbowej stwierdził ponadto, że wystawione przez stronę faktury na sprzedaż firmie B stelaży drewnianych krzeseł oraz za usługę szycia pokrowców na meble i sprzedaż elementów konstrukcyjnych krzeseł i foteli firmie C, nie potwierdzały w rzeczywistości transakcji w nich wykazanych. To zaś skutkowało zastosowaniem regulacji prawnej określonej w art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania strony, utrzymał powyższe rozstrzygnięcie organu I instancji w mocy. Uzasadniając decyzję zwrócił uwagę, że w toku kontroli, pomimo wielokrotnych wezwań, strona nie przedłożyła żadnej dokumentacji z prowadzonej działalności gospodarczej. Powyższe skutkowało podjęciem przez organ I instancji czynności zmierzających do odtworzenia transakcji kupna i sprzedaży, przeprowadzonych przez stronę w kontrolowanym okresie. Jak podniesiono w uzasadnieniu decyzji odwoławczej, strona w złożonym odwołaniu nie kwestionowała wysokości określonego przez organ kontroli skarbowej podatku naliczonego oraz należnego. Przedmiotem sporu w sprawie było tym samym rozstrzygnięcie organu I instancji w zakresie faktur wystawionych przez podatnika na rzecz firm B oraz C, dokumentujących czynności, które faktycznie nie zostały wykonane. W tej kwestii organ II instancji podniósł, że stan faktyczny został ustalony w oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, w szczególności: - zeznania strony, - zeznania świadków – pracowników strony (S.Ż., M.J., K.O., K.P.) oraz jej kontrahentów (T.M.), - protokół z czynności przeprowadzonych w firmie C, - włączone do akt sprawy postanowieniem z dnia "[...]" akta postępowania kontrolnego prowadzonego wobec J.D., - dokumenty księgowe (kserokopie dowodów kasowych wystawione z tytułu płatności wynikających z w/w faktur VAT na rzecz firmy B oraz kserokopie wyciągów bankowych T.M.), - kserokopię protokołu oględzin z dnia 25 kwietnia 2005 r., - protokół przesłuchania R.W. – pracownika Spółki D oraz - pismo Komendy Miejskiej Policji z dnia 16 września 2005 r.. Odnośnie wystawionych przez podatnika faktur VAT dokumentujących sprzedaż towarów i usług wymienionym podmiotom, organ odwoławczy wskazał, że okoliczność, iż transakcje te nie miały miejsca w rzeczywistości potwierdzał m.in. fakt nie posiadania przez podatnika surowca, z którego mógłby wykonać stelaże krzeseł. Powyższe wynikało z ustaleń kontroli przeprowadzonej u wskazanych przez stronę dostawców, którzy nie potwierdzili sprzedaży na rzecz podatnika tarcicy. Podobnie zeznania pracowników strony, a także M.D. - właściciela wynajmowanej przez podatnika hali produkcyjnej przy ul. "[...]" w O. nie potwierdziły twierdzeń P.U., według których posiadał On 50 m³ tarcicy w postaci gotowych listew z drewna bukowego, brzozowego, sosnowego. Organ odwoławczy zauważył, że podatnik nie posiadał odpowiednich maszyn niezbędnych do wyprodukowania stelaży krzeseł. Wynikało to m.in. z zeznań pracowników strony, którzy jednoznacznie podali, że na hali produkcyjnej przy ul. "[...]" w O., tj. w miejscu prowadzenia działalności gospodarczej przez podatnika, nie było stanowisk do obróbki drewna. Również w spisie z natury sporządzonym w dniu 3 sierpnia 2004 r. ze sprzętu do obróbki drewna uwzględniono jedynie szlifierkę, piłę tarczową oraz piłę ręczną. Podobnie w protokole oględzin przeprowadzonych przez pracowników Urzędu Skarbowego w dniu 25 kwietnia 2005 r. w hali produkcyjnej przy ul. "[...]", z maszyn do obróbki drewna wymieniono jedynie pilarkę. Tymczasem, jak wskazał organ, z zeznań świadka R.W. – kierownika działu stolarni Spółki D, do której według zeznań J.D. miały być były dostarczane stelaże, do wyprodukowania samych nóg do krzeseł jakie były robione w Spółce D, potrzebny był specjalistyczny park maszyn, takich jak: grubościówka dwustronna do strugania, piła formatyzerka, piła taśmowa do wycinania wstępnego kształtu nogi, frezarka dolnowrzecionowa do obróbki frezującej, piła ukośnica, wiertarka wielowrzecionowa oraz szlifierka taśmowa do wierceń łączeń. Organ przywołał również zeznania pracowników podatnika, z których wynikało, iż nie widzieli oni, aby ktokolwiek wykonywał prace polegające na produkcji stelaży do krzeseł. Z zeznań tych wynika, że zajmowali się oni jedynie składaniem: kompletów mebli tapicerowanych typu 3 – 2 – 1, fotelików dla dzieci, krzeseł gotowych z dostarczonych przez stronę elementów, którą to bryłę mebla po złożeniu (sklejeniu) oklejano pianką, tapicerowano oraz pakowano i przygotowywano do wysyłki. Wskazując na rozbieżności pomiędzy zeznaniami strony i J. D. odnośnie stelaży do krzeseł, Dyrektor Izby Skarbowej zwrócił uwagę, iż według twierdzeń J. D. stelaże te (dębowe i bukowe) były lakierowane. Paczki, w jakie poukładane były poszczególne części krzeseł były dlatego przedzielone kartonami i owinięte folią, a całość załadowana na palety. Palety te pracownicy podatnika ładowali za pomocą widłaka (wózka do palet) na samochód ciężarowy, którym J.D. podjeżdżał pod rampę załadunkową do zakładu przy ul. "[...]". Kontrolowany podatnik utrzymywał natomiast, iż dla J.D. robił stelaże do krzeseł z desek brzozowych lub buczyny w stanie surowym, nielakierowane. Pracownicy kontrolowanego zgodnie natomiast podali, iż w zakładzie produkcyjnym przy ul. "[...]" nie było rampy załadunkowej oraz wózka widłowego, a jedynie wózek "paleciak". Powyższe potwierdził również M.D. W związku z zakwestionowaniem faktur mających dokumentować świadczenie przez stronę firmie C, usług szycia pokrowców na meble, organ odwoławczy podkreślił, że w toku prowadzonego postępowania podatnik nie przedstawił żadnych faktur zakupu materiału tapicerskiego, nici i akcesoriów pasmanteryjnych. Nie stwierdzono również, że dysponował On maszynami krawieckimi, bądź też zatrudniał krawców, którzy mogliby tę usługę wykonać. Złożone w tym zakresie przez P.U. wyjaśnienia były niespójne. W piśmie z dnia 7 listopada 2008 r. stwierdził On, że to Jego firma szyła z materiału powierzonego przez T.M. Natomiast w dniu 1 grudnia 2008 r. wyjaśnienia te zmienił stwierdzając, że pokrowce szyły Białorusinki - szwaczki polecone przez p. Andrzeja z D., którego nazwiska nie pamięta i który chyba już nie żyje. W piśmie z dnia 6 lutego 2009 r. strona poinformowała, że osobą, która pomogła w znalezieniu szwaczek był pochodzący L.W. A.K. W odpowiedzi na zapytanie organu kontroli, Burmistrz Miasta pismem z dnia 18 lutego 2009 r. poinformował, że A.K. był zameldowany na pobyt stały w L.W. i zmarł w dniu 29 września 2003r.. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, nie znalazła potwierdzenia w świetle analizy zebranych dowodów, w tym zeznań K.O. oraz kontrahenta T.M., wersja odnośnie wykonania przez podatnika usługi szycia poprzez zlecenie jej podwykonawcy. Wprawdzie K.O. podał, iż na początku 2005 r. na zakład przy ul. "[...]" przyjechał transport 100 belek materiału, który po paru dniach został zabrany przez firmę szwalniczą znajdującą się w okolicach D., jednak jak ustalił organ I instancji, jedyną firmą szwalniczą w okolicach tej miejscowości był Zakład E. W wyniku przeprowadzonych czynności kontrolnych nie stwierdzono żadnych dokumentów potwierdzających zawarcie przez P.U. transakcji z tym podmiotem. Mając powyższe na uwadze, materiał dowodowy w przedmiotowej sprawie został zdaniem organu odwoławczego obszernie zebrany oraz wyczerpująco oceniony i rozważony, zgodnie z normą art. 191 Ordynacji podatkowej. Powołując art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że w przypadku, gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Dlatego organ kontroli skarbowej, określając zobowiązanie podatkowe za poszczególne okresy rozliczeniowe, zasadnie wyłączył z kwoty podatku należnego kwotę podatku do zapłaty z art. 108 ust. 1 ustawy, wynikającą z faktur dokumentujących czynności, które nie zostały dokonane. Zgodnie bowiem z art. 5 ustawy o opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają czynności w nim wymienione. W razie niezaistnienia czynności wymienionej w art. 5 ustawy nie może powstać obowiązek podatkowy w tym podatku w rozumieniu art. 19 ustawy i nie można określić podstawy opodatkowania. Przewidziana w art. 108 ust. 1 ustawy powinność zapłaty podatku z wystawionej faktury stanowi odrębną od uregulowanej w art. 103 ustawy instytucji obliczenia i wpłacenia podatku za okresy miesięczne. Ten sam podatek nie może być bowiem jednocześnie składnikiem rozliczenia w oparciu o deklarację z art. 99 ustawy (które nie zawsze wykazuje zobowiązanie podatkowe podlegające zapłaceniu w trybie art. 103 omawianej ustawy) i kreować obowiązku jego zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy. Jak podał organ, stanowisko to znajduje potwierdzenie w wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 24 czerwca 2008 r., sygn. akt I SA/Wr 204/08. Dyrektor Izby Skarbowej zaznaczył, że wbrew zarzutom odwołania postępowanie kontrolne nie było nakierowane na jeden aspekt, tj. na działalność Spółki D. Weryfikując poprawność rozliczenia podatku, organ I instancji miał bowiem na uwadze zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, a w szczególności dokumenty uzyskane od kontrahentów strony, wśród których nie było Spółki D. W złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skardze P. U. ponownie podniósł, że prowadzone w sprawie postępowanie kontrolne nakierunkowane było na Spółkę D. Dodał jednocześnie, że w okresie objętym kontrolą współpracował z wieloma firmami, produkował meble, stelaże i szył pokrowce. W Jego ocenie, z odtworzonej w toku kontroli dokumentacji nie wynika, że wystawiał faktury dokumentujące zdarzenia, które nie miały miejsca. Jak podniesiono w skardze, podatnik nie mógł zapoznać się z pełną dokumentacją sprawy, gdyż organ kontroli skarbowej nie odpowiedział na Jego pismo z dnia 14 września 2009r.. Nie otrzymał również odpowiedzi Urzędu Skarbowego na pismo z dnia 20 sierpnia 2009 r.. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Na wstępie należy zauważyć, iż sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej obejmującą m.in. orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne (art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), powoływanej dalej jako p.p.s.a.), które oceniane są z punktu widzenia ich legalności, a więc zgodności z prawem, zarówno materialnym. jak i formalnym. Sąd nie może dokonać merytorycznego załatwienia sprawy podatkowej, gdyż kompetencje sądu administracyjnego są wyłącznie kasacyjne. Sąd administracyjny nie stanowi trzeciej instancji w administracyjnym toku postępowania i nie może orzekać w sposób reformatoryjny. Z uwagi na wskazaną powyżej funkcję kontrolną wobec aktów administracji, w tym także podatkowej, na podstawie przepisów art. 145 § 1 pkt 1 i 2 p.p.s.a., uwzględniając skargę Sąd może uchylić zaskarżoną decyzję lub stwierdzić jej nieważność. W niniejszej sprawie Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa procesowego w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ani też przepisów prawa materialnego w sposób mający wpływ na wynik sprawy. Dlatego też nie znalazł podstaw do uwzględnienia skargi. Jak wynika z akt, ustaleń w toku przeprowadzonego postępowania organy dokonały wobec nieprzedstawienia przez kontrolowanego dokumentów źródłowych związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, w tym faktur VAT dotyczących zakupu i sprzedaży towarów i usług oraz ewidencji zakupu i sprzedaży. W oparciu o wyjaśnienia podatnika ustaliły następnie jego kontrahentów, po czym na podstawie przedstawionych przez nich faktur VAT zweryfikowały dokonane przez skarżącego transakcje i określiły zarówno podatek naliczony od dokonanych przez P.U. zakupów, jak też wysokość podatku należnego związanego z dokonywaną przez kontrolowanego sprzedażą towarów, co ostatecznie nie było zresztą przez stronę kwestionowane. Na podstawie zebranych dowodów w postaci m.in.: - zeznań przesłuchanych w charakterze świadków pracowników podatnika: S. Ż., M.J., K.O., K.P. oraz kontrahenta T.M., jak również pracownika Spółki D R.W., - włączonych do akt materiałów postępowania kontrolnego prowadzonego wobec J.D., czy - pisma Komendy Miejskiej Policji z dnia 16 września 2005 r., w sposób przekonywujący organy wykazały, że wystawione przez stronę faktury dokumentujące sprzedaż stelaży drewnianych krzeseł firmie B, jak również faktury dokumentujące sprzedaż stelaży meblowych i elementów konstrukcyjnych krzeseł i foteli oraz usługę szycia pokrowców na meble na rzecz firmy C, nie potwierdzały w rzeczywistości transakcji w nich wykazanych. W ocenie Sądu, postępowanie dowodowe w spornym zakresie organy skarbowe przeprowadziły w sposób dokładny i wyczerpujący. Konsekwencją tego było prawidłowe stwierdzenie, że skarżący wykazał kwoty podatku od towarów i usług na tzw. pustych fakturach, które zobowiązany był zapłacić. To z kolei stanowiło podstawę do określenia podatku do zapłaty z zastosowaniem regulacji prawnej zawartej w art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z tym przepisem w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Skoro bowiem podatnik wystawił faktury VAT dokumentujące czynności, które nie zostały wykonane, to uregulowania prawne w zakresie podatku od towarów i usług obligują wystawcę takich faktur VAT do zapłaty wynikającego z nich podatku. Wprowadzając przepis art. 108 ust. 1 ustawy prawodawca chciał ograniczyć możliwość dokonania nadużyć prawa do odliczenia podatku, w którym określił zobowiązanie wystawcy faktury do zapłaty podatku bez względu na jego związek z czynnościami opodatkowanymi, przy czym stwierdzić należy, że przepis ten jest jasny, bezwarunkowy i nie zawiera elementu uznania, czyli spełnia warunki do bezpośredniego stosowania. Podatek z tego tytułu nie może być jednak traktowany jako podatek należny w rozumieniu przepisu art. 86 ust. 1 ustawy, lecz jako podatek podlegający zapłacie. Za takim postrzeganiem tego podatku, dodatkowo, przemawia fakt, iż nie jest to podatek, który może być pomniejszony o podatek naliczony. Oceniając przebieg postępowania podatkowego, Sąd uznał, że przepis ten organy zastosowały prawidłowo, zaś w związku z ustaleniem stanu faktycznego nie naruszyły procedury podatkowej. W szczególności, realizując dyrektywy określone w przepisach art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej, zobowiązujące do podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego, zgromadziły pełny materiał dowodowy pozwalający na wyrażenie prawidłowych ocen prawnych, bez przekroczenia granic swobodnej oceny dowodów, określonej w przepisie art. 191 Ordynacji podatkowej. Dopuszczając poza dokumentami otrzymanymi od kontrahentów skarżącego dowody z przesłuchania strony i świadków, jak również z przeprowadzonych czynności w firmie C oraz z akt postępowania kontrolnego w firmie B, Dyrektor Izby Skarbowej zgodnie z regułami swobodnej oceny dowodów wykazał, iż P. U. nie dokonał sprzedaży zakwestionowanych towarów i usług. Nie posiadał bowiem zarówno surowca, z którego mógłby wykonać zakwestionowane towary, jak i niezbędnych w tym celu maszyn. Podnosząc powyższe organ prawidłowo powołał się m.in. na ustalenia kontroli przeprowadzonej u wskazanych przez stronę dostawców (Zakład F w N. oraz Spółka G), z których nie wynika, aby dokonywali Oni na rzecz podatnika sprzedaży tarcicy, czyli materiału do produkcji stelaży i elementów konstrukcyjnych krzeseł i foteli. W tym zakresie organ dokonał też właściwej oceny zarówno: - zeznań przesłuchanych w charakterze świadków pracowników podatnika (S.Ż., M.J., M.C., K.O. i K.P.), którzy podali m.in., że ich praca polegała na składaniu kompletów mebli tapicerowanych, fotelików dla dzieci czy krzeseł z gotowych elementów, tapicerowaniu mebli i ich pakowaniu, natomiast nie widzieli, aby ktokolwiek wykonywał prace polegające na produkcji stelaży do krzeseł, - zeznań właściciela wynajmowanej przez P. U. hali produkcyjnej - M.D., który podał m.in., że na hali produkcyjnej przy ul. "[...]" w O. nie było stanowisk do obróbki drewna, jak również - dowodów z przeprowadzonych w toku postępowania oględzin oraz ze spisu z natury z dnia 3 sierpnia 2004 r., w świetle których, z maszyn do obróbki drewna strona w miejscu prowadzenia działalności gospodarczej posiadała jedynie pilarkę, szlifierkę, piłę tarczową i piłę ręczną. Prawidłowym jest także wskazanie przez organ w związku z dokonaną oceną materiału dowodowego na dowód z zeznań świadka R.W., który podał, iż do wyprodukowania stelaży potrzebny był specjalistyczny park maszyn (m.in. grubościówka dwustronna do strugania, piła formatyzerka, piła taśmowa, frezarka dolnowrzecionowa i in.). Trafnie Dyrektor Izby Skarbowej wskazał ponadto na rozbieżności w zeznaniach strony i J.D. co do opisu towarów, sposobu opakowania, czy okoliczności ich odbioru przez J.D. Mając to na uwadze, zaprezentowane w decyzji stanowisko, że wystawione przez stronę faktury na sprzedaż firmie B oraz C stelaży drewnianych krzeseł, nie potwierdzały w rzeczywistości transakcji w nich wykazanych, nie budzi zastrzeżeń. Za prawidłowe należało również uznać ustalenia organów podatkowych odnośnie wystawionych przez stronę na rzecz firmy C, faktur dokumentujących świadczenie usług szycia pokrowców na meble. Z akt sprawy wynika, że podatnik faktu wykonania tych usług nie uprawdopodobnił. Nie przedstawił w szczególności faktur zakupu towarów niezbędnych do ich realizacji. Nie uwiarygodnił też przedstawianej wersji, według której usługi szycia pokrowców miały być wykonane te zostały wykonane przez pracownice z Białorusi, polecone przez osobę o imieniu A. z osiedla D. bądź też A. K. z L.W. W tym zakresie organy wykazując niespójność i sprzeczności w składanych wyjaśnieniach, jak również brak potwierdzenia świadczenia usług szycia przez stronę przez T.M. dokonały swobodnej oceny zgromadzonych dowodów, respektując zasadę procesową wyrażoną w art. 191 Ordynacji podatkowej. Reasumując Sąd stwierdził, że zebrany przez organy obszerny i poparty przekonywującą argumentacją materiał dowodowy w pełni uzasadniał przyjęcie, iż sporne faktury, wystawione na rzecz C oraz B, nie odzwierciedlały stanu rzeczywistego. Organy prawidłowo przyjęły też, że kwestionując ustalenia postępowania podatkowego strona powinna była przedstawić dowody, a przynajmniej wskazać na okoliczności świadczące o tym, że czynności udokumentowane tymi fakturami zostały w istocie wykonane. Zgodnie z zasadą wyrażoną w art.191 Ordynacji podatkowej, ocena dowodów należy do organu, który nie jest skrępowany żadnymi regułami określającymi wartość poszczególnych dowodów i dokonuje jej w sposób swobodny, na podstawie własnego przekonania opartego na zebranym materiale dowodowym. Sąd nie może zatem podważać dokonanej oceny w sytuacji, gdy organ nie naruszył zasad logiki oraz doświadczenia życiowego, traktował dowody jako zjawiska obiektywne i dokonał ich wszechstronnej oceny we wzajemnym powiązaniu. Jeżeli więc zgromadzony w sprawie materiał dowodowy został przez należycie rozważony i był wystarczający do zastosowania powołanych wyżej przepisów prawa materialnego oraz wydania decyzji w zaskarżonym brzmieniu, to nie można zarzucić organom, iż naruszyły prawo procesowe. Sąd podzielił zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, stanowisko w zakresie wykładni art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, określającego obowiązek zapłaty podatku wykazanego w fakturze w przypadku, gdy nie dokumentuje ona żadnej sprzedaży. Regulacja ta wynika bowiem ze szczególnej roli faktury we wspólnym systemie podatku od towarów i usług, gdyż dla podatnika otrzymującego taką fakturę zwykle stanowi podstawę do obniżenia podatku należnego, bądź żądania zwrotu podatku. Nie znajdując w tych warunkach podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja ostateczna wydana została z naruszeniem prawa materialnego, względnie uchybia ona przepisom postępowania podatkowego w stopniu co najmniej mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, stosownie do przepisu art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzec należało o oddaleniu skargi jako nieuzasadnionej.