I SA/Ol 853/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Wiesława Pierechod Sędziowie sędzia WSA Jolanta Strumiłło (sprawozdawca) sędzia WSA Renata Kantecka po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 26 lutego 2018 r. w Olsztynie na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skarg Spółki A na postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia "[...]" , nr "[...]"; "[...]"; "[...]"; "[...]" w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za lipiec, sierpień, wrzesień i październik 2014 r. oddala skargi. S Spółka z o.o. w upadłości układowej (dalej jako strona, skarżąca, spółka) wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skargi na cztery postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia "[...]" w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za miesiące lipiec, sierpień, wrzesień i październik 2014 r. Z akt spraw wynika, że czterema postanowieniami odpowiednio z dnia "[...]". Naczelnik Urzędu Skarbowego, działając na podstawie art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (j.t. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) – dalej ustawa o VAT, przedłużył spółce termin dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za miesiące lipiec, sierpień, wrzesień i październik 2014 r. do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególny miesiąc. W wezwaniach z dnia "[...]" do usunięcia naruszenia prawa, Spółka powołując orzecznictwo sądów administracyjnych podniosła, że stosowanie instytucji przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT jest uzależnione od zaistnienia dostatecznych wątpliwości, a organy podatkowe winny posługiwać się tym środkiem bardzo ostrożnie, aby nie narazić podatnika na jakiekolwiek ryzyko finansowe oraz nie naruszyć zasady zaufania do organów podatkowych. W jej ocenie, okoliczność nieustalenia pierwotnego źródła towarów nie stanowiła podstawy do uznania, że istnieją dostateczne wątpliwości pozwalające na zastosowanie przepisu art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Nie ulegało bowiem żadnych wątpliwości, że towar ten został jej dostarczony i że dokonała ona za niego zapłaty z uwzględnieniem stawki podatku VAT w wysokości 23%. Spółka nie miała natomiast wiedzy o tym, że dostawca nabył towar od dostawcy krajowego. Wskazała, że jej pracownicy prowadzili rozmowy z przedstawicielami dostawcy, którzy występowali na targach w charakterze dystrybutora jednego z arabskich eksporterów, a dostawy dokonywane były do magazynów podatnika bezpośrednio, m.in. z kontenerów znajdujących się w składach celnych. Ponadto transakcje ze Spółką Euro P.były ubezpieczone, a ceny towarów nie odbiegały w znaczny sposób od stosowanych w tym okresie przez innych dostawców. Strona podniosła również, że w imieniu Spółki E.występowały osoby reprezentujące wcześniej E sp. z o.o., z którą podatnik z powodzeniem zawierał transakcje i której biura oraz magazyny wizytował. W odniesieniu do E Sp. z o.o. prowadzono w lutym 2013 r. czynności sprawdzające, w toku których nie stwierdzono jakichkolwiek nieprawidłowości. W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa dotyczącym postanowienia w przedmiocie przedłużenia Spółce terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za lipiec 2014r. Spółka podniosła dodatkowo, że aktualnie ustała wskazana przez organ w treści postanowienia, przeszkoda w zweryfikowaniu transakcji polegająca na braku możliwości przesłuchania stron. Wskazano, że w dniu 12 września 2014 r. zmarł jedyny wspólnik i jednocześnie Prezes Zarządu Spółki J W toku postępowania przesłuchano zaś Z. D.pełniącego do dnia 28 września 2014 r. funkcję v-ce Prezesa Zarządu Spółki oraz członka Zarządu J, a ponadto pracowników i współpracowników Spółki "[...]" Strona podała, że nie było jej znanym dostarczanie towarów do dostawcy Spółki przez P. Sp. z o.o. z siedzibą, a wszystkie okoliczności zawieranych transakcji wskazywały, że jest ona bezpośrednim importerem dostarczanych skarżącej towarów. Odpowiadając na wezwania do usunięcia naruszenia prawa, w pismach z dnia "[...]" r., Naczelnik Urzędu Skarbowego wskazał na dwie przesłanki przedłużenia terminu dokonania zwrotu podatku wynikające z treści art. 87 ust.2 ustawy VAT, tj.: 1) prowadzenie weryfikacji rozliczenia podatnika w trybie czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, postępowania podatkowego lub postępowania kontrolnego, oraz 2) potrzebę dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu. Zdaniem organu, przesłanki te pozostawały aktualne w rozpoznawanej sprawie, gdyż niezbędne było dalsze kontynuowanie czynności kontrolnych, a sprawdzenie poprawności rozliczenia wykazanego zwrotu podatku VAT nie mogło ograniczać się jedynie do sprawdzenia dokumentacji podatnika. Organ odwołał się do ustaleń postępowania kontrolnego, według których dostawcą towarów na rzecz Spółki E miała być P Sp. z o.o., zarządzana przez nierezydenta i nie posiadająca obecnie siedziby. Jak podał, adres siedziby i działalności Spółki P został udostępniony na podstawie umowy o świadczenie usług "biura wirtualnego", która wygasła 24 października 2014 r.. Zakres obsługi biurowo-administracyjnej wykonywanej na rzecz tego podmiotu polegał w szczególności na odbieraniu korespondencji oraz na zarządzaniu wirtualnym sekretariatem. Osoba, z którą zawarto powyższą umowę, oświadczyła, że nie prowadzi i nigdy nie prowadziła księgowości Spółki P. Aktualnie, wobec tego, że Spółka Pnie posiada siedziby, nie ma też możliwości wszczęcia wobec niej kontroli. Ponadto ustalono, że Spółka E nie złożyła deklaracji dla podatku od towarów i usług za III kwartał 2014r.. Brak możliwości przeprowadzenia kontroli wobec Spółek P oraz E nie pozwala zweryfikować prawidłowości wykazanego przez podatnika rozliczenia podatku VAT. Jak zaś wynika z informacji Urzędu Kontroli Skarbowej, na obecnym etapie postępowania kontrolnego nie uzyskano dokumentów, na podstawie których można byłoby określić pierwotne źródło pochodzenia towarów. Odnosząc się do argumentacji Spółki organ podatkowy wskazał, że ubezpieczenie transakcji, stosowanie cen porównywalnych z rynkowymi oraz fakt przeprowadzenia czynności sprawdzających we wcześniejszych okresach, nie zmieniają oceny co do istnienia wątpliwości w zakresie rozliczenia podatku VAT za okresy objęte postępowaniem. Stosownie do pouczeń zawartych w postanowieniach Naczelnika Urzędu Skarbowego strona wniosła skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, który wyrokami: z dnia 14 maja 2015 r., sygn. akt I SA/Ol 148/15, oddalił skargę spółki na postanowienie organu I instancji z dnia "[...]" r. w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 2014 r. oraz z dnia 27 sierpnia 2015r., sygn. akt I SA/Ol 33/15 oddalił skargi spółki na postanowienia organu I instancji z dnia "[...]" w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za miesiące lipiec, wrzesień i październik 2014 r. Od powyższych wyroków spółka złożyła skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego, który postanowieniami z dnia 26 kwietnia 2017r., sygn. akt I FSK 2178/15 i I FSK 1712/15, na podstawie art. 189 w zw. z art. 58 § l pkt 6 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270), powoływanej dalej jako p.p.s.a., uchylił zaskarżone wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 14 maja 2015 r., sygn. akt I SA/Ol 148/15 oraz 27 sierpnia 2015r., sygn. akt I SA/Ol 33/15, oraz odrzucił skargi. W uzasadnieniach NSA stwierdził, że przedłużenie terminu zwrotu różnicy podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy o VAT, w przypadku, gdy weryfikacja rozliczenia podatnika dokonywana jest w ramach kontroli podatkowej (lub postępowania podatkowego, lub postępowania kontrolnego) następuje w formie postanowienia naczelnika urzędu skarbowego, zaskarżalnego zażaleniem, przewidzianego w art. 274b w zw. z art. 277 Ordynacji podatkowej, na które przysługuje skarga do sądu administracyjnego na podstawie art. 3 § 2 pkt 2 p.p.s.a. Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 189 w zw. z art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a. uchylił zaskarżone wyroki i odrzucił skargi spółki, jako wniesione przed wyczerpaniem właściwego toku instancji przed organami podatkowymi, a zatem przedwczesne. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, mając na uwadze art. 153 p.p.s.a., oraz zalecenia zawarte w postanowieniach Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie, z dnia 26 kwietnia 2017r., sygn. akt I FSK 2178/15 i I FSK 1712/15 po rozpatrzeniu zażaleń - pism strony wzywających do usunięcia naruszenia prawa, postanowieniami z dnia "[...]" utrzymał w mocy postanowienia Naczelnika w Olsztynie odpowiednio z dnia "[...]" W uzasadnieniach organ podatkowy wskazał, że Spółka S złożyła w dniu "[...]" deklarację dla podatku od towarów i usług VAT-7 za lipiec 2014r., w której wykazała kwotę podatku do zwrotu w wysokości 1.180.625 zł, w terminie 60 dni, na rachunek bankowy. W złożonej "[...]" r. deklaracji VAT – 7 za sierpień 2014r. strona zadeklarowała kwotę podatku do zwrotu w wysokości 923.778 zł, w takim samym terminie. W złożonej "[...]" r. deklaracji VAT – 7 za wrzesień 2014 r. zadeklarowała natomiast kwotę podatku do zwrotu w wysokości 825.758 zł, w takim samym terminie. W deklaracji VAT – 7 za październik 2014r. wykazała z kolei podatek do zwrotu w wymienionym terminie, w wysokości 734.600 zł. W dniach "[...]" Urząd Kontroli Skarbowej wszczął wobec Spółki postępowania kontrolne w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za ww. miesiące 2014 r. W toku tych postępowań organ kontroli ustalił, że dostawcą towarów na rzecz podatnika była m.in. E Sp. z o.o. z siedzibą, od której nabył on towary na kwotę: w lipcu 2014r. - 3.356.615,25 zł, w sierpniu 2014r. – 2.746.952,90 zł, we wrześniu 2014r. -2.999.070,84 zł oraz październiku 2014r. - 1.075.461,15 zł. Organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z danymi uzyskanymi w biurze rachunkowym, prowadzącym księgi tej spółki, rzekomo spółka nabyła ten towar od P. Sp. z o.o. Ustalono, iż obie spółki należą do obcokrajowców, posługujących się paszportami łotewskimi i mają siedziby w tzw. wirtualnych biurach. Wobec braku kontaktu z przedstawicielami spółki P oraz braku dokumentacji księgowej nie ustalono skąd pochodził towar, a także czy na wcześniejszym etapie obrotu został odprowadzony należny podatek od towarów i usług, o którego zwrot wystąpiła Spółka S. Zakupiony w E Sp. z o.o. towar skarżąca wykazała na fakturach sprzedaży wystawionych na rzecz słowackiego podmiotu P s.o.r. jako wewnątrzwspólnotowe dostawy. W celu ustalenia, źródła pochodzenia towarów, a także czy został od nich odprowadzony na wcześniejszym etapie obrotu należny podatek od towarów i usług, organ kontroli wszczął w dniu "[...]" R.. również postępowanie wobec E Sp. z o.o. Wobec wątpliwości powstałych w sprawie, w zakresie źródła pochodzenia towaru, a przede wszystkim w kwestii odprowadzenia należnego podatku od towarów i usług od sprzedaży na wcześniejszym etapie obrotu, o którego zwrot wystąpiła skarżąca w związku z dokonanym WDT tego towaru, konieczne jest kontynuowanie czynności kontrolnych w celu zbadania czy transakcje w których uczestniczyła strona nie były dokonywane w ramach oszustwa podatkowego, a także ewentualnie czy udział Spółki w oszustwie był świadomy bądź czy spółka dochowała należytej staranności kupieckiej wymaganej w obrocie gospodarczym. Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej działania Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej należy uznać za uzasadniające przedłużenie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego terminu zwrotu nadwyżki podatku do czasu zakończenia postępowania kontrolnego, w rozumieniu normy art. 87 ust. 2 ustawy o VAT. Podkreślono, że do kompetencji Naczelnika Urzędu Skarbowego, działającego na podstawie art. 87 ust. 2 ustawy o VAT nie należy dokonywanie własnych ustaleń faktycznych w sprawach wszczętych przez inny organ czy też dokonywanie oceny prawnej ustaleń dokonywanych przez właściwy organ kontroli skarbowej. W skargach do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie Spółka wnosząc o uchylenie zaskarżonych postanowień zarzuciła naruszenie: - przepisów prawa materialnego, tj. art. 87 ust. 2 zd. 2 ustawy o VAT poprzez bezpodstawne przedłużenie terminu zwrotu podatku od towarów i usług, pomimo braku wskazania konkretnych, dostatecznych i istotnych wątpliwości dotyczących rzetelności dokonanych przez skarżącą transakcji oraz spowodowania w ten sposób realnego niebezpieczeństwa utraty płynności finansowej przez skarżącą, - przepisów postępowania tj. art. 217 § 2 w zw. z art. 121 § ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2012 r. poz. 749 ze zm.), poprzez sporządzenie uzasadnień zaskarżonych postanowień w sposób nie spełniający ustawowych wymogów, polegające na niepełnym wyjaśnieniu podstawy faktycznej oraz prawnej rozstrzygnięcia, w szczególności co do stopnia wątpliwości dotyczących rzetelności dokonanych przez skarżącą transakcji oraz skutków, jakie może wywołać wydanie zaskarżonego postanowienia wobec skarżącej, - art. 138 ustawy z dnia 28 lutego 2003r. Prawo upadłościowe i naprawcze w brzmieniu obowiązującym w chwili ogłoszenia upadłości przez skarżącą, poprzez umożliwienie udziału w sprawie nadzorcy sądowemu. Odwołując się do orzecznictwa sądów administracyjnych oraz Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej podniosła, że podejmując decyzję o przedłużeniu terminu do zwrotu VAT w oparciu o art. 87 ust. 2 ustawy o VAT organ podatkowy winien zachować szczególną ostrożność, wszechstronnie i z najwyższą starannością rozważyć czy istnieją aktualnie dostatecznie, istotne wątpliwości w zakresie zasadności wstrzymania dokonania zwrotu podatku oraz jakie zagrożenie dla podatnika może spowodować wydanie postanowienia. Zdaniem skarżącej, w wydanych postanowieniach organ nie uzasadnił wystarczająco odmowy zwrotu podatku. W postanowieniu powołał tylko jedną okoliczność, a mianowicie nieustalenie pierwotnego źródła pochodzenia towaru dostarczonego Spółce przez E sp. z o.o., która nie mogła samodzielnie stanowić przesłanki do zastosowania trybu wskazanego w art. 87 ust. 2 ustawy o VAT. Strona zarzuciła, że organ nie wskazał w treści uzasadnień postanowień, co jest przedmiotem ustaleń oraz w jaki sposób mogą one wpłynąć na ocenę zasadności zwrotu podatku, co stanowi naruszenie art. 87 ust. 2 ustawy o VAT. Organ wydając postanowienia powinien wskazać, że istotą postępowań prowadzonych przez Dyrektora UKS było ustalenie świadomego udziału skarżącej w karuzeli podatkowej oraz dochowania przez nią należytej staranności podczas weryfikacji kontrahentów i jej dobrej wiary. Brak ww. informacji w uzasadnieniach postępowania powodował, że skarżąca w istocie nie wiedziała dlaczego przedłużony został jej termin zwrotu podatku VAT. Zdaniem strony, w sprawie naruszono także przepisy proceduralne poprzez brak zawiadomienia przez organy o toczącym się postępowaniu nadzorcy sądowego, bowiem postanowieniem z dnia "[...]"., sygn. akt "[...]" Sąd Rejonowy Wydział Gospodarczy ogłosił upadłość skarżącej z możliwością zawarcia układu i wyznaczył nadzorcę sądowego w osobie M. K.. Powołując art. 138 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003r. Prawo upadłościowe i naprawcze zarzucono, iż nadzorca sądowy nie został zawiadomiony o toczącym się postępowaniu, przez co uniemożliwiono mu aktywny udział w toczącym się postępowaniu. W ocenie strony powyższe mogło mieć wpływ na wynik postępowania. W odpowiedziach na skargi organ podtrzymał swoje stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skarg. Na rozprawie w dniu 26 lutego 2018 r. Sąd na podstawie art. 111 § 2 ustawy z p.p.s.a. połączył sprawy o sygn. akt I SA/Ol 853/17, I SA/Ol 854/17, I SA/Ol 855/17 i I SA/Ol 856/17 w celu ich łącznego rozpoznania i rozstrzygnięcia pod sygn. I SA/Ol 853/17. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, zważył, co następuje: Skargi nie zasługują na uwzględnienie, gdyż zaskarżone postanowienia nie naruszają prawa. Kwestia sporna w niniejszej sprawie dotyczy oceny czy organ podatkowy był uprawniony do przedłużenia terminu zwrotów podatku do czasu zakończenia postępowań kontrolnych w zakresie należności spółki z tytułu VAT za sporne miesiące 2014r., w związku ze stwierdzonym w toku tych kontroli brakiem możliwości zweryfikowania rozliczenia tego podatku w podmiocie będącym dostawcą towarów dla strony, jak i podmiocie od którego dostawca towary te nabywał. W przedmiotowej sprawie materialnoprawną podstawę zaskarżonych postanowień stanowi art. 87 ust. 2 zdanie 2 ww. ustawy o VAT zgodnie z którym jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Zwrot ten dotyczy kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT, wyższej w okresie rozliczeniowym od kwoty podatku należnego (art. 87 ust. 1) i jest co do zasady dokonywany w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika (art. 87 ust. 2 zdanie 1 tej ustawy) na jego rachunek bankowy. Na wstępie rozważań wskazać należy, że przyjęte przez polskiego prawodawcę rozwiązanie w zakresie przedłużenia zwrotu podatku mieści się w ramach realizacji uzasadnionego interesu państw członkowskich Unii Europejskiej w podejmowaniu odpowiednich kroków w celu ochrony swych interesów finansowych, które znajduje swoje usankcjonowanie w prawie unijnym (m. in. art. 183 dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. 06. 347. 1 - dalej dyrektywa 2006/112/WE) oraz orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Z powołanej regulacji art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy o VAT wynika, że przesłanką przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług jest konieczność dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu podatku. Nie chodzi w tym przypadku oczywiście o przekonanie o istnieniu takiej konieczności które byłoby oparte na dowolności, jako że nieuzasadnione ograniczenie prawa podatnika do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego stanowiłoby naruszenie zasady neutralności (por. wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 18 października 2012 r., w sprawie C-525/11). Stąd też w postanowieniu o przedłużeniu podstawowego 60-dniowego terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego VAT organ powinien wskazać przesłanki, z których wywodził o potrzebie dokonania weryfikacji rozliczenia podatnika (p. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 6 listopada 2013r. o sygn. I SA/Wr 1464/13, publ. na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Uzasadniając zaskarżone postanowienia oraz odpowiadając na wezwania do usunięcia naruszenia prawa organ wyjaśnił, że przedłużenie terminów zwrotu podatku uzasadnia fakt wszczęcia przez Urząd Kontroli Skarbowej postępowań kontrolnych w zakresie rzetelności deklarowanych przez skarżącą podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za sporne miesiące 2014r. W toku tych postępowań ustalono m.in., że dostawcą towarów na rzecz podatnika była m.in. E Sp. z o.o. z siedzibą, dla której dostawcą towarów miała być z kolei P Sp. z o.o., zarządzana przez nie posiadającego obecnie siedziby nierezydenta. Adres siedziby i działalności Spółki P został udostępniony na podstawie umowy o świadczenie usług "biura wirtualnego", która wygasła 24 października 2014 r. Aktualnie, wobec tego, że Spółka P nie posiada siedziby, nie ma też możliwości wszczęcia wobec niej kontroli. Organ kontroli skarbowej ustalił też, że Spółka E nie złożyła deklaracji dla podatku od towarów i usług za sporne miesiące 2014r. Stwierdził ponadto, że brak możliwości przeprowadzenia kontroli wobec Spółek P oraz E nie pozwala zweryfikować prawidłowości wykazanego przez podatnika rozliczenia podatku VAT. Na obecnym etapie postępowania kontrolnego nie uzyskano bowiem dokumentów, na podstawie których można byłoby określić pierwotne źródło pochodzenia towarów. Jednocześnie, jak ocenił organ, samo ubezpieczenie transakcji, stosowanie cen porównywalnych z rynkowymi oraz fakt przeprowadzenia czynności sprawdzających we wcześniejszych okresach, nie wyłączają istnienia wątpliwości w zakresie rozliczenia podatku VAT za lipiec, sierpień, wrzesień i październik 2014r. Możliwość przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym właśnie w związku z potrzebą weryfikacji zasadności tego zwrotu, m.in. w ramach kontroli podatkowej, czy postępowania podatkowego, została wprost wyrażona w art. 87 ust. 2 ustawy o VAT od 1 grudnia 2008r. Przepis ten nie uzależnia możliwości wydłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku VAT od wykazania przez organ, że zwrot ten był nienależny, ale od uznania, że konieczna jest weryfikacja (sprawdzenie) zasadności tego zwrotu. Nie zawiera natomiast konkretnych przesłanek nakazujących weryfikację zasadności zwrotu. Wystarczy więc powzięta przez organ wątpliwość co do jego zasadności, co w niniejszej sprawie związane było z wszczęciem postępowania wyjaśniającego przez właściwy organ kontroli skarbowej. Prawodawca w ramach kształtowania instytucji przedłużenia terminu zwrotu podatku przewidział formę zadośćuczynienia w przypadku niesłusznego wstrzymania zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym. Zgodnie bowiem z treścią art. 87 ust. 2 zdanie 3 ustawy o VAT, jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. W przypadku zatem niesłusznego przedłużenia terminu na skutek czynności sprawdzających, które nie doprowadziły do zakwestionowania pierwotnego rozliczenia podatku przez podatnika, organ podatkowy ponosi konsekwencje wadliwej oceny zasadności zwrotu. W judykaturze trafnie podnosi się, iż mechanizm ten pełni funkcję gwarancyjną dla prawa podatnika do terminowego zwrotu podatku oraz zapewnia, że organ podatkowy przedłuża termin zwrotu jedynie w przypadkach uzasadnionych, na czas określony proporcjonalnie do wątpliwości powziętych w zakresie podstaw powstania różnicy podatku naliczonego nad należnym do zwrotu (p. wyrok WSA we Wrocławiu z 24 lipca 2013r., o sygn. I SA/Wr 762/13, publ. na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl) Należy podkreślić, że podjęte przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej czynności kontrolne związane były z zaistnieniem określonego stanu faktycznego, który stanowił podstawę podjęcia odpowiednich kroków w celu ochrony interesów finansowych budżetu Państwa. Zwrócić również należy uwagę, że postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu wydano w toku postępowań kontrolnych prowadzonych na podstawie przepisów ustawy o kontroli skarbowej z dnia 28 września 1998r. (Dz.U. z 2011r. Nr 41 poz 214). W związku ze złożonymi deklaracjami Naczelnik Urzędu Skarbowego i Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, działający na podstawie art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, nie mieli kompetencji dokonywania własnych ustaleń faktycznych w sprawach wszczętych przez inny organ, czy też dokonywanie odmiennej oceny prawnej ustaleń podjętych przez właściwy organ kontroli skarbowej. Ocena zasadności terminowego zwrotu, związana jest zatem ze stanowiskiem organu weryfikującego w toku kontroli rozliczenie podatku VAT za dany miesiąc. Zdaniem Sądu, przedłużenie terminu zwrotu podatnikowi nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za sporne miesiące było uzasadnione. Organ w wystarczającym zakresie podał okoliczności, które w jego ocenie zaważyły na konieczności zweryfikowania zasadności zwrotu podatku. Istnienie tych okoliczności związanych ustaleniami poczynionymi przez organ kontroli skarbowej, było konieczną i wystarczającą przesłanką, do wydania w trybie art. 87 ust. 2 ustawy o VAT postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu podatku do czasu zakończenia postępowania kontrolnego. Podkreślić należy, że nie było natomiast kompetencją orzekającego w granicach danej sprawy Sądu administracyjnego - w tym przypadku, w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT - rozstrzyganie o podnoszonych w skardze kwestiach związanych z istnieniem dobrej wiary podatnika, czy dochowania przez niego należytej staranności w kontekście prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego. Mając powyższe na uwadze Sąd oddalił skargi na podstawie art. 151 p.p.s.a.