I SA/Ol 96/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Przemysław Krzykowski Sędziowie sędzia WSA Andrzej Brzuzy sędzia WSA Katarzyna Górska (sprawozdawca) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 21 maja 2025 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi Z. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Olsztynie z dnia 10 grudnia 2024r., nr SKO.53.990.2024 w przedmiocie stwierdzenia wykorzystania niezgodnie z przeznaczeniem dotacji udzielonej z budżetu gminy oddala skargę Skarga Z.K. (dalej: "strona", "skarżąca") dotyczy decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Olsztynie (dalej: "SKO", "Kolegium") utrzymującej w mocy decyzję Burmistrza K. (dalej: "organ I instancji") z 15 października 2024 r. nr 3/2024, w sprawie określenia do zwrotu kwoty 39.156,50 zł (wraz z odsetkami) jako wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem części dotacji udzielonej z budżetu gminy w 2019 r. Z akt sprawy wynika, że w 2019 r. strona - jako organ prowadzący Przedszkole Niepubliczne [...] (dalej: "Przedszkole") - otrzymała z budżetu gminy dotację oświatową. W decyzji z 15 października 2024 r. organ I instancji zakwestionował część wydatków sfinansowanych z przyznanej dotacji w kwotach: 1. 16.000 zł stanowiącej nadwyżkę kwoty wykazanej w sprawozdaniu rocznym (664.993,63 zł) nad kwotą wynagrodzeń wypłaconych pracownikom Przedszkola w 2019 r. (648.993,63 zł); 2. 14.693,70 zł stanowiącej różnicę pomiędzy ewidencją księgową dotyczącą zapłaconych składek na ubezpieczenie społeczne pracodawcy w kwocie 120.281,09 zł a kwotą wykazaną w sprawozdaniu 134.974,79 zł; 3. 8.462,80 zł wynikającą z zafakturowania na rzecz współużytkowników budynku kosztów zakupu ciepła i energii elektrycznej, które opłacone były wcześniej z dotacji. Organ I instancji ocenił, że pobrana w ww. kwotach dotacja oświatowa została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem i podlega zwrotowi wraz z odsetkami na podstawie art. 252 ust. 1 pkt 1 i ust. 6 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1270 ze zm.; dalej: "u.f.p."). W odwołaniu strona zarzuciła naruszenie w tej sprawie zarówno prawa materialnego tj.: art. 251 ust. 4, art. 252 ust. 1 pkt 1 i ust. 5, 6 pkt 1 u.f.p. oraz art. 35 ust. 1 pkt 1 lit. aa ustawy z dnia 27 października 2017 r. o finansowaniu zadań oświatowych (wg stanu prawnego obowiązującego w 2019 r. - t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 2203 ze zm.; dalej: "u.f.z.o."), jak i przepisów postępowania, tj.: art. 7, art. 77, art. 80 i art. 107 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 572 ze zm.; dalej: "Kpa"). W uzasadnieniu tych zarzutów strona podała, że kwestionowana kwota 16.000 zł stanowi wynagrodzenie osoby organu prowadzącego, który jednocześnie piastował w 2019 r. funkcję dyrektora placówki. Co do drugiego z kwestionowanych wydatków strona wskazała, że wynagrodzenie podlegające rozliczeniu z dotacji obejmuje zarówno wynagrodzenie zasadnicze, jak również dodatki (motywacyjny, funkcyjny, za wysługę lat, za warunki pracy), a rozliczeniu z dotacji podlegają także pochodne od wynagrodzeń. Odnośnie natomiast do trzeciego z zakwestionowanych wydatków strona podniosła, że organ powinien ustalić część kosztów przypadających na jednostkę dotowaną, a nie podważać całość wydatków. W zaskarżonej decyzji Kolegium wyjaśniło, że przepisy u.f.p. nie definiują pojęcia dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem. Założyło jednak, że z taką sytuacja mamy do czynienia wówczas gdy beneficjent wydatkował przekazane mu środki finansowe w całości bądź w części na realizację innych zadań lub celów niż określone dla danego rodzaju dotacji w umowie dotacyjnej lub w przepisach obowiązującego prawa. Zauważyło, że dotacje oświatowe zgodnie z art. 35 ust. 1 u.f.z.o. są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań placówek wychowania przedszkolnego, szkół lub placówek w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej. Podało, że dotacje te mogą być wykorzystywane m.in. na pokrycie wydatków bieżących przedszkola w tym na sfinansowanie wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy Prawo oświatowe. Wskazało, że według art. 35 ust. 2 u.f.z.o. przez wydatki bieżące należy rozumieć wydatki, o których mowa w art. 236 ust. 3 pkt 1 lit. b i pkt 2 i 3 u.f.p. Jednocześnie w myśl tych przepisów w planie wydatków bieżących wyodrębnia się w układzie działów i rozdziałów planowane kwoty wydatków bieżących, w szczególności na wydatki jednostek budżetowych, w tym na: (1b) wydatki związane z realizacją ich statutowych zadań; (2) dotacje na zadania bieżące; (3) świadczenia na rzecz osób fizycznych. Kolegium dodało, że wydatki bieżące zgodnie z art. 124 ust. 3 pkt 3 u.f.p. obejmują koszty utrzymania oraz inne wydatki związane z funkcjonowaniem jednostek budżetowych i realizacją ich statutowych zadań. Odnośnie do pierwszej kwoty wydatków spośród zakwestionowanych przez organ I instancji Kolegium stwierdziło, że strona otrzymała w 2019 r. dotację na wynagrodzenia pracowników w kwocie 664.993,63 zł i taką kwotę wykazała w sprawozdaniu z wykorzystania dotacji, podczas gdy suma wydatków na wynagrodzenia wypłacone w 2019 r. zestawione w załączniku nr 39 do protokołu kontroli wynosi 648.993,63 zł. Różnica obu kwot stanowi zatem 16.000 zł. Kolegium podniosło, że jeżeli jak twierdzi strona ww. kwota stanowiła wynagrodzenie organu prowadzącego, który jednocześnie piastował w 2019 r. funkcję dyrektora placówki, to fakt ten powinien znaleźć odzwierciedlenie chociażby na liści płac, tak aby można było zweryfikować ich wysokość, ustalić czy odprowadzone zostały pochodne i w jakiej wysokości, a nadto, czy nie przekroczony został limit wynagrodzenia określony w art. 35 u.f.z.o. Brak jakiegokolwiek dokumentu umożliwiającego weryfikację poniesionego wydatku w ocenie Kolegium uprawnia do uznania, że ta część dotacji, która stanowi nadwyżkę kwoty otrzymanej i wykazanej w sprawozdaniu nad kwotą wynikającą z zestawienia wydatków, wykorzystana została niezgodnie z przeznaczeniem. Kolegium podniosło przy tym, że to beneficjent dotacji dysponuje stosownymi dokumentami (faktury, paragony, umowy itd.) potwierdzającymi poniesione wydatki na określone cele dotacyjne. Wywiodło, że jeżeli beneficjent nie prowadzi dokumentacji księgowej, nie ewidencjonuje zakupów i wydatków, względnie czyni to niedokładnie bez zachowania staranności i skrupulatności, to trudno jest wymagać od organu by zgromadził materiał dowodowy za niego. Wskazało również, że to na podmiocie dotowanym spoczywa ciężar wykazania, że otrzymana kwota dofinansowania została skonsumowana na realizację preferowanych przez dotującego celów. Kolegium uznało przy tym, że środki z dotacji przekazane beneficjentom na podstawie umowy nie tracą publicznego charakteru, bowiem beneficjent nie staje się ich właścicielem, a jedynie dysponentem środków publicznych przyznanych z budżetu na realizację ściśle określonego zadania (celu). Przyjęło, że dopiero potwierdzenie wykorzystania środków na zadanie publiczne spowoduje, że przestaną one być traktowane jako publiczne. Dodało, że wprawdzie wykorzystanie dotacji nie musi polegać na zapłacie, ale w każdym wypadku winno być potwierdzone. Zdaniem Kolegium tożsama z powyższą jest ocena dotycząca drugiej kwoty wydatków spośród zakwestionowanych przez organ I instancji. Kolegium zauważyło bowiem, że także ta kwota stanowi różnicę kwoty wykazanej w sprawozdaniu rocznym nad kwotą wynikającą z zestawienia rzeczywiście poniesionych wydatków. Strona nie przedstawiła natomiast żadnych dowodów potwierdzających, że kwota ta została wykorzystana na zadanie, na realizację którego dotacja została przyznana. Odnośnie do trzeciej kwoty wydatków spośród zakwestionowanych przez organ I instancji, z której sfinansowany został zakup mediów w 2019 r., Kolegium wyjaśniło, że wbrew zarzutom odwołania nie było potrzeby ustalania części kosztów przypadających na jednostkę dotowaną. Zrelacjonowało, że strona poniosła w całości koszty zakupu energii elektrycznej i energii cieplnej (wykorzystanych w całej nieruchomości), a następnie wykazała te koszty w sprawozdaniu z wykorzystania dotacji. Część kosztów, stanowiąca udział innych podmiotów, która nie mogła być sfinansowana z dotacji została przez stronę refakturowana na współużytkowników nieruchomości wskutek czego określona została kwota wykorzystana na potrzeby Przedszkola, której sfinansowanie z dotacji uznano za uprawnione. W skardze wniesiono o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Zarzucono naruszenie w tej sprawie: 1. art. 252 ust. 1 pkt 1 i pkt 2, ust. 5, 6 pkt 1 oraz art. 251 u.f.p. poprzez określenie wysokości części dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w 2019 r. na kwotę 39.156,50 zł oraz orzeczenie o jej zwrocie mimo braku ku temu podstaw faktycznych i prawnych; 2. art. 35 ust. 1 u.f.z.o. poprzez zakwalifikowanie spornych wydatków skarżącej, jako niepodlegających rozliczeniu dotacją; 3. art. 126 u.f.p. poprzez błędną wykładnię i przyjęcie, że dotacje oświatowe przekazywane przez jednostkę samorządu terytorialnego na rzecz podmiotów spoza sektora finansów publicznych z chwilą ich wypłaty beneficjentowi nie tracą publicznego charakteru, beneficjent nie staje się ich właścicielem, a jest jedynie ich czasowym dysponentem (cudzych środków); 4. art. 138 § 1 pkt 2 Kpa poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji pomimo jej wydania z naruszeniem prawa; 5. art. 107 § 1 Kpa w zw. z art. 252 ust. 6 pkt 1 u.f.p. poprzez wadliwe, niepełne (brak konkretyzacji obowiązku) określenie treści obowiązku zapłaty odsetek w związku z wykorzystaniem w 2019 r. dotacji niezgodnie z przeznaczeniem; 6. art. 7, art. 8, art. 9, art. 10 § 1, art. 77, art. 80 oraz art. 107 § 3 Kpa poprzez niewłaściwe ustalenie stanu faktycznego sprawy, dowolną ocenę dowodów, prowadzenie postępowania w sposób naruszający zasadę zaufania obywatela do organów administracji oraz zasadę czynnego udziału strony w postępowaniu, a ponadto sporządzenie uzasadnienia decyzji w sposób uniemożliwiający stronie weryfikację stawianych zarzutów dotyczących wydatkowania środków niezgodnie z przeznaczeniem. W uzasadnieniu tych zarzutów wywiedziono, że wobec braku dokumentacji potwierdzającej wypłatę wynagrodzenia dyrektorowi placówki, dotacja w kwocie 16.000 zł winna być uznana za niewykorzystaną a nie za wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem. Zauważono bowiem, że kwota ta nie została wydatkowana na inny cel niż wskazany w art 35 u.f.z.o., a zatem w sprawie winien znaleźć zastosowanie art. 251 ust. 1 u.f.p. a nie art. 252 u.f.p. Przyjęto także, że w przypadku placówki oświatowej (także przedszkola), której prowadzenie nie jest działalnością gospodarczą w świetle art. 170 ust. 1 i 2 ustawy Prawo oświatowe, dopuszczalne jest prowadzenie rozliczeń w formie gotówkowej. Wskazano również na niedostateczne skonkretyzowanie w decyzji organu I instancji obowiązku w zakresie płatności odsetek. Nie podano bowiem konkretnej kwoty dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, konkretnej transzy (części) z której była ta kwota rozliczona oraz daty jej wypłaty. Sformułowanie decyzji w sposób jaki dokonał organ I instancji (i utrzymał w mocy organ odwoławczy), nie pozwala w opinii skarżącej na kontrolę prawidłowości rozstrzygnięcia i w istocie zmusza stronę do samodzielnego "interpretowania" treści decyzji i ustalania tej daty. Pośrednio potwierdza także fakt, że w istocie mamy do czynienia z niewykorzystaniem dotacji, a nie jej wykorzystaniem niezgodnie z przeznaczeniem. Przeciwnie do stanowiska Kolegium przyjęto ponadto, że środki z dotacji przekazywane beneficjentom stanowią korzyść majątkową i wchodzą do majątku beneficjenta. Wywiedziono bowiem, że beneficjent dysponuje środkami pieniężnymi przekazanymi mu w ramach dotacji we własnym imieniu i na własny rachunek. Wydając dyspozycję przelewu środków dotacji na rzecz osób trzecich beneficjent samodzielnie składa oświadczenie woli i nie jest potrzebna kontrasygnata żadnego innego podmiotu. Zauważono, że w przypadku wadliwego wydatkowania środków pochodzących z dotacji beneficjent powinien dokonać zwrotu nie tych samych środków pieniężnych, ale takiej samej kwoty środków pieniężnych (nie można zatem uznać, że środki dotacji przekazane na rachunek bankowy beneficjenta mają charakter środków znaczonych). Podniesiono, że dotacje są na płaszczyźnie podatkowej przychodem dla majątku beneficjenta, choć zwolnionym z opodatkowania z uwagi na cel publiczny, którego realizacji mają służyć. Dodano, że z chwilą wypłaty dotacji nie powstaje w sposób automatyczny obowiązek jej zwrotu lecz dopiero ziszczenie się ustawowych przesłanek (art. 251 i 252 u.f.p.) skutkuje powstaniem obowiązku zwrotu dotacji (a raczej jej równowartości). W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna, albowiem zaskarżona decyzja wbrew zarzutom nie narusza prawa w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Zagadnieniem spornym pomiędzy stronami pozostaje przede wszystkim kwestia należytego udokumentowania celowości poniesienia niektórych wydatków z dotacji oświatowej. Zdaniem Kolegium brak tego rodzaju dokumentacji skutkuje zakwalifikowaniem wydatku jako poniesionego niezgodnie z przeznaczeniem. W ocenie natomiast skarżącej poniesienie wydatku bez jego należytego udokumentowania może być zakwalifikowane co najwyżej jako niewykorzystanie części dotacji (art. 251 ust. 1 u.f.p.), a nie za wykorzystanie jej niezgodnie z przeznaczeniem. Rozstrzygnięcie tego zagadnienia miało kluczowe znaczenie dla wyniku tej sprawy. Podstawę materialnoprawną wydania zaskarżonej decyzji stanowił bowiem art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p. w świetle którego dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem, podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia powyższej okoliczności. Przepisy u.f.p. nie zawierają definicji legalnej terminu "dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem". W doktrynie i judykaturze przyjmuje się, że z taką sytuacją mamy do czynienia wówczas, gdy beneficjent wydatkuje przekazane mu środki finansowe w całości bądź w części na realizację innych zadań lub celów niż określone dla danego rodzaju dotacji. Oznacza to w szczególności zapłatę za zadanie, które nie było przedmiotem dotowania z budżetu gminy, a w przypadku gdy odrębne przepisy stanowią o sposobie udzielenia i rozliczenia dotacji, wykorzystanie niezgodnie z przeznaczeniem nastąpi przez realizację innych celów niż wskazane w tych przepisach (zob. m.in. A. Ostrowska [w:] Finanse publiczne. Komentarz, red. J. M. Salachna, M. Tyniewicki, Warszawa 2024, art. 252; wyrok NSA z 9 lutego 2024 r. I GSK 180/20). Dlatego podmiot, któremu przyznano dotację, winien każdy wydatek powiązać nie tylko ogólnie z przedsięwzięciem, ale precyzyjnie z właściwym, wskazanym w umowie lub przepisach powszechnie obowiązujących celem, zaś powiązanie to nie może być dowolne, gdyż winno być adekwatne do celu wydatku. W postępowaniu o zwrot dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem uzasadnione jest zatem oczekiwanie organu, by to beneficjent dotacji wylegitymował się należytą dokumentacją przedstawiającą przepływ środków finansowych z pozyskanej dotacji. W tego rodzaju postępowaniu to beneficjent powinien przedstawić taki materiał, który jednoznacznie świadczy o zgodnym z prawem wydatkowaniu dotacji (por. wyrok NSA z 15 marca 2024 r. I GSK 395/20). Zasady wydatkowania dotacji oświatowej zostały opisane w art. 35 ust. 1 u.f.z.o. Zgodnie z tym przepisem tego rodzaju dotacje są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań placówek wychowania przedszkolnego, szkół lub placówek w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na: 1) pokrycie wydatków bieżących placówki wychowania przedszkolnego, szkoły i placówki, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności placówki wychowania przedszkolnego, szkoły lub placówki, w tym na: a) roczne wynagrodzenie osoby fizycznej zatrudnionej na podstawie umowy o pracę w przedszkolu, innej formie wychowania przedszkolnego, szkole lub placówce w przeliczeniu na maksymalny wymiar czasu pracy - w wysokości nieprzekraczającej: – 250% 12-krotnego średniego wynagrodzenia nauczyciela dyplomowanego, o którym mowa w art. 30 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 26 stycznia 1982 r. - Karta Nauczyciela (Dz. U. z 2017 r. poz. 1189) - w przypadku publicznych przedszkoli, innych form wychowania przedszkolnego, szkół i placówek oraz niepublicznych przedszkoli, o których mowa w art. 17 ust. 1, oddziałów przedszkolnych w niepublicznych szkołach podstawowych, o których mowa w art. 19 ust. 1, i niepublicznych innych form wychowania przedszkolnego, o których mowa w art. 21 ust. 1, – 150% 12-krotnego średniego wynagrodzenia nauczyciela dyplomowanego, o którym mowa w art. 30 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 26 stycznia 1982 r. - Karta Nauczyciela - w przypadku niepublicznych przedszkoli, oddziałów przedszkolnych w niepublicznych szkołach podstawowych i niepublicznych innych form wychowania przedszkolnego niewymienionych w tiret pierwszym, oraz niepublicznych szkół i placówek, b) sfinansowanie wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy - Prawo oświatowe, oraz zadania, o którym mowa w art. 83 ust. 6 ustawy z dnia 5 stycznia 2011 r. o kierujących pojazdami (Dz. U. z 2017 r. poz. 978), 2) pokrycie wydatków na zakup środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych obejmujących: a) książki i inne zbiory biblioteczne, b) środki dydaktyczne służące procesowi dydaktyczno-wychowawczemu realizowanemu w placówkach wychowania przedszkolnego, szkołach i placówkach, c) sprzęt rekreacyjny i sportowy dla dzieci objętych wczesnym wspomaganiem rozwoju, uczniów, wychowanków i uczestników zajęć rewalidacyjno-wychowawczych, d) meble, e) pozostałe środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne o wartości nieprzekraczającej wielkości określonej zgodnie z art. 16f ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, dla których odpisy amortyzacyjne są uznawane za koszt uzyskania przychodu w 100% ich wartości w momencie oddania do używania. Należy dodać, że w świetle art. 35 ust. 2 u.f.z.o. przez wydatki bieżące, o których mowa w ust. 1 pkt 1, należy rozumieć wydatki bieżące, o których mowa w art. 236 ust. 2 u.f.p., a w myśl art. 35 ust. 3 u.f.z.o. udzielone dotacja może być wykorzystana wyłącznie na pokrycie wydatków związanych z realizacją zadań określonych w ust. 1, poniesionych w roku budżetowym, na który dotacja została udzielona, niezależnie od tego, którego roku dotyczą te zadania. W świetle powyższych regulacji prawnych nie może budzić wątpliwości, że ze środków z dotacji oświatowej mogą być sfinansowane wydatki na realizację bieżących zadań placówki oświatowej w zakresie kształcenia, wychowania i opieki. Należy zatem założyć, że rola dotacji oświatowej nie polega na subsydiowaniu wszelkiej działalności prowadzonej przez placówkę oświatową, bądź organ prowadzący, czy też pokrywaniu wszelkich jego wydatków (por. wyrok NSA z 15 marca 2024 r. I GSK 439/20). Sąd podziela także stanowisko wyrażone w orzecznictwie sądów administracyjnych, że beneficjent dotacji oświatowej jest zobowiązany do dołożenia należytej w udokumentowaniu poniesionych wydatków na cele zgodne z przeznaczeniem dotacji. To organ prowadzący ma bowiem obowiązek rozliczenia się ze środków otrzymanej dotacji, w tym przedstawienia podmiotowi dotującemu dokumentów źródłowych umożliwiających ocenę prawidłowości wykorzystania otrzymanych środków. Z taką jednak sytuacją nie mamy do czynienia w kontrolowanej sprawie w odniesieniu do części wydatków sfinansowanych z przyznanej dotacji w kwotach: 1. 16.000 zł stanowiącej nadwyżkę kwoty wykazanej w sprawozdaniu rocznym (664.993,63 zł) nad kwotą wynagrodzeń wypłaconych pracownikom Przedszkola w 2019 r. (648.993,63 zł); 2. 14.693,70 zł stanowiącej różnicę pomiędzy ewidencją księgową dotyczącą zapłaconych składek na ubezpieczenie społeczne pracodawcy w kwocie 120.281,09 zł a kwotą wykazaną w sprawozdaniu 134.974,79 zł. Według wyjaśnień skarżącej kwota 16.000 zł stanowiła wynagrodzenie organu prowadzącego, który jednocześnie piastował w 2019 r. funkcję dyrektora placówki. Odnośnie natomiast do kwoty 14.693,70 zł skarżąca wskazała ogólnie, że wynagrodzenie podlegające rozliczeniu z dotacji obejmuje zarówno wynagrodzenie zasadnicze, jak również dodatki (motywacyjny, funkcyjny, za wysługę lat, za warunki pracy), a rozliczeniu z dotacji podlegają także pochodne od wynagrodzeń. Strona nie przedstawiła jednak żadnych dokumentów potwierdzających poniesienie tych wydatków na wskazane cele, co trafnie zostało zakwalifikowane przez organy jako wykorzystanie tej części dotacji niezgodnie z przeznaczeniem. Bez stosownych dokumentów źródłowych, chociażby w postaci listy płac, nie jest bowiem możliwe zweryfikowanie wysokości wypłaconego wynagrodzenia, ustalenie czy odprowadzone zostały pochodne i w jakiej wysokości, a nadto, czy nie przekroczony został limit wynagrodzenia określony w art. 35 ust. 1 pkt 1 u.f.z.o. Wymaga przy tym zauważenia, że dotacja oświatowa jest dotacją o charakterze mieszanym (podmiotowo - celowym), gdyż udziela się jej jednostkom spoza sektora finansów publicznych na dofinansowanie ich bieżącej działalności, ale również z przeznaczeniem na konkretny cel. Środki pochodzące z dotacji nie są zatem własnością beneficjenta w tym sensie, że nie może ich dowolnie wykorzystać, ani przekazać innym. Są przeznaczone na konkretne cele, określone w przepisach prawa i umowach dotacyjnych, i muszą być wykorzystane zgodnie z tymi celami. Właściwe organy mają zaś obowiązek weryfikowania prawidłowości wydatkowania przyznanych dotacji, a w przypadku stwierdzenia uchybień w tym względzie muszą rozstrzygać o ich zwrocie. Z taką zaś sytuacją mamy do czynienia wówczas, gdy tak jak w kontrolowanej sprawie, beneficjent dotacji nie jest w stanie udokumentować, że konkretne kwoty zostały wykorzystane na zadania, na realizację których dotacja została przyznana. Odnośnie natomiast do trzeciej kwoty wydatków spośród zakwestionowanych przez organy (8.462,80 zł) należy zauważyć, że strona poniosła w całości koszty zakupu energii elektrycznej i energii cieplnej (wykorzystanych w całej nieruchomości), a następnie wykazała te koszty w sprawozdaniu z wykorzystania dotacji. Część kosztów, stanowiąca udział innych podmiotów, która nie mogła być sfinansowana z dotacji została przez stronę refakturowana na współużytkowników nieruchomości wskutek czego określona została kwota wykorzystana na potrzeby Przedszkola, której sfinansowanie z dotacji uznano za uprawnione. Rozstrzygnięcie o zwrocie pozostałej kwoty przeznaczonej na ten cel nie jest przez stronę kwestionowane w postępowaniu sądowoadministracyjnym i nie budzi także zastrzeżeń Sądu w świetle regulacji zawartej w art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p. Natomiast zarzuty podniesione w skardze nie mają w ocenie Sądu usprawiedliwionych podstaw. Wbrew bowiem twierdzeniom skarżącej w niniejszej sprawie istniały podstawy faktyczne i prawne do wydania decyzji w przedmiocie określenia wysokości części dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w 2019 r. w kwocie 39.156,50 zł oraz orzeczenia o jej zwrocie wraz z odsetkami. Nie mogą bowiem odnieść zamierzonego skutku zarzuty naruszenia w tej sprawie art. 252 ust. 1 pkt 1 i pkt 2, ust. 5, 6 pkt 1, art. 35 ust. 1 i art. 126 u.f.p. w sytuacji, gdy skarżąca nie jest w stanie udokumentować, że zakwestionowane kwoty zostały wykorzystane na zadania, na realizację których dotacja została przyznana. Niezrozumiałe jest przy tym wywodzenie przez skarżącą, że sporna część dotacji winna być zakwalifikowana jako niewykorzystana w terminie (art. 251 u.f.p.) skoro sama skarżąca podała, że kwoty te zostały wypłacone. W kwestii zarzutu zawartego w pkt 5 skargi, dotyczącego wadliwego, zdaniem skarżącej, określenia treści obowiązku zapłaty odsetek, a w tym braku ich konkretyzacji, wskazać należy że zasady naliczania odsetek wynikają z norm prawa materialnego. W rozpoznawanej sprawie jest to art. 252 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 6 pkt 1 u.f.p. w zw. z art. 34 ust. 1 u.f.z.o. Podstawą materialnoprawną decyzji dotyczącej zwrotu dotacji wraz z odsetkami, prawidłowo powołaną w decyzji organu I instancji, są przepisy przytoczonego już wyżej art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p., a także ust. 5 i ust. 6 pkt 1 tego artykułu, z których wynika, że zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego podlega ta część dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem (ust. 5) oraz że odsetki od dotacji podlegających zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego naliczane są począwszy od dnia przekazania z budżetu jednostki samorządu terytorialnego dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem (ust. 6 pkt 1). Ustalenie daty początkowej naliczania odsetek wymaga uwzględnienia treści art. 34 ust. 1 u.f.z.o., w którym przyjęto, że dotacje (...) są przekazywane na rachunek bankowy przedszkola (...) w 12 częściach w terminie do ostatniego dnia każdego miesiąca, z tym że części za styczeń i za grudzień są przekazywane w terminie odpowiednio do dnia 20 stycznia oraz do dnia 15 grudnia roku budżetowego (...). Celem udzielenia dotacji jest zapewnienie podmiotowi dotowanemu ciągłości środków służących finansowaniu zadań oświatowych w ciągu całego roku budżetowego, zaś przyjęcie koncepcji wypłaty dotacji w sposób wskazany w art. 34 ust. 1 u.f.z.o., a więc w 12 częściach - uwzględnia potrzebę zapewnienia podmiotowi dotowanemu ciągłości środków w trakcie roku budżetowego. Niemniej jednak w ocenie Sądu treść powołanego przepisu wskazuje na roczny charakter dotacji oświatowej. Także w powoływanym w skardze art. 251 ust. 1 u.f.p., wprawdzie dotyczącym dotacji w części niewykorzystanej, która w rozpoznawanej sprawie nie występuje, to jednak wskazano w nim na rok budżetowy, w którym dotacja powinna zostać wykorzystana. Ze względu na roczny charakter dotacji oświatowej, odsetki wskazane w art. 252 ust. 6 pkt 1 u.f.p. należy naliczać od dnia przekazania całej dotacji, tj. wypłaconej przez organ za cały rok budżetowy. Także ten przepis mówi o dniu przekazania dotacji, a nie jedynie jej części. Dniem przekazania całej dotacji na dany rok budżetowy jest więc dzień przekazania jej ostatniej części. Skoro w art. 34 ust. u.f.z.o. przyjęto, że ostatnia część dotacji (za grudzień) powinna zostać przekazana podmiotowi dotowanemu w terminie do dnia 15 grudnia roku budżetowego, to początkową datę naliczania odsetek, o których jest mowa w art. 252 ust. 6 pkt 1 u.f.p. organ powinien odnieść do dnia, w którym przekazał skarżącej ostatnią część dotacji na 2019 r., jak wynika z przepisu powinna to być data nie późniejsza niż 15 grudnia 2019 r. (końcowy termin przekazania ostatniej części dotacji). W rozpoznawanej sprawie organ określił termin naliczania odsetek od 1 stycznia 2020 r. Takie rozwiązanie możnaby uzasadnić tym, że dopiero po upływie roku budżetowego można było stwierdzić, czy dotacja została wykorzystana w terminie lub czy została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem albo pobrana nienależnie/w nadmiernej wysokości. Do tego czasu (do zakończenia roku budżetowego) jednostka dotowana miała przecież wpływ na to, w jaki sposób wydatkuje środki z dotacji. Niemniej jednak przepis, jako początek naliczania odsetek, nakazuje przyjąć dzień przekazania dotacji z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, co Sąd odnosi do dnia przekazania ostatniej części dotacji na dany rok. Z Protokołu kontroli (str.5, k.99 akt administracyjnych) oraz z decyzji organu I instancji wynika, że Gmina K. przekazała skarżącej w 2019 r. dotację dla Niepublicznego Przedszkola [...] w wysokości [...] zł, czego skarżąca nie kwestionuje. Nie wynika przy tym z akt sprawy, w jakiej dacie przekazana została ostatnia część tej dotacji. Z uwagi na niesporność między stronami faktu otrzymania przez skarżącą całej ww. kwoty dotacji w 2019 r. Sąd uznał, że dopuszczalne było przyjęcie przez organ I instancji, że termin naliczania odsetek, o którym jest mowa w art. 252 ust. 6 pkt 1 u.f.p., należy liczyć od pierwszego dnia po zakończeniu roku budżetowego, tj. od 1 stycznia 2020 r. Było też dla skarżącej korzystniejsze (niższe odsetki) niż przyjęcie terminu 15 grudnia 2019 r., określonego w art. 34 ust. 1 u.f.z.o jako termin przekazania ostatniej części dotacji lub innego terminu przed 15 grudnia 2019 r. Na podstawie art. 134 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm., dalej: "ppsa"), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (..). Sąd nie może wydać orzeczenia na niekorzyść skarżącego, chyba że stwierdzi naruszenie prawa skutkujące stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. Zatem przyjęcie przez organ I instancji daty 1 stycznia 2020 r. jako terminu początkowego naliczania odsetek od dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem nie stanowi podstawy uchylenia zaskarżonej decyzji. W świetle powyższego błędne jest stanowisko skarżącej, która, na potrzeby naliczenia odsetek, domaga się od organu wskazania w decyzji konkretnych kwot dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w powiązaniu z tymi częściami dotacji, z których były finansowane wydatki kwestionowane w decyzji. Stanowisko zajęte w skardze jest także niekorzystne dla samej skarżącej, bowiem gdyby przyjąć tok myślenia autora skargi, to należne organowi odsetki byłyby wyższe od odsetek wyliczonych zgodnie z terminem określonym w decyzji organu I instancji, tj. od 1 stycznia 2020 r. W decyzji organu I instancji wskazano zarówno przepis, z którego wynika sposób naliczania odsetek od dotacji podlegających zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego, jak i kwotę oraz datę, od której te odsetki są naliczane do dnia zapłaty. Organ nie miał obowiązku wyliczenia kwoty odsetek w decyzji, bowiem art. 252 u.f.p. mówi o obowiązku zwrotu odsetek oraz określa początkową datę ich naliczania, nie nakłada jednak na organ obowiązku określenia ich wysokości w decyzji. Brak tego obowiązku wydaje się oczywisty z uwagi na to, że w chwili wydania decyzji nie jest jeszcze znana data końcowa naliczania odsetek, tj. dzień, w którym zostanie zwrócona kwota dotacji podlegającej zwrotowi, wynikająca z decyzji. Wbrew zarzutom skargi postępowanie dowodowe w kontrolowanej sprawie zostało przeprowadzone z poszanowaniem zasad opisanych w art. 7, art. 8, art. 9, art. 10 § 1, art. 77 Kpa, zaś zgromadzony w sprawie materiał dowodowy został poddany ocenie w jego całokształcie, do czego organy były zobowiązane na mocy art. 80 Kpa. Nie było zatem podstaw do zastosowania przez organ odwoławczy art. 138 § 1 pkt 2 Kpa. Końcowo należy wskazać, że Sąd zobowiązany był do przeprowadzenia w tej sprawie kontroli legalności decyzji organów administracji, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Dokonując kontroli w takich granicach Sąd nie stwierdził jednak naruszenia prawa, które w świetle art. 145 § 1 ppsa uzasadniałoby uwzględnienie skargi wniesionej w niniejszej sprawie. Dlatego też na podstawie art. 151 tej ustawy skarga została oddalona. Przywoływane w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl.