I GSK 180/20

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Dariusz Dudra Sędzia NSA Beata Sobocha-Holc Sędzia del. WSA Grzegorz Dudar (spr.) Protokolant Marta Woźniak po rozpoznaniu w dniu 9 lutego 2024 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej R.K. i R. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 września 2019 r. sygn. akt V SA/Wa 859/19 w sprawie ze skargi R.K. i R. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Siedlcach z dnia 14 marca 2019 r. nr SKO.4000-290/2019 w przedmiocie określenia kwoty dotacji przypadającej do zwrotu do budżetu miasta oddala skargę kasacyjną. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia z 30 września 2019 r., sygn. akt V SA/Wa 859/19 oddalił skargę R. K. i R. K. (dalej powoływani także jako skarżący) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Siedlcach (dalej powoływane także jako SKO, Kolegium) z 14 marca 2019 r. w przedmiocie określenia kwoty dotacji oświatowej wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem. Sąd pierwszej instancji orzekał w następującym stanie faktycznym i prawnym sprawy: Zawiadomieniem z 15 maja 2018 r. Burmistrz Miasta Mińsk Mazowiecki (dalej powoływany także jako Burmistrz, organ pierwszej instancji) poinformował skarżących o wszczęciu z urzędu postępowania w sprawie ustalenia wysokości dotacji przypadającej do zwrotu do budżetu miasta Mińsk Mazowiecki otrzymanej w 2017 r. niewykorzystanej w terminie oraz wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem. Decyzją z 9 lipca 2018 r. Burmistrz określił wysokości dotacji przypadającej do zwrotu do budżetu miasta Mińsk Mazowiecki przez skarżących udzielonej w 2017 r.: 1) niewykorzystanej w terminie, w kwocie 495 zł wraz z odsetkami; 2) wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w kwocie 146.823,40 zł wraz z odsetkami określonymi w decyzji. W wyniku rozpoznania odwołania decyzją z 23 sierpnia 2018 r., Kolegium uchyliło ww. decyzję i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. W dniach 1-12 października 2018 r. przeprowadzona została kontrola problemowa w zakresie sprawdzenia prawidłowości wykorzystania dotacji udzielonej w 2017 r. zgodnie z zasadami określonymi w art. 90 ust. 3d ustawy z 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tj. Dz.U. z 2019 r., poz. 1481 ze zm., dalej powoływana jako u.s.o.) w prowadzonym przez skarżącym przedszkolu. W wystąpieniu pokontrolnym stwierdzono, że wypłacona w 2017 r. dotacja wyniosła 769.189,41 zł, z czego wykorzystane zostało 767.127,24 zł. Wskazano też, że w rozliczeniu przekazanej dotacji, prowadzący przedszkole wykazali wydatki poniesione w 2017 r. z dotacji na wynagrodzenie dyrektora w wysokości 238.000 zł. Wysokość naliczonych i wypłaconych wynagrodzeń dyrektora przedszkola w 2017 r. kształtowała się następująco: w miesiącu styczniu 7.000 zł na osobę, w miesiącach lutym, marcu, kwietniu po 10.000 zł na osobę, w miesiącu maju nie wykazano wynagrodzenia dyrektora, zaś w pozostałych miesiącach po 12.000 zł na osobę. Kontrolujący stwierdzili, że wysokość dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem przypadającej do zwrotu wynosi 148.823,40 zł z tytułu wynagrodzenia dwóch osób pełniących funkcję dyrektora w przedszkolu oraz 1.409,98 zł tytułem pomyłkowego wpisania wydatków do rozliczenia. Natomiast wysokość zaliczki niewykorzystanej w terminie przypadającej do zwrot do budżetu miasta Mińsk Mazowiecki wyniosła 495 zł, co wynika z błędnego wpisania kwoty zaliczki na podatek dochodowy do rozliczenia dotacji przekazanej w 2017 r. Skarżący odmówili podpisania protokołu oświadczając, że dokonane w nim ustalenia nie są zgodne z obowiązującym w 2017 r. art. 90 ust 3d u.s.o. Po przeprowadzeniu dodatkowego postępowania i zwrocie przez strony kwoty 529 zł tytułem zwrotu dotacji za 2017 r. niewykorzystanej w terminie oraz 1.523,98 zł tytułem zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem za 2017 r. wraz z należnymi odsetkami, Burmistrz decyzją z 29 stycznia 2019 r. określił wysokość dotacji udzielonej w 2017 r. wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, przypadającej do zwrotu do budżetu miasta Mińsk Mazowiecki solidarnie przez skarżących w wysokości 119.000 zł wraz ze wskazanym sposobem obliczenia. SKO zaskarżoną decyzją z 14 marca 2019 r. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Kolegium podkreśliło, że przedmiotem sporu jest przypadająca do zwrotu kwota dotacji wykorzystana niezgodnie przepisami, w zakresie wynagrodzenia jednej z dwóch osób pełniących funkcję dyrektora prowadzonego przedszkola w wysokości 119.000 zł. Zdaniem Kolegium, brak jest podstaw do istnienia dwóch dyrektorów w jednej placówce. W tym zakresie powołał się na wyrok WSA w Lublinie z 7 marca 2018 r., I SA/Lu 27/18, w którym sąd zauważył, że art. 36 u.s.o. nie przewiduje możliwości dublowania stanowisk kierowniczych w szkole (placówce oświatowej). Zastosowanie tego przepisu polega na tym, że jeżeli dyrektor szkoły (przedszkola) nie jest nauczycielem mianowanym lub dyplomowanym i w związku z tym konieczne jest powierzenie nadzoru pedagogicznego innej osobie (która te kryteria spełnia) - nadzór sprawuje nauczyciel zajmujący inne stanowisko kierownicze w szkole. Sformułowanie "inne stanowisko kierownicze" wyklucza dublowanie stanowiska dyrektora i oznacza konieczność wyodrębnienia różnych stanowisk kierowniczych. Dodatkowo SKO wskazało, że także w treści znajdującego się w aktach sprawy statutu Przedszkola Niepublicznego "Klub Malucha" w Mińsku Mazowieckim wśród organów wymieniono Dyrektora Przedszkola (w liczbie pojedynczej) oraz Dyrektora do spraw pedagogicznych. Tym samym uznano, że wbrew twierdzeniom stron, pełnienie funkcji dyrektora przedszkola przez dwie osoby, jest niezgodne również ze Statutem Przedszkola. Konsekwencję tego stanowi również brak możliwości wyraźnego rozdzielenia zakresu obowiązków obydwu dyrektorów, skoro zakres ten wyznacza również Statut Przedszkola, jednolicie określający w § 9 ust 1 zakres obowiązków dyrektora, jako kierowanie całokształtem pracy przedszkola. SKO podkreśliło również, że powyższy zakres czynności dyrektora w znacznej części pokrywa się z wymienionym w art. 5 ust. 7 u.s.o. Mając na uwadze wyjaśnienia skarżących zawarte w piśmie z 13 czerwca 2018 r., w ocenie SKO zakres czynności obydwu osób pełniących funkcję dyrektora placówki pozostaje idealnie zdublowany, co w rezultacie powoduje brak podstaw do pokrycia z udzielonej na 2017 r. dotacji wynagrodzeń dwóch osób pełniących funkcje dyrektora i posiadających jednakowe zakresy czynności. Zdaniem SKO organom przysługuje uprawnienie do kontroli wysokości dotowanego wynagrodzenia dyrektora przedszkola, gdyż jednostki samorządu terytorialnego udzielające dotacji otrzymały uprawnienie do kontrolowania prawidłowości jej wykorzystania. Co oznacza, że organ uzyskał uprawnienie do zakwestionowania wysokości wynagrodzenia pobranego przez beneficjenta i ustalenie kwoty dotacji podlegającej zwrotowi jako wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem. Tym samym prawidłowo organ pierwszej instancji odwołał się do wyrażonej w art. 44 ust. 3 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (tj. Dz.U. z 2019 r., poz. 869 ze zm. dalej: u.f.p.) zasady dokonywania wydatków w sposób celowy i oszczędny. Jest to zasada, która determinuje również sposób korzystania z dotacji oświatowej, jako środków publicznych. Dublowanie stanowisk i powierzonych obowiązków godzi w tę zasadę, bowiem prowadzi do finansowania środkami publicznymi wynagrodzenia osób, które pełnią tą samą funkcję i mają w przeważającym zakresie tożsamy zakres obowiązków. Sąd pierwszej instancji oddalając skargę, stwierdził przede wszystkim, że istnieje podstawa prawna do dochodzenia przez Burmistrza Miasta Mińsk Mazowiecki zwrotu dotacji oświatowej wykorzystanej na wynagrodzenie dyrektora przedszkola niepublicznego, bowiem wbrew stanowisku skarżących dotacje te po ich wypłaceniu w dalszym ciągu są środkami publicznymi. Tę podstawę stanowi art. 252 ust. 1 pkt 1 i art. 44 ust. 3 u.f.p. Sąd pierwszej instancji stwierdził, że na kanwie rozpoznawanej sprawy wyłoniły się dwa zasadnicze problemy, tj. czy przedszkole niepubliczne może mieć więcej niż jednego dyrektora oraz jak należy kształtować wynagrodzenie dyrektora przedszkola niepublicznego i w jakim zakresie może ono być pokrywane z dotacji otrzymanej na podstawie art. 90 u.s.o. Zdaniem sądu pierwszej instancji w 2017 r. podmioty prowadzące przedszkole niepubliczne, czyli także skarżący, mogły powierzyć pełnienie funkcji dyrektora placówki więcej niż jednej osobie fizycznej. Powyższe nie oznacza jednak, że podmioty prowadzące przedszkole niepubliczne mogły w dowolny sposób kształtować wynagrodzenia takich osób (dyrektorów). WSA w Warszawie przyjął, opierając się na wykładni systemowej ustawy o systemie oświaty i ustawy o finansach publicznych, że skoro wynagrodzenie dyrektora przedszkola niepublicznego może być finansowane ze środków pochodzących z dotacji, a organ ma obowiązek kontrolowania czy dotacja jest wykorzystywana zgodnie z przeznaczeniem, do takiego wynagrodzenia należy stosować art. 44 ust. 3 u.f.p. wskazujący, że środki mają być wydatkowane w sposób celowy i oszczędny. Nie ma zatem dowolności w kształtowaniu wysokości wynagrodzenia dyrektora przedszkola niepublicznego i jako wzorzec należało przyjąć strukturę administracyjno-finansową przedszkoli publicznych, szczególnie że zarówno przedszkola publiczne jak i niepubliczne realizują te same zadania i cele. W ocenie WSA skoro wysokość dotacji na funkcjonowanie przedszkoli niepublicznych na terenie danej gminy ustalana jest w oparciu o wydatki na funkcjonowanie ponoszone przez przedszkola publiczne w tej gminie to zasadne jest posłużenie się zakresem czynności i danymi o wysokości wynagrodzeń dyrektorów przedszkoli w tej gminie do ustalenia jaka kwota z otrzymanej dotacji może być przeznaczona na wynagrodzenie dla dyrektora bądź dyrektorów przedszkola niepublicznego, aby można było przyjąć, że kwota ta została wykorzystana zgodnie z przeznaczeniem. Sąd pierwszej instancji porównał zakres obowiązków dyrektora przedszkola publicznego z art. 39 ust. 1 u.s.o. z § 9 ust. 1 Statutu Przedszkola Niepublicznego "Klub Malucha" i uznał, że w znacznym zakresie się pokrywają. Tym samym skoro funkcję dyrektora przedszkola publicznego może pełnić tylko jedna osoba, to czynności przypisane dyrektorowi przedszkola niepublicznego również może wykonywać jedna osoba. Zdaniem sądu pierwszej instancji organy dokonały dogłębnej analizy wysokości wynagrodzeń dyrektorów przedszkoli publicznych w Mińsku Mazowieckim i przyjęły, że jest to maksymalnie kwota 127.863,24 zł rocznie, a zatem jedynie tę kwotę z otrzymanej dotacji skarżący mogli przeznaczyć na wynagrodzenie dyrektora przedszkola bez względu na to ile osób pełniło tę funkcję. Skoro skarżący zdecydowali, że oboje będą pełnić funkcję dyrektorów to powinni albo ustalić wysokość swoich wynagrodzeń na takim poziomie, aby łącznie w skali roku nie przekroczyły kwoty 127.863,24 zł albo sfinansować nadwyżkę wynagrodzeń ponad tę kwotę ze środków innych niż dotacja np. z opłat za pobyt w przedszkolu. Skargę kasacyjną na powyższy wyrok wywiedli skarżący, zaskarżając go w całości. Zarzucono wyrokowi naruszenie zarówno przepisów postępowania, mających istotny wpływ na wynik sprawy jak również przepisów prawa materialnego, poprzez jego błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie. W zakresie naruszenia przepisów postępowania, mających istotny wpływ na wynik sprawy, skarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie: - art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 Prawo o ustroju sądów administracyjnych w zw. z art. 3 § 1 i 2 p.p.s.a. poprzez niedokonanie kontroli przeprowadzenia zgodności z prawem postępowania administracyjnego przez organy I i II instancji, skutkującym wydaniem decyzji SKO w Siedlcach Nr SKO.4000-290/2019 z dnia 14 marca 2019 r., oraz brak wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji dotkniętych uchybieniami wymienionymi wart. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a.; Zarzucam, iż organy administracji w postępowaniu naruszyły zasady określone w art. 6, 7 i 8 k.p.a. polegające na braku zastosowania jako podstawy prawnej do rozstrzygnięcia stanu prawnego określonego w ustawie o systemie oświaty oraz rozstrzygnięciu konkretnej sprawy bez podstawy prawnej, z naruszeniem zasady określonej w art. 87 Konstytucji RP, a sąd naruszył art. 1 § 1 i 2 ustawy Prawo o ustroju sądów administracyjnych w zw. z art. 3 § 1 i 2 p.p.s.a. w ten sposób, że orzekł bez istniejącej podstawy prawnej do ograniczenia wysokości wynagrodzenia dyrektora niepublicznego przedszkola; - art. 1 § 1 i 2 ustawy Prawo o ustroju sądów administracyjnych w zw. z art. 3 § 1 i 2, art. 134 § 1 i art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez orzeczenie wydane bez podstawy prawnej w postaci obowiązującego prawa materialnego, lecz na podstawie zastosowania swobodnej oceny sprawy i w zakresie swobodnego uznania, gdy przepisy prawa nie uprawniają do takiego trybu orzekania, a tym samym wydanie wyroku bez podstawy prawnej; - art. 1 § 1 i 2 ustawy Prawo o ustroju sądów administracyjnych w zw. z art. 3 § 1 i 2 p.p.s.a. oraz art. 44 ust. 3 u.f.p. poprzez orzeczenie na podstawie przepisu art. 44 ust. 3 u.f.p., który nie jest przepisem prawa materialnego, na podstawie którego wydawane są decyzje i wyroki o zwrocie dotacji jako wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem; - art. 3 § 1 p.p.s.a. poprzez brak zastosowania środków określonych w ustawie, to jest brak uchylenia zaskarżonej decyzji; - art. 3 § 1 w zw. z art. 134 § 1 i art. 141 § 4 p.p.s.a. oraz w zw. z art. 6, 7 i 8 k.p.a. poprzez niedokonanie kontroli zgodności decyzji z przepisami prawa rangi ustawowej i wydanie wyroku z naruszeniem przepisów prawa materialnego, stanowiących materialnoprawną podstawę orzekania w drodze decyzji administracyjnych i wyrokowania przez sądy administracyjne, co do braku podstawy prawnej wynikającej z ustawy (prawa materialnego) w zakresie orzeczenia o zwrocie części dotacji wydatkowanej na wynagrodzenie osób prowadzących przedszkole, pełniących funkcję dyrektora; - art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 107 § 3 k.p.a. poprzez brak wskazania w uzasadnieniu podstawy prawnej rozstrzygnięcia zawartej w przepisie prawa materialnego i jej wyjaśnienia; - art. 134 § 1 oraz art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 6 k.p.a. i w zw. z art. 90 ust. 3d u.s.o. poprzez brak zastosowania jako podstawy prawnej do rozstrzygnięcia przepisu art. 90 ust. 3d u.s.o. dopuszczającego wynagrodzenie dyrektora przedszkola bez odnoszenia się do jakichkolwiek limitów wynagrodzeń, które zostały wprowadzone dopiero w roku 2018 wraz z nową ustawą o finansowaniu zadań oświatowych; - art. 141 § 4 w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. oraz w zw. z art. 6 i 107 § 3 k.p.a. i art. 75, 77 i 80 w zw. z art. 7 k.p.a. poprzez błędne ustalenie stanu prawnego, na jakim zostało oparte orzeczenie, w ten sposób, że sąd nie wskazał podstawy prawnej do rozstrzygania przez organ administracji oraz do wydania wyroku przez sąd administracyjny co do ograniczenia wysokości wynagrodzenia dyrektora przedszkola niepublicznego w roku 2017 poprzez dowolne ustalenie takiej wysokości, bez istnienia podstawy ustawowej w roku 2017, oraz zaakceptowanie oparcia decyzji na przepisie art. 44 ust. 3 u.f.p., podczas gdy przepis ten nie może stanowić podstawy orzeczenia zwrotu dotacji jako pobranej w nadmiernej wysokości, przez co sąd nie wskazał żadnego przepisu jako materialnej podstawy rozstrzygnięcia sprawy; - art. 134 § 1 w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a., art. 44 ust. 3 u.f.p. oraz art. 6, 8 i 107 § 1 i 3 k.p.a. poprzez nierozpoznanie wszystkich zarzutów skargi i pozostawienie ich bez rozpatrzenia oraz brak uzasadnienia wyroku w tym zakresie, w odniesieniu do zarzutu dotyczącego braku podstaw prawnych do wydania zaskarżonej decyzji i wydaniu rozstrzygnięcia przez organ administracji bez podstawy prawnej oraz co do powołanie się na przepis art. 44 u.f.p. jako podstawy do zakwestionowania wysokości wynagrodzenia, co stanowiło naruszenie przez organy przepisów art. 6 k.p.a. w zw. z art. 7 i 8 k.p.a. polegającym na braku zastosowania jako podstawy prawnej do rozstrzygnięcia stanu prawnego określonego w ustawie o systemie oświaty oraz rozstrzygnięciu konkretnej sprawy bez podstawy prawnej, z naruszeniem zasady określonej w art. 87 Konstytucji RP; - art. 134 § 1 w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez brak odniesienia się przez sąd do zarzutów braku wskazania w decyzji organu obowiązujących przepisów prawa, na których została wydana decyzja o zwrocie części dotacji, oraz braku uzasadnienia prawnego decyzji, w konsekwencji zarzutu braku podstaw prawnych do jej wydania; - art. 134 § 1 w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez brak odniesienia się przez sąd do zarzutów braku wskazania w decyzji organu jakiego wynagrodzenia, którego dyrektora dotyczy decyzja oraz brak odniesienia się w konsekwencji do ustalonego przez organy maksymalnego poziomu wynagrodzenia w kwocie 127.863,24 zł w stosunku do wynagrodzeń wypłaconych łącznie skarżącym i każdemu z nich, co prowadzi do braku uznania części kwoty wynagrodzenia drugiego dyrektora za mieszczące się w tej wysokości, czyli dopuszczone przez organy; - art. 134 § 1 w zw. z art. 141 § 4 oraz art. 106 § 3 p.p.s.a. poprzez brak odniesienia się przez sąd do zarzutu dotyczącego braku jakichkolwiek wcześniejszych ustaleń przez organ dotujący co do akceptowanego poziomu wynagrodzenia dyrektora przedszkola niepublicznego i brak rozpoznania wniosków dowodowych z dokumentów w powyższej sprawie; dokumenty powyższe zostały dołączone do skargi, jednak sąd nie wziął ich pod uwagę, a nawet nie odniósł się do nich w treści uzasadnienia, co narusza przepis art. 134 § 1 w zw. z art. 106 § 3 i art. 141 § 4 p.p.s.a.; - art. 106 § 3 i § 5 p.p.s.a. w zw. z art. 233 § 1 k.p.c. poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny materiału dowodowego skutkującym dowolnym i bez podstawy prawnej ustaleniu kwoty wynagrodzenia jako uzasadnionego oraz dowolnej, bez podstawy prawnej ustaleniu kwoty wynagrodzenia jako wypłaconego w nadmiernej wysokości, czyli wykorzystanego niezgodnie z przeznaczeniem określonym w art. 90 ust. 3d u.s.o.; - art. 151 w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p. poprzez brak uchylenia decyzji, gdy nie zostały spełnione przesłanki zwrotu dotacji jako wydatkowanej niezgodnie z przeznaczeniem, określone w art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p. w zw. z art. 90 ust. 3d u.s.o.; - art. 151 oraz art. 145 § 1 pkt 1 w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi, mimo że uznał zasadną skargę w zakresie powołania dwóch dyrektorów, ale wychodząc poza zakres skargi orzekł na niekorzyść skarżących, uznając za zasadne obliczanie poziomu wysokości wynagrodzenia i samowolne odniesienie do łącznego wynagrodzenia obu dyrektorów, które nie było przesłanką do wydania decyzji przez organ administracji; - art. 151 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., w związku z art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 k.p.a. poprzez oddalenie skargi, mimo że skarżona decyzja SKO została wydana z naruszeniem przywołanych w skardze przepisów k.p.a. polegającym na niewyjaśnieniu istotnych dla sprawy okoliczności i niedokonaniu ustaleń istotnych dla zastosowania prawa materialnego, które to okoliczności były podnoszone przez skarżącą w toku postępowania administracyjnego. Naruszenie powyższych przepisów było istotne dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy, gdyż spowodowało błędne ustalenie stanu faktycznego, błędne ustalenie stanu prawnego, nieprawidłowe zastosowanie przepisów prawa i w konsekwencji oddalenie skargi. Ponadto autor skargi kasacyjnej zarzucił naruszenie prawa materialnego, przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, względnie brak zastosowania następujących przepisów prawa materialnego, mających istotny wpływ na wynik sprawy: - art. 90 ust. 3d w zw. z art. 5 ust. 7 u.s.o. oraz przepisów art. 124 ust. 3, art. 131, art. 152 ust. 4, art. 252 ust. 1 pkt 1 i ust. 6 u.f.p. w zw. z art. 134 § 1 i art. 141 § 4 p.p.s.a., poprzez błędną wykładnię, a w konsekwencji przyjęcie, iż wydatki ponoszone na wynagrodzenie osób prowadzących, pełniących funkcję dyrektora przedszkola, które zgodnie z art. 90 ust. 3d stanowią tzw. wydatki kwalifikowane do pokrycia z dotacji, nie zostały uwzględnione, podczas gdy zgodnie z przepisami stanowią wydatek bieżący, który może być pokrywany z dotacji udzielanych na podstawie art. 90 u.s.o. jako realizujący cele należące do zadań szkół z zakresu kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej, o których mowa w art. 90 ust. 3d u.s.o. i dopuszczony przez ten przepis; - art. 90 ust. 3d u.s.o. poprzez błędną wykładnię i uznanie, że przepis ten umożliwia organom administracji oraz sądowi ustalanie wysokości i kwestionowanie wynagrodzenia dla osoby prowadzącej przedszkole, pełniącej funkcję dyrektora, podczas gdy ten przepis ani żaden inny obowiązujący w roku 2017 nie upoważniał i nie dawał organom administracji udzielającym dotacji żadnych uprawnień do kształtowania poziomu wynagrodzenia dyrektora niepublicznego przedszkola, gdyż aż do roku 2018 brak było jakiegokolwiek przepisu prawa materialnego stanowiącego podstawę do ustalania i kwestionowania wysokości takiego wynagrodzenia; - art. 90 ust. 3d u.s.o. poprzez dokonanie - jak określił sąd - wykładni systemowej tego przepisu i wyciągnięcie błędnych wniosków, że taka wykładnia dopuszcza ustalenie kwoty maksymalnego wynagrodzenie dyrektora przedszkola niepublicznego na poziomie wynagrodzenia dyrektora przedszkola gminnego, podczas gdy żadna wykładnia tego przepisu nie prowadzi do takiego wniosku, a sam przepis nie zawiera żadnych wskazówek co do ograniczenia takiego wynagrodzenia, które zostało wprowadzone dopiero na mocy ustawy z 27 października 2017 r. o finansowaniu zadań oświatowych, której przepis art. 35 ust. 1 u.f.z.o. wszedł w życie 1 stycznia 2018 r.; - art. 44 ust. 3 oraz art. art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p. przez błędną wykładnię, że przepisy te stanowią materialnoprawną podstawę do orzeczenia zwrotu dotacji jako wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, podczas gdy są to przepisy o charakterze ogólnym i proceduralnym. Natomiast wyłączną podstawą materialnoprawną określającą przeznaczenie i w konsekwencji możliwość żądania zwrotu dotacji oświatowej jako wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, jest przepis (a roku 2017) art. 90 ust. 3d u.s.o.; tym samym sąd błędnie zastosował przepisy art. art. 44 ust. 3 oraz art. art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p. do orzeczenia utrzymującego decyzję w sprawie zwrotu dotacji oświatowej, bez zastosowania bezpośrednio art. 90 ust. 3d u.s.o.; - art. 44 ust. 3 u.f.p. poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie przez nieprawidłowe przyjęcie, iż przepis ten dotyczy także jednostek spoza sektora finansów publicznych oraz stanowi podstawę do analizy i kwestionowania wysokości wynagrodzenia wypłacanego na podstawie art. 90 ust. 3d u.s.o., a także może stanowić podstawę materialnoprawną do orzeczenia o zwrocie dotacji w zw. z art. 251 ust. 1 pkt 1 u.f.p., to jest jego błędne zastosowanie w sprawie dotacji, dla których przepis ten nie ma zastosowania, gdyż dotyczy jednostek budżetowych, a poza tym nie może być samodzielną podstawą prawną decyzji o zwrocie dotacji jako wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem; - art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p. w zw. z art. 90 ust. 3d u.s.o. poprzez błędną wykładnię i w konsekwencji przyjęcie, że dotacja oświatowa udzielona skarżącym została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem i uznanie tego przepisów za jedyną materialną podstawę do orzeczenia zwrotu dotacji oświatowej. Wskazując na powyższe zarzuty, skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości, względnie o jego zmianę i uchylenie decyzji Kolegium z dnia 14 marca 2019 r. w całości, zasądzenie na rzecz skarżących zwrotu kosztów postępowania sądowego, w tym zastępstwa procesowego w obu instancjach. Skarżący wskazując na art. 176 § 2 p.p.s.a. wnieśli o rozpoznanie sprawy na rozprawie. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podano argumenty na poparcie podniesionych zarzutów. Organ nie skorzystał z możliwości złożenia odpowiedzi na skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod uwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania, która w rozpatrywanej sprawie nie wystąpiła. Granice skargi są wyznaczone wskazanymi w niej podstawami, którymi – zgodnie z art. 174 p.p.s.a. – może być naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.), albo naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego lub procesowego określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Sąd ten uprawniony jest bowiem jedynie do zbadania, czy postawione w skardze kasacyjnej zarzuty polegające na naruszeniu przez wojewódzki sąd administracyjny konkretnych przepisów prawa materialnego czy też procesowego w rzeczywistości zaistniały. Nie ma on natomiast prawa badania, czy w sprawie wystąpiły inne niż podniesione w skardze kasacyjnej naruszenia prawa, które mogłyby prowadzić do uchylenia zaskarżonego wyroku. Zakres kontroli wyznacza zatem sam autor skargi kasacyjnej wskazując, które normy prawa zostały naruszone. W skardze kasacyjnej podniesiono zarzuty dotyczące naruszenia zarówno przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, jak i przepisów prawa materialnego. Przedmiot obu rodzajów zarzutów, jak i kierunek argumentacji pozostaje jednak w ścisłym związku, koncentrując się zasadniczo wokół błędnej wykładni art. 252 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 44 ust. 3 u.f.p. oraz art. 90 ust. 3d u.s.o. w stanie prawnym obowiązującym w 2017 r., która zdaniem strony skarżącej kasacyjnie doprowadziła do nieprawidłowej oceny przez sąd pierwszej instancji legalności wydanych w sprawie decyzji. Mając zatem na względzie powyżej wskazany sposób sformułowania zarzutów i zachodzący pomiędzy nimi związek treściowy, sformułowane w niniejszej skardze kasacyjnej zarzuty zostały pogrupowane i poddane zostały kontroli kasacyjnej łącznie. W zakresie naruszenia przepisów postępowania autor skargi kasacyjnej postawił łącznie 16 zarzutów, dotyczących naruszenia zarówno przepisów ustrojowych, p.p.s.a., k.p.a. w powiązaniu z konkretnymi przepisami u.f.p., sprowadzających się przede wszystkim do: (-) uchylenia się przez sąd pierwszej instancji od kontroli zaskarżonych decyzji pod kątem zgodności z prawem; (-) wydania wyroku bez podstawy prawnej, bowiem nie istnieje żaden przepis prawa materialnego do wydania kwestionowanych decyzji o zwrocie części dotacji wydatkowanej na wynagrodzenia dyrektora przedszkola niepublicznego; (-) błędnego ustalenia stanu prawnego, bowiem w 2017 r. nie istniał żaden przepis prawa ograniczający wysokość wynagrodzenia dyrektorów przedszkoli niepublicznych; (-) nieprawidłowego sporządzenia uzasadnienia zaskarżanego wyroku, w tym nierozpatrzenie przez sąd wszystkich zarzutów skargi i brak uzasadnienia w tym zakresie, w szczególności w kwestii braku podstaw prawnych i błędne powoływanie się na przepis art. 44 u.f.p. oraz nie wskazania w decyzji przepisów prawa materialnego; (-) nie wskazania, którego z dyrektorów dotyczy kwestionowana decyzja o zwrocie dotacji oraz sposobu ustalenia maksymalnego wynagrodzenia dyrektora na poziomie 127.863,24 zł, (-) braku rozpoznania przez sąd pierwszej instancji złożonych w skardze wniosków dowodowych, (-) orzeczenie przez sąd na niekorzyść skarżących, bowiem mimo uznania za zasadne zarzutu skargi dotyczącego możliwości powołania dwóch dyrektorów, sąd wyszedł poza zakres skargi i orzekł na niekorzyść skarżących, uznając sposób obliczenia maksymalnej wysokości wynagrodzenia dyrektora przedszkola niepublicznego. Naczelny Sąd Administracyjny podkreśla, że zarzuty naruszenia przepisów postępowania mogą być skuteczne, gdy wskazane w skardze kasacyjnej naruszenie prawa może mieć nie jakikolwiek, ale istotny wpływ na wynik sprawy. Przez "wpływ", o którym mowa na gruncie przywołanego przepisu, rozumieć należy istnienie związku przyczynowego pomiędzy uchybieniem procesowym stanowiącym przedmiot zarzutu skargi kasacyjnej, a wydanym w sprawie zaskarżonym orzeczeniem sądu administracyjnego pierwszej instancji, który to związek przyczynowy, jakkolwiek nie musi być realny, to jednak musi uzasadniać istnienie hipotetycznej możliwości odmiennego wyniku sprawy. Wynikającym z art. 176 p.p.s.a. obowiązkiem strony wnoszącej skargę kasacyjną jest więc nie tylko wskazanie podstaw kasacyjnych, lecz również ich uzasadnienie, co w odniesieniu do zarzutu naruszenia przepisów postępowania powinno się wiązać z uprawdopodobnieniem istnienia wpływu zarzucanego naruszenia na wynik sprawy. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego pełnomocnik skarżących nie wykazał takiego wpływu na wynik sprawy. Autor skargi kasacyjnej jako jedne z pierwszych zarzutów wskazał na naruszenie art. 1 § 1 i 2 p.u.s.a. w zw. z art. 3 § 1 i 2 p.p.s.a., art. 134 § 1 i art. 141 § 4 p.p.s.a. sprowadzające się do niedokonania przez sąd pierwszej instancji kontroli zaskarżonych decyzji pod kątem zgodności z prawem i wydania wyroku bez podstawy prawnej - braku przepisu prawa materialnego nakazującego w ustalonym stanie faktycznym zwrotu przez skarżących części dotacji. W tym zakresie wskazać przede wszystkim należy, że art. 1 § 1 i § 2 p.u.s.a. ma charakter ustrojowy, określający jedynie zakres i kryterium sądowej kontroli działalności organów administracji i jako taki co do zasady nie może stanowić samodzielnej podstawy kasacyjnej. Może być on skutecznie wskazany jako naruszenie w ramach drugiej podstawy kasacyjnej w powiązaniu z konkretnie oznaczonymi przepisami ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (wyrok NSA z dnia 11 maja 2012 r., I OSK 70/12, LEX nr 1166069; wyrok NSA z dnia 26 lutego 2009 r., II FSK 1660/07, wyrok NSA z dnia 11 marca 2009 r., II FSK 103/08, wyrok NSA z dnia 23 listopada 2010 r., I GSK 445/10; wyrok NSA z dnia 6 lipca 2011 r., II GSK 1185/11, LEX nr 1083277; wyrok NSA z dnia 24 kwietnia 2008 r., FSK 576/07, LEX nr 475570). Zatem do naruszenia tego przepisu mogłoby dojść jedynie w sytuacji, gdyby sąd pierwszej instancji nie dokonał kontroli stanowiącego przedmiot skargi aktu, zastosowałby inny rodzaj oceny niż zgodność z prawem odwołując się np. do zasad słuszności czy współżycia społecznego względnie wyszedłby poza zakres przedmiotowy postępowania sądowoadministracyjnego rozpoznając skargę na akt lub czynność niepoddane jego kognicji, ewentualnie zastosował środki ustawie nieznane (por. wyrok NSA z dnia 5 lutego 2020 r., sygn. akt I OSK 2014/19, LEX nr 2848053). Z kolei do naruszenia art. 3 § 1 p.p.s.a. może dojść wyłącznie wówczas, gdyby skarga w ogóle nie została przez sąd rozpoznana lub wbrew ustalonym w tym przepisie wymogom sąd administracyjny uchylił się od kontroli działalności administracji publicznej bądź też zastosował w ramach tej kontroli środki nieprzewidziane w ustawie. Nawet ewentualne naruszenie przez sąd przy rozstrzygnięciu sprawy prawa materialnego czy procesowego nie oznacza, że sąd ten uchybił wynikającemu z ww. regulacji zakresowi kontroli działalności administracji publicznej jak i że nie zastosował środków określonych w ustawie. W niniejszej sprawie żadna z takich sytuacji nie zaistniała, bowiem sąd pierwszej instancji dokonał kontroli legalności decyzji Kolegium pod kątem zgodności z prawem, w oparciu o obowiązujące w 2017 r. przepisy prawa materialnego. Niewątpliwie zastosował środki przewidziane w ustawie (oddalił skargę skarżących), zaś strona skarżąca kasacyjnie nie wykazała, aby wykroczył poza granice sprawy, czy też objął kontrolą inną niż zaskarżona do sądu decyzja Kolegium. To, że strona skarżąca nie zgadza się z wyrażonym przez sąd pierwszej instancji wynikiem kontroli, nie oznacza naruszenia tego uregulowania (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 stycznia 2019 r., sygn. akt I GSK 3208/18). Kwestionowany wyrok niewątpliwie zatem został wydany na podstawie obowiązujących przepisów, zaś podstawą prawną oddalenia skargi był art. 151 p.p.s.a. Nie można również zgodzić się z autorem skargi kasacyjnej, że kwestionowane w sprawie decyzje organów obu instancji zostały wydane bez podstawy prawnej w postaci obowiązujących przepisów prawa materialnego. Takim przepisem jest art. 90 ust. 3d u.s.o. w brzmieniu obowiązującym w 2017 r., zaś sama okoliczność, że Kolegium utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji w komparycji zaskarżonej decyzji nie wskazało przepisów prawa materialnego a jedynie przepisy postępowania, nie może świadczyć o braku podstawy prawnej kwestionowanych decyzji. Zresztą sam autor skargi kasacyjnej uznaje wskazany przepis art. 90 ust. 3d u.s.o. za przepis prawa materialnego. Wskazać w tym miejscu należy, że w uzasadnieniu zaskarżonej do sądu pierwszej instancji decyzji na str. 6 i 7 Kolegium szeroko opisało treść art. 90 ust. 1 i ust. 3d u.s.o. a zatem wskazywany w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 107 § 3 k.p.a. w powyższym zakresie także nie zasługiwał na uwzględnienie. Odnośnie naruszenia art. 134 p.p.s.a., należy wyjaśnić, że zgodnie z jego treścią, rozstrzygając daną sprawę sąd administracyjny nie jest związany zawartymi w skardze zarzutami i sformułowanymi w niej wnioskami, lecz ocenia ją w całokształcie jej okoliczności faktycznych i prawnych. W ramach zarzutu naruszenia art. 134 § 1 p.p.s.a. nie można kwestionować dokonanej przez sąd oceny ustalonego stanu faktycznego z punktu widzenia jego zgodności lub niezgodności z mającym zastosowanie w sprawie stanem prawnym, czy też prawidłowości dokonanej przez sąd oceny działań organu administracji publicznej pod kątem zachowania przepisów procedur obowiązujących ten organ. Tak więc i ten zarzut nie znajduje podstaw. Odnosząc się zbiorczo do zarzutów związanych z błędnym sporządzeniem uzasadnienia przypomnieć należy, że w art. 141 § 4 p.p.s.a. ustawodawca określił niezbędne elementy uzasadnienia wyroku, czyli: zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania, co do dalszego postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny konsekwentnie przyjmuje w swym orzecznictwie, że naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. może stanowić samodzielną podstawę kasacyjną w dwóch przypadkach: po pierwsze, jeżeli uzasadnienie orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego nie zawiera stanowiska co do stanu faktycznego przyjętego za podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia (por. uchwała składu siedmiu sędziów NSA z 15 lutego 2010 r. sygn. akt II FPS 8/09, opubl. ONSAiWSA z 2010 r. Nr 3, poz. 39), po drugie, gdy uzasadnienie zaskarżonego wyroku zostało sporządzone w sposób uniemożliwiający przeprowadzenie jego kontroli przez Naczelny Sąd Administracyjny. Dzieje się tak wówczas, gdy nie ma możliwości jednoznacznej rekonstrukcji podstawy rozstrzygnięcia (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 lutego 2009 r., sygn. akt I OSK487/08) Zdaniem NSA, żadna z tych sytuacji nie wystąpiła w rozpatrywanej sprawie. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wszystkie elementy konstrukcyjne przewidziane w powołanym przepisie. WSA przedstawił w nim w szczególności stan faktyczny przyjęty za podstawę wyroku, wskazując, z jakich przyczyn - w jego ocenie - skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Okoliczność natomiast, że autor skargi kasacyjnej nie podziela stanowiska sądu pierwszej instancji, czy też jego ocena, że uzasadnienie wyroku jest niepełne i nieprzekonujące, nie stanowi skutecznej przesłanki uwzględnienia zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Zwrócić nadto należy uwagę, iż prawidłowo sporządzone uzasadnienie wyroku nie wymaga szczegółowego odniesienia się do wszystkich zarzutów skargi oraz podniesionej w niej argumentacji, a jedynie w zakresie niezbędnym do przeprowadzenia kontroli zaskarżonego aktu administracyjnego. Sam fakt braku wyraźnego odniesienia się przez sąd pierwszej instancji do niektórych zarzutów skargi lub pominięcia w rozważaniach niektórych elementów stanu faktycznego sprawy, nie stanowi podstawy do uznania, że zaskarżony wyrok został wydany z naruszeniem art. 141 § 4 p.p.s.a. (por. wyrok NSA z 21 września 2017 r., I GSK 1329/15). Innymi słowy, przepis art. 141 § 4 p.p.s.a. zobowiązuje sąd do rozważenia w uzasadnieniu orzeczenia wszystkich zarzutów strony oraz stanowisk pozostałych stron, jeżeli mogą one mieć wpływ na wynik sprawy, a zatem do zarzutów istotnych. Brak natomiast powołania lub zajęcia stanowiska, bądź zajęcie stanowiska w sposób marginalny przez sąd w stosunku do zarzutów, wprawdzie podniesionych w skardze, lub innym piśmie procesowym, ale nie mających znaczenia dla rozstrzygnięcia, nie może być traktowany jako uchybienie określone w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. Najistotniejsze jest, aby z wywodów sądu wynikało, dlaczego uznał, że w sprawie nie doszło do naruszenia prawa wskazanego w skardze - tak, jak ma to miejsce w omawianym uzasadnieniu. Za pomocą tego zarzutu nie można zwalczać zaaprobowanej przez sąd podstawy faktycznej rozstrzygnięcia, czy też stanowiska co do wykładni lub zastosowania prawa materialnego (por. wyroki NSA z 27 lipca 2012 r., sygn. akt I FSK 1467/11, z 13 maja 2013 r., sygn. akt II FSK 358/12), a taką próbę podejmuje strona skarżąca kasacyjnie, polemizując ze stwierdzeniami zawartymi w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku. W niniejszej sprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny w sposób umożliwiający dokonanie kontroli instancyjnej zaskarżonego wyroku, odniósł się do zarzutów skargi i wyjaśnił, z jakich przyczyn podzielił stanowisko organów. To, że skarżąca nie zgadza się z dokonaną przez sąd oceną prawną, nie oznacza, że został naruszony przepis art. 141 § 4 p.p.s.a. i nie uprawnia do czynienia takiego zarzutu. Odnosząc się do dalszych zarzutów procesowych skargi kasacyjnej, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego nie mogły one odnieść oczekiwanego rezultatu. Nie jest właściwym uzasadnieniem zarzutów skargi kasacyjnej samo wskazanie, że doszło do naruszenia zasad ogólnych postępowania administracyjnego, czy też przepisów regulujących postępowanie dowodowe, w tym przypadku art. 7 i art. 77 k.p.a. (zasady prawdy obiektywnej), art. 6 k.p.a. (zasada praworządności), art. 8 k.p.a. (zasada pogłębiania zaufania obywateli), art. 75 § 1 k.p.a. (dowód w postępowaniu administracyjnym), art. 77 k.p.a. (zakres postępowania dowodowego) czy art. 80 k.p.a. (swobodna ocena dowodów). Przepisy te mają zróżnicowaną treść normatywną, a zatem chcąc wykazać, że doszło do ich naruszenia, należało każdy z nich uzasadnić argumentacją adekwatną do treści przepisu oraz okolicznościami sprawy rozpoznanej przez sąd pierwszej instancji, czego zabrakło w uzasadnieniu skargi kasacyjnej. O potencjalnym naruszeniu ww. zasad ogólnych postępowania administracyjnego nie może stanowić podjęcie przez organ administracji rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez stronę postępowania. Niezasadnie też autor skargi kasacyjnej przywołał art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., który może być naruszony tylko wówczas, gdyby sąd uznając, że skarga zasługuje na uwzględnienie, wydał orzeczenie oddalające skargę, lub gdyby sąd uznając, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie - uwzględnił ją. Tymczasem taka sytuacja nie miała miejsca w przedmiotowej sprawie, w której sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a. Kolejny zarzut procesowy dotyczy naruszenia art. 106 § 3 i § 5 p.p.s.a. Paragraf 3 tego przepisu stanowi, że sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Paragraf 5 omawianego przepisu odsyła w przypadku postępowania dowodowego, o którym mowa w § 3, do odpowiedniego stosowania przepisów Kodeksu postępowania cywilnego, którego naruszenie (art. 233 § 1 k.p.c.) również zarzucono. Jak wskazuje treść art. 106 § 3 p.p.s.a., zarzut naruszenia tego przepisu można stawiać w kontekście naruszenia reguł postępowania dowodowego przeprowadzonego po dopuszczeniu dowodów przez sąd pierwszej instancji. Zarzut ten nie jest natomiast trafny w odniesieniu do gromadzenia i oceny materiału dowodowego przeprowadzonej przez organy a zaakceptowanej przez sąd pierwszej instancji. Brak jest również podstaw do przyjęcia, jakoby wyrok sądu pierwszej instancji został wydany na niekorzyść skarżących. Sąd pierwszej instancji oddalił skargę skarżących, uznając że zaskarżona do sądu decyzja Kolegium nie narusza prawa w stopniu uzasadniającym jej wyeliminowanie z obrotu prawnego. To, że podzielił stanowisko skarżących co do możliwości pełnienia w 2017 r. funkcji dyrektora przedszkola niepublicznego przez więcej niż jedną osobę a mimo to oddalił skargę, nie świadczy że orzekł na niekorzyść skarżących. Sąd administracyjny nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w skardze podstawą prawną (wyjątek art. 57a p.p.s.a. nie mający w sprawie zastosowania), a zatem mógł ocenić legalność zaskarżonej decyzji Kolegium także pod względem zgodności z przepisami nie wskazanymi w skardze. Dlatego też w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku sąd pierwszej instancji mógł zweryfikować i ocenić prawidłowość przeprowadzonej przez organy administracji akceptowalnego poziomu wynagrodzenia na stanowisku dyrektora przedszkola niepublicznego. Autor skargi kasacyjnej przepisy art. 44 ust. 3 i art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p. powołał zarówno wśród zarzutów naruszenia prawa procesowego jak i naruszenia prawa materialnego. Koncentrują się one jednak wokół jednego stanowiska zgodnie z którym, brak jest podstaw prawnych do oceny zasadności i ustalania poziomu wynagrodzenia dyrektora prowadzącego niepubliczne przedszkole. W tym kontekście podnoszony jest też główny zarzut naruszenia prawa materialnego, tj. art. 90 ust. 3a u.s.o. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego powyższe zarzuty nie zasługują na uwzględnienie. Zaznaczyć w tym miejscu zależy, że problem prawny objęty tymi zarzutami był już przedmiotem rozważań m.in. w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 lutego 2020 r., sygn. akt I GSK 1660/18, z dnia 15 czerwca 2021 r., sygn. akt I GSK 386/21 czy z dnia 21 kwietnia 2023 r., sygn. akt I GSK 474/19. Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie podziela zasadnicze motywy uzasadnienia wskazanych orzeczeń, gdyż są one trafne również w okolicznościach niniejszej sprawy. Zgodzić się należało z sądem pierwszej instancji, że określenie wartości dotacji oświatowej wydatkowanej niezgodnie z przeznaczeniem za 2017 r., znajduje oparcie w przepisie art. 90 ust. 3d u.s.o., w brzmieniu obowiązującym w 2017 r. Stanowił on, że dotacje, o których mowa w ust. 1a-3b, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na: 1) pokrycie wydatków bieżących szkół, przedszkoli, innych form wychowania przedszkolnego i placówek, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki, w tym na: a) wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej szkołę, przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego lub placówkę, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora szkoły, przedszkola lub placówki albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego, b) sfinansowanie wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 5 ust. 7- z wyjątkiem wydatków na inwestycje i zakupy inwestycyjne, zakup i objęcie akcji i udziałów lub wniesienie wkładów do spółek prawa handlowego; 2) zakup środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, obejmujących: a) książki i inne zbiory biblioteczne, b) środki dydaktyczne służące procesowi dydaktyczno-wychowawczemu realizowanemu w szkołach, przedszkolach i placówkach, c) sprzęt sportowy i rekreacyjny, d) meble, e) pozostałe środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne o wartości nieprzekraczającej wielkości ustalonej w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych, dla których odpisy amortyzacyjne są uznawane za koszt uzyskania przychodu w 100% ich wartości, w momencie oddania do używania. Zatem w ramach dofinansowania realizacji zadań przedszkola, w tym niepublicznego, mieści się praktycznie cała podstawowa działalność przedszkola i mogą być finansowane wszystkie potrzeby związane z jego funkcjonowaniem w sferze zadań dydaktycznych, wychowawczych i opiekuńczych. Bez wątpienia dofinansowaniu z dotacji podlegają również wydatki na wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej placówkę, jeżeli pełni ona funkcję dyrektora tej placówki. Organ możliwości finansowania z dotacji tego rodzaju wydatków nie kwestionuje. Jeżeli zatem co do części dotacji ustalono, iż nie została przeznaczona na cel opisany w przepisie, to znaczy, że zachodzi przesłanka, o której mowa w art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p. Zgodnie z jego treścią, dotacja udzielona z budżetu jednostki samorządu terytorialnego wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem podlega zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1. Stosownie zaś do art. 252 ust. 5 u.f.p., zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego podlega ta część dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, nienależnie udzielona lub pobrana w nadmiernej wysokości. Należy przyjąć generalne założenie, że wykorzystanie dotacji niezgodnie z przeznaczeniem polega w szczególności na zapłacie ze środków pochodzących z dotacji, za inne zadania niż te, na które dotacja była udzielna albo na realizację innych celów niż cele wskazane w przepisach oświatowych stanowiących o sposobie udzielania i rozliczania dotacji. Taka sytuacja miała miejsce w przedmiotowej sprawie. Organ ustalił, że część wynagrodzenia dyrektora przedszkola nie spełnia celów z art. 90 ust. 3d u.s.o., dlatego zasadnym jest stwierdzenie, że sytuacja ta wpisuje się w przepis art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p. Z tego powodu nie jest zasadny argument skargi kasacyjnej o konieczności uchylenia decyzji z tego powodu, że nie zostały spełnione przesłanki z niniejszego przepisu. Odrębna grupa zarzutów skargi kasacyjnej dotyczy kwestionowania możliwości kształtowania przez organy poziomu wynagrodzenia dyrektora przedszkola publicznego w 2017 r. Zdaniem NSA, sąd pierwszej instancji słusznie przyjął, że dotacja udzielana jest na dofinansowanie bieżącej działalności statutowej jednostek i związany z tym konkretny cel - realizację dofinansowania konkretnych zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki. Art. 90 ust. 3d u.s.o. wskazuje, że wynagrodzenie należne osobie prowadzącej szkołę i pełniącej funkcję dyrektora tej szkoły powinno być przez ten podmiot tak określone i udokumentowane, by organy dotacyjne mogły dokonać kontroli prawidłowości wydatkowania przyznanej na ten cel dotacji, w ramach kompetencji przyznanych im przepisem art. 90 ust. 3e i 3f tej ustawy (zob. wyrok NSA z 15 czerwca 2021 r., sygn. akt I GSK 386/21). Takiego udokumentowania skarżący kasacyjnie nie przedstawili w toku postępowania przed organami jak i sądem pierwszej instancji. To czyni uzasadnionym wniosek o zaistniałej dowolności przy ustalaniu wypłaconego wynagrodzenia dwóm dyrektorom jednocześnie w wysokości na poziomie początkowo 7000 zł, poprzez 10 000 zł by na 12 000 zł miesięcznie skończyć. Zaznaczyć należy, że skarżący kasacyjnie nie wykazali, że zakres faktycznie realizowanych obowiązków przez dyrektora przedszkola niepublicznego był większy niż w przypadku dyrektorów placówek publicznych. Wskazywanie przez skarżących, że dyrektorzy niepublicznych przedszkoli pełnią jednocześnie funkcję sekretarki czy intendentki nie znajduje potwierdzenia w statucie przedszkola prowadzonego przez skarżących. Podkreślić należy, że art. 90 ust. 3d pkt 1 lit. a) u.s.o. dopuścił możliwość sfinansowania z przyznanej dotacji oświatowej wynagrodzenia osobie fizycznej prowadzącej przedszkole wyłącznie w sytuacji, gdy osoba ta pełni funkcję dyrektora przedszkola albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego. Oznacza to, że niedopuszczalnym jest finansowanie wynagrodzenia osobie fizycznej prowadzącej przedszkole za pełnienie przez nią innych funkcji czy obowiązków w ramach prowadzonego przedszkola, jak chociażby wynagrodzenia sekretarki czy intendentki. Należy oddzielić obowiązki organu prowadzącego przedszkole od obowiązków dyrektora przedszkola. Zgodzić się należało z autorem skargi kasacyjnej, że w 2017 r. powołany przepis nie wprowadzał ograniczenia co do wysokości wynagrodzenia dyrektora przedszkoli niepublicznych. Nie oznacza to jednak, że można przyjąć – jak chce tego strona skarżąca – iż w spornym okresie wynagrodzenie takie mogło być przyznawane w wysokości dowolnej. Zaznaczyć należy, że przyjęcie stanowiska skarżących kasacyjnie o braku ustawowych uprawnień do kształtowania wynagrodzenia dyrektora przedszkola niepublicznego stanowiłoby pominięcie normy z art. 126 u.f.p. Stanowi on, że dotacje to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych. Dotacje należą przy tym do wydatków budżetu państwa na podstawie art. 124 ust. 1 pkt 1 u.f.p., dlatego brak jest podstaw do kwestionowania zastosowania w przedmiotowej sprawie zasad przewidzianych art. 44 ust. 3 u.f.p. Zgodnie z jego treścią, wydatki publiczne powinny być dokonywane: 1) w sposób celowy i oszczędny, z zachowaniem zasad: a) uzyskiwania najlepszych efektów z danych nakładów, b) optymalnego doboru metod i środków służących osiągnięciu założonych celów; 2) w sposób umożliwiający terminową realizację zadań; 3) w wysokości i terminach wynikających z wcześniej zaciągniętych zobowiązań. Treść tego przepisu również jest doniosła dla sprawy, ponieważ zawiera kryteria użyte przez organy do oceny spornej kwoty dotacji. Podmioty otrzymujące dotacje celowe, a więc również skarżący kasacyjnie, bez wątpienia wykorzystują środki publiczne i tymi środkami dysponują. Kontrolując prawidłowość wydatkowania przez podmiot dotacji organ zasadnie kierował się zasadami celowości i oszczędności wydatkowania środków, a także optymalnego doboru metod i środków służących osiągnięciu założonych celów. Należy w tym miejscu podkreślić, że sąd pierwszej instancji nie zanegował wynagrodzenia dyrektora przedszkola jako realizującego cel zawarty w dotacjach oświatowych. Zakwestionował jedynie jego wysokość w warunkach, gdy skarżący nie udokumentowali ani zakresu wykonywanych zadań ani nie wskazali dlaczego w ich przedszkolu muszą być dwa równorzędne, pokrywające się zakresem kompetencji stanowiska dyrektorskie. Skarżący nie wykazali też jakie kryteria decydowały o ustaleniu wynagrodzenia dyrektora na takim a nie innym poziomie. Innymi słowy, przyjęta przez skarżących wysokość rocznego wynagrodzenia na dwóch identycznych, pokrywających się zakresem kompetencji stanowiskach dyrektorskich w wysokości 238 000 zł rocznie, nie uzasadniła adekwatności wydatkowych środków w stosunku do założonych celów przyjętych w ramach dotacji oświatowych. Jest to natomiast obowiązek beneficjenta w świetle powołanych wyżej przepisów art. 90 ust. 3d u.s.o. czy art. 44 ust. 3 u.f.p. Przepisy te zostały powołane zarówno przez organ jak i sąd pierwszej instancji, gdzie dokonano prawidłowej ich interpretacji. Niezrozumiałe są zatem zarzuty skargi kasacyjnej naruszenia art. 107 k.p.a. jak i art. 141 § 4 p.p.s.a., polegające na niewskazaniu przez sąd pierwszej instancji podstaw prawnych rozstrzygnięcia, jak i zaakceptowaniu decyzji organu również nie zawierającej tych podstaw. Mając powyższe na uwadze, zaakceptować należy ustalenia organu, które zostały zaaprobowane przez sąd pierwszej instancji, że wynagrodzenie skarżących powinno odpowiadać wysokości wynagrodzenia dyrektorów przedszkoli publicznych funkcjonujących na obszarze tej samej gminy. Organ właściwie uznał, że płaca w tej wysokości jest uzasadniona faktem, że odpowiada w zakresie obowiązków pracy tego samego rodzaju jak praca skarżących. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, przyjęte kryterium jest w pełni obiektywne i racjonalne (por. m.in. wyrok NSA z 12 lutego 2020 r., sygn. akt I GSK 1660/18). W tym zakresie podkreślić należy, że Burmistrz na str. 16-20 uzasadniania decyzji pierwszoinstancyjnej wskazał 3 ewentualne metody wyliczenia średniego rocznego wynagrodzenia dyrektorów przedszkoli samorządowych działających na terenie miasta Mińsk Mazowiecki w 2017 r. (kwoty 83 453,42 zł, poprzez 91 176,60 zł oraz 127 863,24 zł). Na tej podstawie organy a za nimi sąd pierwszej instancji miały podstawę do przyjęcia, że wynagrodzenie na poziomie 119 000 zł rocznie, wypłacane każdemu z dyrektorów (skarżących) było dopuszczalne, ale skoro obowiązki obu dyrektorów się dublowały, a skarżący nie byli w stanie wskazać, który z nich wykonywał jakie obowiązki, kwota wypłacona jednemu z nich, pokryta z dotacji oświatowej, nie została wydatkowana na realizację zadań przedszkola w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej, a w konsekwencji należało tę kwotę dotacji uznać za wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem. Nie ma przy tym znaczenia, w aspekcie charakteru dotacji oświatowej oraz dublowania się stanowisk dyrektorskich w przedszkolu prowadzonym przez skarżących, wynagrodzenie którego z dyrektorów zostało uznane za podlegające zwrotowi jako wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem. Powyższej oceny w żadnym zakresie nie podważa pogląd wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 października 2015 r., sygn. akt II GSK 1885/14, na który wskazał pełnomocnik skarżących na rozprawie w dniu 16 lutego 2024 r. W powyższym wyroku NSA stwierdził, że z chwilą przyznania dotacji, środki nią objęte przestają być środkami publicznoprawnymi w rozumieniu u.f.p., a więc nie mogą do nich odnosić się rygory tego prawa ustalone dla podmiotów publicznych. Podkreślić należy, że powyższy pogląd odnosił się do próby zdefiniowania wydatków bieżących, w rozumieniu art. 90 ust. 3d u.s.o. i ich rozumienia na gruncie u.f.p. W tym zakresie NSA uznał, że nie można obu pojęć utożsamiać, właśnie z uwagi na charakter dotacji oświatowej. Powyższe nie oznacza jednak, że środki dotacyjne wypłacone podmiotowi prywatnemu tracą charakter publiczny i nie podlegają kontroli jako pochodzące czy to z budżetu państwa czy też budżetów jednostek samorządu terytorialnego. Ich wydatkowanie jest ograniczone przepisami prawa i podlega kontroli właściwych organów. Ścisłe określenie celów na jakie może być przeznaczona dotacja (art. 90 ust. 3d u.s.o. wskazuje, że "dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na:") w powiązaniu z brzmieniem art. 90 ust. 3e i 3f u.s.o. oznacza, że podmiot, który otrzymuje dotację, powinien liczyć się z potrzebą wykazania, że dotację przeznaczył wyłącznie na cele określone w art. 90 ust. 1 i ust. 3d u.s.o. Tym samym, również wynagrodzenie należne osobie prowadzącej przedszkole niepubliczne i pełniącej funkcję dyrektora tej placówki powinno być przez ten podmiot tak określone i udokumentowane, by organy dotacyjne mogły dokonać kontroli prawidłowości wydatkowania przyznanej na ten cel dotacji, w ramach kompetencji przyznanych im przepisem art. 90 ust. 3e i 3f u.s.o. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a. skargę kasacyjną oddalił.