II SA/Ol 1118/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Matczak Sędziowie Sędzia WSA Alicja Jaszczak-Sikora Sędzia WSA Marzenna Glabas (spr.) Protokolant specjalista Jakub Borowski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 kwietnia 2015r. sprawy ze skargi Syndyka masy upadłości Spółki A w upadłości likwidacyjnej na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]", Nr "[...]" w przedmiocie kosztów za przeprowadzone badanie sprawdzające automat do gier o niskich wygranych oddala skargę. Postanowieniem z dnia "[...]’ r., Naczelnik Urzędu Celnego, działając na podstawie art. 269 w zw. z art. 267 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), powoływanej dalej również jako "O.p." oraz art. 8 i art. 23b ust. 5 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.), powoływanej dalej jako: "u.g.h." i § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie ryczałtowych stawek opłat za badania lub analizy przeprowadzone przez laboratoria celne (Dz. U. Nr 94, poz. 913 ze zm.), obciążył Syndyka masy upadłości Spółki A, zwanego dalej "Spółką", kosztami postępowania za przeprowadzone przez jednostkę badającą upoważnioną do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, badanie sprawdzające automatu o niskich wygranych Hot Slot, w kwocie 900 złotych. W uzasadnieniu postanowienia wskazano, że toczy się postępowanie w sprawie cofnięcia rejestracji przebadanego automatu do gier o niskich wygranych w związku z podejrzeniem, że automat ten nie spełnia warunków określonych w ustawie o grach hazardowych. Zleceniem z dnia 12 czerwca 2014r. Naczelnik Urzędu Celnego w skierował ww. automat do badania sprawdzającego w trybie określonym w art. 23b ust. 1 ustawy o grach hazardowych, wyznaczając do jego przeprowadzenia Laboratorium Celne Izby Celnej w Białymstoku. W dniu 10 lipca 2012 r. wydana została opinia stwierdzająca negatywny wynik badania sprawdzającego. Zgodnie z tą opinią badany automat nie spełnia warunków z art. 129 ust. 3 u.g.h. w zakresie wysokości wartości jednorazowej wygranej i wartości maksymalnej stawki za udział w jednej grze. Wskazano, że zgodnie z art. 267 § 1 pkt 4 O.p., stronę obciążają koszty, przewidziane w odrębnych przepisach. Stosownie zaś do art. 23b ust. 5 u.g.h., w przypadku potwierdzenia w wyniku badania sprawdzającego, że automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, koszty badania sprawdzającego obciążają podmiot eksploatujący ten automat lub urządzenie. Strona wniosła zażalenie na to postanowienie, domagając się jego uchylenia i umorzenia postępowania w sprawie w związku z naruszeniem: - art. 122 oraz art. 187 § 1 O.p., poprzez brak ustalenia wpływu art. 129 ust. 1 i 3 u.g.h. na właściwości lub sprzedaż automatów o niskich wygranych i w konsekwencji brak oceny, czy przepisy te są przepisami technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ze zm. i czy w rezultacie mogą być stosowane oraz stanowić wzorzec kontroli przeprowadzanej przez jednostkę badającą; - art. 129 ust. 1 i 3 u.g.h. w zw. z art. 8 ust. 1 oraz art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34, przez dorozumiane przyjęcie, że wymienione przepisy u.g.h. nie mają charakteru technicznego i w konsekwencji mogą być stosowane wobec podmiotów prywatnych, a zatem i stanowić podstawę do sporządzenia przez jednostkę badającą opinii w zakresie spełniania przez automat o niskich wygranych warunków ustawowych; - art. 267 § 1 pkt 4 O.p. w zw. z art. 23b ust. 5 u.g.h., poprzez ich zastosowanie, pomimo braku potwierdzenia, iż automat nie spełnia warunków określonych w prawnie skutecznych wobec podmiotów prywatnych przepisach ustawy. Postanowieniem z dnia "[...]", Dyrektor Izby Celnej, utrzymał w mocy zakwestionowane postanowienie organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy podniósł, że z treści przepisów art. 23b ust. 1 ustawy o grach hazardowych wynika, iż w przypadku uzasadnionego podejrzenia, że automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, podmiot eksploatujący ten automat jest obowiązany poddać go badaniu sprawdzającemu. Stosownie zaś do art. 23b ust. 5 u.g.h., w przypadku potwierdzenia w wyniku badania sprawdzającego, że automat nie spełnia warunków, określonych w ustawie, koszty badania sprawdzającego obciążają podmiot eksploatujący automat. Koszty badania ustalone zostały zgodnie z § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r., w sprawie ryczałtowych stawek opłat za badania lub analizy przeprowadzone przez laboratoria celne, w wysokości 900 zł. Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że w niniejszej sprawie zestawienie powyższych norm jednoznacznie definiuje nakaz obciążenia podmiotu eksploatującego automat do gier kosztami badania spornego automatu. Dalej podniósł, że koszty badania obciążają tego, kto eksploatuje urządzenie w przypadku, gdy wynik badania wskazuje, że badane urządzenie nie spełnia warunków ustawowych. Organ wskazał, że wykaz jednostek badających i upoważnionych do badań technicznych automatów i urządzeń, minister właściwy do spraw finansów publicznych podaje do publicznej wiadomości na stronie internetowej urzędu obsługującego tego ministra. Zdaniem organu opinia z badania stanowi pełnoprawny, wymierny dowód, o którym mowa w art. 23b ust. 3 u.g.h. Tym samym żądanie strony, domagającej się uchylenia spornego postanowienia, jest bezpodstawne, nieuzasadnione i nie znajduje potwierdzenia w przepisach. Odnosząc się do zarzutu Spółki, dotyczącego braku notyfikacji ustawy o grach hazardowych, organ odwoławczy podkreślił, że art. 23b ust. 5 u.g.h., stanowiący materialnoprawną podstawę wydania przez Naczelnika Urzędu Celnego zaskarżonego postanowienia, nie narusza prawa unijnego w zakresie procedury udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych, tj. przepisów Dyrektywy nr 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r., ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informatycznego. Wyjaśniono, że projekt ustawy zmieniającej ustawę o grach hazardowych, zawierający m.in. art. 23b ust. 5, został notyfikowany w Komisji Europejskiej, a okres obowiązkowego wstrzymania procedury legislacyjnej upłynął 17 grudnia 2010 r. Natomiast definicja gry na automatach o niskich wygranych zawarta w art. 129 u.g.h. nie wskazuje warunków ograniczających lub uniemożliwiających prowadzenie gier na automatach poza kasynami gry i salonami gier, albo mogących wpływać na sprzedaż takich automatów. W związku z tym, przepisu tego nie można uznać za "techniczny" w rozumieniu przepisów ww. Dyrektywy oraz wykładni przedstawionej w wyroku TSUE z dnia 19 lipca 2012 r. w połączonych sprawach C213/11, C-214/11 i C-217/11 Fortuna i inni. Ponadto, w ocenie Dyrektora Izby Celnej, nieuprawnione jest rozciąganie skutków ewentualnego braku notyfikacji na całą ustawę o grach hazardowych, gdyż takiego wniosku nie można wyprowadzić ani z Dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r., ani z powołanego wyżej orzeczenia TSUE z dnia 19 lipca 2012 r. Spółka zaskarżyła powyższe postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, wnosząc o jego uchylenie oraz o uchylenie postanowienia organu pierwszej instancji i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Podniosła zarzuty i argumenty takie same jak w zażaleniu. W odpowiedzi na skargę, organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zaskarżonym postanowieniu. W piśmie procesowym z dnia 24 października 2014 r., strona skarżąca, podniosła, że zaskarżone postanowienie jest obarczone wadą nieważności, ponieważ obciąża kosztami postępowania syndyka, a nie upadłego. Zarzucono też, że organ drugiej instancji nie ustalił, którym warunkom ustawowym uchybił badany automat i na czym te naruszenia polegały. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2014 r., poz. 1647) oraz art. 133 § 1, art. 134 § 1 w zw. z art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 20012 r., poz. 270 ze zm.), powoływanej dalej jako "p.p.s.a.", sąd administracyjny dokonuje kontroli zaskarżonego aktu pod względem zgodności z prawem, nie będąc przy tym związanym zarzutami i wnioskami skargi, na podstawie stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dacie jego wydania. Wzruszenie zaskarżonego rozstrzygnięcia może mieć miejsce w sytuacji, gdy przedmiotowa kontrola wykaże naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Oznacza to, że badaniu w postępowaniu sądowym podlega prawidłowość zastosowania przez organy administracji publicznej przepisów prawa w odniesieniu do istniejącego w sprawie stanu faktycznego oraz trafność zastosowania wykładni tych przepisów. Rozpatrując stan faktyczny i prawny niniejszej sprawy w świetle powołanych wyżej kryteriów oraz w oparciu o akta sprawy, zgodnie z art. 133 § 1 p.p.s.a., Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżone rozstrzygnięcie oraz poprzedzające je rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji nie zostały podjęte z naruszeniem przepisów prawa, uzasadniającym ich wyeliminowanie z obrotu prawnego. Istota sporu sprowadza się do rozstrzygnięcia zasadności obciążenia skarżącej kosztami badania sprawdzającego automatu do gier o niskich wygranych w sytuacji, gdy organ pisemnie zażądał takiego badania na podstawie art. 23b ust. 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych wobec powzięcia podejrzenia, co do tego, że zarejestrowany automat nie spełnia warunków określonych w ustawie. Poza tym, skarżąca nie zgadza się z obciążaniem jej kosztami badania, przed rozstrzygnięciem o prawidłowości jego przeprowadzenia. Podniesione okoliczności nie mogą podlegać rozpatrzeniu w niniejszej sprawie, gdyż przedmiotem kontroli jest jedynie postanowienie w przedmiocie spornych kosztów, wydane na podstawie art. 23b ust. 5 u.g.h. Postanowienie wydane w tym trybie stanowi konsekwencję działania organu, unormowanego w art. 23b ust. 1 - 3 u.g.h., na które stronie nie przysługuje zażalenie. W związku z tym, stosownie do art. 237 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, w myśl którego postanowienie, na które nie służy zażalenie, strona może zaskarżyć tylko w odwołaniu od decyzji, ocena prawidłowości dopuszczenia dowodu ze spornego badania sprawdzającego, będzie należała do organu, wydającego decyzję kończącą postępowanie w jego głównym nurcie - w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu. Wówczas bowiem organ będzie zobowiązany do sprawdzenia wystąpienia przesłanek tego cofnięcia. Kontrolując legalność postanowienia wpadkowego w przedmiocie kosztów, Sąd nie ocenia legalności przeprowadzonego postępowania dowodowego, ale ocenia wyłącznie, czy zostały spełnione formalne warunki do obciążenia tymi kosztami, zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 23b ust. 5 u.g.h. Poza sporem pozostaje zatem decyzja merytoryczna, a co za tym idzie, ocenie Sądu podlega wyłącznie sprawa obciążenia strony kosztami badania automatu. Stąd zarzuty skargi wykraczające poza kwestię kosztów badania sprawdzającego należy uznać za niezasadne. Na poparcie powyższego stanowiska przywołać można tezę zawartą w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 13 września 2007 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Bk 362/06, w myśl której "Wydanie postanowienia o kosztach nie zamyka drogi do wydania decyzji związanej z istotą sprawy. W doktrynie i orzecznictwie wskazuje się, że zgodnie z art. 269 O.p., postanowienie w sprawie kosztów postępowania jest odrębnym aktem administracyjnym (ma odrębny byt) dotyczącym kwestii incydentalnej, nie związanej z istotą sprawy, lecz z czynnościami postępowania." Z powyższym poglądem skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni się zgadza. W myśl art. 23b ust. 5 u.g.h., w przypadku potwierdzenia w wyniku badania sprawdzającego, że automat lub urządzenie nie spełnia warunków określonych w ustawie, koszty badania sprawdzającego obciążają podmiot eksploatujący ten automat lub urządzenie. Interpretacja zacytowanego przepisu nie może budzić żadnych wątpliwości. Koszty badania obciążają tego, kto eksploatuje urządzenie, w przypadku, gdy wynik badania wskazuje, że badane urządzenie nie spełnia warunków ustawowych. To oznacza, że kosztami badania można obciążyć podmiot jedynie w sytuacji stwierdzenia w wyniku badań sprawdzających, że automat nie spełnia wymagań. Ponadto należy stwierdzić, że organ może obciążyć stronę kosztami postępowania w trakcie postępowania, jak również po jego zakończeniu. Podkreślenia wymaga, że zastosowany w sprawie ustawowy przepis art. 23b jest przepisem szczególnym, który ma pierwszeństwo przed przepisem ogólnym. Badanie automatu, jak wynika z zacytowanego przepisu, przeprowadzone zostało na pisemne żądanie organu, który uznał, że istnieje uzasadnione podejrzenie, że zarejestrowany automat nie spełnia warunków określonych w ustawie. Wówczas, jak wynika z treści ww. przepisu, podmiot eksploatujący automat lub urządzenie, jest zobowiązany poddać automat badaniu sprawdzającemu. Badanie to przeprowadza się w celu uzyskania dowodu w postaci opinii jednostki badającej. Za wykonanie badania, w przypadku wyniku negatywnego jednostce przeprowadzającej badanie przysługuje opłata (art. 23b 5 cyt. ustawy). W rozpoznawanej sprawie, w wyniku zlecenia badania należącego do Spółki automatu jednostce badającej, posiadającej stosowne upoważnienie - Izbie Celnej w Białymstoku Wydziałowi Laboratorium Celne - została sporządzona opinia potwierdzająca jednoznacznie negatywny wynik wykonanego badania. Z treści sporządzonej opinii wynika, że automat nie spełnia warunków określonych w ustawie, w tym warunków wynikających z art. 129 ust. 3 u.g.h. w zakresie dotyczącym limitów ograniczających wartość jednorazowej wygranej i wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze. Biorąc powyższe pod uwagę, nie sposób podzielić także zarzutu skarżącej, dotyczącego braku dokonania oceny wpływu art. 129 ust. 3 u.o.g.h. na sprzedaż lub właściwości automatów o niskich wygranych. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 18 kwietnia 2013 r., sygn. akt II FSK 1195/12 - artykuł 129 ust. 3 ustawy z 2009 r. o grach hazardowych, definiuje i określa cechy gry na automatach o niskich wygranych, określając przedmiot wygranej w tych grach oraz sposób ich urządzania. Nie odnosi się on natomiast do cech automatu, jako produktu i nie określa żadnej obowiązkowej cechy tego produktu. Nie można w związku z tym tego przepisu traktować jako specyfikacji technicznej produktu w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego. Stanowisko Sądu należy w pełni podzielić w rozpoznawanej sprawie. Z definicji gry na automacie o niskich wygranych określonej w art. 129 ust. 3 u.g.h. nie wynikają warunki uniemożliwiające lub ograniczające prowadzenie gier na automatach poza kasynami i salonami gier, albo mogące wpływać na sprzedaż takich automatów. W związku z tym przepis ten nie może być uznany za "techniczny". Odnośnie do wysokości nałożonej opłaty za wykonane badanie sprawdzające, należy zauważyć, że kwota 900 zł jest zgodna z pkt 136 załącznika do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie ryczałtowych stawek opłat za badania lub analizy przeprowadzane przez laboratoria celne. Rozporządzenie to zostało wydane na podstawie art. 92 ust. 4 ustawy - Prawo celne. Prawidłowo zatem organy orzekające w tej sprawie, ustalając wysokość kosztów postępowania, powołały się na przepisy wskazanego rozporządzenia. Sąd nie podziela również zarzutu skargi, dotyczącego nieważności zaskarżonego postanowienia ze względu na obciążenie kosztami syndyka, a nie upadłego. Wskazać należy bowiem na postanowienia art. 144 ustawy z dnia 26 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2012 r., poz. 1112 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem - jeżeli ogłoszono upadłość obejmującą likwidację majątku upadłego, postępowania sądowe i administracyjne dotyczące masy upadłości mogą być wszczęte i dalej prowadzone jedynie przez syndyka lub przeciwko niemu. Oznacza to, że z dniem ogłoszenia upadłości, upadły traci legitymację do występowania w sprawach, które dotyczą masy. To syndyk jest adresatem orzeczenia, chociaż skutki czynności dotyczą bezpośrednio upadłego. Konsekwencją ogłoszenia upadłości jest utrata przez upadłego legitymacji do udziału w toczącym się postępowaniu podatkowym. Postępowanie to może być kontynuowane jedynie z udziałem syndyka (por. wyrok NSA z 12 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 1149/11). Mając powyższe na względzie, Sąd - na podstawie art. 151 p.p.s.a. - skargę oddalił.