II SA/Ol 576/13

Dnia 26 września 2013 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Katarzyna Matczak (spr.) Sędziowie sędzia WSA Adam Matuszak sędzia WSA Beata Jezielska Protokolant specjalista Wojciech Grabowski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 września 2013 roku sprawy ze skargi Spółki A na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji dotyczącej cofnięcia zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych - oddala skargę. Po rozpatrzeniu wniosku Spółki A o stwierdzenie nieważności decyzji Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] w przedmiocie cofnięcia zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...] odmówił stwierdzenia nieważności wskazanej decyzji. Podstawę rozstrzygnięcia stanowił art. 248 § 2 i 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749, ze zm.) zwanej dalej: O.p. W uzasadnieniu wyjaśniono, że Dyrektor Izby Celnej ostateczną decyzją z [...] cofnął Spółce zezwolenie na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa, udzielone decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]. Składając wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji Spółka podniosła, że została ona wydana z rażącym naruszeniem prawa, bowiem organ cofając zezwolenie na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych uchybił normie zawartej w § 14 ust. 4 i 5 w związku z § 7 i § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz.U. Nr 102, poz. 946 ze zm.) zwanego dalej: rozporządzeniem z 3 czerwca 2003 r., zgodnie z którymi stwierdzenie niezgodności stanu rzeczywistego automatów lub urządzeń do gier z warunkami rejestracji, jest dopuszczalne wyłącznie na podstawie badań kontrolnych jednostki badającej. W ocenie organu, naruszenie prawa o rażącym charakterze występuje w sytuacji, gdy treść rozstrzygnięcia pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią przepisów prawa i gdy charakter tego naruszenia powoduje, że rozstrzygnięcie nie może być zaakceptowane jako akt wydany przez organ praworządnego państwa. Poza tym wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji z powodu rażącego naruszenia prawa nie może być jedynie wyrazem niezadowolenia strony z wyników dokonanej przez organ podatkowy oceny materiału dowodowego zebranego w sprawie, czy skutków wydanej decyzji. Organ nie dopatrzył się rażącego naruszenia prawa przy wydawaniu skarżonej decyzji. Organ podjął działania w przedmiocie cofnięcia wskazanego zezwolenia na podstawie wyników kontroli przeprowadzonej w drodze eksperymentu, której wyniki dały podstawy do uznania, że urządzenia funkcjonowały wbrew zapisom ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U. nr 201, poz. 1540 ze zm.) zwanej dalej: u.g.h. Organ nie stwierdził, aby na gruncie rozpoznawanej sprawy wystąpiła oczywista sprzeczność pomiędzy treścią zastosowanych norm prawa a wydaną decyzją. Ponadto organ zauważył, że z § 14 ust. 5 rozporządzenia z dnia 3 czerwca 2003 r. nie wynika, aby procedura cofnięcia rejestracji była odwrotnością procedury rejestracyjnej i wymagane było badanie przez jednostkę badającą. Od tej decyzji Spółka wniosła odwołanie ponownie podnosząc, że stwierdzenie niezgodności stanu rzeczywistego automatów lub urządzeń do gier z warunkami rejestracji, jest dopuszczalne wyłącznie na podstawie badań kontrolnych jednostki badającej. Wymagane badania nie zostały jednak przeprowadzone. Tym samym decyzja wydana została bez udowodnienia istotnej okoliczności. Po rozpatrzeniu odwołania, Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...], nr [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że konsekwencją prowadzenia postępowania o stwierdzenie nieważności decyzji nie jest rozpatrywanie sprawy co do jej istoty, jak w postępowaniu odwoławczym, lecz rozpatrywanie sprawy wyłącznie w granicach określonych dla postępowania o stwierdzenie nieważności. W postępowaniu tym organ nie ma kompetencji do gromadzenia nowych dowodów w sprawie, bowiem działanie organu w postępowaniu o stwierdzenie nieważności polega na ocenie legalności decyzji ostatecznej na podstawie materiału dowodowego zgromadzonego w postępowaniu zwykłym. Organ zauważył, że postępowanie zakończone decyzją ostateczną, odnośnie której został złożony wniosek o stwierdzenie nieważności, dotyczyło cofnięcia zezwolenia na urządzanie i prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych, a nie cofnięcia poświadczenia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych. Tymczasem podnoszone przez Spółkę argumenty w złożonym wniosku oraz w odwołaniu dotyczą postępowań prowadzonych w sprawie cofnięcia poświadczenia rejestracji automatu. Decyzja z dnia [...] w przedmiocie cofnięcia zezwolenia została wydana na podstawie art. 138 ust. 3 u.g.h. Przepis ten nie reguluje procedury, na podstawie jakich materiałów dowodowych organ może wyłącznie cofnąć zezwolenie. Przepis ten zobowiązuje organ do cofnięcia zezwolenia w sytuacji stwierdzenia, że automat o niskich wygranych umożliwia grę o wygrane wyższe lub stosowanie stawek wyższych. Organ nie zgodził się ze stanowiskiem Spółki, że zastosowanie sankcji z art. 138 ust. 3 u.g.h. jest uwarunkowane wyeliminowaniem z obrotu prawnego rozstrzygnięć w przedmiocie poświadczeń rejestracji konkretnych automatów do gier. Organ wyjaśnił również, że możliwość przekroczenia maksymalnej stawki przewidzianej przepisami prawa w wyniku gry na kontrolowanym automacie została potwierdzona przez funkcjonariuszy celnych w drodze eksperymentu oraz przez biegłego. Niezasadne byłoby zatem przeprowadzanie dalszych dowodów skoro okoliczność będąca przedmiotem dowodu została w sposób jednoznaczny udowodniona. Na powyższą decyzję Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie domagając się jej uchylenia oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie art. 247 § 1 pkt 3 oraz ewentualnie pkt 2 O.p. poprzez odmowę stwierdzenia nieważności decyzji wydanej bez przeprowadzenia dowodu wymaganego przepisami prawa, jak również rażące naruszenie art. 138 ust. 3 u.g.h. w związku z § 14 ust. 4 i 5 oraz § 7 i 8 rozporządzenia z dnia 3 czerwca 2003 r. Zarzucono również rażące naruszenie art. 120 w związku z art. 121 § 1 O.p. poprzez przyjęcie sprzecznej wykładni oraz uzasadnienie decyzji w sposób nieprzekonywujący. W uzasadnieniu skargi podniesiono, że stwierdzenie niezgodności stanu rzeczywistego automatów do gier z warunkami ich rejestracji jest dopuszczalne, zgodnie z wykładnią dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny, wyłącznie na podstawie badań kontrolnych jednostki badającej. Tymczasem w rozpoznawanej sprawie organ cofnął zezwolenie na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych bez przeprowadzenia wymaganego przepisami dowodu z opinii jednostki badającej w celu stwierdzenia niezgodności urządzenia z warunkami ustawy. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji. Na rozprawie w dniu 26 września 2013 r. pełnomocnicy organu podnieśli, że w rozpoznawanej sprawie nie doszło do rażącego naruszenia § 14 rozporządzenia z dnia 3 czerwca 2003 r. zwłaszcza, że początkowo w orzecznictwie sądowo-administracyjnym wskazywano, że wystarczające jest przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego. Poza tym wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji dotyczył cofnięcia zezwolenia na prowadzenie gier, a nie cofnięcia poświadczenia rejestracji w postępowaniu dotyczącym zezwolenia na prowadzenie działalności. Wykorzystano zatem wszelkie materiały zgromadzone w toku postępowania, tj. opinię biegłego i eksperyment przeprowadzony w tej sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne są właściwe do badania zgodności z prawem zaskarżonych aktów administracyjnych, przy czym Sąd nie może opierać tej kontroli na kryterium słuszności lub sprawiedliwości społecznej. Decyzja administracyjna jest zgodna z prawem, jeżeli jest zgodna z powszechnie obowiązującymi przepisami prawa materialnego i przepisami prawa procesowego. Uchylenie decyzji administracyjnej, względnie stwierdzenie jej nieważności przez Sąd, następuje tylko w przypadku stwierdzenia istnienia istotnych wad w postępowaniu lub naruszenia przepisów prawa materialnego, mającego wpływ na wynik sprawy (art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) zwanej dalej: ustawą ppsa. Zakres kontroli Sądu wyznacza art. 134 ustawy ppsa. stanowiący, iż sąd orzeka w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (§ 1). Sąd poddawszy kontroli zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję organu I instancji stwierdził, że wniesiona skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W rzeczonej sprawie Dyrektor Izby Celnej uznał, że nie zaistniała określona w art. 247 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749, ze zm.) zwanej dalej: O.p. podstawa do stwierdzenia nieważności własnej decyzji z dnia [...] dotyczącej cofnięcia zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. Zdaniem organu, w sprawie tej bowiem nie doszło do rażącego naruszenia art. 138 ust. 3 u.g.h. W tym miejscu należy zauważyć, że stwierdzenie nieważności decyzji jest jednym z nadzwyczajnych trybów służących do weryfikacji ostatecznych decyzji wydanych w postępowaniu podatkowym. Podstawy stwierdzenia nieważności decyzji zostały uregulowane w art. 247 § 1 pkt 1-8 O.p. Z treści art. 247 § 1 pkt 3 O.p. wynika, że stwierdza się nieważność decyzji ostatecznej wydanej z rażącym naruszeniem prawa. W orzecznictwie oraz w doktrynie przyjmuje się, że z rażącym naruszeniem prawa mamy do czynienia wówczas, gdy treść decyzji pozostaje w oczywistej sprzeczności z treścią przepisu prawa przez proste ich zestawienie ze sobą, a ponadto charakter tego naruszenia powoduje, że decyzja taka nie może być akceptowana, jako akt wydany przez organ praworządnego państwa (por. wyrok NSA z dnia 24 listopada 2011r., sygn.. II OSK 1667/10, wyrok NSA z dnia 13 października 2005 r., sygn. FSK 2294/04, dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych http://orzeczenia.nsa.gov.pl; także J. Borkowski [w:] B. Adamiak, J. Borkowski, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, Warszawa 2012, s. 636). W stanie prawnym obowiązującym Polskę, jako państwo członkowskie Unii Europejskiej, rażące naruszenie prawa w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 3 O.p. zachodzi nie tylko, gdy istnieje oczywista niezgodność pomiędzy treścią przepisu, a decyzją organu, ale także wtedy, gdy organ wydał decyzję ostateczną w oparciu o przepis prawa krajowego, który poprzez proste zestawienie pozostaje w oczywistej sprzeczności z prawem wspólnotowym (por. wyrok NSA z dnia 11 czerwca 2010 r., sygn. akt I FSK 449/09, dostępny w CBOSA). Zarzut rażącego naruszenia prawa musi wynikać z przesłanek nie budzących wątpliwości. Zatem tam, gdzie zastosowanie przepisu prawa wymaga jego interpretacji i subsumcji do konkretnego stanu faktycznego, nie może być mowy o rażącym naruszeniu prawa (wyrok NSA z dnia 18 stycznia 2002 r., I SA 1506/00, Lex 81968). W ocenie składu orzekającego Sądu w rozpoznawanej sprawie nie doszło do rażącego naruszenia art. 138 ust. 3 u.g.h. w związku z § 14 ust. 4 i 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz.U. Nr 102, poz. 946 ze zm.) zwanego dalej: rozporządzeniem z 3 czerwca 2003 r., w decyzji Dyrektora Izby Celnej w z dnia [...], której stwierdzenia nieważności domagała się strona skarżąca. Decyzją tą organ cofnął udzielone skarżącej Spółce zezwolenie z powodu naruszenia warunków tego zezwolenia. Należy zauważyć, że przedmiotem postępowania w sprawie cofnięcia zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych jest kwestia stwierdzenia, czy rzeczywiście w określonym i ustalonym przez organy stanie faktycznym doszło do naruszenia warunków udzielonego zezwolenia. Stosownie bowiem do art. 138 ust. 3 u.g.h. przesłanką cofnięcia udzielonego zezwolenia na urządzanie i prowadzenia działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych jest stwierdzenie, że automat o niskich wygranych umożliwia grę o wygrane wyższe lub stosowanie stawek wyższych, niż przewidziane w przepisach ustawy. Stwierdzenie i ocena tych okoliczności, tj. niezgodności stanu rzeczywistego kontrolowanego automatu z warunkami rejestracji, należy do Dyrektora Izby Celnej (por. wyrok NSA z dnia 11 czerwca 2013 r., II GSK 2380/11, dostępny w CBOSA). Ustalenie przesłanki z art. 138 ust. 3 u.g.h., będącej podstawą do cofnięcia zezwolenia, nie wymaga natomiast zbadania, czy automat do gier spełniał warunki rejestracji. Nie jest zatem niezbędne przeprowadzanie badania automatu przez jednostkę badającą, na podstawie § 14 ust. 4 i 5 rozporządzenia z dnia 3 czerwca 2003 r. Ponieważ w rozpoznawanej sprawie organ na podstawie zebranego materiału dowodowego w postaci protokołów kontroli z przeprowadzonych eksperymentów na automatach do gier oraz opinii wydanych przez biegłych sądowych stwierdził, że skontrolowany automat umożliwia grę o wygrane wyższe lub stosowanie stawek wyższych, niż przewidziane w przepisach ustawy, to prawidłowo decyzją z dnia [...] rozstrzygnięto o cofnięciu udzielonego stronie skarżącej zezwolenia. Nie można zatem uznać, że w sprawie tej doszło do rażącego naruszenia art. 138 ust. 3 w związku z § 14 ust. 4 i 5 rozporządzenia z dnia 3 czerwca 2003 r., skoro rozpoznawana w trybie postępowania nadzwyczajnego decyzja nie dotyczyła cofnięcia poświadczenia rejestracji wskazanego automatu do gry lecz cofnięcia udzielonego Spółce zezwolenia wobec ustalenia, że automat do gry narusza warunki udzielonego zezwolenia poprzez możliwość gry o wyższe wygrane niż jest to przewidziane w przepisach ustawy. Wobec powyższego okoliczność, że w sprawach dotyczących cofnięcia poświadczenia rejestracji automatu wymagane jest przeprowadzenie badania automatu przez jednostkę badającą, co wynika z przywołanego w skardze orzecznictwa sądów administracyjnych nie oznacza, że takie badanie jest wymagane w sprawach dotyczących cofnięcia zezwolenia na urządzanie i prowadzenie gier na automatach. Na poprawność działania organu przy wydaniu decyzji dotyczącej cofnięcia zezwolenia na urządzanie i prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych bez konieczności wcześniejszego przeprowadzenia postepowania w zakresie cofnięcia poświadczenia rejestracji automatu do gry wskazano w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 czerwca 2013 r. sygn.. II GSK 2380/11 (dostępny CBOSA), w którym uznano, że przedmiotem oceny organu w postepowaniu dotyczącym cofnięcia zezwolenia na urządzanie i prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych jest ocena okoliczności faktycznych, których stwierdzenie należy do Dyrektora Izby Celnej tj. stwierdzenie niezgodności stanu rzeczywistego kontrolowanego automatu z warunkami rejestracji. Nie można również podzielić stanowiska skarżącej Spółki, że w niniejszej sprawie została rażąco naruszona zasada praworządności unormowana w art. 120 O.p. i zasada zaufania do organów podatkowych zawarta w art. 121 § 1 O.p. poprzez przyjęcie sprzecznej wykładni oraz uzasadnienia decyzji w sposób nieprzekonywujący. W poddanej ocenie Sądu decyzji prawidłowo zostało uzasadnione podjęte rozstrzygnięcie, jak również przyjęcie, że przepis art. 138 ust. 3 u.g.h. zobowiązuje organ do cofnięcia zezwolenia na urządzanie i prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych w sytuacji stwierdzenia, że automat o niskich wygranych umożliwia grę o wygrane wyższe lub stosowanie stawek wyższych. Mając powyższe na względzie Sąd, na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji nie znajdując podstaw do atw.