III SA 1451/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Wiesława Pierechod (spr.) Sędzia WSA - Tadeusz Piskozub Asesor WSA - Wojciech Czajkowski Protokolant - Małgorzata Aleksandrowicz po rozpoznaniu w dniu 10 lutego 2004r. sprawy ze skargi A. M. i D. M. na decyzję Izby Skarbowej z dnia "[...]" r. Nr "[...]" w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodu ze sprzedaży własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego I. oddala skargę, II. odrzuca skargę D. M. Decyzją z dnia 23 kwietnia 2002r. nr "[...]" Izba Skarbowa w O. Ośrodek Zamiejscowy w E. po rozpoznaniu odwołania A. M. od decyzji Urzędu Skarbowego w E. z dnia 17 stycznia 2002r. nr "[...]" określającej należny zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu sprzedaży nieruchomości w kwocie 2.800 zł., zaległość w tym podatku w kwocie 2.800 zł. oraz odsetki od zaległości w kwocie 1.098,35 zł. i w kwocie 1.046,80 zł. uchyliła decyzję Urzędu Skarbowego w części określającej wysokość odsetek i określiła łącznie odsetki naliczone za okres od 13 lutego 1999r. do 17 stycznia 2002r. w kwocie 1.621,75 zł., w pozostałej części decyzję utrzymała w mocy. Izba Skarbowa ustaliła, że dnia 29 stycznia 1999r. A. i D. M. aktem notarialnym Rep. "[...]" sprzedali spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego położonego w E. przy ul. "[...]" za cenę 56.000 zł. Sprzedaż powyższego prawa nastąpiła przed upływem pięciu lat od dnia jego nabycia. W dniu 8 lutego 1999r.(data wpływu do Urzędu Skarbowego 10.02.99r.) podatnicy złożyli oświadczenie o przeznaczeniu przychodu w kwocie 56.000 zł. na kupno innego lokalu mieszkalnego. W toku postępowania podatkowego, wszczętego przez Urząd Skarbowy w dniu 10 października 2001r. wobec A. M. ustalono, że w dniu 23 czerwca 1999r. małżonkowie D. i A. M. aktem notarialnym Rep. "[...]" zawarli umowę majątkową małżeńską celem ustanowienia między małżonkami rozdzielności majątkowej. W tym samym dniu aktem notarialnym Rep."[...]" D. M. kupiła, za fundusze stanowiące jej majątek odrębny, do jej majątku odrębnego spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego położonego w W. przy ul. "[...]" za cenę 135.000 zł. Izba Skarbowa przytoczyła treść art.28 ust.2 i 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000r. nr 14, poz.176 z p. zm.) wskazując, że: Podatek od dochodu ze sprzedaży nieruchomości i innych praw majątkowych ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania sprzedaży na rachunek Urzędu Skarbowego właściwego wg miejsca zamieszkania podatnika, chyba że podatnik w tym samym terminie złoży oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży wyda na cele określone w art.21 ust.1 pkt 32 lit.a. W myśl ust.3 tego przepisu, jeżeli nie zostaną spełnione warunki, o których mowa w art.21 ust.1 pkt 32 lit.a, podatek jest płatny najpóźniej następnego dnia po upływie terminów określonych w tym przepisie wraz z odsetkami naliczonymi od terminu płatności określonego w tym przepisie do dnia zapłaty w wysokości połowy odsetek pobieranych od zaległości podatkowych. Zgodnie z art.21 ust.1 pkt 32 lit.a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunkiem zwolnienia z zapłaty 10% zryczałtowanego podatku dochodowego jest wydatkowanie przychodu uzyskanego ze sprzedaży na nabycie w kraju, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży innego budynku lub lokalu mieszkalnego bądź spółdzielczych praw do budynków lub lokali, gruntu lub prawa użytkowania wieczystego gruntu pod budowę budynku mieszkalnego albo wydatkowanie przychodu na remont i modernizację własnego budynku mieszkalnego czy lokalu mieszkalnego. We wskazanym dwuletnim terminie jedynie D. M. nabyła lokal mieszkalny. W ocenie Izby Skarbowej po zniesieniu wspólności majątkowej małżeńskiej doszło do podziału majątku wspólnego małżonków o czym świadczy oświadczenie D. M. zawarte w akcie notarialnym z 23.06.1999r. Rep. "[...]", że lokal mieszkalny w W. nabyła za fundusze stanowiące jej majątek odrębny i do majątku odrębnego. Izba Skarbowa nie uwzględniła zarzutów podniesionych w odwołaniu, że o fakcie wydatkowania przez podatnika przychodu na cele mieszkaniowe nie może świadczyć wyłącznie dowód z dokumentu tj. aktu notarialnego, a powinny być wzięte pod uwagę inne przedłożone dowody świadczące o tym, że przeznaczył swój przychód na zakup mieszkania w W. przy ul. "[...]". Wskazała, że podatnik zadeklarował przeznaczenie przychodu na zakup innego mieszkania. Zakup nieruchomości - stosownie do art.158 kc może być dokonany tylko w formie aktu notarialnego, zatem ten dokument byłby wyłączną formą udokumentowania wydatków na cel mieszkaniowy. Na decyzję Izby Skarbowej skargę złożyli A. M. i D. M. Zarzucili tej decyzji naruszenie prawa i wnieśli o jej uchylenie. W uzasadnieniu skargi przytoczyli ustalony w toku postępowania stan faktyczny. Potwierdzili w szczególności, iż w dniu 23 czerwca 1999r. w biurze notarialnym w W. zawarli umowę majątkową małżeńską, na mocy której wyłączyli z tym dniem obowiązującą ich wspólność małżeńską. Następnie w tym dniu żona D. M. nabyła własnościowe spółdzielcze prawo do lokalu położonego w W. przy ul. "[...]", zgodnie z umową notarialną Repertorium "[...]". Podnieśli, że nie mogą zgodzić się ze stanowiskiem organów podatkowych kwestionujących ich prawo do zwolnienia na podstawie art.21 ust.1 pkt 32 lit.a. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uważają, że wydatkowali uzyskany przychód ze sprzedaży spółdzielczego, własnościowego prawa do lokalu na cel zgodny z ustawą. Ich zdaniem zarówno Urząd Skarbowy jak i Izba Skarbowa naruszyły w swoim postępowaniu art.123 i 133 ustawy Ordynacja podatkowa w związku z art.26, 29 tejże ustawy, przyjmując, że A. M. wydatkował przychód na majątek odrębny żony. Zdaniem skarżących, spełnili warunek do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art.21 ust.1 pkt 32 lit.a. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art.10 ust.1 pkt 8 lit.a i c. Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skargi, podtrzymała stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji oraz wskazała, że stroną postępowania podatkowego jest jedynie A. M. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga A. M. nie jest uzasadniona. Ustawa z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych już w tytule a także w art.1 określa swój zakres podmiotowy. Reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów każdej osoby fizycznej z osobna. Potwierdza to także w art.6 ust.1, wprowadzając w ust.2 i 4 tego artykułu możliwość odstępstwa od tej ogólnej reguły w odniesieniu do dochodów podatników pozostających w związku małżeńskim oraz wspólności majątkowej małżeńskiej przez cały rok podatkowy a także podatników samotnie wychowujących dzieci - ze źródeł przychodów, z których według przepisów ustawy dochód opodatkowany jest według skali podatkowej określonej w art.27 ustawy. Ustawa stanowi w art.8, że dochód m. in. ze wspólnej własności opodatkowuje się osobno u każdej osoby w stosunku do jej udziału. Według powyższej zasady opodatkowuje się zatem przychód małżonków ze źródła przychodu określonego w art.10 ust.1 pkt 8 lit.a i c, gdy przedmiotem sprzedaży jest nieruchomość lub spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu objęte majątkową wspólnością o której mowa w art.31 kodeksu rodzinnego i opiekuńczego. Z tych względów przychód ze sprzedaży w dniu 29 stycznia 1999r. własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego położonego w E. przy ul. "[...]" w kwocie 56.000zł., w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie był wspólnym przychodem małżonków dla celów opodatkowania 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym a przychodem każdego z małżonków w kwocie po 28.000 zł. Oświadczeniem złożonym Urzędowi Skarbowemu w dniu 8 lutego 1999r. każdy z podatników zobowiązał się do nabycia innego lokalu mieszkalnego w terminie dwóch lat od dnia 29 stycznia 1999r. a więc do dnia 29 stycznia 2001r. Materiał dowodowy sprawy bezsprzecznie wskazuje, że skarżący nie nabył lokalu mieszkalnego w terminie do 29 stycznia 2001r. Zdaniem Sądu przepisu art.21 ust.1 pkt 32 lit.a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych który stanowi, że "wolne od podatku dochodowego są przychody ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art.10 ust.1 pkt 8 lit.a i c w części wydatkowanej na nabycie w kraju, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży"... nie można odczytywać w ten sposób, że wolne od podatku są przychody podatnika również w sytuacji, gdy przeznaczy on przychody ze sprzedaży na nabycie przez inną osobę fizyczną wskazanych w tym przepisie nieruchomości, budynków mieszkalnych i praw do lokali spółdzielczych. W takim wypadku podatnik nie wydatkuje bowiem przychodu na nabycie nieruchomości a dokonuje darowizny na rzecz innej osoby. W świetle zasady odrębności podatkowej każdej osoby fizycznej nie ma w sprawie znaczenia fakt, że tą osobą jest współmałżonka z którą podatnik zamieszkuje, pozostając w momencie nabycia przez nią prawa do lokalu w rozdzielności małżeńskiej. W ocenie Sądu, nie stoi w sprzeczności z powyższym stanowiskiem zasada odpowiedzialności podatnika całym majątkiem za ciążące na nim podatki, obejmującej zarówno majątek odrębny jak i majątek wspólny podatnika i jego małżonka, wynikająca z art.26 i 29 Ordynacji podatkowej co podniesiono w skardze. Zakres odpowiedzialności określony w art.29 § 1 Ordynacji podatkowej odnosi się do sytuacji, w której między małżonkami istnieje wspólność majątkowa. Z § 2 art.29 natomiast wynika, że odpowiedzialność o której mowa w § 1 nie istnieje w odniesieniu do zobowiązań powstałych po wyłączeniu tej wspólności. Z braku bliższego uzasadnienia postawionego w skardze zarzutu naruszenia przez organy podatkowe art.123 i 133 Ordynacji podatkowej, Sąd wnioskuje z faktu wniesienia skargi przez oboje małżonków, że D. M. uważa, iż powinna być stroną postępowania podatkowego. Z przedłożonych Sądowi akt oraz stanu sprawy wynika, że w dacie wszczęcia postępowania w stosunku do A. M. organ podatkowy dysponował informacją o tym, że D. M. spełniła przesłanki z art. 21 ust.1 pkt 32 lit.a. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do zwolnienia od opodatkowania 10% stawką podatku dochodowego przychodu uzyskanego ze sprzedaży w dniu 29 stycznia 1999r. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego. Jakiekolwiek postępowanie wobec niej było więc bezprzedmiotowe i jego wszczęcie stanowiłoby naruszenie prawa. Adresatem decyzji organów podatkowych - może być tylko ten podatnik, który nie wywiązał się z ciążącego na nim obowiązku zapłaty podatku. W niniejszej sprawie stroną postępowania jest A. M. W świetle przepisów art.33 ust.2 w związku z art.34 ust.1 ustawy z dnia 11 maja 1995r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz. U. nr 74, poz.368 z p.zm.) obowiązujących w dacie wniesienia skargi, jedynie A. M. posiadał legitymację do zaskarżenia decyzji Izby Skarbowej nakładającej na niego obowiązek zapłaty podatku. Miał interes prawny w poddaniu ocenie Sądu zgodności z prawem tej decyzji. Faktyczne zainteresowanie żony wynikiem sporu nie stanowi podstawy do uznania jej za stronę postępowania przed sądem administracyjnym. Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę A. M. na podstawie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz.1270) oraz odrzucił skargę D. M. na podstawie art.58 § 1 pkt 6 tej ustawy.