III SA 1536/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Andrzej Błesiński Sędzia WSA - Tadeusz Piskozub (spr.) Asesor WSA - Wojciech Czajkowski Protokolant - Katarzyna Lenartowicz po rozpoznaniu w dniu 3 czerwca 2004r. sprawy ze skargi B. M. na decyzję Izby Skarbowej z dnia "[...]" r. Nr "[...]" w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 rok oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia 29 kwietnia 2002 roku Izba Skarbowa w O. utrzymała w mocy decyzję z dnia 25 stycznia 2002 roku Inspektora Kontroli Skarbowej z Urzędu Kontroli Skarbowej w O. określającej B. M., prowadzącemu działalność gospodarczą w formie Przedsiębiorstwa Handlowo - Usługowego A w O., zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 rok w wysokości 321.968 zł., zaległość w kwocie 60.926,80 zł. oraz należne odsetki na dzień wydania decyzji w kwocie 16.595,50 zł. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Izba Skarbowa podniosła, że Skarżący zawyżył w miesiącu maju 2000 roku przychody ze sprzedaży węgla o kwotę 612.462 zł. (sp. z o.o. A), a także koszt własnego zakupu węgla o kwotę 759.825 zł. (zakup od PPHU B) skutkujące zaniżeniem dochodu z obrotu węglem w kwocie 147.363 zł., oraz z innych przyczyn tj. różnicy w wysokości straty i różnic kursowych, w łącznej kwocie 152.317 zł., dlatego określono zobowiązanie podatkowe w innej wysokości niż wynikające ze złożonego przez Skarżącego zeznania podatkowego za 2000 rok. Okoliczności te ustalono na podstawie badania dokumentów i wyników kontroli skarbowej przeprowadzonej u Skarżącego B. M., prowadzącego działalność gospodarczą w formie jednoosobowej firmy pod nazwą Przedsiębiorstwo Handlowo-Usługowe A. w O., wobec przeprowadzenia fikcyjnych czynności - dwukrotnego obrotu ilością węgla zakontraktowanego dla C S.A. O. w miesiącu maju 2000 roku. B. M. mając podpisaną umowę na dostawę 4.605 ton węgla dla C S.A. w miesiącu maju 2000 roku, zakupił w Urzędzie Celnym w O. 10.000 ton węgla, w cenie l29,48 zł. za jedną tonę na podstawie umowy z dnia 21 kwietnia 2000 roku. Organ odwoławczy przyjął na podstawie kontroli skarbowej ewidencji i faktur, które obejmowały rzetelność deklarowania podstaw opodatkowania oraz prawidłowość obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za miesiąc maj 2000 roku, że Skarżący dokonał dwukrotnego obrotu ilością węgla zakontraktowaną dla C w okresie od 4 do 8 maja 2000 roku. Pierwsza operacja polegała na fikcyjnej sprzedaży węgla na podstawie faktur wystawionych przez Skarżącego o numerach: Faktura VAT Nr "[...]", z dnia 5.05.2000 r., na kwotę netto 226.100 zł., podatek VAT 49.720 zł., wystawiona za 1700 ton węgla po 133 zł. za tonę, Faktura VAT Nr "[...]", z dnia 6.05.2000 r., na kwotę netto 243.390 zł., podatek VAT 53.545,80 zł., wystawiona za 1830 ton węgla po 133 zł. za tonę, Faktura VAT Nr "[...]", z dnia 8.05 2000 r., na kwotę 142.975 zł. podatek VAT 31.454,50 zł., wystawiona za 1075 ton węgla po 133 zł. za tonę, z których wynika, że sprzedał On Spółce z o.o. A, której był jedynym wspólnikiem, 4.605 ton węgla w cenie 133 zł. za tonę, za kwotę netto 612.465 zł., podatek VAT 134.742,30 zł. Skarżący na podstawie tych faktur zmniejszył podatek należny wykazany w tych fakturach, w sytuacji kiedy dokumentowały one czynności których nie dokonano, tym bardziej że przedmiotowy węgiel znajdował się cały czas na bocznicy kolejowej C, którą Skarżący współużytkował. Skarżący nie wydał węgla kupującemu, a operacje gospodarcze ograniczyły się tylko do wystawienia faktur, w celu obniżenia zobowiązań podatkowych B. M., Na podstawie przeprowadzonych kontroli skarbowych w A sp. z o.o. oraz w PPHU B - A. K. stwierdzono, że A sp. z o.o. sprzedała 4.605 ton węgla w okresie od 4 do 8 maja 2000 roku w cenie po 140 zł. za tonę, za łączną wartość netto 644.700 zł., podatek VAT 142.834 zł. Druga operacja gospodarcza polegała na tym, że PPHU B - A. K. zakupiony węgiel w ilości 4605 ton w cenie po 165 zł. za tonę sprzedał w okresie od 4 do 8 maja 2000 roku, Przedsiębiorstwu A, należącemu do Skarżącego za kwotę netto 759.825 zł., podatek VAT 167.161,30 zł. Kontrolujący ustalił, że między podmiotami A sp. z o.o. i PPHU B - A. K. nie nastąpiło wydanie przedmiotowego węgla, który składowany był na bocznicy kolejowej C, a był on cały czas w dyspozycji Skarżącego. Podmioty te nie posiadały żadnego innego węgla, a operacje odbywały się w tym samym czasie i miejscu, co świadczyło o tym, że transakcje dotyczyły tego samego węgla, a sprowadzały się one jedynie do wystawiania faktur i miały na celu obniżenie zobowiązań podatkowych. Przedsiębiorstwo B sprzedało przedmiotowy węgiel Skarżącemu, prowadzącemu Przedsiębiorstwo A, na podstawie faktury Nr "[...]" z dnia 4 maja 2000 roku 1.684 ton węgla w cenie 165 zł. za tonę, łączna wartość netto 277.680 zł., podatek VAT 61.129,20 zł. i faktury Nr "[...]" z dnia 8 maja 2000 roku 2.921 ton węgla w cenie 165 zł. za tonę, wartość netto 481.965 zł. podatek VAT 106.032,30 zł. Nabywca tego węgla Skarżący B. M., prowadzący działalność w PHU A., który odkupił węgiel od PPHU B - A. K., następnie sprzedał go C - S.A., zgodnie z zawartą umową. Organy skarbowe przyjęły, że faktury PPHU B dokumentują czynności, które nie zostały dokonane. Izba Skarbowa podnosi, że bezsporny jest stwierdzony obrót węglem między Spółką z o.o. A i PPHU B oraz Skarżącym, który dwukrotnie potwierdził obrót fakturami, jako sprzedawca i nabywca tego samego towaru. Łącznie w dniach od 4 maja do 8 maja 2000r. PHU A - B. M. odkupiło od PPHU B 4.605 ton węgla po 165 zł. za tonę o wartości 759.285 zł. netto plus podatek VAT 167.161 zł. W złożonej skardze Podatnik zarzuca naruszenie prawa podatkowego poprzez: dowolne i sprzeczne z zebranym materiałem dowodowym przyjęcie, że PHU A - B. M. zawyżyła przychód ze sprzedaży węgla za maj 2000r. o kwotę 612.462 zł. oraz koszt własny zakupu węgla o kwotę 759.825 zł., bezpodstawne przyjęcie, iż transakcje zawarte pomiędzy firmami PHU A - B. M., A Spółka z o.o., PPHU B - A. K., PHU A - B. M. w dniach 4-8 maja 2000 r. polegające na sprzedaży i zakupie 4.605 ton węgla były transakcjami pozornymi, bezzasadne przyjęcie, że w przedmiotowej sprawie nie nastąpiło faktyczne wydanie towaru, naruszenie przepisów postępowania tj. art.187 Ordynacji podatkowej poprzez nie wyjaśnienie wszystkich okoliczności spraw nie uwzględnienie wszystkich dowodów a także okoliczności mających istotne znaczenie w sprawie. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji I instancji. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w uzasadnieniu decyzji odwoławczej. Organ odwoławczy określił, że stosownie do art.22 ust.1 powołanej ustawy kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Za dochód z działalności gospodarczej, zgodnie z ąrt.24 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych u podatników, którzy sporządzają sprawozdanie finansowe zgodnie z obowiązującymi ich zasadami rachunkowości, uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania. Po szczegółowym przeanalizowaniu stanu faktycznego, w świetle cytowanych wyżej przepisów, Izba Skarbowa podzieliła stanowisko Inspektora Kontroli Skarbowej, iż przeprowadzony w dniach 04-08.2000r. obrót węglem między Skarżącym, A sp. z o.o. i PPHU B polegał jedynie na sporządzeniu i przepływie faktur, bez fizycznego wydania towaru, a zatem został dokonany dla pozoru w celu podwyższenia kosztu własnego zakupionego węgla, dlatego utrzymano w mocy decyzję organu I instancji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie rozpatrując sprawę, zważył co następuje: Skarga nie jest zasadna. Sąd dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji stwierdził, że materiał dowodowy w przedmiotowej sprawie został zebrany w sposób wyczerpujący, ponadto dokonano jego szczegółowej analizy z uwzględnieniem całokształtu okoliczności w tym postępowaniu. W ocenie Sądu dokonano tego zgodnie wymogami art.122, 187 § 1 i 191 Ordynacji podatkowej. Jak wynika z akt sprawy Skarżący nie zgadzając się ze stanowiskiem organów skarbowych, które jego działania w zakresie obrotu węglem, między A sp. z o.o., a także z PPHU B, gdzie Skarżący w tym obrocie występuje dwukrotnie, raz jako sprzedawca, a drugi raz jako nabywca, oceniły jako pozorne, dokonał on cywilistycznego wywodu prawniczego wydania i odbioru towaru, mającego znaczenie dla przyjęcia, że obrót węglem dniach 4-8 maja 2000 roku, opierał się na domniemaniu wynikającym z art.5 ust.4 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług. Ta teza Skarżącego nie może być przyjęta, albowiem dokonując wykładni celowościowej i logicznej przepisu art.5 ust.4 ustawy VAT, Sąd uznał że transakcja szeregowa polega na tym, iż każdy z podmiotów biorących w niej udział podlega opodatkowaniu VAT, nawet wówczas gdy pierwszy z nich wydaje towar bezpośrednio w kolejności. W ocenie Sądu, zebrany materiał dowodowy wskazuje bezsprzecznie, że norma art.5 ust.4 ustawy VAT nie może być zastosowana do obrotu węglem w dniach 4-8 maja 2000 roku, albowiem nie można uznać, że między podmiotami PHU A, A sp.z o.o., PPHU B dokonano jakiejkolwiek sprzedaży, w sytuacji kiedy pierwszym i ostatnim podmiotem w tej transakcji był Skarżący. Dlatego aspekt wydania i odbioru towaru nie ma tutaj żadnego znaczenia. Zdaniem Sądu, był to dokumentacyjny obrót węglem, polegający na tym, iż Skarżący przy pomocy uczestniczących podmiotów w obrocie, mógł podwyższyć cenę sprzedaży węgla dla C S.A w wyniku fikcyjnego obrotu, którego nie dokonano. Dlatego też, w ocenie Sądu, organy podatkowe słusznie stwierdziły, że dwie faktury wystawione przez PPHU B oraz własne faktury o numerach "[...]", "[...]", "[...]" dokumentujące pozorny obrót węglem nie stanowią podstawy zwiększenia przychodu o kwotę 612.462 zł. oraz kosztu uzyskania przychodu w wysokości 759.825 zł. w sytuacji kiedy nie doszło do wydania i sprzedaży 4.605 ton węgla miedzy tymi podmiotami. W konsekwencji tego stanu faktycznego, według Sądu rozpatrującego sprawę, nietrafny jest zarzut naruszenia prawa przez organy skarbowe kiedy czynności sprzedaży nie dokonano, co właściwie oceniły i wywiodły organy skarbowe, przyjmując ich pozorność w rozumieniu art.83 Kodeksu cywilnego. Zdaniem Sądu, chybiony jest zarzut skargi naruszenia art.187 Ordynacji podatkowej, albowiem organy skarbowe wszechstronnie wyjaśniły i wyczerpująco rozpatrzyły cały materiał dowodowy, przeprowadzając tzw. kontrole krzyżowe w A sp.z o.o., w PPHU B, celem zebrania pełnego materiału dowodowego. Zdaniem Sądu organy podatkowe zasadnie orzekły o wymiarze podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r. i stosując art.45 ust.6, art.22, 24, 26 ust.1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. W uzasadnieniach decyzji obu instancji trafnie podniesiono argumenty o niedokonaniu przedmiotowych transakcji i prawidłowości orzekania w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r., należnego od Skarżącego. W ocenie Sądu rozpatrującego sprawę, ustalenia w których zapadła zaskarżona decyzja są logiczne, spójne i dostatecznie udokumentowane. Wyprowadzono z nich prawidłowe wnioski prawne, co oznacza, że nie naruszono obowiązującego prawa. a zarzuty skargi jako nietrafne, nie zasługują na uwzględnienie. W tym stanie faktycznym i prawnym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie działając na podstawie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. nr 153, poz.1270), oddalił skargę jako niezasadną.