III SA 2467/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Ryszard Maliszewski Sędzia WSA - Zofia Skrzynecka (spr.) Asesor WSA - Renata Kantecka Protokolant - Anna Fic po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 listopada 2004r. w Olsztynie sprawy ze skargi R. S. na decyzję Izby Skarbowej z dnia "[...]" Nr "[...]" w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 1994-1995 oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia 14 sierpnia 2003 roku, Nr "[...]" Izba Skarbowa utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego z dnia 24 kwietnia 2003 roku w sprawie umorzenia postępowania wszczętego na wniosek R. S. w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym za lata 19941995. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Izba Skarbowa podniosła, że wnioskiem z dnia 27 września 2002r. R. S. wniósł o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 1994-1995. W uzasadnieniu wniosku powołał się na wyrok Sądu Najwyższego z dnia 18 kwietnia 2002r., w którym stwierdzono, że po uchyleniu decyzji błędnie stwierdzającej zaległość podatkową, wpłacona przez podatnika kwota rzekomej zaległości staje się jednorazową nadpłatą. Obowiązkiem organu podatkowego w takiej sytuacji jest dokonanie zwrotu zapłaconej zaległości podatkowej w całości i wypłacenie od całości odsetek za zwłokę liczonych od daty wpłacenia nienależnej kwoty zaległości podatkowej. Kierując się treścią żądania podatnika organ odwoławczy stwierdził, że z materiału zgromadzonego w aktach sprawy wynika, że decyzją z dnia 16 marca 2001r. Nr "[...]" utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1994r. Wyjaśniono, że Urząd Skarbowy ustosunkował się do kwestii nadpłaty za rok 1994r. i oprocentował poszczególne kwoty zaliczone na poczet odsetek naliczając je za okres od daty wpłaty do dnia zwrotu nadpłaty za 1994r. tj. do dnia l sierpnia 2000r. Następnie postanowieniem z dnia 10 października 2002r. zaliczył z urzędu tak powstałą nadpłatę w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1994r. na poczet zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995r. Powyższe postanowienie Izba Skarbowa po rozpatrzeniu zażalenia utrzymała w mocy. W odniesieniu zaś do kwestii stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995r. organ odwoławczy stwierdził, że kwestię tę rozstrzygnął ostateczną decyzją z dnia 24 grudnia 2002r., którą utrzymał w mocy decyzję Urzędu Skarbowego umarzającą postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995r. Ponadto wyjaśniono, że decyzją z dnia 27 marca 2002r. Nr "[...]" Izba Skarbowa uchyliła decyzje Urzędu Skarbowego i określiła zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995r. w wysokości 16.814,20 zł, zaległość podatkową w kwocie 16.814,20 zł wraz z odsetkami za zwłokę. W ocenie organów podatkowych fakt wcześniejszego przeprowadzenia postępowania i wydanie ostatecznych decyzji ww. zakresie powoduje, że postępowanie w tym zakresie jest bezprzedmiotowe. W skardze na powyższą decyzję skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości. Organom podatkowym zarzucił nieuzasadnione umorzenie postępowania i uchylanie się od merytorycznego rozstrzygnięcia żądania w sprawie naliczenia odsetek karnych od nienależnie dokonanej wpłaty na podatek dochodowy od osób fizycznych za 1995r. a następne zabezpieczonej na podatek dochodowy od osób fizycznych za 1994r. W ocenie skarżącego błędnie Izba Skarbowa ustaliła stan faktyczny poprzez przyjęcie, iż decyzja wymiarowa w podatku dochodowym za 1995r. w całości rozstrzyga żądanie strony w kwestii należnych odsetek od zabezpieczonej kwoty 64.971,10 zł na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych za 1994r.W uzasadnieniu skargi potrzymał swoje dotychczasowe stanowisko zawarte w odwołaniu. Zdaniem Skarżącego decyzja ostateczna Nr "[...]" nie zawiera rozstrzygnięcia kwestii sposobu wyliczenia odsetek z uwzględnieniem dokonanych przez skarżącego wpłat i należnych odsetek od tych wpłat. Ponadto stwierdził, że organy podatkowe nie posiadają jednolitego stanowiska w tej kwestii, gdyż zaskarżoną decyzją utrzymano w mocy decyzję Urzędu Skarbowego umarzającą postępowanie w kwestii stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych, następnie zaś w postanowieniu z dnia 21 stycznia 2003r. Nr "[...]" stwierdzono, że sprawa ta zostanie rozpoznana przez Urząd Skarbowy w odrębnym postanowieniu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w tej sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. W ocenie Sądu, organy podatkowe ustosunkowując się do żądania skarżącego w kwestii stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 1994 i 1995, zasadnie umorzyły postępowanie w przedmiocie wniosku, w sytuacji pozostawania w obrocie prawnym decyzji określających wysokość zobowiązania podatkowego za przedmiotowe okresy podatkowe. Stosownie do art. 79 § 2 pkt 1 lit. a) Ordynacji podatkowej, uprawnienie do złożenia żądania o stwierdzenie nadpłaty przysługuje m.in. podatnikom podatku dochodowego od osób fizycznych, jeżeli w zeznaniach wykazali zobowiązanie podatkowe nienależne bądź w wysokości większej od należnej i wpłacili zadeklarowany podatek albo wykazali kwotę nadpłaty w wysokości mniejszej od należnej. Oznacza to, że przepis ten ma zastosowanie tylko do sytuacji, gdy wysokość zobowiązania podatkowego została wyliczona wyłącznie w drodze samoobliczenia podatku przez podatnika. Natomiast jeżeli doszło do weryfikacji tego samoobliczenia przez organ podatkowy, to zobowiązanie podatkowe wynika z decyzji tego organu. Należy bowiem stwierdzić, że celem postępowania w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty jak i postępowania wszczętego przez organ zmierzającego do weryfikacji samobliczonego przez podatnika podatku (art. 21 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa) jest stwierdzenie, czy dane zawarte w zeznaniu (deklaracji), które mogą mieć wpływ na wysokość zobowiązania, są zgodne ze stanem faktycznym i tym samym określenie wysokości zobowiązania podatkowego w prawidłowej wysokości. Zatem w sytuacji, gdy organ podatkowy na podstawie art. 21 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, wszczął postępowanie w sprawie określenia. w prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego, brak jest podstaw prawnych do rozstrzygania tej samej kwestii w innym postępowaniu wszczętym np. na wniosek podatnika. Przeciwny pogląd prowadziłby do naruszenia m.in. zasady trwałości decyzji wyrażonej wart. 128 ustawy Ordynacja podatkowa, co mogłoby skutkować m.in. w sytuacji wydania decyzji merytorycznej koniecznością stwierdzenia jej nieważności na podstawie art. 247 § 1 pkt 4 ustawy Ordynacja podatkowa. Wskazać należy, że w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażony został jednolity pogląd, iż w odniesieniu do podatków polegających na technice samoobliczenia (a do tej kategorii zalicza się podatek dochodowy od osób fizycznych), wszczęcie postępowania podatkowego, kończy proces samoobliczenia. Z tą chwilą prawo i obowiązek określenia prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego spoczywa na organie podatkowym (np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 lipca 2000r. sygn. akt I SA/Ka 24/99 opublikowany w ONSA 2001/3/140, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 stycznia 2003r. sygn. akt I SA/Łd 807/01opublikowany w Monitorze Podatkowym 2003/12/38). W rozpatrywanej sprawie, czego nie kwestionuje skarżący, wniosek o stwierdzenie nadpłaty został złożony po wydaniu przez organy podatkowe decyzji w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 1994 i 1995. Zatem w sytuacji, gdy toczyło się już postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania w prawidłowej wysokości, organy obu instancji słusznie uznały, że postępowanie w tym zakresie było bezprzedmiotowe. Izba Skarbowa utrzymując w mocy decyzję Urzędu Skarbowego umarzającą postępowanie w sprawie nadpłaty w związku z tym, iż toczyło się w tej sprawie uprzednio wszczęte postępowanie podatkowe, dokonała prawidłowej wykładni przepisów Ordynacji podatkowej normujących postępowanie podatkowe i postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty podatku. Zaskarżonej decyzji nie można zatem postawić skutecznie zarzutu niezgodności z prawem. Z tych przyczyn, na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzeczono jak w sentencji.