III SA 2691/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Andrzej Błesiński Sędzia del. NSA - Włodzimierz Kędzierski Asesor WSA - Renata Kantecka (spr.) Protokolant - Paweł Guziur po rozpoznaniu w dniu 25 maja 2004r. sprawy ze skargi M. I. na decyzję Izby Skarbowej z dnia "[...]" r. Nr "[...]" w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999r. od dochodów z nieujawnionych źródeł oddala skargę. Decyzją z dnia 19 września 2002r. Izba Skarbowa w O. działając na podstawie art.220 § 2 i art.233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. nr 137, poz.926 ze zm.), po rozpatrzeniu odwołania M. I., od decyzji Urzędu Skarbowego w O. z dnia 29 maja 2002r. nr "[...]",ustalającej podatek dochodowy od osób fizycznych za 1999r. w kwocie 9.864,40 zł. od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów, utrzymała w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazano, że w 1999r. M.I. wraz z mężem, dysponując dochodem w wysokości 15.917,72 zł. poniosła wydatki w łącznej kwocie 42.223,20 zł. Wobec powyższego różnicę w kwocie 26.305,48 zł., uznano za dochód ze źródeł nieujawnionych. Stosownie bowiem do art.20 ust.1 i 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz.U. z 1993r., nr 90, poz.416 ze zm., zwana dalej jako ustawa o p.d.o.f.) wysokość przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nie ujawnionych ustala się przyjmując za podstawę sumę poniesionych w roku podatkowym wydatków i wartość zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzącym z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Przesłuchana w toku postępowania, w charakterze strony M.I. zeznała, iż od 1996r. do 1999r. z tytułu nierządu na terenie Niemiec, uzyskała dochód w wysokości 60.000 DM. Pracę tę organizowała sobie sama, do Niemiec wyjeżdżała w zależności od potrzeb finansowych. Zarobione pieniądze przywoziła "w kieszeni", nie dokonując ich zgłoszenia na granicy. Zarobione w ten sposób pieniądze przechowywała w domu, a następnie wpłacała do Spółdzielni Mieszkaniowej, na pokrycie wkładu budowlanego. Nie potrafiła określić stanu oszczędności na koniec 1998r. Na dowód potwierdzenia wyjazdów do Niemiec przedłożyła kserokopię paszportu. Wskazała także, iż o uzyskiwaniu dochodów z nierządu wiedzieli mąż i matka. Nadto jako źródło dochodu wskazała otrzymaną od matki w 1997r., jednorazową darowiznę w kwocie 6.000 zł. Zaznaczyła również, że do 1996r. była wraz z mężem na utrzymaniu matki, u której mieszkali. Później większość kosztów utrzymania przejęli na siebie. Jak określiła M.I. w 1998r. i w 1999r. na utrzymanie swojej trzyosobowej rodziny wydawała około 8.000-10.000 zł. W wyniku przeprowadzonego postępowania organy podatkowe za wiarygodną uznały darowiznę w kwocie 6.000 zł., nie dały natomiast wiary zeznaniom strony i powołanych przez nią świadków w przedmiocie uzyskania i posiadania środków finansowych pochodzących z nierządu na terenie Niemiec. Podkreśliły przy tym, że M.I. nie wskazała ani miejscowości, do której wyjeżdżała, ani osób, które mogłyby ten fakt potwierdzić. Przesłuchani świadkowie: M. T. - matka, A. P. - przyjaciółka, W. P. - siostra, J. U. - kolega z lat szkolnych, zeznali jedynie, że wiedzieli o uprawianiu przez M.I. nierządu od niej samej ale nie potrafili, poza matką podatniczki, podać nazwy kraju do którego wyjeżdżała w celu uprawiania nierządu, ani kwot uzyskanych z tego tytułu. Podkreślali natomiast, iż wyłącznym celem M.I. było uzyskanie środków niezbędnych do nabycie mieszkania. Izba oceniając powyższe dowody stwierdziła, iż nielogicznym jest, aby strona traktując nierząd jako zajęcie przejściowe, prowadzące do zgromadzenia środków na zakup mieszkania, nie ukrywała faktu jego uprawiania i informowała o tym nie tylko najbliższą rodzinę, ale również znajomych np. J.U., z którym utrzymywała sporadyczne kontakty. Organ odwoławczy zauważył przy tym, iż wszyscy świadkowie informacje o osiąganiu dochodu z nierządu, uzyskali od M.I. Zaznaczył również, że z kserokopii paszportu strony nie można wyprowadzić logicznego wniosku, że przekroczenie granicy związane było z zarobkowym uprawianiem nierządu. W skardze pełnomocnik M. I. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, zarzucając jej: 1. naruszenie art.20 ust.3 ustawy o p.d.o.f., poprzez błędne zastosowanie w przedmiotowej sprawie i nie zakwalifikowanie przychodów z prostytucji do przychodów z art.2 ust.1 pkt 4 ustawy o p.d.o.f., 2. naruszenie art.121, art.122, art.123 § 1, art.124 oraz art.180 i art.187 Ordynacji podatkowej, mające istotny wpływ na treść zaskarżonej decyzji, poprzez naruszenie prawa strony do obrony wskutek uniemożliwienia skarżącej zapoznania się z wyjaśnieniami byłego męża, sprzeczność ustaleń organów podatkowych ze zgromadzonym materiałem dowodowym przez przyjęcie, że faktyczne koszty utrzymania w 1999r. wyniosły 8.000 zł., w sytuacji gdy strona w złożonych zeznaniach w skardze wskazała, iż kwota ta obejmuje dwa lata (1998-1999), dokonanie oceny zebranego materiału dowodowego poprzez organ odwoławczy w sposób wybiórczy i dowolny oraz pozorność uzasadnienia zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu skargi podniósł, że M.I. od początku postępowania wskazywała jako źródło pokrycia wydatków środki uzyskane z nierządu uprawianego poza granicami kraju. Odmawiając wiarygodności tym twierdzeniom, organy nie przeprowadziły żadnego własnego postępowania dowodowego, które mogłoby podważyć zeznania skarżącej. W jego ocenie, o wiarygodności zeznań świadków i skarżącej świadczy dodatkowo fakt, iż wywołanie tej sprawy spowodowało rozpad małżeństwa skarżącej (wyrok rozwodowy Sądu Okręgowego z dnia 16 maja 2002r. sygn. akt "[...]"). Odpowiadając na skargę Izba Skarbowa w O. wniosła o jej oddalenie i podtrzymała stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji. Odnosząc się do zarzutu naruszenia prawa skarżącej do obrony, poprzez odmowę dostępu do wyjaśnień byłego męża, wyjaśniła, iż skarżąca nie skorzystała z prawa do zapoznania i wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego, w tym zeznań męża (pismo z 20 maja 2002r.) W dniu 10 września 2002r. wniosła natomiast o wgląd do akt celem zapoznania się z treścią odwołania L. I. (byłego męża). Wobec faktu, że skarżąca nie była stroną postępowania odwoławczego od decyzji ustalającej podatek L. I., Izba stwierdziła brak podstaw prawnych do zapoznania jej z odwołaniem byłego męża oraz stanowiskiem Urzędu sporządzonym na podstawie art.227 Ordynacji podatkowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności organów administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Mają uprawnienia wyłącznie kasacyjne, co oznacza, że nie zastępują organów administracji w rozstrzyganiu spraw, a stwierdzając, że zaskarżona decyzja (postanowienie) narusza prawo materialne bądź przewidziane przepisami zasady postępowania administracyjnego, mogą uchylić zaskarżony akt lub stwierdzić jego nieważność. Stanowią o tym art.3 i art.145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz.1270). Wbrew zarzutom skargi w przeprowadzonym postępowaniu nie występują uchybienia, które mogłyby mieć wpływ na wynik sprawy, a zaskarżona decyzja jest zgodna z przepisami prawa materialnego. Przedmiotem rozpoznanej sprawy jest opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym tych wydatków poniesionych przez skarżącą i jej męża w 1999r., które przekroczyły uzyskane przez nich dochody. Według art.20 ust.1 ustawy o p.d.o.f. za przychód z innych źródeł, o których mowa w art.10 ust.1 pkt 9 ustawy uważa się m.in. przychody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Wysokość przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach ustala się przyjmując za podstawę sumę poniesionych w roku podatkowym wydatków i wartość zgromadzonych w tym roku zasobów finansowych, nie znajdujących pokrycia w już opodatkowanych bądź wolnych od opodatkowania źródłach przychodów i posiadanych przedtem zasobach majątkowych (art.20 ust.3). Generalną zasadą wynikającą z art.6 ust.1 ustawy o p.d.o.f. jest odrębność opodatkowania osiąganych przez małżonków dochodów. W przypadku opodatkowania nieujawnionych źródeł przychodów wspólne opodatkowanie jest wyłączone, gdyż jest ono możliwe tylko na wspólny wniosek złożony w zeznaniu. W konsekwencji zeznanie podatkowe z nieujawnionych źródeł przychodów dotyczy odrębnie każdego z małżonków i w przypadku istnienia między małżonkami ustroju wspólności ustawowej dochód z nieujawnionych źródeł "przypisany" jest po połowie każdemu z nich. Jest niewątpliwe, że skarżąca, wraz z mężem, wydatkowała w 1999r. kwotę o 26.305,48 zł. przewyższającą kwotę uzyskanego dochodu. Rozważenia wymaga natomiast, czy organy podatkowe trafnie oceniły twierdzenie skarżącej, iż na pokrycie tych wydatków posiadała środki finansowe pochodzące z nierządu na terenie Niemiec. Stanowisko organów podatkowych wobec tych twierdzeń uznać trzeba za prawidłowe, gdyż nie wykracza ono poza granice swobodnej oceny dowodów przysługującej tym organom (art.191 Ordynacji podatkowej) i zajęte zostało po przeprowadzeniu dowodów wnioskowanych przez skarżącą (świadkowie: M.T., A.P., W.P., J.U.). Nie przesłuchano jedynie H. S., który nie odbierał wezwań. Zaznaczyć przy tym należy, iż zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego, w postępowaniu w sprawie nieujawnionych źródeł przychodów obowiązek wykazania źródeł przychodów ciąży na podatniku. Wyjaśnienia podatnika stanowią dowód w takim postępowaniu, lecz podlegają ocenie i ich wartość dowodowa zależy od tego czy są one prawdopodobne (por. wyroki NSA z dnia 13 stycznia 2000r., sygn. akt I SA/Ka 960/98, z dnia 20 maja 1999r., sygn. akt III SA 6991/97, z dnia 21 marca 1996r.,sygn. akt SA/Wr 1905/96). W ocenie Sądu, w rozpoznawanej sprawie, odrzucenie zeznań skarżącej oraz świadków zostało logicznie i przekonywująco uzasadnione. Wersja o nierządzie w Niemczech nie została uprawdopodobniona, albowiem skarżąca nie wskazała miejscowości, do której wyjeżdżała, dat, ani przybliżonych kwot uzyskanych z poszczególnych "wyjazdów". Podała za to dokładną sumę uzyskaną z nierządu przez cztery lata. Niewiarygodnym także wydaje się, by osoba uprawiająca nierząd, wyłącznie w celu uzyskania środków na nabycie mieszkania, informowała o swoim sposobie zarobkowania nawet kolegę z lat szkolnych, z którym spotyka się sporadycznie. Odnosząc się do dowodu w postaci wpisów w paszporcie potwierdzających przekraczanie granicy przez skarżącą, skład orzekający w niniejszej sprawie podziela stanowisko wyrażone w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 lutego 1999r., sygn. akt SA/Sz 1980/97: "Należy zgodzić się ze stanowiskiem organów podatkowych, że paszport jest dowodem tożsamości uprawniającym do swobodnego przekraczania granicy. Z adnotacji urzędowych o przekraczaniu granicy nie da się wyprowadzić logicznie uzasadnionego wniosku, że przekroczenie granicy związane było z zarobkowym uprawianiem nierządu. Gdyby tak było, to każda osoba przekraczająca granicę musiałaby być uważana za uprawiającą nierząd, co jest nie do przyjęcia. Dlatego słusznie organy podatkowe nie uznały paszportu za dowód w sprawie przy uwzględnieniu, że innych przekonywających dowodów na tę okoliczność podatniczka nie naprowadziła, zaś z okoliczności wynika, że twierdzenie to pojawiło się gdy wcześniejsze wyjaśnienia o innych źródłach przychodu nie znalazły potwierdzenia. Ciężar dowodu co do źródeł przychodu obciążał podatniczkę". Zdaniem Sądu, wbrew twierdzeniom skargi, organy podatkowe zasadnie przyjęły, iż koszt utrzymania rodziny, zeznany przez skarżącą, wynosił 8.000 zł., zarówno w 1998r. jak i w 1999r. Wynika to chociażby z oświadczeń o poniesionych wydatkach złożonych za te lata, przez skarżącą i jej męża, w dniu 22 czerwca 2001r. W tym stanie rzeczy, na podstawie art.151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd skargę oddalił jako nieuzasadnioną.