III SA 680/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Tadeusz Piskozub Sędzia del. NSA - Włodzimierz Kędzierski Asesor WSA - Renata Kantecka (spr.) Protokolant - Paweł Guziur po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 sierpnia 2004r. sprawy ze skargi C. B. na decyzję Izby Skarbowej z dnia "[...]" r. Nr "[...]" w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów ewidencjonowanych w 1996r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia 24 lutego 2003r. Nr "[...]" Izba Skarbowa w O. utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w G. określającą C. B. zaległość w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych za rok 1996 w kwocie 1,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę oraz ustalającą zryczałtowany podatek dochodowy za rok 1996 w wysokości 1.894,80 zł. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazano, iż C. B. prowadził w 1996r. działalność gospodarczą w zakresie handlu pod firmą A s.c. Z. S. C. B. z siedzibą w G. przy ul. "[...]". Spółka ta w roku podatkowym 1996r. na podstawie faktur: Nr "[...]" z dnia 11 stycznia 1996r., Nr "[...]" z dnia 12 stycznia 1996r., Nr "[...]" z dnia 10 maja 1996r, Nr "[...]" z dnia 7 czerwca 1996r. i Nr "[...]" z dnia 19 lipca 1996r., wystawionych przez Firmę Odzieżowa B - R. K. z siedzibą w D., zakupiła towary handlowe na łączną kwotę 7.338,30 zł. Nadto organy podatkowe, na podstawie ewidencji rozliczeń prowadzonych przez akwizytora firmy B - W. L. oraz złożonych przez niego, w dniu 26 października 2000r., zeznań ustaliły, że Spółka oraz należąca do Z.S. firma PHUT A w spornym roku nabyło towar bez faktur na łączną kwotę 34.463,50 zł. Mając na uwadze powyższe organy skarbowe, na podstawie §9 ust. 2 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 grudnia 1995r. w sprawie zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów ewidencjonowanych oraz niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. Nr 148, poz.719 ze zm.), stwierdziły, że ewidencja była prowadzona nierzetelnie i zgodnie z art. 30 ust. 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. Nr 137, poz.926 ze zm.), określiły wartość nie zaewidencjonowanego przez Spółkę przychodu w drodze oszacowania na kwotę 18.948,09 zł oraz ustaliły od tej kwoty podatek w wysokości 20 %. Organ odwoławczy podkreślił, iż o tym, że towar był sprzedawany Spółce A bez faktur świadczy treść ewidencji prowadzonej w formie zeszytowej przez akwizytora firmy B, jak i zeznania świadków: W. L. z dnia 26 października 2000r. i K. W. z dnia 2 stycznia 2003r. Organ ten zaznaczył ponadto, że wbrew twierdzeniom C. B. wyrok Sądu Rejonowego w D. z dnia 23 kwietnia 2002r. , sygn.akt "[...]", w którym Sąd uznał świadka W. L. winnym składania fałszywych zeznań w dniu 10 grudnia 2001r. jest jednoznaczny w swojej treści i nie ma potrzeby wystąpienia do Sądu z wnioskiem o jego wykładnię. W skardze na opisaną decyzję C. B., działając poprzez pełnomocnika, wniósł o jej uchylenie oraz poprzedzającej ją decyzji Urzędu Skarbowego w G., zarzucając im naruszenie art. 120, art. 121 § 1, art. 123, art. 187, art. 188 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. nr 137, poz.926 ze zm.), a ponadto art. 2, art. 7 i art. 32 Konstytucji RP. Zaznaczył, że uzasadnienie decyzji Izby Skarbowej zawiera szereg sprzecznych ze sobą stwierdzeń, co jest wynikiem dowolności oceny dowodów oraz domniemania winy. W toku prowadzonego postępowania organy podatkowe nie powiadomiły podatnika, ani jego pełnomocnika, o terminie przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadka K. W. w związku z czym strona nie mogła skorzystać z prawa wzięcia udziału w przeprowadzanym dowodzie, nie mogła zadawać pytań świadkowi, czy też składać wyjaśnień. Powyższe naruszyło art. 190 ustawy Ordynacja podatkowa. Ponadto w ocenie strony organy podatkowe odmawiając wystąpienia do Sadu Rejonowego w D. z wnioskiem o wykładnię wyroku z dnia 23 kwietnia 2002r. naruszyły art. 188 ustawy Ordynacja podatkowa. Nadto nie wyjaśniły charakteru oraz celu ani prawdziwości sporządzanych przez W. L. notatek. W kolejnym piśmie procesowym z dnia 2 sierpnia 2004r. skarżący podniósł zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego. Stwierdził, iż zaskarżona decyzja jest decyzją konstytutywną (ustalającą wysokość zobowiązania), która nie może zostać wydana, zgodnie z art.68§1 ustawy Ordynacja podatkowa, po upływie trzech lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Odpowiadając na skargę Izba Skarbowa w O. wniosła o jej oddalenie, podtrzymując w uzasadnieniu całą dotychczasową argumentację . Ustosunkowując się do zarzutów skargi stwierdziła m.in, że organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Kierując się treścią art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa w charakterze świadka przesłuchano K. W., o czym zawiadomiono pełnomocnika skarżącego pismem z dnia 23 grudnia 2002r. doręczonym listem zwykłym, w związku z czym brak jest potwierdzenia odbioru przesyłki pocztowej, nie można więc stwierdzić, czy zachowano termin określony w art. 190 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Rozpatrując stan faktyczny i prawny sprawy Sąd stwierdził, iż wydana w niniejszej sprawie decyzja nie narusza przepisów prawa. Niesporne jest w sprawie, że uzyskiwane przez skarżącego przychody z prowadzonej w 1996r. w formie Spółki A działalności gospodarczej ( w Spółce tej skarżący posiadał 50% udziałów) podlegały opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym, uregulowanym w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 14 grudnia 1995 r. w sprawie zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów osób fizycznych, zgodnie z którym podatnicy objęci tym podatkiem obowiązani byli prowadzić ewidencję przychodów i zakupów, według określonego wzoru stanowiącego załącznik do tegoż aktu. Przy czym w myśl § 8 ust. 1 wyżej wymienionego rozporządzenia podatnik obowiązany był dokonywać zapisów w tejże ewidencji w zakresie przychodów - na podstawie faktur, a w razie sprzedaży bez faktur - na podstawie wystawionego na koniec dnia dowodu wewnętrznego, w którym w jednej kwocie jest wykazana wartość tych przychodów za ten dzień z podziałem na przychody objęte poszczególnymi stawkami ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Podstawę materialnoprawną wydanej w sprawie decyzji stanowił zaś przede wszystkim przepis art. 30 ust. 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, stosownie do którego - w razie nie prowadzenia lub nierzetelnego prowadzenia ewidencji przychodów przez podatnika objętego zryczałtowanym podatkiem dochodowym - organ podatkowy określa wartość niezaewidencjonowanego przychodu w drodze oszacowania i ustala od tej kwoty podatek w wysokości 20 %. Do zastosowania bowiem art. 30 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych konieczne jest określenie przez organ podatkowy różnicy pomiędzy stanem rzeczywistym uzyskanych przychodów a stanem wynikającym z ewidencji i tylko do tej różnicy może być zastosowana 20% stawka podatku (wyrok NSA z 26.04.1996 r. sygn. akt III SA 534/95, ONSA 1997 z.2 poz. 72). Rozstrzygając powyższą sprawę organy podatkowe I i II instancji w ocenie Sądu właściwie ustaliły, na podstawie analizy materiału dowodowego tj. zapisów zawartych w ewidencjach rozliczeń prowadzonych przez akwizytora W. L. oraz jego zeznań z dnia 26 października 2000r. że ewidencja przychodów prowadzona przez spółkę cywilną A - Z.S., C. B. jest nierzetelna (niezgodna ze stanem rzeczywistym). W prowadzonej ewidencji Spółki pominięto przychód w kwocie 18.948,09 zł (na podatnika 9.474,05 zł) . Wbrew zatem twierdzeniom skarżącego zebrany w sprawie materiał dowodowy stanowił podstawę do stwierdzenia nierzetelności prowadzenia ewidencji przychodów. Organy podatkowe udowodniły bowiem, że PHUT A oraz A s.c. w spornym roku podatkowym nabywały towar bez faktur na łączną kwotę 34.463,50 zł. Należy zgodzić się ze stanowiskiem organów podatkowych, iż w ustalonych wyżej okolicznościach prowadzona przez Spółkę ewidencja przychodów była prowadzona nierzetelnie, powyższe zaś uprawniało organy podatkowe do wymierzania od tegoż nie zaewidencjonowanego przychodu podatku w wysokości 20 %. Odnosząc się do podniesionych w skardze zarzutów naruszenia zasad prowadzenia postępowania podatkowego określonych w ustawie Ordynacja podatkowa Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że organy ustaliły istotne dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy okoliczności nie wykraczając poza swobodną ocenę dowodów. Sąd ocenił także zupełność uzasadnienia zaskarżonej decyzji i stwierdził jej zgodność z przepisami prawa. Zdaniem Sądu ujawnione w decyzjach organów podatkowych okoliczności dotyczące sprzedaży towarów dawały podstawę do naliczenia zryczałtowanego podatku dochodowego na postawie art. 30 ust. 7 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto w ocenie Sądu wyrok Sądu Rejonowego w D. nie wymagał wykładni, gdyż z treści tegoż wyroku jednoznacznie wynika, że w dniu 10 grudnia 2001 r. W. L. przesłuchiwany w charakterze świadka złożył fałszywe zeznania. Nie zasługuje również na uwzględnienie zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego. Z definicji ustawowej deklaracji wynika bowiem, iż są nimi wszelkiego rodzaju informacje, do których składania obowiązani są , na podstawie przepisów prawa podatkowego m.in. podatnicy. Z kolei przepis art.68 §2 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa stanowi, iż jeżeli podatnik w złożonej deklaracji nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego, zobowiązanie podatkowe nie powstaje, pod warunkiem że decyzja ustalająca wysokość tego zobowiązania została doręczona po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. C. B. jako podatnik zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów ewidencjonowanych obowiązany był obliczać i wpłacać ten podatek za każdy miesiąc, a także złożyć we właściwym urzędzie skarbowym informacje o wysokości uzyskanego przychodu i wysokości dokonanych odliczeń za I półrocze oraz za cały rok podatkowy. W związku z powyższym ustalony przedmiotową decyzją zryczałtowany podatek dochodowy przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym obowiązek podatkowy powstał. Konkludując stwierdzić należy, iż wszystkie poczynione uwagi w pełni potwierdzają sformułowaną już wyżej ocenę, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Tylko zaś uzasadniony zarzut takiego naruszenia mógłby prowadzić do jej uchylenia. W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę na podstawie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270).