I SA/Op 111/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marta Wojciechowska (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Gerard Czech Sędzia WSA Grzegorz Gocki Protokolant Referent stażysta Alicja Prusak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 maja 2017 r. sprawy ze skargi W. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia 29 listopada 2016 r., nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości z tytułu I i II raty łącznego zobowiązania pieniężnego za 2016 r. oddala skargę. Przedmiotem skargi jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia 29 listopada 2016 r. wydana na podstawie art. 1 i art. 18 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (Dz. U. z 2015 r. poz. 1659 z późn. zm.) oraz art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm. – dalej wskazywana jako op), którą utrzymano w mocy decyzję Burmistrza Namysłowa z dnia 21 lipca 2016 r. odmawiającą W. S. umorzenia zaległości z tytułu I raty łącznego zobowiązania pieniężnego za 2016 r. w kwocie 1.323,00 zł oraz II raty łącznego zobowiązania pieniężnego za 2016 r. w kwocie 1.322,00 zł. Jak ustalono, W. S. (dalej wskazywany również jako strona, skarżący podatnik) pismem z dnia 19 kwietnia 2016 r. zwrócił się do Burmistrza Namysłowa z wnioskiem o umorzenie I raty łącznego zobowiązania za 2016 r. w kwocie 1.323,00 zł. Uzasadniając wniosek wskazał m.in., że: 1) nie otrzymał decyzji przyznającej mu dopłaty za produkcję w 2015 r.; 2) poniósł w 2015 r. szkody z tytułu gradobicia i suszy; 3) zwierzyna łowiecka wyrządziła mu szkodę w zasiewach; 4) poniósł koszty spraw sądowych ok. 7.000 - 8.000 zł; 5) do czerwca nie ma co sprzedać, a na utrzymanie produkcji na stałym poziomie musi dokupić 10 sztuk byczków. Kolejnym pismem z dnia 21 czerwca 2016 r. skarżący zwrócił się do Burmistrza Namysłowa o umorzenie I, II i III raty łącznego zobowiązania za 2016 r. podtrzymując argumenty zawarte w pierwszym wniosku i dodatkowo wskazując na koszty ponoszonych inwestycji z tytułu zakupu stada byczków, mlekowitów i paszy (ok. 15.000 zł) oraz z tytułu kapitalnego remontu całego budynku mieszkalnego (koszt ponad 20.000 zł). Po przeprowadzeniu postępowania Burmistrz Namysłowa decyzją z 21 lipca 2016 r. umorzył postępowanie podatkowe w zakresie umorzenia III raty łącznego zobowiązania pieniężnego za 2016 r. w kwocie 1.322,00 zł, gdyż rata ta nie stanowiła zaległości podatkowej. Decyzja ta nie jest przedmiotem niniejszego postępowania. Nadto decyzją z 21 lipca 2016 r. Nr [...] Burmistrz Namysłowa odmówił skarżącemu umorzenia zaległości z tytułu I raty łącznego zobowiązania pieniężnego za 2016 r. w kwocie 1.323,00 zł oraz II raty łącznego zobowiązania pieniężnego za 2016 r. w kwocie 1.322,00 zł. W uzasadnieniu szczegółowo opisał zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, przebieg postępowania, wskazał okoliczności faktyczne mające znaczenie w sprawie oraz przywołał i omówił regulacje prawne będące podstawą rozstrzygnięcia. W zakresie stanu faktycznego organ szczegółowo opisał sytuację materialną rodziny, w tym koszty ponoszone w związku z toczącymi się sprawami sądowymi i egzekucyjnymi, koszty związane z zawartymi umowami ubezpieczenia, koszty związane z prowadzeniem gospodarstwa rolnego i szkody, jakie wystąpiły w tym gospodarstwie w latach 2015 i 2016. Z oświadczenia o stanie finansowym i majątkowym podatnika z dnia 15.05.2016 r. wynika, że skarżący mieszka wraz z żoną i synem w domu własnościowym w [...] i prowadzi gospodarstwo rolne o charakterze mieszanym. Posiada majątek trwały o wartości ok. 250.000 zł, majątek obrotowy w postaci 30 byków i krowy, zapasy paszy, kiszonki i maszyny rolnicze. Miesięczne koszty utrzymania domu, zgodnie z oświadczeniem strony, wynoszą : energia elektryczna - 390,62 zł, gaz - 80,00 zł, telefon - 150,00 zł, woda i kanalizacja - 370,00 zł, ogrzewanie 300,00 zł, inne koszty 3 000,00 zł. Ponadto podatnik wskazał także, iż ponosi wydatki: na ubezpieczenie pojazdów w kwocie 2 982,00 zł na rok, ubezpieczenie domu, mieszkania, gospodarstwa - 998,00 zł na rok, a także miesięcznie wydatki na ochronę zdrowia w kwocie : 300,00 zł i na utrzymanie rodziny - wyżywienie, zakup odzieży, obuwia - 3 000,00 zł . Organ ustalił, że rodzina W. S. utrzymuje się z renty chorobowej w/w w wysokości 1.139,30 zł miesięcznie, emerytury jego żony w wysokości 720,00 zł miesięcznie oraz z dochodów z gospodarstwa rolnego o łącznej powierzchni 43,2515 ha. W oświadczeniu o stanie finansowym i majątkowym podatnik wskazał, że w prowadzonym gospodarstwem rolnym poniósł stratę za marzec 2016 r. w kwocie 3.200,00 zł (przychód 1.800,00 zł, koszty 5.000,00 zł), a za okres styczeń - marzec 2016 r. w kwocie 5.386,05 zł (przychód 3.613,95 zł, koszty 9.000,00 zł) oraz , że na koniec 2015 r. jego dochód z gospodarstwa wyniósł 0 zł (przychód 201.983,49 zł, koszty 201.983,49 zł). Organ ustalił również, że za 2015 r. podatnik otrzymał dopłaty z Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa ok. 7.500,00 zł, a pozostałą kwotę do łącznej wysokości 27.212,53 zł otrzymał 20 maja 2016 r. Otrzymał również zwrot podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego wykorzystywanego do produkcji rolnej w wysokości 1.996,69 zł. W 2016 r. podatnik nie uzyskał jeszcze przychodów ze sprzedaży zwierząt, planuje je uzyskać na przełomie lipca i sierpnia 2016 r. Przy czym podkreślono, że dochody z gospodarstwa nie wystarczają na pokrycie wszystkich wydatków związanych z jego prowadzeniem, podatnik ma zaległości wobec dostawców, za środki ochrony roślin, nasiona i nawozy (30.000,00 zł) i w czerwcu 2016 r. dokonał ubezpieczenia OC rolników na kwotę 10.000,00 zł. Organ wskazał jednocześnie, że syn podatnika – M. S. - wydzierżawia od rodziców grunty o pow. 23,39 ha w zamian za 8 ton pszenicy i otrzymuje dopłaty z ARiMR za te grunty oraz pomaga finansowo rodzicom, przekazując m.in. kwotę 4.000,00 zł na koszty zastępstwa procesowego. Rodzina nie ma zaległości oraz zobowiązań np. z tytułu kredytów czy pożyczek, nie korzysta z pomocy społecznej. Organ I instancji analizując sytuację wnioskodawcy w kontekście wystąpienia przesłanek, o których mowa w art. 67a § 1 op, stwierdził, że w sprawie zaistniała przesłanka "ważnego interesu podatnika" i wskazał co należy rozumieć przez "ważny interes podatnika". Dotyczy to sytuacji, w których z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych, wskutek utraty możliwości zarobkowania lub utraty majątku, czyli wypadki niezależne od sposobu postępowania podatnika, bądź spowodowane działaniem czynników, na które podatnik nie mógł mieć wpływu. Z takimi właśnie okolicznościami, zdaniem organu, mamy do czynienia w niniejszej sprawie, bowiem w dacie rozstrzygania skarżący nie posiada środków na zapłacenie podatku. Skarżący poniósł koszty związane z licznymi sprawami sądowymi (w których występuje jako oskarżyciel albo oskarżony), a otrzymane dochody z ARiMR w kwocie 27.212,53 zł przeznaczył na utrzymanie ciągłości produkcji. Nadto w 2015 r. poniósł straty w uprawach spowodowane klęskami żywiołowymi: gradobiciem - szkoda wyniosła 19.353,73 zł i suszą - szkoda wyniosła 17.143,28 zł. Organ I instancji stwierdził, że dochody osiągane przez E. i W. S. nie wystarczają na pokrycie miesięcznych wydatków rodziny. Jednocześnie, zdaniem organu, w sprawie nie zaistniała druga przesłanka, o której mowa w art. 67a § 1 op – "interes publiczny". Organ wskazał przy tym co należy rozumieć pod tym pojęciem. "Interes publiczny" to dyrektywa postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu władzy, korektę błędnych decyzji. "Interes publiczny" to także potrzeba (dobro), której zaspokojenie powinno służyć zbiorowości lokalnej lub całemu społeczeństwu. Za "interes publiczny" można uznać sytuację, gdy zapłata zaległości podatkowych spowodowałaby konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy państwa (opieki społecznej) lub gdyby podatnik nie był w stanie zaspokoić swoich potrzeb materialnych. Analizując zebrane w sprawie dowody pod tym kątem organ podatkowy stwierdził, że strona nie utraciła źródła swoich dochodów, nadal prowadzi gospodarstwo rolne, z którego może uzyskać dochody w terminie późniejszym. Organ zwrócił przy tym uwagę na sezonowość produkcji roślinnej i zwierzęcej, która powoduje przesunięcie w czasie otrzymywanych z takiego gospodarstwa dochodów i stwierdził, że uzyskane w terminie późniejszym dochody powinny wystarczyć nie tylko na pokrycie bieżących wydatków, ale także na zapłacenie należnych podatków. Strona, posiada majątek w postaci gruntów rolnych, które mogą być uprawiane oraz stałe dochody z tyt. renty i emerytury, dysponuje zatem środkami pozwalającymi na utrzymanie rodziny. Zapłata zaległości podatkowych w późniejszym terminie, nie spowoduje konieczności skorzystania przez podatnika z pomocy społecznej oraz nie ograniczy zaspokajania jego potrzeb materialnych. Rodzina podatnika, mimo chwilowych trudności z regulowaniem zaległości podatkowych, nie korzysta z pomocy społecznej. Zatem, pomimo wystąpienia przesłanki "ważnego interesu podatnika", Burmistrz Namysłowa postanowił odmówić udzielenia wnioskowanej ulgi w ramach uznania administracyjnego. Uzasadniając swoje stanowisko w tym zakresie wskazał, że zasadą jest płacenie podatków, a instytucja umorzenia zaległości podatkowych stanowi wyjątek od zasady powszechności opodatkowania. Stwierdził również, że podatek pobierany w formie łącznego zobowiązania pieniężnego jest podatkiem typu majątkowego, a więc zależnego tylko od faktu posiadania gruntów i budynków, a nie od tego, czy dany grunt lub budynek przynosi dochody i czy podatnik dysponuje środkami pieniężnymi na zapłatę podatku. Organ podkreślił, że nie wystąpiły żadne nadzwyczajne zdarzenia, które pozbawiły stronę dochodu, a trudne warunki gospodarowania dotyczą ogółu rolników i premiowanie ulgami tylko niektórych z nich, stanowiłoby naruszenie równości w traktowaniu podatników. Wielu rolników gospodaruje w podobnych warunkach i utrzymuje płynność finansową dzięki pomocy w postaci preferencyjnych kredytów, dopłat bezpośrednich czy zwrotu podatku akcyzowego. Wnioskodawca prowadząc działalność rolniczą utrzymuje swoją płynność finansową kredytując się zobowiązaniami wobec dostawców, nie korzysta jednak z preferencyjnych kredytów, a trudności w regulowaniu przez niego bieżących zobowiązań wynikają jedynie z sezonowości produkcji rolnej. Organ podkreślił ponadto, że w związku z uszkodzeniem budynku mieszkalnego podczas gradobicia w 2015 r. podatnik otrzymał odszkodowanie od firmy ubezpieczeniowej w wysokości 2.600,00 zł, a pozostałą część odszkodowania otrzyma po udokumentowaniu rzeczywistych poniesionych kosztów remontu. Zaznaczył przy tym, iż mając na względzie poniesione przez stronę straty w 2015 r. organ podatkowy zwolnił W. S. z obowiązku płacenia III i IV raty podatku rolnego za 2015 r. w łącznej kwocie 2.930,00 zł, nadto mógł on liczyć na wsparcie z innych instytucji np. ubiegać się o kredyt preferencyjny czy obrotowy. Odnosząc się do strat poniesionych w uprawach wyrządzonych przez zwierzynę leśną organ ustalił, że w 2015 r. podatnik otrzymał odszkodowania z tytułu szkód łowieckich od Koła Łowieckiego [...] w [...] (łącznie 8.972,00 zł), a w kwietniu 2016 r. w kwocie 3.243,00 zł. Organ wskazał także, iż liczne sprawy sądowe toczące się z powództwa podatnika pochłaniają jego czas i pieniądze, a strona mimo niekorzystnych rozstrzygnięć, dysponuje środkami finansowymi by opłacać koszty postępowania sądowego czy inwestować w produkcję rolną. Nadto organ wskazał, że ponieważ wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w sektorze rolnym, obejmującym produkcję pierwotną produktów rolnych, pozytywne rozpoznanie wniosku nie oznaczałoby udzielenia mu pomocy publicznej w rozumieniu stosowanego wprost przepisu art. 87 ust. 1 i art. 36 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską, gdyż z formularza informacji przedstawianych przez wnioskodawcę, zgodnie z jego oświadczeniem złożonym w dniu 16 maja 2016 r. wynika, że pomoc udzielona mu zgodnie z zasadą de minimis w roku, w którym podatnik ubiega się o pomoc oraz w ciągu 2 poprzedzających go lat obrotowych, nie przekroczyła kwoty będącej równowartością 15.000 euro. Nie godząc się z wydaną decyzją podatnik wniósł odwołanie, w którym zarzucił, że organ I instancji odmówił umorzenia zaległości z tytułu I i II raty łącznego zobowiązania pieniężnego za 2016 r. pomimo wystąpienia przesłanki ważnego interesu podatnika oraz błędnego niewykazania ważnego interesu publicznego. Podniósł, że pomoc de minimis jest mu należna i powinna być obligatoryjna. Zdaniem odwołującego, skoro istnieje ważny interes podatnika, to podatek powinien być umorzony w oparciu o rozporządzenie Komisji (UE) Nr 1407/2013 z dnia 18 grudnia 2013 r., łagodzące jego zdaniem, skutki "neokolonializmu wewnątrz europejskiego" i urząd powinien dopłacić mu różnicę jaka wynika z dopłat bezpośrednich z ARiMR. Przedstawił też analizę opłacalności prowadzenia w Polsce produkcji bydła. Odnosząc się do ważnego interesu państwa wskazał na " mafijny układ lokalny władzy" podając jego przykłady i wnosząc o umorzenie podatku. Wskazaną na wstępie decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Opolu utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Namysłowa. W uzasadnieniu wskazało na treść art. 67a § 1 i 2 oraz art. 67b § 1 pkt 2 op na Rozporządzenie Komisji (UE) Nr 1408/2013 z dnia 18 grudnia 2013 r. w sprawie zastosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis w sektorze rolnym (Dz. Urz. UE L z 2013 r. Nr 352.9), w którym określono zasady dopuszczalności tej pomocy w odniesieniu do produkcji podstawowej produktów rolnych. Podkreśliło przy tym, że dla przyznania podatnikowi prowadzącemu działalność gospodarczą w sektorze rolnym pomocy de minimis konieczne jest łączne spełnienie zarówno przesłanek wynikających z prawa krajowego tj. przepisów Ordynacji podatkowej, jak i z przepisów prawa wspólnotowego, w tym postanowień przywołanego rozporządzenia. Udzielenie pomocy de minimis przewidzianej w art. 67b § 1 pkt 2 op wymaga ustalenia przez organ podatkowy, że pomoc ta jest uzasadniona "ważnym interesem podatnika" lub "interesem publicznym", a więc, że spełnione są przesłanki określone w art. 67a § 1 op przy jednoczesnym ustaleniu, że pomoc nie naruszy warunków wynikających z postanowień wyżej wskazanego rozporządzenia Komisji (UE). W dalszej kolejności Kolegium akcentując, że stosowanie ulg podatkowych jest odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania określonej w art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, podkreśliło także szczególny charakter okoliczności uzasadniających umorzenie zaległości podatkowych oraz oparcie tego rodzaju decyzji na tzw. uznaniu administracyjnym. Oznacza ono, że nawet w przypadku wystąpienia przesłanek umorzenia zaległości podatkowych, organ podatkowy nie jest zobligowany do udzielenia wnioskowanej ulgi. Ocena, czy w konkretnej sprawie występują okoliczności uzasadniające umorzenie zaległości podatkowych, pozostawiona więc została swobodnemu uznaniu organu podatkowego i od jego woli, wyrażonej w uzasadnieniu decyzji, zależy skorzystanie z tej instytucji. Kontrola legalności decyzji wydawanych w ramach tzw. uznania administracyjnego sprowadza się do zbadania, czy wydanie decyzji przez organ podatkowy zostało poprzedzone prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem wyjaśniającym i wyczerpującym zebraniu materiału dowodowego, a także rozważeniu wszystkich okoliczności mogących mieć wpływ na wybór możliwości rozstrzygnięcia. Organ odwoławczy ocenia zatem poprawność postępowania i czy decyzję podjęto z uwzględnieniem przesłanek określonych w przepisie art. 67a § 1 pkt 3 op. Dalej Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało co należy rozumieć przez "ważny interes podatnika" oraz "interes publiczny", odwołując się do piśmiennictwa i wypracowanego orzecznictwa, bowiem pojęcia te nie zostały zdefiniowane przez ustawodawcę. Stwierdziło, że z "ważnym interesem podatnika" mamy do czynienia wtedy, gdy na skutek uiszczenia podatku, podatnik miałby pozostawać bez środków do życia i korzystać z pomocy społecznej; gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków, podatnik nie jest w stanie zaległości podatkowych uregulować, czy też gdy niemożność spłaty zadłużenia wynika z działania czynników, na które podatnik nie miał wpływu i są niezależne od sposobu jego postępowania (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 8 maja 2013 r., sygn. akt I SA/Wr 202/13, dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Z kolei "interes publiczny" to sytuacja, gdy zapłata zaległości podatkowych spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy państwa, gdyż nie będzie w stanie zaspokajać swoich potrzeb materialnych. Jednak organ podatkowy musi mieć na uwadze i to, że między innymi względy społeczne wymagają również, aby zobowiązanie podatkowe było realizowane, a podatnik nie był pochopnie zwalniany. Odwołując się do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie w wyroku z dnia 12 lutego 2003 r. sygn. akt III SA 1838/01, organ odwoławczy podkreślił ze względu na "interes publiczny" konieczność respektowania wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, kontrolę błędnych decyzji. Ponadto wskazał, że przesłanki umorzenia należy oceniać nie tylko w kontekście osobistej sytuacji majątkowej podatnika, lecz także z uwzględnieniem związku zachodzącego pomiędzy obniżeniem zdolności płatniczej, a wystąpieniem wypadków powodujących i uzasadniających niemożność zapłaty. Istnienie ustawowego kryterium "ważnego interesu" podatnika lub "interesu publicznego" powinno być w każdym przypadku indywidualnie ustalane przez organ w ramach postępowania podatkowego, w toku którego organ podatkowy obowiązany jest podjąć wszelkie działania niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego (art. 122 op). W procesie wydawania decyzji organ podatkowy ma obowiązek uwzględnić i rozważyć całokształt okoliczności faktycznych, mających wskazywać na "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny" uzasadniający umorzenie zaległości, a w ramach swego uznania nie może naruszyć zasady swobodnej oceny dowodów, przy czym uznaniowy charakter decyzji oznacza, że organ podatkowy może, ale nie musi, umorzyć zaległości podatkowej. Wydanie decyzji musi być jednak poprzedzone wyjaśnieniem okoliczności sprawy w zakresie przesłanek umorzenia i ich analizą - z zachowaniem wymogów proceduralnych, co winno znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji. Mając na uwadze powyższe reguły organ odwoławczy doszedł do przekonania, że organ I instancji w sposób wyczerpujący zebrał materiał dowodowy, a dokonana przez organ analiza tego materiału, prowadząca do wniosku, iż w niniejszej sprawie występuje przesłanka ważnego interesu podatnika nie budzi żadnych zastrzeżeń. Ustalono m.in. sytuację majątkową i finansową podatnika i jego rodziny. Odniesiono się do wydatków ponoszonych przez stronę oraz przeanalizowano skutek realizacji zaległości podatkowej i ustalenia te organ odwoławczy w pełni podzielił, przyjmując tym samym wystąpienie przesłanki "ważnego interesu podatnika". Jednocześnie Kolegium uznało, że prawidłowo przyjął organ I instancji, iż nie wystąpiła przesłanka "interesu publicznego". Zdaniem Kolegium, w świetle okoliczności niniejszej sprawy organ podatkowy I instancji (w ramach uznania administracyjnego) uprawniony był do odmowy udzielenia wnioskowanej ulgi z przyczyn opisanych w treści uzasadnienia. Za uprawnioną uznało Kolegium argumentację organu I instancji, uzasadniającą odmowę udzielenia wnioskowanej ulgi między innym udzieleniem podatnikowi ulgi podatkowej w 2015 r. (w zakresie podatku rolnego III i IV raty) w związku ze szkodami powstałymi w 2015 r. z tytułu gradobicia i suszy (na które podatnik wskazał we wniosku z dnia 19 kwietnia 2016 r.) oraz argumentację odnoszącą się do powszechności opodatkowania, majątkowego charakteru podatku pobieranego w formie łącznego zobowiązania pieniężnego i zasad sprawiedliwości społecznej, w tym równego traktowania podatników będących w podobnej sytuacji materialnej i warunkach gospodarczych, którzy realizują swoje obowiązki podatkowe. W dalszej części uzasadnienia Kolegium podkreśliło, że w sprawach dotyczących umorzenia zaległości podatkowych kontrola legalności decyzji przez organ odwoławczy ma ograniczony charakter, dotyczy bowiem jedynie zgodności zaskarżonej decyzji z przepisami regulującymi postępowanie przy wydawaniu takich decyzji. Zakres tej kontroli został wyznaczony przez przepis art. 233 § 3 op, zgodnie z którym samorządowe kolegium odwoławcze uprawnione jest do wydania decyzji uchylającej i rozstrzygającej sprawę co do istoty jedynie w przypadku, gdy przepisy prawa nie pozostawiają sposobu jej rozstrzygnięcia uznaniu organu podatkowego pierwszej instancji. W pozostałych przypadkach samorządowe kolegium odwoławcze uwzględniając odwołanie, ogranicza się do uchylenia zaskarżonej decyzji. Kontrola legalności decyzji wydawanych w ramach tzw. uznania administracyjnego sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub interes publiczny oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył zasady swobodnej oceny dowodów. Kontroli samorządowego kolegium odwoławczego nie podlega zatem uznanie samo w sobie, ale sposób, w jaki nastąpiło zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego, uzasadnienie stanowiska organu, a także to czy swobodne uznanie organu podatkowego nie przekształciło się w uznanie dowolne. Decyzja uznaniowa mogła by być zatem uchylona w przypadku stwierdzenia, że została wydana z takim naruszeniem przepisów prawa o postępowaniu lub prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy. O tego rodzaju naruszeniach można mówić, gdyby organ pozostawił poza swoimi rozważaniami argumenty podnoszone przez stronę, pominął istotny dla rozstrzygnięcia materiał dowodowy lub dokonał jego oceny wbrew zasadom logiki lub doświadczenia życiowego, a także gdyby dokonał wadliwej wykładni art. 67a op. W rozpatrywanej sprawie Kolegium nie stwierdziło uchybień skutkujących koniecznością uchylenia zaskarżonej decyzji, gdyż organ I instancji należycie ustalił stan faktyczny, przeanalizował przyczyny powstania zaległości podatkowej oraz sytuację majątkową i rodzinną wnioskodawcy, a także ocenił skutki uregulowania zaległości podatkowej. Dokonana ocena i wyciągnięte wnioski znajdują oparcie w zgromadzonym materiale dowodowym, zatem brak jest podstaw do stwierdzenia, iż przekroczone zostały przysługujące organowi granice uznania i doszło do naruszenia przepisów o postępowaniu, które miałoby wpływ na wynik sprawy. Odnosząc się do kwestii, występowania w sprawie "interesu publicznego" organ zaakcentował, że pierwszoplanowe znaczenie ma społeczne oczekiwanie wypełnienia wynikającego z konstytucji obowiązku ponoszenia obciążeń finansowych o charakterze publicznoprawnym oraz fiskalny aspekt funkcjonowania samorządu terytorialnego i realizacji jego zadań. W ocenie Kolegium, całokształt okoliczności sprawy pozwala na stwierdzenie, iż w niniejszej sprawie brak jest podstaw do stwierdzenia występowania "interesu publicznego". Za udzieleniem żądanej ulgi nie przemawia szczególny interes żadnej grupy społecznej, ani okoliczności wskazujące na konieczność ochrony określonego dobra dotyczącego społeczności lokalnej. W tych okolicznościach podjęte przez organ rozstrzygnięcie uznać należało za prawnie usprawiedliwione. Nie godząc się z tą decyzją podatnik wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu wnosząc o unieważnienie decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego i umorzenie podatku. Zdaniem skarżącego, organ podatkowy nie uwzględnił całokształtu okoliczności faktycznie wskazujących ważny interes podatnika, jak również interes publiczny, oraz naruszył zasadę swobodnej oceny dowodów. Według strony odtworzenie ocieplenia budynku zniszczonego gradobiciem mieści się w ramach pomocy de minimis i leży zarówno w interesie podatnika jak i w interesie publicznym. Domagając się uchylenia decyzji organów obu instancji skarżący wskazał, że zostały wydane z naruszeniem przepisów prawa, które miało wpływ na wynik sprawy, albowiem przy wydawaniu odmownej decyzji pominięto istotny materiał dowodowy, z którego wynika, że skarżący naraził się m.in. władzom samorządowym, policji, co szczegółowo opisał w uzasadnieniu skargi wskazując sygnatury toczących się przed sądami powszechnymi spraw. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Opolu wniosło o jej oddalenie i podtrzymało dotychczasową argumentację podkreślając, że poruszone w skardze kwestie nie dotyczą niniejszego postępowania. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U.2016.1066 j.t. ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, o ile ustawy nie stanowią inaczej. Z kolei stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2016.178 j.t. ze zm. - dalej jako ppsa), decyzja podlega uchyleniu w razie stwierdzenia przez sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub innego naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, jak też w razie wystąpienia okoliczności uzasadniających stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji (pkt 2). Ponadto w myśl art. 134 § 1 ppsa, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem niemającym tu zastosowania). Oceniając legalność zaskarżonej decyzji z punktu widzenia wskazanych kryteriów, a przy tym niezależnie od zarzutów i wniosków skargi oraz powołanej podstawy prawnej (art. 134 § 1 ppsa.), Sąd stwierdza, że nie narusza ona prawa w sposób skutkujący koniecznością jej uchylenia. W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że podstawą prawną orzekania w sprawie umorzenia zaległości podatkowych jest przepis art. 67a § 1 pkt 3 op, zgodnie z którym organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych "ważnym interesem podatnika" lub "interesem publicznym", może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Użyte w przepisie sformułowanie "organ podatkowy może" oznacza, że decyzja o umorzeniu podejmowana jest w ramach uznania administracyjnego i zależy od woli organu podatkowego. Przy czym możliwość zastosowania uznania administracyjnego uzależniona jest od wystąpienia w sprawie wskazanych w tym przepisie przesłanek "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego". W przypadku wykazania przez stronę, że w sprawie takie przesłanki wystąpiły (co najmniej jedna z nich), od uznania organu podatkowego zależy, czy przyzna on stronie ulgę w zapłacie zobowiązań podatkowych. Zatem, uznanie administracyjne musi być poprzedzone ustaleniem, czy w danej sprawie wystąpiły wymienione w tym przepisie przesłanki. Następnie w przypadku stwierdzenia wystąpienia którejkolwiek z nich - organ może dopiero umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną, czyli w sposób uznaniowy podjąć decyzję czy przyznać podatnikowi ulgę w spłacie zobowiązań podatkowych, czy też odmówić jej przyznania. Z woli ustawodawcy organ podatkowy ma możliwość dokonania swobodnego wyboru w ocenie tego, czy zachodzi przypadek uzasadniający umorzenie, przy czym podjęcie tej decyzji musi być poprzedzone prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem, zgodnie z regułami zawartymi w art.122 op (dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego), art. 187 § 1 op (zgromadzenie i wyczerpujące rozpatrzenie całego materiału dowodowego) i art. 191 op (dokonanie oceny na podstawie całego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona) uwzględniającymi właściwą wykładnię art. 67a § 1 op. Jak podkreśla się w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. m.in. wyrok NSA z dnia 21 lutego 2012 r., II FSK 1652/10, LEX nr 1121075), sądowa kontrola legalności decyzji uznaniowych organów podatkowych podlega ograniczonej kontroli sądu administracyjnego, który nie jest organem trzeciej instancji w postępowaniu administracyjnym i nie może poddawać ocenie, czy dokonany przez organ podatkowy wybór jest trafny. Sąd uprawniony jest do oceny, czy organ podatkowy prawidłowo ustalił i ocenił stan faktyczny sprawy, w szczególności czy prawidłowo przyjął, że w sprawie wystąpiły, bądź nie wystąpiły, przesłanki interesu publicznego i ważnego interesu podatnika, nie jest natomiast uprawniony do badania merytorycznej zasadności takiej decyzji administracyjnej. Uznaniowy charakter decyzji podejmowanych na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 O.p. powoduje, że w postępowaniu przed sądem administracyjnym nie kontroluje się merytorycznej zasadności, czy celowości takich decyzji (wyrok WSA w Lublinie z dnia 30 stycznia 2013 r., I SA/Lu 944/12, LEX nr 1298349, wyrok NSA z dnia 8 maja 2002 r., sygn. akt SA/Sz 2548/00, LEX nr 78302 oraz wyrok NSA z 28 listopada 2001 r., sygn. akt SA/Sz 1292/00, LEX nr 78300). Zatem, Sąd nie rozstrzyga o tym, czy zaległość podatkowa powinna być umorzona, bowiem jak podkreślono wyżej, takie rozstrzygnięcie należy wyłącznie do organów administracyjnych, natomiast kontroluje zaskarżoną decyzję uznaniową w zakresie jej zgodności z przepisami proceduralnymi weryfikując czy organ podatkowy prawidłowo zgromadził kompletny materiał dowodowy oraz czy dokonana przez niego ocena mieści się w ustalonych granicach, a wyprowadzone wnioski są logiczne i poprawne. Ulga podatkowa w postaci umorzenia zaległości podatkowych, odsetek za zwłokę czy opłaty prolonagacyjnej stanowi odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania, musi ona zatem mieć charakter wyjątkowy, związany z wystąpieniem zdarzeń o takim też charakterze, z reguły od samego podatnika niezależnych. Ustawodawca nie zdefiniował w ustawie pojęć "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego". Przesłanki "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego" należą do kryteriów zobiektywizowanych, a ocena ich istnienia dokonywana jest w oparciu o sytuację materialno-finansową podatnika. W orzecznictwie podkreśla się, że "ważny interes podatnika" to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych. Będzie to utrata możliwości zarobkowania, utrata losowa majątku. Przez "interes publiczny" rozumie się dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji, itp. Wynika to z wyjątkowego charakteru instytucji umorzenia stanowiącej odstępstwo od zasady równości i powszechności opodatkowania. Zasadą pozostać musi płacenie podatków w sposób i w terminach przewidzianych przez prawo. Jedynie nadzwyczajne okoliczności mogą spowodować odstępstwo od tej reguły (por. B. Dauter S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek. Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2007, s. 522 i n. tezy 14,15 i 18 do 20 i powołane tam orzecznictwo). Przy czym w orzecznictwie administracyjno-sądowym utrwalił się również pogląd, że o wystąpieniu ważnego interesu strony można mówić nie tylko wtedy, gdy podatnik z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków utracił możliwości zarobkowania lub utracił majątek. Ważny interes podatnika należy postrzegać szerzej, biorąc pod uwagę nie tylko sytuacje nadzwyczajne, ale także normalną sytuację ekonomiczną, wysokość uzyskiwanych przez stronę dochodów oraz ponoszonych wydatków. Przenosząc powyższe uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie organy podatkowe badały istnienie przesłanek "ważnego interesu podatnika" oraz "interesu publicznego" i stwierdziły istnienie przesłanki "ważnego interesu podatnika" oraz brak przesłanki "interesu publicznego". W sposób uprawniony, zdaniem organu odwoławczego, organ I instancji uznał, że brak jest wystarczających przesłanek do udzielenia skarżącemu wnioskowanej ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej. Zdaniem Sądu, stanowisko to znajduje potwierdzenie w zgromadzonym prawidłowo przez organy materiale dowodowym, który został szczegółowo przez nie przeanalizowany i oceniony zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów, co potwierdzają uzasadnienia wydanych decyzji. Prawidłowo również wskazało Kolegium, że w sprawach dotyczących umorzenia zaległości podatkowych kontrola legalności decyzji przez organ odwoławczy ma ograniczony charakter, dotyczy bowiem jedynie zgodności zaskarżonej decyzji z przepisami regulującymi postępowanie przy wydawaniu takich decyzji. Zakres tej kontroli został wyznaczony przez przepis art. 233 § 3 op, zgodnie z którym samorządowe kolegium odwoławcze uprawnione jest do wydania decyzji uchylającej i rozstrzygającej sprawę co do istoty jedynie w przypadku, gdy przepisy prawa nie pozostawiają sposobu jej rozstrzygnięcia uznaniu organu podatkowego pierwszej instancji. W pozostałych przypadkach samorządowe kolegium odwoławcze uwzględniając odwołanie, ogranicza się do uchylenia zaskarżonej decyzji. W konsekwencji kontrola legalności decyzji wydawanych w ramach tzw. uznania administracyjnego sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub interes publiczny oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył zasady swobodnej oceny dowodów. W ocenie Sądu, wydanie zaskarżonej decyzji zostało poprzedzone prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem dowodowym, z zachowaniem przepisów procedury. Organy podatkowe prowadziły postępowanie wyjaśniające zgodnie z obowiązującymi zasadami, zbadały sytuację materialną i osobistą skarżącego i poddały ocenie wszelkie argumenty i dowody mające znaczenie w sprawie, na które powoływał się skarżący. Ocenie takiej nie można zarzucić dowolności, opiera się na przyjętej w orzecznictwie i doktrynie wykładni przepisów Ordynacji podatkowej i mieści się w ramach przyznanego organom uznania administracyjnego. Ustalono m.in. sytuację majątkową i finansową podatnika i jego rodziny. Odniesiono się do wydatków ponoszonych przez stronę oraz przeanalizowano skutek realizacji zaległości podatkowej. Organ I instancji odniósł się szczegółowo do sytuacji materialnej rodziny, uwzględniając zarówno koszty ponoszone w związku z toczącymi się sprawami sądowymi i egzekucyjnymi, koszty związane z zawartymi umowami ubezpieczenia, koszty związane z prowadzeniem gospodarstwa rolnego i szkody, jakie wystąpiły w tym gospodarstwie w latach 2015 i 2016 oraz miesięczne koszty utrzymania domu i miesięcznie wydatki na rodzinę (jej utrzymanie i ochronę zdrowia), jak również dochody rodziny (w tym z emerytury i renty oraz z gospodarstwa rolnego) i posiadany majątek. Ustalenia te w pełni podzielił organ II instancji. Oceniając kondycję finansową skarżącego i jego rodziny organy wzięły również pod uwagę otrzymane za 2015 r. dopłaty z Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa (łącznie do 20.05.2016 r. - 27.212,53 zł), zwrot podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego wykorzystywanego do produkcji rolnej w wysokości 1.996,69 zł. oraz brak przychodów ze sprzedaży zwierząt. Analizując te dane organy przyjęły prawidłowo, że dochody z gospodarstwa nie wystarczają na pokrycie wszystkich wydatków związanych z jego prowadzeniem, a podatnik ma zaległości m.in. wobec dostawców, za środki ochrony roślin, nasiona i nawozy (30.000,00 zł) i w czerwcu 2016 r. dodatkowo poniósł koszty ubezpieczenia OC rolników na kwotę 10.000,00 zł. Ustalono również, że skarżący korzysta z pomocy finansowej syna, który dzierżawi od niego grunty i który przekazał mu m.in. kwotę 4.000,00 zł na koszty zastępstwa procesowego. Rodzina nie ma zaległości oraz zobowiązań np. z tytułu kredytów czy pożyczek, nie korzysta z pomocy społecznej. Analizując sytuację wnioskodawcy w kontekście wystąpienia przesłanek, o których mowa w art. 67a § 1 op, organy stwierdziły, że w sprawie zaistniała przesłanka ważnego interesu podatnika, gdyż w dacie rozstrzygania nie posiada on środków na zapłacenie podatku, a otrzymane dopłaty z ARiMR w kwocie 27.212,53 zł przeznaczył na utrzymanie ciągłości produkcji, która przyniesie dopiero dochody na przełomie lipca, sierpnia 2016 r. Nadto w 2015 r. poniósł straty w uprawach spowodowane klęskami żywiołowymi: gradobiciem - szkoda wyniosła 19.353,73 zł i suszą - szkoda wyniosła 17.143,28 zł. Dochody rodziny nie wystarczają na pokrycie jej miesięcznych wydatków. Na akceptację zasługują ustalenia i wnioski poczynione przez organy w tym zakresie. Znajdują one potwierdzenie z zgromadzonym materiale dowodowym i stanowisko organów, że została spełniona przesłanka "ważnego interesu podatnika" , którą organy prawidłowo zinterpretowały, jest prawidłowe. Nie budzi także zastrzeżeń Sądu wniosek organów co do braku w sprawie przesłanki "interesu publicznego". Organy i w tym przypadku prawidłowo zinterpretowały to pojęcie, uznając, że skoro strona nie utraciła źródła swoich dochodów, posiada majątek w postaci gruntów rolnych i nadal prowadzi gospodarstwo rolne, z którego może uzyskać dochody, rodzina otrzymuje stałe dochody z tytułu renty i emerytury, to zapłata zaległości podatkowych w późniejszym terminie, nie spowoduje konieczności skorzystania przez podatnika z pomocy społecznej oraz nie ograniczy zaspokajania jego potrzeb materialnych. Rodzina podatnika, mimo chwilowych trudności z regulowaniem zaległości podatkowych, nie korzysta z pomocy społecznej. Istotna przy tym jest okoliczność przesunięcia w czasie dochodów osiąganych z gospodarstwa rolnego, z uwagi na sezonowość produkcji roślinnej i zwierzęcej. Uzyskane w terminie późniejszym dochody powinny wystarczyć nie tylko na pokrycie bieżących wydatków, ale także na zapłacenie należnych podatków. Jak słusznie wskazało Kolegium, odnosząc się do kwestii występowania w sprawie "interesu publicznego", pierwszoplanowe znaczenie ma społeczne oczekiwanie wypełnienia wynikającego z Konstytucji obowiązku ponoszenia obciążeń finansowych o charakterze publicznoprawnym oraz fiskalny aspekt funkcjonowania samorządu terytorialnego i realizacji jego zadań. W niniejszej sprawie za udzieleniem żądanej ulgi nie przemawia szczególny interes żadnej grupy społecznej, ani okoliczności wskazujące na konieczność ochrony określonego dobra dotyczącego społeczności lokalnej. Prawidłowo również wskazały organy, że trudne warunki gospodarowania dotyczą ogółu rolników i premiowanie ulgami tylko niektórych z nich, stanowiłoby naruszenie równości w traktowaniu podatników. Wielu rolników gospodaruje w podobnych warunkach i utrzymuje płynność finansową dzięki pomocy w postaci preferencyjnych kredytów, dopłat bezpośrednich czy zwrotu podatku akcyzowego. Natomiast wnioskodawca prowadząc działalność rolniczą utrzymuje swoją płynność finansową kredytując się zobowiązaniami wobec dostawców, nie korzysta jednak z preferencyjnych kredytów, a trudności w regulowaniu przez niego bieżących zobowiązań wynikają jedynie z sezonowości produkcji rolnej. Sąd nie dopatrzył się także przekroczenia zasad uznania administracyjnego, w ramach którego odmówiono skarżącemu umorzenia zaległości podatkowych pomimo stwierdzenia wystąpienia przesłanki "ważnego interesu podatnika". Przywołana przez organy argumentacja uzasadniająca odmowę udzielenia wnioskowanej ulgi między innym udzieleniem podatnikowi ulgi podatkowej w 2015 r. (w zakresie podatku rolnego III i IV raty) w związku ze szkodami powstałymi w 2015 r. z tytułu gradobicia i suszy (na które podatnik wskazał we wniosku z dnia 19 kwietnia 2016 r.) oraz argumentacja odnosząca się do powszechności opodatkowania, majątkowego charakteru podatku pobieranego w formie łącznego zobowiązania pieniężnego i zasad sprawiedliwości społecznej, w tym równego traktowania podatników będących w podobnej sytuacji materialnej i warunkach gospodarczych, którzy realizują swoje obowiązki podatkowe, jest adekwatna do wydanego rozstrzygnięcia. Nie sposób przypisać jej dowolności. Jednocześnie Sąd nie stwierdził takich naruszeń prawa przy jej wydaniu, które skutkowałyby koniecznością jej uchylenia. Sąd nie stwierdził również naruszenia Rozporządzenia Komisji (UE) Nr 1408/2013 z dnia 18 grudnia 2013 r. w sprawie zastosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis w sektorze rolnym (Dz. Urz. UE L z 2013 r. Nr 352.9), w którym określono zasady dopuszczalności tej pomocy w odniesieniu do produkcji podstawowej produktów rolnych. Jak prawidłowo wskazało Kolegium, dla przyznania podatnikowi prowadzącemu działalność gospodarczą w sektorze rolnym pomocy de minimis konieczne jest łączne spełnienie przesłanek wynikających zarówno z prawa krajowego tj. przepisów Ordynacji podatkowej, jak i z przepisów prawa wspólnotowego, w tym postanowień przywołanego rozporządzenia. Udzielenie pomocy de minimis przewidzianej w art. 67b § 1 pkt 2 op wymaga ustalenia przez organ podatkowy, że pomoc ta jest uzasadniona ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, a więc, że spełnione są przesłanki określone w art. 67a § 1 op przy jednoczesnym ustaleniu, że pomoc nie naruszy warunków wynikających z postanowień wyżej wskazanego rozporządzenia Komisji (UE). Zgodnie z oświadczeniem skarżącego złożonym w dniu 16 maja 2016 r., pomoc udzielona mu zgodnie z zasadą de minimis w roku, w którym podatnik ubiegał się o pomoc oraz w ciągu 2 poprzedzających go lat obrotowych, nie przekroczyłaby kwoty będącej równowartością 15.000 euro. Końcowo Sąd zauważa, że podnoszone przez skarżącego zarówno w odwołaniu, jak i skardze, argumenty wskazujące na wpływ innych postępowań toczących się w jego sprawach przez m.in. przed sądami powszechnymi, nie mają jakiegokolwiek związku z niniejszą sprawą i są całkowicie chybione. Przy czym podkreślić należy, że organy wydając decyzje w tej sprawie, wzięły pod uwagę przy ocenie sytuacji finansowej rodziny skarżącego i jej zobowiązań – koszty ponoszone przez niego w tamtych sprawach. W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie art. 151 ppsa orzekł jak w sentencji.