I SA/Op 112/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Kuczyńska (spr.) Sędziowie WSA Anna Wójcik Asesor sądowy Marzena Łozowska Protokolant St. Sekretarz sądowy Joanna Zamojska – Jaszczyk po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 czerwca 2007 r. sprawy ze skargi G. J. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w O. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w O. z dnia [...] o nr [...] II. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana III. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w O. na rzecz skarżącego G. J. kwotę 231 zł (dwieście trzydzieści jeden złotych 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w O. z dnia [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w O. numer [...] z dnia [...] dotyczącą odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym. Decyzje wydane zostały w oparciu o następujący stan faktyczny. Wnioskiem z dnia 22 września 2005 r. wraz z korygującą deklaracją uproszczoną nabycia wewnątrzwspólnotowego (AKC-U) z wykazaną zerową kwotą podatku akcyzowego przypadającego do zapłaty z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego marki Mitsubishi D 30, rok produkcji 1997, G. J. zwrócił się o stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym. W dniu [...] Naczelnik Urzędu Celnego w O. wydał decyzję, mocą której odmówił zwrotu zapłaconego podatku akcyzowego w kwocie 5 771,00 złotych od nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdu. Podstawę opodatkowania stanowiła kwota 8.879,00 złotych, wynikająca z przeliczenia kwoty 2.000,00 Euro zamieszczonej na umowie sprzedaży pojazdu z dnia 27 lipca 2004 r. Podatek akcyzowy został zapłacony przez G. J. w dniu 29 lipca 2004 r. W uzasadnieniu wniosku o zwrot podatku akcyzowego strona wskazała, że od dnia przystąpienia Polski do Unii Europejskiej, to jest od dnia 1 maja 2004 r., polskie organy administracyjne związane są postanowieniami Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską i że obowiązek zapłaty podatku akcyzowego w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodu osobowego jest niezgodny z art. 90 TWE, który ustanawia jasny i bezwarunkowy zakaz dyskryminacyjnego opodatkowania produktów (towarów) innych państw członkowskich. Podatki wewnętrzne nakładane na produkty innych państw członkowskich powinny być zatem takie same jak nakładane na podobne produkty krajowe. W konsekwencji Naczelnik Urzędu Celnego w O. nie powinien stosować ustawy o podatku akcyzowym, a powinien natomiast zastosować art. 90 TWE. Ponadto Strona wskazała, że zgodnie z art. 91 Konstytucji RP prawo wspólnotowe jest częścią porządku prawnego obowiązującego w Polsce. Naczelnik Urzędu Celnego w O. wydając decyzję o odmowie stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym wskazał, że zgodnie z treścią przepisu art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku, stwierdzając w uzasadnieniu swojej decyzji, że w tej sprawie sytuacja taka nie miała miejsca. Nadpłata podatku powstaje bowiem jedynie w przypadku nienależnie uiszczonych podatków, gdy na podatniku nie ciążył obowiązek podatkowy. Naczelnik: Urzędu Celnego w O. stwierdził przy tym, że zgodnie z postanowieniami art. 3 pkt 3 Dyrektywy Rady Europy Nr 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania, państwa członkowskie zachowują prawo do wprowadzania i utrzymania podatku akcyzowego na inne wyroby niż wyroby akcyzowe zharmonizowane określone tą Dyrektywą. Rzeczpospolita Polska korzystając z tego zapisu wprowadziła podatek akcyzowy od samochodów osobowych niezarejestrowanych na terytorium kraju. Akcyzie podlegają przy tym samochody osobowe zarówno produkowane w kraju, jak i pochodzące z importu, nabywane wewnątrzwspólnotowo oraz sprzedawane przed ich pierwszą rejestracją na terytorium kraju. Naczelnik Urzędu Celnego w O. stwierdził, że w przedmiotowej sprawie podatnik, zgodnie z przepisem art. 80 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym, mając świadomość powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, złożył w urzędzie celnym deklarację podatkową uproszczoną, a następnie dobrowolnie uiścił zadeklarowaną kwotę podatku akcyzowego. Akcyza nałożona na samochody dotyczy wszystkich samochodów niezarejestrowanych na terytorium kraju (zgodnie z przepisami o ruchu drogowym), bez względu na to czy są one wyprodukowane w Polsce, czy też w innych państwach członkowskich, a zatem nie miejsce zakupu pojazdu decyduje o powstaniu obowiązku podatkowego w akcyzie, lecz fakt, czy dany pojazd jest, czy też nie jest zarejestrowany na terytorium kraju. Samochody osobowe wyprodukowane w Polsce, a nie zarejestrowane na terytorium kraju podlegają takiej samej akcyzie jak i wszystkie pozostałe. Organ pierwszej instancji stwierdził, że niezastosowanie się przez niego do przepisów prawa podatkowego zawartych w ustawie o podatku akcyzowym, stanowiłoby pogwałcenie podstawowej zasady, wyrażonej w przepisie art. 120 Ordynacji podatkowej, to jest zasady legalizmu (praworządności), zgodnie z którą organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Naczelnik: Urzędu Celnego w O. podniósł przy tym, że obowiązek poszanowania i przestrzegania prawa powszechnie obowiązującego ciąży na obywatelach tak długo, jak długo prawo to nie utraciło mocy powszechnie obowiązującej z punktu widzenia kształtowania ich indywidualnych praw i obowiązków. W odwołaniu od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w O., Strona stwierdziła, że zapłacenie przez nią podatku akcyzowego związanego z wewnątrzwspólnotowym nabyciem samochodu osobowego było niezbędnym elementem procedury rejestracji tego pojazdu w Polsce, bez której nie jest możliwe użytkowanie samochodu na terytorium Polski. Choć akcyza została pobrana zgodnie z ustawą o podatku akcyzowym, to stanowi ona jednak opłatę nienależną w świetle prawa wspólnotowego, a w konsekwencji prymatu prawa wspólnotowego w stosunku do prawa polskiego opłata ta nie powinna być pobierana jako sprzeczna z prawem wspólnotowym, a ściślej z art. 90 TWE. Strona zarzuciła we wniesionym przez siebie odwołaniu, że organ pierwszej instancji w analizie charakteru pobranej opłaty pominął całkowicie wątek wspólnotowy. Strona wskazała na przepis art. 91 Konstytucji RP stanowiący o źródłach prawa. Dyrektor Izby Celnej zaskarżoną decyzją utrzymał a mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji, w uzasadnieniu podzielając w całości argumentacje wyrażoną w decyzji będącej przedmiotem odwołania. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, skarżący wnosił o uchylenie zaskarżonej decyzji. Zarzucał organom celnym naruszenie art. 4 ust. 1 pkt 5, art. 75 ust. 1 i 3 oraz art. 82 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym w zw. z art. 9, art. 83, art. 87 i art. 91 ust. 1 Konstytucji RP oraz art. 90 TWE /Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską/ poprzez ich błędną wykładnię prowadzącą do uznania, iż przepisy umów międzynarodowych w szczególności postanowienia TWE zakazujące dyskryminacji opodatkowania towarów pochodzących z innych państw członkowskich Wspólnoty Europejskiej nie maja zastosowania w tej sprawie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w O. podtrzymał swoje stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wnosił o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie z uwagi na stwierdzenie przez Sąd naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej, która obejmuje orzekanie w sprawach skarg m.in. na decyzje administracyjne czy postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym. W przypadku stwierdzenia, że zaskarżona decyzja czy postanowienie narusza przepisy prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub inne naruszenie przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy - Sąd uchyla decyzję lub postanowienie (art. 145 § 1 pkt 1 cyt. ustawy). Jeżeli natomiast zachodzą w sprawie przyczyny określone w art. 156 kodeksu postępowania administracyjnego lub innych przepisach Sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części (art. 145 § 1 pkt 2 cyt. ustawy). Zaistniały w niniejszej sprawie między stronami spór, przy bezspornym stanie faktycznym, dotyczy kwestii oceny zgodności prawa polskiego - zastosowanego przez organy podatkowe przy wydawaniu zaskarżonych decyzji - z prawem wspólnotowym, a mianowicie z art. 90 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską (Dz. U. z 2004 r. Nr 90, poz. 864/2 z późno zm.). Z dniem przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej, częścią krajowego porządku prawnego stał się również autonomiczny system prawa wspólnotowego, tzw. acquis communautaire, a tym samym wszystkie organy państwa polskiego zobowiązane są do jego przestrzegania. Z ogólnych zasad prawa wspólnotowego, w tym zasady bezpośredniego skutku tego prawa oraz jego pierwszeństwa przed prawem krajowym państw członkowskich, na co wskazywano w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich [vide wyroki z dnia 5 lutego 1963 r., 26/62 Van Gend & Loos (ECR 1963, s. 00001) oraz z dnia 15 lipca 1964 r., 6/64 Costa v. E.N.E.L. (ECR 1964, s. 00585)] wynika, że przepisy prawa wspólnotowego, cechujące się bezpośrednią skutecznością, w razie sprzeczności z normami prawa krajowego mają pierwszeństwo w zastosowaniu. W wypadku zaistnienia niezgodności prawa krajowego z regulacjami wspólnotowymi sąd krajowy ma obowiązek pominąć przepis prawa krajowego i oprzeć swe orzeczenie na prawie wspólnotowym (por. wyrok ETS z dnia 9 marca 1978 r., 106/77 Simmenthal, ECR 1978, s.00629). Równocześnie w wypadku powstania wątpliwości co do zgodności prawa krajowego państwa członkowskiego z regulacjami prawa wspólnotowego nad poszanowaniem prawa wspólnotowego w jego wykładni i stosowaniu czuwa między innymi Europejski Trybunał Sprawiedliwości (ETS) który w zakresie swojej właściwości (art. 220 TWE); ETS jest m.in. właściwy do orzekania w trybie prejudycjalnym o wykładni Traktatu (art. 234 lit. a) TWE). Wątpliwości powstały w stanie prawnym obowiązującym po przystąpieniu Polski do Unii Europejskiej z dniem 1 maja 2004 r. co do zgodności z prawem wspólnotowym odpowiednich uregulowań polskiej ustawy o podatku akcyzowym, odnoszących się do wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodów używanych po raz pierwszy rejestrowanych w Polsce, skutkowały wystąpieniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie w sprawie o sygnaturze III SA/Wa 679/05 do Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z pytaniem prejudycjalne w przedmiocie zgodności przepisów krajowych z art. 25, 90 i 28 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską. Okoliczność ta stała się także podstawą do zawieszenia z urzędu na wcześniejszym etapie sprawy postępowania sądowego w niniejszej sprawie, albowiem rozpoznawany aspekt prawny był tożsamy ze sprawą zawisłą przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Warszawie. Sąd miał na względzie również okoliczność, że zawarta w wyroku ETS interpretacja odnośnych przepisów prawa wspólnotowego, wiąże nie tylko sądy orzekające w sprawie, w której wystosowano pytanie prejudycjalne, ale także inne sądy orzekające w oparciu o zakwestionowane w pytaniu prawnym przepisy prawa krajowego. (por. wyroki ETS; z dnia 24 czerwca 1969 r., 29/68 Milch-, Fetł-und Eierkontor GmbH v. Hauptzollamt Saarbrucken, LEX nr 139353; z dnia 21 lutego 1991r., C-143/88 i C-92/89 Zuckerfabrik Suderdithmarschen AG v. Hauptzollamt Itzehoe i Zuckerfabrik Soest GmbH v. Hauptzollamt Paderborn, ECR 1991, s. 1-00415), oraz inne organy państwa członkowskiego. Naczelnym celem postępowania uregulowanego wart. 234 TWE, jest bowiem zapewnienie jednolitej wykładni i stosowania prawa wspólnotowego (por. wyroki ETS: z dnia 16 stycznia 1974 r., 166/73 Rheinmuhlen - Dusseldorf v. Einfuhr-und Vorratsstelle fur Getreide und Futtermittel, ECR 1974, s. 00033; z dnia 13 maja 1981 r., 66/80 SpA International Chemical Corporation v. Amministrazione delie Finanze delio Stato, ECR 1981, s. 01191). Związanie sądów krajowych wykładnią przepisów wspólnotowych określoną przez ETS w orzeczeniach wydanych na podstawie art. 234 TWE ma również uzasadnienie w wywodzonej z art. 10 TWE zasadzie efektywności prawa wspólnotowego, która byłaby zagrożona, gdyby sądy krajowe odmawiały stosowania tego prawa w rozumieniu przyjętym przez ETS. Znajduje to również pośrednie potwierdzenie w treści art. 292 TWE, zobowiązującego państwa członkowskie do niepoddawania sporów dotyczących wykładni lub stosowania Traktatu procedurze rozstrzygania innej niż w nim przewidziana. Należy także zauważyć, iż wyroki ETS ustalające wykładnię przepisów prawa wspólnotowego są skuteczne ex tunc, a zatem sądy krajowe są obowiązane stosować te przepisy w znaczeniu ustalonym przez ETS także do stosunków prawnych powstałych przed ogłoszeniem orzeczenia wstępnego (por. wyrok ETS z dnia 27 marca 1980 r., 61/79 Amministrazione delie finanze delio Stato v. Denkavit Italiana S.r.l., ECR 1980, s. 01205). W wyniku rozpoznania wyżej przywołanego pytania prejudycjalnego WSA w warszawie w sprawie Brzeziński ETS w wyroku C-313/05 z dnia 18 stycznia 2007 r. stwierdził, że podatek akcyzowy, uregulowany ustawą z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, nie stanowi cła sensu stricto ani opłaty o skutku równoważnym, nie jest bowiem nakładany na towary w związku z przekroczeniem przez nie granicy (pkt 21-23 i 25 wyroku). Podatek jest natomiast częścią ogólnego, wewnętrznego systemu opodatkowania towarów i w związku z tym powinien być poddany ocenie w świetle art. 90 TWE (pkt 24 wyroku), zgodnie z tym którym, żadne państwo członkowskie nie nakłada bezpośrednio lub pośrednio na produkty innych państw członkowskich podatków wewnętrznych jakiegokolwiek rodzaju wyższych od tych, które nakłada bezpośrednio lub pośrednio na podobne produkty krajowe (ust. 1). Ponadto żadne państwo członkowskie nie nakłada na produkty innych państw członkowskich podatków wewnętrznych, które pośrednio chronią inne produkty (ust. 2). W sprawie będącej przedmiotem rozpoznania zastosowanie znajdzie ustęp 1 art. 90 TWE, ponieważ porównywane jest opodatkowanie dwóch kategorii produktów podobnych w rozumieniu tego przepisu, mianowicie używane samochody osobowe znajdujące się już na rynku krajowym oraz używane samochody nabyte w innych państwach członkowskich (por. też pkt 30 i 31 wyroku w sprawie C-313/05 Brzeziński). Nie budziło przy tym żadnych wątpliwości, że jest to przepis wywołujący bezpośredni skutek w systemie prawnym państw członkowskich (por. wyrok ETS z dnia 16 czerwca 1966 r., 57/65 Alfons Lutłicke GmbH v. Hauptzollamt Sarrelouis, ECR 1966, s. 00205). Z kolei, w myśl art. 80 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Podatnikami akcyzy od samochodów są podmioty dokonujące każdej sprzedaży samochodu osobowego przed pierwszą jego rejestracją na terytorium kraju oraz importerzy i podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego (art. 80 ust. 2 pkt 1 i 2 w/w ustawy). Podatek akcyzowy jest nakładany tylko raz na wszystkie pojazdy przeznaczone do zarejestrowania w Polsce, zarówno nowe, jak i używane, niezależnie od tego, czy zostały wyprodukowane na terytorium kraju, czy przywiezione z innych państw członkowskich (co podkreślił ETS w pkt 33 wyroku w sprawie C-313/05 Brzeziński). Obowiązek podatkowy w akcyzie od samochodów, w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego - w znaczeniu nadanym temu sformułowaniu przez art. 2 pkt 11 ustawy o podatku akcyzowym - powstaje z chwilą nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, nie później jednak niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym (art. 80 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym). Zgodnie natomiast z uregulowaniem § 7 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825 z późno zm.) - w stanie prawnym obowiązującym w dniu powstania obowiązku podatkowego po stronie skarżącej - stawki akcyzy określone w poz. 27 załącznika nr 1 do tego rozporządzenia miały zastosowanie do każdej sprzedaży samochodu osobowego dokonanej przed jego pierwszą rejestracją na terenie kraju w trybie określonym w przepisach ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2003 r. Nr 58, poz. 515, z późno zm.), z zastrzeżeniem ust. 2. który przewidywał, że w przypadku m.in. nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych, dokonywanego po upływie 2 lat kalendarzowych od ich produkcji, wliczając rok produkcji jako pierwszy rok kalendarzowy, stosowało się procentowe stawki akcyzy obliczone według zamieszczonego tam wzoru, z uwzględnieniem stawek akcyzy określonych odpowiednio w poz. 27 załącznika nr 1 (przy sprzedaży krajowej) oraz w poz. 21 załącznika nr 2 do rozporządzenia (przy nabyciu wewnątrzwspólnotowym). Stawki te, ustalane zgodnie z owym wzorem, rosły wraz z wiekiem pojazdu, jednak - stosownie do § 7 ust. 3 rozporządzenia - nie mogły być wyższe niż stawka akcyzy przewidziana wart. 75 ust. 1 ustawy, tj. 65% podstawy opodatkowania. Poz. 27 załącznika nr 1 oraz poz. 21 załącznika nr 2 do rozporządzenia przewidywały analogiczne stawki akcyzy, uzależnione od pojemności silnika: dla samochodów osobowych o pojemności silnika powyżej 2.000 cm3 stawka ta wynosiła 13,6%, dla pozostałych samochodów - 3,1 %. Przedstawiony powyżej mechanizm opodatkowania samochodów osobowych podatkiem akcyzowym należy zatem porównać z zasadami wynikającymi z art. 90 "TWE pod kątem ich zgodności z wynikającymi z niego zasadami prawa wspólnotowego. Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym przez ETS przepis ten służy zagwarantowaniu całkowitej neutralności podatków wewnętrznych w aspekcie konkurencji między produktami znajdującymi się już na rynku krajowym a produktami przywożonymi z zagranicy (por. wyrok w sprawie C-387/01 Weigel, pkt 66 i powołane tam orzecznictwo). Jakikolwiek podatek nakładany przez państwo członkowskie nie może zatem obciążać produktów pochodzących z innych państw członkowskich bardziej niż obciąża on podobne produkty krajowe (por. pkt 29 wyroku w sprawie C 313/05 Brzeziński). Krajowy system opodatkowania może zostać uznany za zgodny z art. 90 "TWE zatem tylko wtedy, gdy zostanie wykazane, że jest ono tak skonstruowany, iż wyklucza w każdym przypadku opodatkowanie przywożonych produktów w wyższym stopniu niż produktów krajowych, nie wywołując równocześnie dyskryminujących skutków (ibidem, pkt 40). W konsekwencji, w powołanym orzeczeniu w sprawie C-313/05 Brzeziński ETS stwierdził, że art. 90 ust. 1 "TWE należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w innym państwie członkowskim, przewyższa "rezydualną" kwotę (residua! amount) tego podatku zawartą w cenie nabycia (purchase price) podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek (teza 2 wyroku). Wyrok w tej sprawie stanowi konsekwentne rozwinięcie utrwalonej linii orzecznictwa ETS dotyczącego wykładni art. 90 (dawniej 95) "TWE w analogicznych sytuacjach (por. wyroki: z dnia 11 grudnia 1990 r., C-47/88 Comission v. Denmark, ECR 1990, s. 1-4509; z dnia 9 marca 1995 r., C-345/93 Fazenda Publica i Minisłerio Publico v. Americo Joao Nunes Tadeu, ECR 1995, s. 1-00479; z dnia 23 października 1997 r., C-375/95 Comission v. Greece, ECR 1997, s. 1-05981; z dnia 22 lutego 2001 r., C-393/98 Minisłerio Publico i António Gomes Valente v. Fazenda Publica, ECR 2001, s. 1-1327; z dnia 19 września 2002 r., C-101/00 Tulliasiamies and Antti Siilin, ECR 2002, s. 1-07487; z dnia 29 kwietnia 2004 r" C-387/01 Harald Weigel i Ingrid Weigel v. Finanzlandesdirektion fur Vorarlberg, ECR 2004, s. 14981; z dnia 5 października 2006 r., C-290105 i C-333/05 Akos Nadasdi v. Vśm- es Penzugyórseg Eszak-Alfóldi Regionalis Parancsnoksaga oraz Ilona Nemeth v. Vam- es Penzugyórseg Del-Alfóldi Regionalis Parancsnoksaga, LEX nr 193374), gdzie znajduje się również wyjaśnienie, jak należy rozumieć sformułowanie "rezydualna kwota podatku". ETS stoi mianowicie na stanowisku, że jeśli podatek od nowego pojazdu jest równy pewnemu ułamkowi jego ceny, to "pozostałość" (residue) tego podatku zawarta w wartości używanego pojazdu ulega proporcjonalnemu zmniejszeniu wraz z deprecjacją tej wartości; to jest właśnie "rezydualny" - czyli "pozostały" w cenie uwzględniającej spadek wartości pojazdu - podatek (por. pkt 13 i 16 wyroku w sprawie C-345/93 Nunes Tadeu; pkt 21 wyroku w sprawie C-375/95 Comission v. Greece; pkt 68 wyroku w sprawie C-387/01 Weigel). Zaprezentowane powyżej stanowisko ETS przesądza o nieprawidłowości wykładni art. 90 TWE przyjętej przez organy podatkowe w niniejszej sprawie, co w konsekwencji musiało doprowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. Dokonana przez ETS w wyroku C-313/05 Brzeziński wykładnia przepisów prawa wspólnotowego prowadzi do wniosku, że co do zasady opodatkowanie akcyzą używanych samochodów pochodzących z innych państw członkowskich wedle stawki rosnącej wraz z wiekiem pojazdu, jest niezgodne z art. 90 ust. 1 TWE, ponieważ kwota "rezydualnego" podatku akcyzowego zawartego w wartości podobnego samochodu używanego, zarejestrowanego wcześniej w kraju, wraz z deprecjacją tej wartości (postępującą z wiekiem) proporcjonalnie również maleje (a nie rośnie). Odnosząc jednak powyższe stwierdzenie do realiów niniejszej sprawy należy wskazać, że do ustalenia, czy nałożony na skarżącą podatek miał w istocie dyskryminujący, niezgodny z prawem wspólnotowym skutek, konieczne jest zbadanie, jaka jest w rzeczywistości wysokość owego "rezydualnego" podatku (w rozumieniu wyżej opisanym) zawartego w wartości (cenie sprzedaży) podobnych, używanych samochodów zarejestrowanych wcześniej w Polsce. Jak wynika z ustalonego w niniejszej sprawie stanu faktycznego skarżący w dniu 2 sierpnia 2004 r. dokonał wpłaty akcyzy w kwocie 5.771,00 zł od wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego marki Mitsubishi D 30, rok produkcji 1997. Ponieważ nabycie wewnątrzwspólnotowe pojazdu miało miejsce po upływie 2 lat kalendarzowych od daty produkcji tego samochodu, ustalono z uwzględnieniem wieku pojazdu i pojemność silnika oraz po zastosowaniu przeliczenia stawki akcyzy zgodnie ze wzorem określonym w § 7 ust. 2 powołanego wyżej rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. stosowna kwotę akcyzy. W ponownym rozpoznaniu sprawy, organy podatkowe winny uwzględnić przy rozpoznawaniu wniosku strony o zwrot nadpłaconego podatku, że "podobnymi produktami krajowymi" w rozumieniu art. 90 ust. 1 TWE będą zatem w tym wypadku używane samochody, zarejestrowane wcześniej jako nowe w Polsce, spełniające podobne parametry (co do wieku, pojemności silnika i inne, o ile będą one relewantne dla określenia nałożonej wówczas stawki podatku akcyzowego) co samochód stanowiący własność skarżącej, opodatkowany sporną akcyzą. Zadaniem organu podatkowego będzie poczynienie w tej kwestii stosownych ustaleń i określenie właściwej proporcji "rezydualnej" (pozostałej) kwoty podatku mieszczącej się w wartości podobnych używanych samochodów osobowych. Jeżeli w wyniku tych ustaleń okaże się, że ów "rezydualny" podatek jest niższy niż akcyza nałożona w niniejszej sprawie przy nabyciu wewnątrzwspólnotowym, różnicę tę - przewyższającą kwotę "rezydualną" będzie należało uznać za niezgodną z prawem wspólnotowym (art. 90 ust. 1 TWE), a na organie podatkowym będzie spoczywał obowiązek zastosowania tego prawa z pominięciem prawa krajowego. Zgodnie z orzecznictwem ETS opłata pobrana nienależnie, na podstawie normy prawa krajowego sprzecznej z prawem wspólnotowym, rodzi po stronie jednostki roszczenie o jej zwrot, którego można dochodzić na podstawie przepisów prawa krajowego (por. wyrok z dnia 9 listopada 1983 r. w sprawie 199/82 Amministrazione delie Finanze delio Stato v SpA San Georgio, ECR 1983, s. 03595). Oznacza to, że skarżącej będzie przysługiwał wówczas zwrot nadpłaconego podatku akcyzowego w wysokości wspomnianej wyżej różnicy. Końcowo Sąd wskazuje na analogiczne w treści orzecznictwo administracyjne sądów administracyjnych ukształtowane w ostatnim okresie, na tle zapadłego orzeczenia ETS sprawie Brzeziński ETS w wyroku C-313/05 z dnia 18 stycznia 2007 r., a to między innymi wyroki WSA w Warszawie w sprawach sygn. akt III SA/WA 2199/06 oraz III SA/Wa 679/05. Mając na względzie powyżej przywołane okoliczności Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późno zm.), uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji. Zgodnie z dyspozycją art. 152 p.p.s.a. orzeczono, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. Orzeczenie o kosztach oparto o uregulowanie art. 200 p.p.s.a.