I SA/Op 155/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Łozowska Sędziowie Sędzia WSA Marta Wojciechowska Sędzia WSA Krzysztof Bogusz (spr.) Protokolant Starszy inspektor sądowy Iwona Dąbrowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 września 2016 r. sprawy ze skargi J. W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Opolu z dnia 12 lutego 2016 r., nr [...] w przedmiocie umorzenia należności celnych oddala skargę. Decyzją z dnia 12 lutego 2016 r. wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. 2015 r., poz. 613 ze zm.) - dalej w skrócie "O.p.", art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. Kodeks celny (Dz. U. z 2001r., nr 75, poz. 802 ze zm.) - dalej w skrócie "Kodeks celny" oraz art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo celne (Dz. U. nr 68, poz. 623 ze zm.) Dyrektor Izby Celnej w Opolu (dalej w skrócie też "DIC") po ponownym rozpatrzeniu sprawy utrzymał w mocy decyzję własną z dnia 27 października 2015 r. odmawiającą J. W. (dalej też: strona, skarżący, wnioskodawca) umorzenia należności celnych w kwocie 62.101,00 zł. Podstawą rozstrzygnięcia był następujący stan faktycznym i prawny: Wnioskiem z dnia 3 lutego 2015r. J. W. zwrócił się o umorzenie należności celnych wynikających z dwunastu decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu z dnia 26 stycznia 2004r.,17 lutego 2004r. i 26 marca 2004r. określających kwotę długu celnego, powstałego w wyniku uznania zgłoszeń celnych z 2001r. za nieprawidłowe, w części dotyczącej wartości celnej zgłoszonych towarów, a w konsekwencji ustalających prawidłową wysokość cła. Decyzje te wskazywały jednocześnie, że stanowią one powiadomienie dłużnika o wysokości długu celnego. W uzasadnieniu wniosku wnioskodawca wskazał na trudną sytuację finansową, w szczególności na swój wiek ([...] lat) oraz stan zdrowia, który uniemożliwia mu podjęcie jakiegokolwiek zatrudnienia. Wyjaśnił, że nie posiada majątku ruchomego nadającego się do zajęcia egzekucyjnego, jak i nieruchomości w postaci domu, czy też mieszkania. Ponadto wnioskodawca oświadczył, że oprócz gospodarstwa o obszarze 3,3 ha nie posiada żadnych oszczędności, papierów wartościowych, ani też żadnych wartościowych rzeczy ruchomych. Jedynym źródłem utrzymania strony jest praca w gospodarstwie rolnym. Wnioskodawca poinformował także, że w związku z zaległymi należnościami aktualnie prowadzona jest egzekucja z nieruchomości, która jednakże nie rokuje uzyskania kwoty wynikającej z decyzji. Podatnik wniósł jednocześnie o "rozpatrzenie kwestii przedawnienia należności celnej w świetle orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 października 2013 r., SK 40/12". Decyzją z dnia 4 maja 2015r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w Opolu odmówił umorzenia należności celnych w kwocie 62.101,00 zł. Na skutek odwołania strony z dnia 4 czerwca 2015r. Dyrektor Izby Celnej w Opolu uchylił w całości zaskarżoną decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu z dnia 4 maja 2015 r. i przekazał sprawę do rozpatrzenia właściwemu organowi, tj. Dyrektorowi Izby Celnej w Opolu. Organ odwoławczy wskazał na konieczność uchylenia decyzji z uwagi na naruszenie przepisów dotyczących właściwości organu tj. art. 233 § 1 pkt 2 lit. b O.p. Powołując się na orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz sądów administracyjnych wyjaśnił bowiem, że stosownie do treści art. 2521 Kodeksu celnego organem właściwym do rozpatrzenia sprawy umorzenia należności celnych wraz z odsetkami jest Dyrektor Izby Celnej. Ponownie rozpoznając sprawę Dyrektor Izby Celnej w Opolu, odnosząc się do meritum wniosku ocenił, że skarżący nie spełnia ustawowych przesłanek umorzenia należności celnych. Przedstawiając regulacje prawne mające zastosowanie w sprawie organ wskazał, że zgodnie z art. 246 § 1 Kodeksu celnego "należności celne są umarzane, jeżeli w chwili zarejestrowania kwota należności nie wynikała z obowiązujących przepisów lub gdy kwota ta została zarejestrowana niezgodnie z art. 229 § 3". Natomiast o tym, że kwota należności celnych była prawnie należna przesądziły decyzje wymierzające te należności przez Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu z 2004r. Zdaniem organu zarówno Kodeks celny, jak i akty wykonawcze tj. rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 16 września 2003r. w sprawie zwrotu lub umorzenia należności celnych, dalej "rozporządzenie" nie zawierają przepisów mogących być podstawą umorzenia długu celnego na podstawie przesłanek podmiotowych tj. ze względu na trudną sytuację majątkową, czy też zdrowotną zobowiązanego. Wyjaśniono, że przesłanki umorzenia należności celnych mają charakter przedmiotowy, który nie przewiduje uwzględnienia sytuacji materialnej dłużnika. Dodatkowo podkreślono, że stosownie do treści art. 246 § 4 Kodeksu celnego "należności celne są zwracane lub umarzane na wniosek dłużnika złożony przed upływem trzech lat, licząc od dnia jego powiadomienia o tych należnościach". Przy czym możliwość przedłużenia terminu określona została w art. 246 § 6 Kodeksu celnego, tj. pod warunkiem udowodnienia przez dłużnika, iż niezłożenie wniosku przed upływem 3 lat od dnia powiadomienia go o tych należnościach było spowodowane nieprzewidzianymi okolicznościami lub działaniem siły wyższej. Ciężar udowodnienia, iż zaistniały poważne przeszkody, które uniemożliwiły złożenie wniosku o umorzenie należności przed upływem 3 lat od powiadomienia dłużnika, spoczywa na stronie. W rozpoznawanej sprawie, wnioskujący o umorzenie należności nie przedstawił żadnych dowodów, które świadczyłyby o zdarzeniach, o których mowa w przywołanym przepisie. Przez co przyjęto, że dłużnik nie udowodnił zaistnienia nieprzewidzianych okoliczności lub działania siły wyższej, które pozwalałby na przedłużenie terminu, o którym mowa w art. 246 § 4 Kodeksu celnego. Rozpatrując kwestię przedawnienia przedmiotowych należności ciążących na wnioskodawcy Dyrektor Izby Celnej podkreślił, że bieg przedawnienia zobowiązań o którym mowa w art. 242 § 4 i § 5 pkt 1 Kodeksu celnego został przerwany w dniu 14 grudnia 2006 r. wskutek wszczęcia egzekucji wobec skarżącego i nie rozpoczął ponownie biegu. Wskazano, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] w dniu 3 października 2007r. dokonał zajęcia nieruchomości należącej do dłużnika. Z kolei z pisma tego organu z dnia 23 marca 2015r. wynika, że postępowanie egzekucyjne nadal jest prowadzone i po zaktualizowaniu wyceny nieruchomości, będą podjęte czynności zmierzające do jej sprzedaży. W konsekwencji egzekucja wobec strony jest nadal w toku, a Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] dokonał aktualizacji operatu szacunkowego i planuje powtórne dokonanie opisu i oszacowania na dzień 30 października 2015r. Roszczenie nie uległo zatem przedawnieniu albowiem wszczęcie egzekucji prawnie należnej przerwało bieg 5 letniego terminu przedawnienia. Odnosząc się natomiast do kwestii wpływu wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 października 2013r., wydanego w sprawie o sygn. akt. SK 40/12. na bieg terminu przedawnienia w niniejszej sprawie wskazano, że przepis art. 70 zamieszczony w Dziale III O.p., dotyczący przedawnienia zobowiązań podatkowych nie mieści się w grupie przepisów tejże ustawy mających zastosowanie w sprawach celnych, o czym stanowi art. 262 Kodeksu celnego. Wyjaśniono, że wszelkie kwestie dotyczące długu celnego, w tym również wygaśnięcia długu celnego na skutek przedawnienia, regulują wprost przepisy Kodeksu celnego. Natomiast art. 242 Kodeksu celnego dotyczy należności celnych i w § 5 pkt 1 tego przepisu, w sposób szczególny i odrębny od ustawy Ordynacja podatkowa reguluje kwestie przedawnienia biegu terminu dochodzenia należności celnych, odmiennie też określa jego przesłanki. W odwołaniu od decyzji Dyrektora Izby Celnej wnioskodawca wniósł o zmianę zaskarżonej decyzji i umorzenie należności celnych wynikających z decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu, ewentualnie o uchylenie skarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Kwestionowanemu rozstrzygnięciu zarzucił naruszenie przepisów: - art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne poprzez jego zastosowanie i uznanie, że ten akt prawny znajduje zastosowanie w niniejszym postępowaniu, jako podstawa do wydania zaskarżonej decyzji; - art. 242 § 4 i 5 Kodeksu celnego w związku z art. 122 i 123 O.p. w zw. z art. 32 Konstytucji RP przez uznanie, że brak jest podstaw do umorzenia należności celnych w świetle zaistniałego stanu faktycznego oraz naruszenie zasady prawdy obiektywnej. Decyzją z dnia 12 lutego 2016 r., Dyrektor Izby Celnej w Opolu nie podzielając argumentacji strony, utrzymał w mocy decyzję własną z dnia 27 października 2015r. W uzasadnieniu organ wskazał, że dług celny o umorzenie którego wnioskuje strona powstał przed uzyskaniem przez Polskę członkostwa w Unii Europejskiej. Do rozpatrzenia wniosku strony z dnia 3 lutego 2015 r. zastosowanie mają przepisy ustawy Kodeks celny wraz z przepisami wykonawczymi oraz zgodnie z art. 262 tego aktu odpowiednio przepis art. 12 oraz przepisy Działu IV O.p. Dyrektor Izby Celnej zaakcentował konieczność wyjaśnienia kwestii przedawnienia należności celnych, do których zastosowanie znajdują przepisy Działu IV oraz Działu V Kodeksu celnego. W tym zakresie wskazano, że kwota długu celnego w niniejszej sprawie została zarejestrowana odpowiednio w dniach: 17 stycznia 2004 r.; 26 stycznia 2004 r.; 17 lutego 2004 r.; 26 marca 2004 r., czyli w dniach wydania decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu. Zatem termin dochodzenia kwot długu celnego upływałby odpowiednio w dniach: 17 stycznia 2009 r.; 26 stycznia 2009 r.; 17 lutego 2009 r.; 26 marca 2009 r. Zdaniem DIC w sprawie doszło jednak do przerwania biegu terminu przedawnienia, a to w wyniku wszczęcia egzekucji w dniu 14 grudnia 2006 r. , który co najmniej do dnia 23 marca 2015 r. nie rozpoczął na nowo swojego biegu. Jak ustalono w oparciu o pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia 23 marca 2015 r. nie wystąpiła do tego momentu przesłanka, o której mowa w art. 242 § 6 pkt 2 Kodeksu celnego, czyli ściągnięcie ostatniej wpłaty w trybie egzekucji administracyjnej lub stwierdzenie przez organ egzekucyjny, że egzekucja stała się bezskuteczna. Przeciwnie, organ ten wskazał, że egzekucja pozostaje w toku i "zaistniała możliwość zaspokojenia kosztów oraz części zobowiązań przypadających na rzecz Dyrektora Izby Celnej w Opolu". Organ ocenił również możliwość wystąpienia ustawowych przesłanek umorzenia należności celnych z uwzględnieniem przepisów regulujących zagadnienie, uznając zasadność decyzji I instancji. Wskazał, że w niniejszej sprawie nie zaszły także przesłanki do umorzenia długu celnego na podstawie ustawowej delegacji (art. 252 § 1 Kodeksu celnego) tj. rozporządzenia , które wskazuje na inne niż określone w samym Kodeksie celnym, wypadki, w których należności celne są zwracane lub umarzane. Jednocześnie DIC stwierdził, że Kodeks celny nie przewiduje podmiotowych przesłanek warunkujących umarzanie należności celnych, tj. przesłanek odnoszących się do sytuacji ekonomicznej strony zobowiązanej do ich uiszczenia. Powoływanie się na trudną sytuację rodzinną i majątkową nie może spowodować uwzględnienia wniosku strony o umorzenie tych należności. Odnosząc się do kwestii wpływu, jaki dla niniejszej sprawy miał wyrok TK wydany w sprawie o sygn. akt SK 40/12 organ powielił argumentację odnoszącą się do tej okoliczności w decyzji z dnia 27 października 2015r. Ponownie zaakcentowano, że przepisy Ordynacji podatkowej regulujące kwestie przedawnienia nie mają zastosowania w niniejszej sprawie, albowiem przepisy celne, tj. przepisy Kodeksu celnego wraz z przepisami wykonawczymi, kompleksowo regulują problem umarzania należności celnych. Potwierdza to art. 262 Kc., zgodnie z którym do postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepis art. 12 oraz przepisy działu IV ustawy - Ordynacja podatkowa. Do postępowania celnego prowadzonego na podstawie przepisów Kodeksu celnego znajduje odpowiednie zastosowanie Ordynacja podatkowa wyłącznie w zakresie art. 12 oraz Działu IV. Końcowo organ podkreślił, że w decyzji I instancji nieprawidłowo podano przepis art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 858 ze zm.) gdyż podstawą prawną decyzji wydanej w postępowaniu pierwszoinstancyjnym powinien być przepis art. 262 Kodeksu celnego. Uchybienie powyższe zdaniem DIC nie miało jednakże wpływu na wynik sprawy albowiem zarówno przepis art. 73 ust. 1 ustawy Prawo celne jak i art. 262 K.c. regulują zakres stosowania przepisów O.p. w sprawach celnych, a Dyrektor Izby Celnej w Opolu nie wyszedł poza zakres stosowania przepisów O.p. wyznaczony przez art. 262 Kodeksu celnego. W skardze wywiedzionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Izby Celnej w Opolu z dnia 27 października 2015r. a także dwunastu decyzji wydanych przez Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu w 2004r. i umorzenie postępowania podatkowego z uwagi na przedawnienie długu celnego. Alternatywnie skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ celny, domagał się także zasądzenia od Dyrektora Izby Celnej w Opolu zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji skarżący zarzucił naruszenie: - art. 246 § 4 i 6 Kodeksu celnego w związku z art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Przepisy wprowadzające ustawę Prawo celne (Dz.U. z 2004r., nr 68, poz.623 ze zm.); - art. 32 i 64 Konstytucji RP w związku z orzeczeniem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 października 2013 r., sygn. akt: SK 40/12. W uzasadnieniu odwoływał się do argumentów podniesionych w odwołaniu, zwłaszcza trudnej sytuacji majątkowej, warunków osobistych i braku stałego zatrudnienia. Akcentował bezskuteczność egzekucji i czas jej trwania uznając, że doszło do przedawnienia należności celnych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie podtrzymując całość argumentacji zawartej w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Na rozprawie w dniu 16 września 2016 r. Sąd na podstawie art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016r. poz. 718) dalej w skrócie "P.p.s.a". postanowił dopuścić dowód z akt postępowania egzekucyjnego, prowadzonego wobec skarżącego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] pod sygn. [...], na okoliczność wszczęcia egzekucji oraz jej trwania. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest uzasadniona. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2014r., poz. 1647 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zgodnie z art. 3 § 1 P.p.s.a. sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W myśl art. 3 § 2 pkt 1 P.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg między innymi na decyzje administracyjne. Zgodnie art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Kontrolując zaskarżoną decyzję według wskazanych kryteriów Sąd stwierdza, że nie narusza ona prawa w stopniu dającym podstawę do uwzględnienia skargi. Na wstępie należy wyjaśnić, że skarżący we wniosku z dnia 3 lutego 2015r. wnosił o umorzenie należności celnych wynikających z ostatecznych decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu, wydanych odpowiednio w dniach: 26 stycznia, 17 lutego i 26 marca 2004r. w przedmiocie określenia kwot długu celnego, powstałych w wyniku uznania za nieprawidłowe zgłoszeń celnych z 2001r., w części dotyczącej wartości celnej zgłoszonych towarów. Rozstrzygając istotę przedmiotowego zagadnienia w pierwszej kolejności wyjaśnienia wymaga okoliczność odpowiedniego zastosowania regulacji prawnych w stanie faktycznym sprawy. Zauważyć należy, że z dniem 1 maja 2004r. weszła w życie ustawa z dnia 19 marca 2004r. Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622). Jednocześnie zgodnie z treścią art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę Prawo celne (Dz.U. Nr 68, poz. 623), przepisy dotychczasowe stosuje się do spraw dotyczących długu celnego, jeżeli dług ten powstał przed dniem uzyskania przez Rzeczpospolitą Polską członkostwa w Unii Europejskiej (tj. przed dniem 1 maja 2004r.) Mając więc na uwadze powyższe oraz treść wniosku organ trafnie przyjął, że w sprawie mają zastosowanie dotychczasowe przepisy Kodeksu celnego, a także wydane na podstawie art. 252 Kodeksu celnego przepisy wykonawcze, zamieszczone w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 16 września 2003r. w sprawie zwrotu lub umarzania należności celnych oraz przepisy działu IV O.p. wraz z przepisami art. 12 tejże ustawy, które stosownie do treści art. 262 Kodeksu celnego mają zastosowanie do postępowań w sprawach celnych. Zgodzić się należy z Dyrektorem Izby Celnej w Opolu, że określone w przepisie art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004r. Przepisy wprowadzające ustawę Prawo celne sformułowanie: "stosuje się przepisy dotychczasowe" oznacza, że do postępowań dotyczących długu celnego powstałego przed dniem 1 maja 2004r., co miało miejsce w niniejszej sprawie, stosowane będą zarówno przepisy prawa materialnego, jak i procesowego, obowiązujące przed akcesją. Wskazać należy, że przepisem istotnym z punktu widzenia analizowanej problematyki (tj. kwestii umorzenia należności celnych) jest przepis art. 242 § 7 Kodeksu celnego, który z urzędu nakazuje organom uwzględnianie kwestii przedawnienia długu celnego. Zgodnie z art. 242 § 4 Kodeksu celnego kwot należności można dochodzić w ciągu 5 lat, licząc od dnia, w którym zostały zarejestrowane. Natomiast stosownie do treści § 5 tego artykułu bieg przedawnienia terminu, o którym mowa w § 4, przerywa: 1) wszczęcie egzekucji, 2) wszczęcie postępowania karnego, postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe lub postępowania przed sądem administracyjnym. Przy czym po każdym przerwaniu przedawnienie biegnie na nowo, począwszy od dnia: 1) wniesienia wpłaty, 2) ściągnięcia ostatniej wpłaty w trybie egzekucji administracyjnej lub stwierdzenia przez organ egzekucyjny, że egzekucja stała się bezskuteczna, 3) uprawomocnienia się orzeczenia sądu wydanego w postępowaniu w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, albo wyroku lub postanowienia sądu administracyjnego (art. 242 § 6 Kodeksu celnego). W przedmiotowej sprawie kwota należności wynikających z długu celnego została zarejestrowana przez wydanie i doręczenie stronie decyzji Naczelnika Urzędu Celnego określających kwoty długu celnego tj. od 17 i 26 stycznia 2004r., od 17 lutego 2004r. i od 26 marca 2004r. Zdaniem organu należności celne nie uległy przedawnieniu na mocy art. 242 § 4 Kodeksu celnego, gdyż stosownie do art. 242 § 5 pkt 1 Kodeksu celnego, bieg terminu przedawnienia dochodzenia należności celnych został skutecznie przerwany. Jak stanowi treść powołanego wyżej przepisu, bieg przedawnienia terminu przerywa "wszczęcie egzekucji". Zgodnie z art. 243 Kodeksu celnego, w postępowaniu przed organami celnymi stosuje się przepisy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Z kolei zgodnie z zapisem art. 26 § 5 pkt 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. 2016 r., poz. 599.) dalej w skrocie "p.e.a.", "wszczęcie egzekucji" administracyjnej następuje z chwilą "doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego lub doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu wierzytelności lub innego prawa majątkowego, jeżeli to doręczenie nastąpiło przed doręczeniem zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego". Podkreślić należy, że do postępowania w sprawach celnych nie mają zastosowania przepisy Działu III Ordynacji podatkowej dotyczące "Zobowiązań podatkowych", o czym wyraźnie stanowi art. 262 Kodeksu celnego. Natomiast powołany prawidłowo przez organ przepis art. 242 § 5 pkt 1 Kodeksu celnego w sposób szczególny i odrębny od Ordynacji podatkowej reguluje kwestie biegu przedawnienia terminu i jego przerwę, odmiennie też określa jego przesłanki. Zawarte w art. 262 Kodeksu celnego odesłanie do przepisów Ordynacji podatkowej ogranicza się wyłącznie do kwestii proceduralnych, tymczasem zagadnienie biegu terminu przedawnienia należności celnych ma charakter materialnoprawny i jest odrębnie uregulowane w Kodeksie celnym. Przede wszystkim natomiast trzeba rozważyć, czy rację ma organ, że w sprawie nie wystąpiło przedawnienie należności celnych i to w sytuacji, gdy zarejestrowanie kwot poszczególnych długów celnych nastąpiło w przedziale czasowym od 17 stycznia 2004r. do 26 marca 2004 r. czyli, że w dacie złożenia wniosku przez skarżącego i dacie wydania decyzji upłynął już podstawowy termin 5 lat z art. 242 § 4 Kodeksu celnego. Rozstrzygnięcie tej kwestii wymaga odwołania się nie tylko do przepisów prawa ale przede wszystkim do faktów wynikających z dokumentów złożonych w aktach administracyjnych. Ponieważ akta te okazały się niekompletne Sąd wezwał organ do ich uzupełnienia przez złożenie między innymi akt egzekucyjnych wykazujących przebieg postępowania, tak przed Dyrektorem Izby Celnej w Opolu, jak i Naczelnikiem Urzędu Skarbowego w [...], do których to dokumentów odwołuje się zaskarżana decyzja. W oparciu o te dokumenty (tj. tytuły wykonawcze zawierające klauzulę skierowania do egzekucji, potwierdzenia odbioru tytułów wykonawczych przez zobowiązanego, protokół o stanie majątkowym zobowiązanego, zajęcie nieruchomości strony i dowód doręczenia tego zajęcia) należy stwierdzić, że przyjęcie przez organ, iż przerwa biegu przedawnienia wszystkich należności celnych nastąpiła 14 grudnia 2006r. i termin przedawnienia nie zaczął biec na nowo, jest co najmniej nieprecyzyjne, a w przypadku jednego tytułu ([...] dot. decyzji nr [...]) nieprawdziwe. Analiza tytułu wykonawczego [...] wystawionego 25 sierpnia 2005r. (skierowanego do egzekucji w tym samym dniu) oraz tytułów wykonawczych od [...] do [...] wystawionych 28 listopada 2006r. (skierowanych do egzekucji 29 listopada 2006r.) wskazuje, że organ egzekucyjny, Dyrektor Izby Celnej, doręczył je zobowiązanemu odpowiednio 10 października 2005r. i 14 grudnia 2006r. wszczynając odrębne postępowania egzekucyjne z majątku dłużnika. Wszystkie one były bezskuteczne, co wynika wprost z treści tytułów, w których rozliczono koszty egzekucji (część L) i nie wpisano jakichkolwiek kwot pobranych na ich podstawie (część Ł). Ponadto we wniosku z 26 marca 2007r. o wszczęcie egzekucji z nieruchomości skierowanym do Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...], Dyrektor Izby Celnej składając, poza wymienionymi, jeszcze 3 dalsze tytuły z 24 października 2005r., wyraźnie zaznaczył, że dotychczasowe egzekucje były bezskuteczne. Ma to znaczenie z uwagi na treść art. 242 § 5 pkt 1 i § 6 pkt 2 Kodeksu celnego. Wszczęcie egzekucji w rozumieniu art. 26 § 1, § 4 i § 5 pkt 1 p.e.a. na podstawie poszczególnych tytułów wystawionych 25 sierpnia 2005r. i 28 listopada 2006r. nastąpiło przed organem egzekucyjnym o jakim mowa w art. 19 § 5 p.e.a., czyli Dyrektorem Izby Celnej, będącym jednocześnie wierzycielem, w imieniu Skarbu Państwa. Z kolei do wszczęcia egzekucji z nieruchomości mogło dojść na skutek wniosku z 26 marca 2007r., tylko dlatego, że poprzednia egzekucja była bezskuteczna. Obowiązujący w tamtej dacie przepis art. 110 § 1 p.e.a. wyraźnie stanowił, że z nieruchomości może być przeprowadzona egzekucja administracyjna, jeżeli zastosowanie środków egzekucyjnych, o których mowa w rozdziałach 2-6, nie było możliwe lub okazało się bezskuteczne (por. treść cyt. przepisu w brzmieniu Dz.U. 2002 nr 110 poz. 968). Dlatego bezskuteczność egzekucji wszczętych przez Dyrektora Izby Celnej w 2005r. i 2006r. a wyżej opisanych była oczywista. W konsekwencji mamy do czynienia z różnymi postępowaniami egzekucyjnymi wszczętymi najpierw 10 października 2005r. i 14 grudnia 2006r., a następnie 10 października 2007r. (data doręczenia zobowiązanemu zajęcia nieruchomości przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] w sprawie [...]). Odmienne ustalenia Dyrektora Izby Celnej w zaskarżonej decyzji nie mają jednak wpływu na trafność istoty rozstrzygnięcia odmawiającego umorzenia należności, a to z następujących względów. Na podstawie akt egzekucyjnych Dyrektora Izby Celnej można stwierdzić, że bezskuteczność egzekucji, mimo braku formalnego postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego z art. 59 p.e.a., była oczywista już 14 grudnia 2006r. po sporządzeniu protokołu o stanie majątkowym zobowiązanego, z którego wynikało, że nie prowadzi działalności gospodarczej, nie ma żadnych dochodów ani majątku ruchomego, nie posiada konta i jest na utrzymaniu osób trzecich. W tej samej dacie organ zestawił też koszty poszczególnych egzekucji i do daty sporządzenia wniosku o egzekucję z nieruchomości, tj. do 26 marca 2007r., nie podjął już żadnych czynności egzekucyjnych zmierzających do wyegzekwowania należności (por. też wyrok NSA z 28 stycznia 2009r. II FSK 1506/07 i z 3 lutego 2012r. II FSK 1515/10 opubl. CBOIS na stronie internetowej NSA). W oparciu o te okoliczności można przyjąć, że po przerwaniu biegu przedawnienia 10 października 2005r. i 14 grudnia 2006r. przedawnienie zaczęło biec ponownie po 14 grudnia 2006r., lecz należności celne nie przedawniły się, gdyż 10 października 2007 r. wskutek nowego postępowania prowadzonego przez inny organ egzekucyjny (Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...]) doszło do zajęcia nieruchomości, co oznacza kolejne wszczęcie postępowania. To z kolei postępowanie egzekucyjne z nieruchomości jest w toku (etap opisu i oszacowania). Dlatego nie ma podstaw do przyjęcia przedawnienia z art. 242 § 4 Kodeksu celnego, gdyż kolejny bieg przedawnienia został przerwany 10 października 2007r. na podstawie art. 242 § 5 pkt 1, i nie zaczął biec na nowo w rozumieniu art. 242 § 6 pkt 1-3 Kodeksu celnego. W konsekwencji zważyć należy, że opisane wyżej uchybienia organu nie mają wpływu na wynik sprawy w rozumieniu art. 145 § 1 P.p.s.a. Rozpoznając wniosek strony organy celne dokonały również analizy materiału dowodowego pod kątem istnienia w stanie prawnym niniejszej sprawy pozytywnych przesłanek umorzenia należności, które wynikają z przepisów zawartych w Dziale V Kodeksu celnego – "Zwrot i umorzenie należności celnych" (art. 246 – 248). Zgodnie z art. 246 § 1 Kodeksu celnego, jeżeli w chwili zarejestrowania kwota należności nie była prawnie należna lub gdy kwota ta została zarejestrowana pomimo zaistnienia wypadków określonych w art. 229 § 3. Pierwsza z sytuacji będzie miała miejsce wówczas, gdy w wyniku błędnego określenia wartości celnej, niewłaściwej klasyfikacji taryfowej, zastosowania niewłaściwej stawki celnej, niezastosowania "preferencji taryfowych" lub zwolnienia od należności, określona została i zaksięgowana kwota cła, która nie była prawnie należna lub kwota ta została obliczona i zaksięgowana w wysokości wyższej niż prawnie należna. Druga sytuacja obejmuje przypadki, gdy doszło do niezgodnego z przepisami art. 229 § 3 K.c. retrospektywnego zaksięgowania należności. Analizując w kontekście powołanego przepisu wniosek o umorzenie należności celnych organ słusznie wskazał, iż kwota należności celnych była prawnie należna, na co wskazują pozostające w obrocie prawnym decyzje Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu z 2004r., określające kwoty długu celnego, a mające przymiot decyzji ostatecznych. Jak wynikało z materiału dowodowego sprawy poprzedzającego wydanie decyzji, zadeklarowane w zgłoszeniu celnym wartości celne towaru nie odpowiadały rzeczywistości. Wszczęcie postępowania celnego oraz korekta kwoty długu celnego były uzasadnione i zgodne z prawem. W dalszej kolejności zauważyć należy, że ani Kodeks celny, ani akty wykonawcze do tej ustawy nie zawierają przepisów mogących być podstawą umorzenia długu celnego, na podstawie podmiotowych przesłanek, tj. przesłanek odnoszących się do trudnej sytuacji majątkowej, osobistej, czy zdrowotnej zobowiązanego, czy z innych przyczyn leżących po stronie podmiotu zobowiązanego do uregulowania długu celnego. W tej sytuacji Sąd stwierdza, iż brak jest podstawy prawnej do wnioskowanego umorzenia długu celnego, ze względu na podnoszone we wniosku okoliczności. Taką podstawą byłoby wykazanie, że w sprawie zachodzą pozytywne przesłanki umorzenia, wynikające z art. 246 § 1 w zw. z art. 229 § 3 Kodeksu celnego. Taka sytuacja jednak nie wystąpiła. W ocenie Sądu organ dokonał prawidłowej wykładni przepisu art. 246 § 1 Kodeksu celnego uznając, że przedmiotowa regulacja prawna nie ma charakteru uznaniowego oraz obejmuje warunki dotyczące wprost przedmiotu umorzenia należności. W niniejszej sprawie nie zostały spełnione także przesłanki umorzenia należności celnych wskazane w art. 247 i 248 Kodeksu celnego, albowiem pierwszy ze wskazanych przepisów dotyczy stanu faktycznego, w którym unieważniono zgłoszenie celne na wniosek osoby zainteresowanej, a drugi – towaru, objętego procedurą celną i nie przyjętego przez osobę wprowadzającą ze względu na to, iż w chwili, o której mowa w art. 69 Kodeksu celnego (przyjęcia zgłoszenia celnego) towary były wadliwe lub niezgodne z warunkami kontraktu, w wyniku którego dokonano przywozu tych towarów. W sprawie, nie wystąpiły przesłanki wskazane w przepisach wykonawczych do Kodeksu celnego, tj. w § 2 i § 4 rozporządzenia, zawierającego katalog zamknięty przypadków, będących podstawą umorzenia. Z rozporządzenia wynika, iż przepisy Kodeksu celnego pozwalają na umorzenie należności celnych jedynie z przyczyn dotyczących sytuacji prawnej towaru, natomiast nie pozwalają na umorzenie tychże należności ze względów podmiotowych, w szczególności odnoszących się do sytuacji rodzinnej i materialnej wnioskodawcy. W konsekwencji Dyrektor Izby Celnej zasadnie odmówił umorzenia należności celnych objętych wnioskiem strony także z braku ku temu podstawy prawnej w powoływanym rozporządzeniu. W oparciu o powyższe można przyjąć, że organ celny orzekający w niniejszej sprawie wszechstronnie rozważył i dokładnie uzasadnił brak przesłanek umorzenia należności celnych. Dodatkowo jedynie zauważyć należy, że zgodnie z art. 246 § 4 K.c. należności celne są zwracane lub umarzane na wniosek dłużnika złożony przed upływem trzech lat, licząc od dnia jego powiadomienia o tych należnościach. Jak wynika z materiału dowodowego skarżący został powiadomiony o powstaniu długu celnego w decyzjach Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu, wydanych w 2004r., które do dnia dzisiejszego posiadają status decyzji ostatecznych. Natomiast wniosek o umorzenie należności celnych został złożony przez skarżącego w dniu 3 lutego 2015 r. Jak stanowi art. 246 § 6 Kodeksu celnego wyżej wskazany termin może być przedłużony, jeżeli dłużnik udowodni, że niezłożenie wniosku przed upływem 3 lat spowodowane było nieprzewidzianymi okolicznościami lub działaniem siły wyższej. Skarżący we wniosku nie wskazał, iż naruszenie terminu nastąpiło na skutek okoliczności wskazanych w tym przepisie. W kontekście powyższego, Dyrektor Izby Celnej prawidłowo wywiódł w zaskarżonej decyzji, że przepis art. 246 § 4 i § 6 K.c. wprawdzie odnosi się do terminu w jakim powinien zostać złożony wniosek o umorzenie należności celnych, jednakże warunek ten nie ma charakteru bezwzględnego. Znajduje on zastosowanie w sytuacji, gdy zaistnieją okoliczności wskazane w § 1 tego przepisu. Odnosząc się do wnioskowanego przez stronę stwierdzenia przedawnienia należności celnych z uwagi na treść wyroku Trybunału Konstytucyjnego, wydanego w dniu 8 października 2013r., w sprawie o sygn. akt SK 40/12 oraz jego znaczenie dla rozstrzygnięcia przedmiotowego wniosku wskazać należy, że Trybunał Konstytucyjny stwierdził niekonstytucyjność przepisu art. 70 § 6 O.p. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1998r. do 31 grudnia 2002r. z art. 64 ust. 2 Konstytucji RP, odnoszącego się do przedawnienia zobowiązań podatkowych. Argumenty skargi opierają się na przekonaniu strony, że skutki tego orzeczenia, należy odnieść do rozstrzygnięcia organu celnego podjętego w rozpoznawanej sprawie. W związku z tym stwierdzić należy, że w omawianym stanie faktycznym i prawnym, mają zastosowanie przepisy Kodeksu celnego, które wraz z ich przepisami wykonawczymi kompleksowo regulują problematykę celną, również w zakresie umarzania należności celnych. Nie były one przedmiotem oceny Trybunału Konstytucyjnego. Naruszenie zasady związania wyrokiem TK jako mające wpływ na wynik rozstrzygnięcia nie może stanowić podstawy uchylenia zaskarżonej decyzji. Na tle skargi konstytucyjnej rozpatrywanej przez TK w sprawie SK 40/12 nie można mieć wątpliwości, że w swym rozstrzygnięciu Trybunał wypowiedział się o niekonstytucyjności przepisu art. 70 § 6 O.p., i jak prawidłowo przyjął organ celny poza zakresem konstytucyjności stwierdzonej w sentencji orzeczenia pozostaje przepis 242 § 4 - 6 Kodeksu celnego. Dlatego Sąd nie może uczynić organowi zarzutu braku stwierdzenia przedawnienia należności celnych w oparciu o wyrok TK. O tym, czy przepisy Ordynacji podatkowej mają zastosowanie przy wydawaniu określonych decyzji stanowi ustawa i regulacji w tym zakresie nie można domniemywać. W niniejszej sprawie takim przepisem ustawowym wskazującym, że przepisy O.p. stosuje się w sprawach celnych jest art. 262 Kodeksu celnego stanowiący, że do postępowań w sprawach celnych odpowiednie zastosowanie mają przepisy art. 12 oraz działu IV O.p. Nie ma wśród nich przepisów o przedawnieniu. Za chybiony uznać należy zarzut strony, oparty na naruszeniu art. 32 Konstytucji RP, albowiem odmienność regulacji i zróżnicowanie przesłanek przedawnienia określonych w przepisach w żadnym razie nie narusza wynikającej z art. 32 Konstytucji RP zasady równego traktowania przez władze publiczne. W konsekwencji Sąd, na podstawie art. 151 P.p.s.a., skargę oddalił.