I SA/Op 171/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Grzegorz Gocki Sędziowie: Sędzia WSA Krzysztof Bogusz Asesor sądowy Marta Wojciechowska (spr.) Protokolant sekr. sąd. Joanna Zamojska - Jaszczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 marca 2005 r. sprawy ze skargi E. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu z dnia [...], nr [...] w przedmiocie ulg płatniczych oddala skargę E. K. wnioskiem z dnia 10 stycznia 2004 r., uzupełnionym pismem z dnia 26 stycznia 2004 r., zwróciła się wraz ze swoją matką G. K. do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Nysie z prośbą o umorzenie zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz związanych z tą zaległością odsetek za zwłokę. W prośbie wskazała na trudną sytuację materialną i zdrowotną podkreślając, że jej córka E. leczona jest w [...]. Jednocześnie E. K. podała, że zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych powstała z winy urzędników Urzędu Skarbowego w Nysie, gdyż to jeden z urzędników wypełniał jej zeznania, a inny je sprawdzał. Nadto E. K. zarzuciła, że Urząd Skarbowy stwierdzając błędy w rozliczeniu powinien był ją niezwłocznie wezwać do naniesienia korekty. Uzupełniająco w piśmie z dnia 26 stycznia 2004 r. E. K. wskazała, że jest samotną matką, osobą niepełnosprawną poruszającą się na wózku inwalidzkim i ma na utrzymaniu niepełnosprawne dziecko w wieku szkolnym. Leczenie i rehabilitacja oraz edukacja córki połączone są z wyjazdami i koniecznością opłacania hotelu i opiekuna. Jako osoba niepełnosprawna E. K. zmuszona jest dokonywać zakupów środków ortopedycznych i higienicznych, przy czym nie zawsze dysponuje rachunkami, gdyż często w tych zakupach pomagają jej inne osoby. Jednocześnie E. K. oświadczyła, że nie korzysta z pomocy Ośrodka Pomocy Społecznej nie pobiera zasiłku dla bezrobotnych, nie prowadzi działalności gospodarczej i nie uzyskuje dochodów z pracy oraz nie posiada lokat. Wskazała, że mieszka w starym stuletnim budynku wymagającym remontu kapitalnego, a dodatkowo zmuszona jest opłacać korepetycje dziecka w kwocie 120 zł tygodniowo oraz kupować dla niego pomoce naukowe. Decyzją z dnia [...] nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w Nysie odmówił E. K. umorzenia zaległości podatkowej i odsetek za zwłokę z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2000, 2001 i 2002. W uzasadnieniu Naczelnik wskazał, iż zgodnie z art. 67 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa organ może umorzyć na wniosek podatnika zaległości podatkowe odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym. Rozstrzygając sprawę na podstawie wskazanego artykułu organ podatkowy działa w ramach tzw. "uznania administracyjnego", co oznacza że organ winien ocenić argumenty powołane przez podatnika i rozważyć indywidualny interes podatnika oraz interes publiczny. W prawie podatkowym obowiązuje zasada polegająca na wywiązywaniu się przez podatników z ciążących na nich obowiązków podatkowych, a udzielenie ulgi w tym zakresie może mieć miejsce wyłącznie incydentalnie, w wyjątkowej sytuacji. Z uwagi na to, że umorzenie jest szczególną formą ulgi podatkowej powodującą rezygnację z należnych budżetowi państwa wpływów, organ winien ocenić również jaki wpływ miał podatnik na powstanie zaległości, jaka była przyczyna powstania zaległości, i czy mógł zapobiec powstaniu zaległości. W niniejszej sprawie Naczelnik Urzędu Skarbowego w Nysie ustalił, iż przyczyną powstania zaległości podatkowych było wykazanie przez E. K. odliczeń innych niż wykazane w PIT-40A , a mianowicie : - w 2000 r. odliczyła kwotę składek na ubezpieczenie zdrowotne w wysokości 548,18 zł zamiast 416,18 zł oraz wykazała pobrane zaliczki na podatek dochodowy w wysokości 751 zł, podczas gdy organ rentowy pobrał 201,90 zł., a w wyniku takiego rozliczenia podatniczka otrzymała niesłusznie z budżetu państwa kwotę 681,10 zł - w 2001 r. odliczyła kwotę składek na ubezpieczenie zdrowotne w wysokości 614,03 zł zamiast 482,03 zł oraz wykazała pobrane zaliczki na podatek dochodowy w wysokości 861,70 zł, podczas gdy organ rentowy pobrał 206,50 zł., a w wyniku takiego rozliczenia podatniczka otrzymała niesłusznie z budżetu państwa kwotę 782,20 zł - w 2002 r. odliczyła kwotę składek na ubezpieczenie zdrowotne w wysokości 491,88 zł zamiast 412,00 zł oraz wykazała pobrane zaliczki na podatek dochodowy w wysokości 710,00 zł, podczas gdy organ rentowy pobrał 166,00 zł. w wyniku takiego rozliczenia podatniczka otrzymała niesłusznie z budżetu państwa kwotę 623,88 zł. Jednocześnie organ ustalił że E. K. uzyskiwała z tytułu renty następujące dochody: - w 2000 r. kwotę 5.549,12 zł - w 2001 r. 6.219,75 zł - w 2002 r. 5. 315,85 zł Składając wniosek o umorzenie zaległości E. K. oświadczyła iż nie otrzymuje świadczenie rentowego i wykazała następujące wydatki związane z utrzymaniem gospodarstwa domowego: - opłata składek na ubezpieczenie mienia ruchomego w kwocie 24 zł (dowód wpłaty) - ubezpieczenie budynków i OC rolników w kwocie 71 zł (dowód wpłaty z 2004 r.) - ubezpieczenie budynków i OC rolników w kwocie 71 zł (dowód wpłaty za 2003 r.) - wpłata do PZU Życie składki na ubezpieczenie za miesiąc grudzień 2003 r. w kwocie 11 zł - opłata energii elektrycznej - dowód wpłaty na kwotę 64,16 zł i kwotę 122,18 zł -podatek od nieruchomości zapłacony 13 czerwca 2003 r. w kwocie 110 zł - podatek rolny zapłacony w dnia 27 marca 2003 r. w kwocie 99,20 zł. Dodatkowo E. K. wskazała, że ponosi wydatki związane z korepetycjami dziecka w kwocie 120 zł tygodniowo oraz ponosi koszty związane z leczeniem i rehabilitacją dziecka, jak również sama korzysta ze środków higienicznych i ortopedycznych. Jednak nie przedłożyła odnośnie tych wydatków żadnych rachunków. Organ podatkowy podjął próbę skontaktowania się z E. K., lecz bez skutku, gdyż przebywała według oświadczenia G. K. u krewnych poza [...] i pomimo ponawianych próśb nie skontaktowała się z organem podatkowym. Dokonując analizy i oceny zebranego materiału dowodowego organ I instancji uznał, że do powstania zaległości w podatku nie doszło wskutek zdarzeń losowych lub nadzwyczajnych, ale sytuacja w jakiej znalazła się podatniczka powstała wskutek świadomych działań i podejmowanych przez nią decyzji. Organ uznał, że okoliczności wskazane przez E. K. są trudne, lecz próby ustalenia rzeczywistej sytuacji majątkowej E. K. nie powiodły się, ponieważ nie wskazała ona źródeł swoich dochodów i nie umożliwiła organowi dokonania ustaleń dotyczących jej sytuacji majątkowej w miejscu zamieszkania. Zdaniem organu I instancji umorzenie E. K. zaległości podatkowej wraz z odsetkami naruszałoby interes publiczny i interes innych podatników, stawiając E. K. w uprzywilejowanej sytuacji w stosunku do podatników należycie wywiązujących się ze zobowiązań podatkowych. Jednocześnie organ wskazał, że E. K. nie wykazała jakiejkolwiek inicjatywy wskazującej na próbę dowolnego uregulowania zaległości. Nie godząc się z powyższą decyzją E. K. wniosła odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu, w którym zwróciła się o ponowne rozpatrzenie swojej prośby i umorzenie zadłużenia. W uzasadnieniu odwołania wskazała na swoją trudną sytuację zdrowotną, materialną, rodzinną i podkreśliła, że zadłużenie nie powstało wyłącznie z jej winy, ale przyczynił się do tego pracownik Urzędu Skarbowego, który źle rozliczył PIT. Dodatkowo E. K. podkreśliła, że nie otrzymuje żadnej renty, a utrzymuje się z dzieckiem z alimentów, które zostały zajęte na poczet zadłużenia i tym samym pozostawiono ją bez środków do życia. Decyzją z dnia [...] nr [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 i 2 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu uchylił decyzję organu I instancji w części obejmującej odsetki za zwłokę w kwocie 617,50 zł i na podstawie art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej orzekł o ich umorzeniu. W pozostałej części utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. W uzasadnieniu Dyrektor wskazał, iż stosownie do art. 67 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa organ podatkowy w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe bądź odsetki za zwłokę. Decyzja w tym przedmiocie ma charakter uznaniowy, co oznacza że organ podatkowy biorąc pod uwagę argumenty oraz okoliczności wskazane przez podatnika i opierając się na całym zebranym materiale dowodowym, winien ocenić czy interes podatnika przeważa nad interesem publicznym. Organ powinien zatem rozważyć nie tylko względy przemawiające za uwzględnieniem ulgi w spłacie, ale rozważyć względy społeczne przemawiające za realizacją zobowiązania podatkowego i właściwego wypełniania obowiązku podatkowego przez podatnika. Instytucja umorzenia nie może być powszechnym środkiem prowadzącym do zwolnienia z zapłaty środków należnych budżetowi, bowiem jest odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania i może być stosowana wyłącznie incydentalnie, w szczególnych i wyjątkowych sytuacjach. Sytuacja taka może mieć miejsce między innymi gdy została spowodowana działaniem czynników, na które podatnik nie miał wpływu i które były niezależne od sposobu jego postępowania, a zapłata podatku bądź odsetek mogłaby spowodować zagrożenie egzystencji podatnika i jego rodziny. Analizując sytuację majątkową, zdrowotną i rodzinną E. K. organ odwoławczy doszedł do wniosku, że sytuacja ta jest trudna, przy czym E. K. nie umożliwiła organowi dokładnego jej ustalenia. Organ podjął próby szczegółowego ustalenia jej sytuacji finansowej i spisania protokołu o stanie majątkowym, lecz wobec nieobecności E. K. i braku kontaktu z nią, działania te okazały się bezskuteczne. Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji w kwestii przyczynienia się E. K. do powstania zaległości podatkowych. Ustalono jednocześnie iż od dnia 1 listopada 1994 r. E. K. otrzymuje świadczenie z tytułu niezdolności do pracy z zakładu ubezpieczeń społecznych, które aktualnie wynosi 562,58 zł brutto oraz dodatek pielęgnacyjny w kwocie 144,25 zł miesięcznie. Nadto ze zgromadzonych w sprawie materiałów dowodowych wynika, że E. K. w latach 2000- 2003 osiągała stałe dochody, które zgodnie ze złożonymi zeznaniami podatkowymi za poszczególne lata wynosiły: - w 2000 r. - 5.549,12 zł - w 2001 r. - 6.219,75 zł - w 2002 r. - 5.315,85 zł - w 2003 r. - 7. 657,94 zł. Dyrektor Izby Skarbowej oceniając aktualną sytuację materialną E. K. wziął pod uwagę wykazane przez nią koszty związane z utrzymaniem przez nią gospodarstwa domowego. W toku postępowania podjęto próbę wyjaśnienia kto, zgodnie z twierdzeniami G. K., pomagał wypełniać zeznanie podatkowe w 2000 r., lecz G. K. nie potrafiła wskazać udzielającego pomocy pracownika Urzędu Skarbowego. Nie budzi wątpliwości fakt, iż zeznanie w 2001 i 2002r. było wypełniane własnoręcznie przez E. K. Dyrektor podkreślił, że obowiązek dokonywania rozliczeń z tytułu podatków spoczywa wyłącznie na podatniku, który winien przestrzegać przepisów i prawidłowo oraz rzetelnie deklarować podstawę opodatkowania. Zgodnie z art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa Urząd Skarbowy ma prawo dokonać weryfikacji zeznań podatkowych w terminie 5 lat. Taka weryfikacja możliwa jest dopiero na etapie postępowania podatkowego, które kontroluje zgodność działania podatnika z materialnym prawem podatkowym, zarówno pod względem formalnym, jak i merytorycznym. Natomiast w toku czynności sprawdzających Urząd bada jedynie formalną poprawność dokumentów złożonych z zeznaniem podatkowym. Dodatkowo Izba wskazała, że E. K. nie przedstawiała, pomimo wezwania jej do tego przez organ I Instancji, źródeł dochodu z jakich pokrywa wydatki ponoszone na korepetycje dziecka i na opłatę energii elektrycznej w kwocie 183,44 zł. Oceniając całokształt zebranego w sprawie materiału dowodowego, w kontekście przesłanek wynikających z art. 67 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, organ odwoławczy nie znalazł podstaw do zwolnienia E. K. z zaległego podatku poprzez jego umorzenie. Jednak uwzględniając trudną sytuację rodzinną i zdrowotną E. K., fakt że jest osobą niepełnosprawną, poruszającą się na wózku inwalidzkim i ma na utrzymaniu niepełnosprawne dziecko w wieku szkolnym, oraz mając na uwadze ponoszone przez nią wydatki związane z leczeniem, rehabilitacją, edukacją, z zakupem środków higienicznych i ortopedycznych, Dyrektor Izby Skarbowej przychylił się częściowo do żądania i umorzył odsetki za zwłokę należne do zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2000, 2001 i 2002. Udzielenie E. K. dalej idącej ulgi stanowiłoby, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, akceptację nienależytego wywiązywania się z obowiązku podatkowego i naruszałoby interes publiczny oraz interes tych podatników, którzy osiągając równie niskie dochody i borykając się z problemami życiowymi oraz zdrowotnymi, należycie wywiązują się z obowiązków podatkowych. Dlatego też udzielenie ulgi poprzez zwolnienie z zapłaty należnego podatku dochodowego od osób fizycznych, z uwagi na jego powszechny charakter, nie znajduje uzasadnienia. Od powyższej decyzji E. K. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu. W skardze zarzuciła, że organy podatkowe mogą umorzyć zaległości podatkowe i zależy to tylko i wyłącznie od ich dobrej woli. W niniejszym przypadku Urząd nie chce umorzyć zaległości pomimo, że skarżąca znajduje się w szczególnie wyjątkowej sytuacji, a zapłata zaległego podatku spowoduje zagrożenie egzystencji rodziny. Dodatkowo w skardze podniesiono zarzut posługiwania się przez Urząd Skarbowy nierzetelnymi informacjami odnośnie renty rodzinnej, a nadto zarzucono, iż zamiast rozstrzygnięcia w sprawie umorzenia zaległości urząd przeprowadził egzekucji z kont bankowych, przez co E. K. została bez środków do życia. W dalszej części skargi E. K. przytoczyła zarzuty dotyczące przebiegu postępowania egzekucyjnego, umorzenia kosztów egzekucyjnych, zajęcia alimentów. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasową argumentację podkreślając, że skarżąca pomimo wezwania przez organ, nie wyjaśniła do końca swojej sytuacji finansowej. E. K. nie przedstawiła stosownych dokumentów obrazujących tą sytuację, w tym nie udzieliła informacji o swojej bieżącej sytuacji finansowej, jak również dotyczących źródła pochodzenia kwoty 8.000 zł wydatkowanej na remont mieszkania w 2003 r., podczas gdy wykazała w zeznaniu dochód w kwocie 7.657, 94 zł. Odnośnie zarzutów dotyczących postępowania egzekucyjnego Dyrektor wyjaśnił, że sprawa ta była przedmiotem odrębnego postępowania. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Kontrola legalności, przeprowadzona zgodnie 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2005 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) wykazała, że zaskarżona decyzja odpowiada wymogom prawa. Kontrola o której mowa, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że badaniu w postępowaniu sądowo - administracyjnym podlega prawidłowość zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do istniejącego w sprawie stanu faktycznego, oraz trafność wykładni zastosowanych przepisów. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego prawo do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 2002 - Prawo postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153 , poz. 270) W myśl art. 67 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 19997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, organ podatkowy na wniosek podatnika może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Analiza art.67§1 Ordynacji podatkowej wskazuje, że umorzenie zaległości jest możliwe po spełnieniu następujących przesłanek: a) istnienia ważnego interesu podatnika lub b) interesu publicznego albo c) istnienia jednocześnie ważnego interesu podatnika i interesu publicznego d) złożenia przez uprawnionego podatnika wniosku e) podjęcia przez organ pozytywnej decyzji w zakresie wniosku na zasadzie uznania administracyjnego. Uznanie administracyjne to specyficzna konstrukcja prawna. Oznacza ona pozostawienie do uznania organu podatkowego istnienia lub nieistnienia w konkretnej sprawie szczególnych okoliczności uzasadniających zastosowanie ulgi, co nie oznacza jednak dowolności rozstrzygnięcia. Wydanie decyzji musi być poprzedzone wyjaśnieniem okoliczności sprawy w zakresie przesłanek umorzenia i ich analizą, odzwierciedloną także w uzasadnieniu decyzji (porównaj orzeczenia NSA z 22 września 1999r. I SA/Wr 1052/97, wybór LEX 38090 i z dnia 3 września 1999r. I SA/Lu 478/98, opubl. Biul. Skarbowy 1999/6/30). Dlatego przy uznaniu administracyjnym istotna jest wszechstronna oraz kompleksowa ocena sytuacji majątkowej i osobistej w jakiej znajduje się wnioskujący o umorzenie podatnik, oraz przyczyn które spowodowały wystąpienie z takim wnioskiem. W tym względzie organy muszą zrealizować zasadę prawdy materialnej z art. 122 Ordynacji podatkowej oraz inne zasady postępowania podatkowego, między innymi wynikające z art.187§1, 180,191 Ordynacji podatkowej. Decyzja uznaniowa może być przez Sąd uchylona w przypadku stwierdzenia, że została wydana z naruszeniem przepisów prawa o postępowaniu, które miało wpływ na wynik sprawy. O tego rodzaju naruszeniach można mówić, gdyby organy pozostawiły poza swoimi rozważaniami argumenty podnoszone przez strony, pominęły istotny dla rozstrzygnięcia materiał dowodowy bądź dokonałyby oceny tego materiału wbrew zasadom logiki lub doświadczenia życiowego. Zatem jeżeli postępowanie dowodowo-wyjaśniające i dokonana na tej podstawie ocena stanu faktycznego są przeprowadzone poprawnie i wynikają z zasad logicznego wnioskowania, Sąd nie może uchylić decyzji administracyjnej ze względów natury "słusznościowej". Sąd nie jest organem administracji wyższego stopnia i nie może oceniać czy wybór organów jest słuszny i celowy. Jak to już wielokrotnie wskazywano w orzecznictwie, Sąd nie jest uprawniony do badania merytorycznej zasadności decyzji administracyjnej, nie ocenia jej słuszności, natomiast bada czy decyzja została wydana zgodnie z przepisami proceduralnymi. Wydając w takich sprawach decyzje organ podatkowy może, ale nie musi umorzyć zaległość podatkową lub odsetki za zwłokę. Przy podejmowaniu decyzji Organ podatkowy winien rozważyć kryteria umorzenia w zależności od okoliczności konkretnej sprawy, kierując się przesłankami wskazanymi w art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej, a mianowicie "ważnym interesem podatnika" lub "interesem publicznym". Przy czym podkreślić należy, że nawet ustalenie przez organ podatkowy występowania przyczyn społecznych lub gospodarczych, które uzasadniałyby udzielenie ulgi, nie zobowiązuje do wydania decyzji zgodnej z żądaniem strony. Przepisy prawa podatkowego nie definiują pojęcia "ważny interes podatnika" i "interes społeczny". W orzecznictwie podatkowym przyjęto, że ważny interes podatnika wymaga ustalenia sytuacji majątkowej podatnika, możliwości zarobkowych, skutków ekonomicznych jakie występują w wyniku realizacji zobowiązania dla niego i jego rodziny. Natomiast przez interes publiczny rozumie się dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, w tym realizacji zobowiązań podatkowych. /porównaj Wyrok NSA z 21 marca 2001 r. sygn. akt I SA/Ka 577/00 wybór Lex nr 47500, Wyrok NSA z 12 lutego 2003 r. sygn. akt III SA 1838/01 opubl. M. Podat. 2003/7/43, Wyrok NSA z 26 września 2002 r. sygn. akt III SA 659/01 opubl. ONSA 2003/3/105/. Z akt sprawy wynika, że organy podatkowe z zachowaniem obowiązujących zasad przeprowadziły postępowanie wyjaśniające, zbadały sytuację rodzinną, poddały ocenie argumenty, na które powoływała się strona. Stwierdzić jednocześnie należy, że strona nie udostępniła organom pełnych informacji dotyczących źródeł swoich dochodów i pomimo podejmowanych prób skontaktowania się ze skarżącą nie doszło do spisania protokołu o stanie majątkowym, a skarżąca nie podała źródeł dochodu, z których finansuje korepetycje dziecka i opłaca rachunki za energię elektryczną. Organy zatem oparły swoje ustalenia na uzyskanych zaświadczeniach, w tym zaświadczeniu z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Inspektoratu w N., zeznaniach podatkowych oraz dokumentach udostępnionych przez stronę. Podkreślenia w tym miejscu wymaga fakt, że organy nie mają obowiązku nieograniczonego poszukiwania dowodów, a możliwość zbadania pełnej sytuacji materialnej skarżącej, wobec odmowy współpracy, nie była możliwa. Zdaniem Sądu organy podatkowe podjęły jednak wszelkie działania zmierzające do ustalenia stanu faktycznego w niniejszej sprawie, w sposób wnikliwy i szczegółowy, zgodnie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego oceniły zebrany materiał dowodowy oraz racje strony. Ocena materiału dowodowego dokonana przez organy, opiera się na przyjętej w orzecznictwie wykładni przepisów i mieści się w ramach przyznanego organom uznania administracyjnego. Nie można jej zarzucić dowolności. Stosowanie ulg płatniczych wobec powszechności opodatkowania i równego traktowania podmiotów winny być stosowane wyjątkowo. W orzecznictwie przyjęto, że skoro umorzenie zaległości podatkowej jest instytucją nadzwyczajną, to tym samym wypadki społeczne i gospodarcze muszą posiadać tą samą cechę (por. wyrok NSA w Krakowie z dnia 3 lutego 2000 r., sygn. akt I SA/Kr 983/98, wybór Lex 40722). Stanowisko orzecznictwa jest w tym zakresie jednolite, a ocena przesłanek dokonywana przez organy podatkowe oparta jest w dużej mierze na elementach natury słusznościowej, które wymykają się spod kontroli sądu (porównaj Ordynacja podatkowa Komentarz 2003, B. Adamiak, J Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, wydanie II UNIMEX Oficyna Wydawnicza.) Jak już wskazano, decyzje w zakresie odmowy udzielania ulgi podatnikowi jako decyzje uznaniowe, podlegają ograniczonej kontroli Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. W niniejszej sprawie ani skarga ani przeprowadzona przez Sąd kontrola, nie wykazały naruszeń przepisów postępowania administracyjnego, które miałyby istotny wpływ na wynik sprawy. Dodatkowo wskazać należy, że argumenty przytaczane w skardze, a dotyczące postępowania egzekucyjnego, nie dotyczą bezpośrednio niniejszej sprawy i nie mogą być rozpoznane w tym postępowaniu. Z powyższych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 151 Ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270) orzekł jak w sentencji.