I SA/Op 264/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Łozowska Sędziowie Sędzia NSA Joanna Kuczyńska (spr.) Sędzia WSA Anna Wójcik Protokolant starszy sekretarz sądowy Joanna Zamojska-Jaszczyk po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 2 października 2013 r. sprawy ze skargi A. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Opolu z dnia 4 marca 2013 r., nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu oddala skargę. W dniu 13.10.2008r. A. K. złożyła w Urzędzie Celnym w Opolu deklarację uproszczoną nabycia wewnątrzwspólnotowego AKC-U oraz wniosek o wydanie dokumentu potwierdzającego zapłatę podatku akcyzowego na terytorium kraju z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego HONDA ACCORD, o nr VIN: [...] rok produkcji 2005r i pojemności silnika 2204 cm3. W załączeniu strona przedstawiła m.in. Umowę kupna - sprzedaży z dnia 09.10.2008r., opiewającą na kwotę 7.000,00 Euro. Zgodnie z oświadczeniem złożonym w deklaracji AKC-U, obowiązek podatkowy związany ze sprowadzeniem rzeczonego pojazdu powstał w dniu 09.10.2008 r. W dniu 17.10.2008r. Naczelnik Urzędu Celnego w Opolu wydał dokument potwierdzający zapłatę akcyzy na terytorium kraju od nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju. Podatek akcyzowy został przez stronę obliczony w deklaracji AKCU w kwocie 3.252,00 zł. Przed wydaniem dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy organ celny w dniu 13.10.2008 r. wystąpił z wezwaniem do zmiany podstawy opodatkowania - skorygowania deklaracji lub pisemnego wskazania przyczyn oraz przedstawienia dowodów uzasadniających podanie podstawy opodatkowania w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego, która wynosiła 47.694,00 zł. W odpowiedzi A. K. oświadczyła, że na pojazd został wystawiony rachunek i jako prowadząca firmę rozlicza się według wystawionych dokumentów. W dniu 23.04.2012r. Naczelnik Urzędu Celnego w Opolu postanowieniem z urzędu wszczął postępowanie podatkowe w sprawie określenia prawidłowego zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym wobec samochodu osobowego HONDA ACCORD, rok produkcji 2005r i pojemności silnika 2204 cm3., wzywając stronę do pisemnego złożenia dodatkowych wyjaśnień związanych z zakupem przedmiotowego pojazdu. Po przeprowadzonym postępowaniu Naczelnik Urzędu Celnego w Opolu decyzją z dnia 19 czerwca 2012r. określił zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowego pojazdu w kwocie 3.234,00 zł. W wyniku złożonego odwołania Dyrektor Izby Celnej w Opolu po stwierdzeniu, że zobowiązanie podatkowe w decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu zostało określone w wysokości niższej, niż to wynika z przepisów prawa podatkowego zwrócił akta celem dokonania wymiaru uzupełniającego poprzez zmianę wydanej decyzji. Decyzją z dnia 11 stycznia 2013r. Naczelnik Urzędu Celnego w Opolu dokonał wymiaru uzupełniającego i określił zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego HONDA ACCORD w wysokości 6.486,00 zł. Od decyzji tej A. K. wniosła odwołanie do Dyrektora Izby Celnej w Opolu. W uzasadnieniu wskazała, że należy wysokość i zasadność zobowiązania określonego w decyzji organu pierwszej instancji, ponownie sprawdzić i przeanalizować. Strona zarzuciła organowi naruszenie przepisów postępowania, podniosła, że organ niesłusznie nie uwzględnił wyjaśnień dotyczących uszkodzenia pojazdu. Przedmiotowy pojazd miał uszkodzoną skrzynię biegów, którą przed dokonaniem sprzedaży samochodu naprawił jej mąż, zajmujący się zawodowo mechaniką samochodową Dyrektor Izby Celnej w Opolu decyzją z dnia 04 marca 2013 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Odnosząc się do zarzutów, że niesłusznie organ pierwszej instancji nie uwzględnił wyjaśnień dotyczących uszkodzenia stwierdzono, że pojazd osobowy HONDA ACCORD, o nr VIN: [...] rok produkcji 2005r i pojemności silnika 2204 cm3 zakupiony w dniu 09.10.2008r. przeszedł badania techniczne następnego dnia tj. w dniu 10.10.2008r. bez zastrzeżeń, na dowód czego wydano tego samego dnia zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu nr 7876/2008 z zapisem o jego sprawności technicznej . Oprócz własnych wyjaśnień podatniczki nie przedstawiono żadnych innych dowodów potwierdzających odstępstwo od średniego stopnia zużycia pojazdu np. opinii rzeczoznawcy, zdjęć, rachunków za części, naprawy itp. Decyzja Dyrektora Izby Celnej w Opolu z dnia 04 marca 2013 r. numer [...] stała się przedmiotem skargi wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu. Skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej w Opolu i umorzenie postępowania lub przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Podniosła, że uregulowała wszystkie ciążące zobowiązania podatkowe z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego Honda Accord rok produkcji 2005. Na wezwanie organu podatkowego złożyła wyjaśnienia. Zamiarem Strony nie było wprowadzenie organu podatkowego w błąd. Jej działalność gospodarcza polegała na nabywaniu uszkodzonych pojazdów i po osobistej naprawie ich sprzedaż z zyskiem. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej podtrzymał swoje stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wnosząc o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu zważył co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sadów administracyjnych (Dz. U. Nr 153 poz. 1269, ze m.), sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi decyzji ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Decyzja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa będące podstawą wznowienia postępowania lub inne naruszenie prawa mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2). Badając przedmiotową sprawę według przedstawionych kryteriów Sąd takiego naruszenia się nie dopatrzył. Postępowanie podatkowe w przedmiotowej sprawie wszczęto w oparciu o ustawę z 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29 z 2004r. poz.257 ze zm.), która obowiązywała od marca 2004 do końca lutego 2009r. Zgodnie z art. 154 ust. 1 obecnie obowiązującej ustawy z dnia ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. nr 3, poz. 11 ze zm.), dalej: u.p.a., jeżeli obowiązek podatkowy w akcyzie odnośnie wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym z 2004 r. powstał przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy i należna akcyza nie została do tego dnia zapłacona, stosuje się przepisy dotychczasowe. Powyższe warunki, obligujące do zastosowania przepisów u.p.a. z 2004r., występują w rozpatrywanej sprawie. Obowiązek podatkowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowego pojazdu powstał dnia 09 grudnia 2008 r., tj. w chwili obowiązywania przepisów "dawnej" ustawy o podatku akcyzowym. Art. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. reguluje m.in. opodatkowanie wyrobów podatkiem akcyzowym, oraz określa zasady i tryb wprowadzania do obrotu wyrobów objętych akcyzą i oznaczania niektórych z tych wyrobów znakami akcyzy. W niniejszej sprawie poza sporem pozostaje okoliczność wykonania przez skarżącą czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Czynnością to było nabycie wewnątrzwspólnotowe, które polegało na przemieszczeniu niezarejestrowanego w kraju samochodu osobowego z terytorium innego państwa członkowskiego UE, na terytorium Polski. Niesporne jest też, że czynność ta została dokonana przez skarżącą a w związku z tym musi być ona uznana za podatnika, na którym ciąży obowiązek zapłaty podatku. Poza sporem jest także wysokość stawki akcyzy zastosowanej do obliczenia tego podatku. Przedmiotem sporu jest natomiast wysokość podstawy opodatkowania akcyzą, od której należy obliczyć ten podatek. Zgodnie z art. 10 ust. 1 u.p.a. podstawą opodatkowania w przypadku wyrażenia stawki akcyzy w procencie podstawy opodatkowania jest: 1) kwota należna z tytułu sprzedaży na terytorium kraju wyrobów akcyzowych pomniejszona o kwotę podatku od towarów i usług oraz o kwotę akcyzy, należne od tych wyrobów; 2) kwota, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić za wyroby akcyzowe, w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego; 3) kwota należna z tytułu dostawy wyrobów akcyzowych na terytorium państwa członkowskiego, w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej (...) Średnią wartością rynkową samochodu osobowego jest zgodnie z art. 10 ust. 5 u.p.a. wartość ustalana na podstawie notowanej na rynku krajowym, w dniu powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, modelu, rocznika oraz - jeżeli jest to możliwe do ustalenia - z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty na terytorium kraju lub nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy. Art. 82a u.p.a. stanowi, że jeżeli wysokość podstawy opodatkowania w przypadku sprzedaży na terytorium kraju albo nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wzywa podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie jej wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wysokość podstawy opodatkowania. Zasadą zatem przy ustalaniu podstawy opodatkowania akcyzą samochodu osobowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego jest jego cena transakcyjna, wynikająca z zaciągniętego przez podatnika zobowiązania do dokonania zapłaty za dany samochód. W niniejszej sprawie skarżąca w oparciu o dokumenty transakcyjne w Deklaracji Uproszczonej AKC-U złożonej 13.10.2008r zadeklarowała kwotę w wysokości 2.3913,00zł. W sytuacji kiedy zdaniem Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu kwota ta znacznie odbiegała od średniej wartości rynkowej przedmiotowego pojazdu, uzasadnione było wezwanie zainteresowanej do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub pisemnego wskazania przyczyn uzasadniających podanie wysokości opodatkowania w podanej kwocie. Strona odmówiła dokonania zmiany wysokości podstawy opodatkowania wartości auta. W uzasadnieniu stwierdzając, że na pojazd została wystawiona faktura i jako prowadzący firmę rozlicza się według wystawionych dokumentów. Organ I instancji prawidłowo przyjął do porównania wartość samochodu identycznego w zakresie marki, modelu i rocznika (HONDA ACCORD, rok produkcji 2005r i pojemności silnika 2204 cm3.) i o podobnym wyposażeniu i parametrach technicznych. Średnia wartość rynkowa na rynku krajowym tego podobnego pojazdu została zaczerpnięta z aktualnego w dacie powstania obowiązku podatkowanego katalogu INFO-EKSPERT zawierającego średnie ceny samochodów zarejestrowanych w kraju według notowań na polskim rynku. Tak ustaloną cenę pomniejszono o podatek VAT i podatek akcyzowy . Nie budzi zatem wątpliwości, że przyjęta przez organ odwoławczy procedura ustalenia średniej wartości rynkowej podobnego samochodu zarejestrowanego w kraju była prawidłowa. Pomiędzy ustaloną średnią wartością rynkową, a zadeklarowaną podstawą opodatkowania samochodu, od którego akcyza jest należna, musi wystąpić znaczna różnica . Warunek ten w niniejszej sprawie został niewątpliwie spełniony, bowiem zadeklarowana przez skarżącą podstawa opodatkowania (23.913,00 zł.) jest znacznie niższa od średniej wartości rynkowej, którą Naczelnik Urzędu Celnego w Opolu prawidłowo ustalił w wysokości 47.694,00 zł. Skarżąca nie wykazała uzasadnionych przyczyn, za sprawą których doszło do tak znaczącego obniżenia zadeklarowanej podstawy opodatkowania w stosunku do średniej wartości rynkowej pojazdu. Ciężar przeprowadzenia tego dowodu spoczywa przede wszystkim na skarżącej, bo to ona, zgodnie z cytowanymi przepisami, ma na wezwanie organu dowód przedstawić o ile nie zechce skorygować swej deklaracji w zakresie podstawy opodatkowania . Organ, zanim jeszcze wezwie podatnika do przedstawienia dowodów w przedmiocie wskazanych przyczyn, ma obowiązek samodzielnie zbadać, czy rozbieżność pomiędzy wartością proponowaną przez stronę a średnią wartością rynkową nie wynika z jakichś uzasadnionych powodów. Siłą rzeczy dowody związane z konkretnym samochodem, zwłaszcza ze szczegółami w zakresie jego stanu technicznego, co do zasady mogą pochodzić przede wszystkim od strony postępowania. Zasada prawdy materialnej wyrażona w art. 122 O.p. nie wyklucza czynnego udziału strony w postępowaniu dowodowym. Stanowisko to jest ugruntowane w orzecznictwie i w Sąd w niniejszym składzie je akceptuje (por. wyrok NSA z dnia 25.04.2013r. I GSK 885/11, z dnia 15.01.2013r. I GSK 21/12 jak i pozostałe powołane poniżej orzeczenia). Jak słusznie wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 9 września 2011r., sygn. akt I GSK 375/10 "obowiązek gromadzenia dowodów mogących mieć znaczenie dla ustalenia stanu faktycznego nie spoczywa wyłącznie na organie prowadzącym postępowanie podatkowe. Strona mająca interes faktyczny i prawny w dokonaniu pewnych ustaleń powinna współdziałać z organem w tym zakresie i przedstawiać dowody na poparcie swoich twierdzeń." Również w wyroku z 10 listopada 2011r., sygn. akt I GSK 658/10, NSA stanął na stanowisku, że to podatnik powinien wykazać istnienie "uzasadnionej przyczyny" podanej podstawy opodatkowania znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. Prawidłowo organy rozpoznały złożone przez skarżącą wyjaśnienia i dowody w przedmiocie jej zdaniem uzasadnionych przyczyn, które miałyby usprawiedliwiać podanie za niskiej podstawy opodatkowania. Samo twierdzenie skarżącej, nie poparte żadnymi dowodami, że pojazd miał uszkodzoną skrzynię biegów nie może stanowić podstawy do przyjęcia niższej wartości samochodu. Brak było w rachunku dokumentującym zakup adnotacji o uszkodzeniach pojazdu. Również fakt, że do zarejestrowania pojazdu doszło w następnym dniu po jego sprowadzenia do Polski świadczy o tym, że uszkodzenia pojazdu nie mogły być duże. Nie ulega też wątpliwości, iż tylko pojazd w pełni sprawny uzyskuje dopuszczenie do ruchu potwierdzone w dowodzie rejestracyjnym pojazdu ( sprowadzenie samochodu 9.10.2008 r. – rejestracja 10.10.2008 r.). Nawet znajomość mechaniki i umiejętności męża skarżącej, który dokonywał napraw sprowadzanych przez skarżącą zawodowo samochodów, bez udokumentowania w zakresie posiadanych części samochodowych, nie mogło stanowić dowodu na naprawę uszkodzonej skrzyni biegów, na które to uszkodzenie powoływała się skarżąca wskazując na niższą wartość pojazdu. Mając na względzie powyższe, Sąd uznał, że organy celne prawidłowo określiły wartość pojazdu w oparciu o wspomniany wyżej Komputerowy System INFO-EKSPERT, co jednocześnie pozwoliło na ustalenie stosownego podatku akcyzowego zgodnie z przepisami ustawy o podatku akcyzowym. Skoro skarga nie była uzasadniona to zgodnie z art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. z 2012 r. poz. 270) skargę należało oddalić.