I SA/Op 341/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Kuczyńska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Marzena Łozowska Sędzia WSA Marta Wojciechowska Protokolant st. sekretarz sądowy Maria Żymańczyk po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 stycznia 2013 r. sprawy ze skargi Z. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu z dnia 25 czerwca 2012 r., nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za maj 2008 r. oddala skargę W wyniku przeprowadzonej kontroli oraz następującego po niej postępowania podatkowego ustalono, że Z. P. w 2008 r. prowadził działalność gospodarczą pod nazwą A Z. P. i był zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedmiotem działalności firmy była między innymi sprzedaż paliw płynnych zgodnie z koncesję OPC (Obrót Paliwami Ciekłymi ) ważną od 1 lutego 2005r. do 5 lutego 2015r. Za miesiąc maj 2008r. złożona została 18 czerwca 2008r. deklaracja VAT-7, w której wykazano podatek należny w wysokości 24.803,00 zł, kwotę z przeniesienia z poprzedniego okresu rozliczeniowego w wysokości 138,00 zł, podatek naliczony w wysokości 25.890,00zł a w rezultacie nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 1.225,00 zł. Kwoty w deklaracji były zgodne z wykazanymi w rejestrach zakupu i sprzedaży VAT. Przeprowadzone postępowania wykazały nieprawidłowości po stronie podatku naliczonego. W rejestrze zakupu VAT za miesiąc maj 2008r. ujęto faktury VAT wystawione przez B Sp. o.o. z dnia 10 maja 2008 r. o nr [...] na olej napędowy w ilości 10.278 litrów na kwotę netto 36.898,02 zł , podatek VAT 8.117,56 oraz z 16 maja 2008 r. o nr [...] na olej napędowy w ilości 10.057 litrów na kwotę netto 36.104,63 zł, podatek VAT 7.943,02 zł o także z dnia 19 maja 2008 r. na olej napędowy w ilości 10.895 litrów na kwotę netto 39.113,05 zł, podatek VAT 8.604,87 zł. W celu sprawdzenia prawidłowości i rzetelności transakcji gospodarczej organ podatkowy pierwszej instancji przeprowadził postępowanie wyjaśniające z udziałem Naczelnika Urzędu Skarbowego Poznań – Jeżyce. W odpowiedzi na kierowane do organu pismo z dnia 13.09. 2010 o nr [...] dotyczące przeprowadzenia kontroli podatkowej u kontrahenta podatnika ustalono, że Spółka B nie prowadzi już działalności, była czynnym podatnikiem od grudnia 2007 r. do 1 maja 2009 r. Podatek od towarów i usług za okres I-IX 2008 r. był objęty postępowaniem kontrolnym prowadzonym przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, w wyniku czego wydano decyzję z dnia 9 czerwca 2009 r., oraz określono zobowiązanie podatkowe za miesiące od I-VIII 2008 r. Z przesłanej kopii decyzji wynikało, że faktyczna działalność Spółki B nie miała nic wspólnego z prowadzeniem pozarolniczej działalności gospodarczej i ograniczała się do wystawiania faktur VAT nie odzwierciedlających faktycznie przeprowadzonych transakcji. W dniu 6.09.2010r., w Urzędzie Skarbowym w Brzegu, Z. P. został przesłuchany w charakterze strony. Analizie poddano również materiał dowodowy zebrany podczas postępowania podatkowego a także materiał dowodowy zgromadzony podczas postępowania przygotowawczego o sygn. akt [...] prowadzonego przez Prokuraturę Rejonową w Brzegu, przesłany z Prokuratury Apelacyjnej w Lublinie postanowieniem z dnia 30 czerwca 2010r. sygn. akt [...]., włączony do postępowania postanowieniem z dnia 10 lutego 2011r. nr [...],. Materiał zawierał między innymi przesłuchanie : A. W. - księgowej firmy C Sp. z o.o. z 2 września 2008r., Z. P. z 31 marca 2009r. oraz G. Z. z 13 sierpnia 2008r , 24 lutego 2009 r. oraz 11 lutego 2010r., który przedstawił się Z. P. jako przedstawiciel firmy C Sp. z o.o. a po jej zamknięciu jako przedstawiciel firmy B Sp. z o.o. W imieniu obu firm miał dostarczać Z. P. olej napędowy. Przesłuchano również w dniu 31 lipca 2008 r. i 12 grudnia 2008 r. S. W. Kierowców dokonujących przewozu paliwa J. B., Z. W., P. U., oraz K. W. prezesa firmy B. Postanowieniem z dnia 14 listopada 2011r. nr [...] został także włączony jako dowód protokół przesłuchania podatnika w dniu 10 lutego 2011r. w charakterze podejrzanego w Prokuraturze Rejonowej w Brzegu oraz kierowany przeciwko niemu akt oskarżenia z 17 czerwca 2011r. sygn. akt [...]. Włączono również akt oskarżenia z dnia 30 czerwca 2011 r. sygn. akt [...] skierowany przeciwko P. U. i G. Z. Na podstawie tych dowodów ustalono, że w latach 2007-2008 miał miejsce proceder polegający na wprowadzaniu do obrotu gospodarczego odbarwionego oleju opałowego jako oleju napędowego, któremu towarzyszyło tworzenie fikcyjnej dokumentacji księgowej, w tym faktur VAT i innych dokumentów legalizujących zakup odbarwionego oleju opałowego oraz tzw. "pustych" faktur VAT. Z materiałów dowodowych wynikało zdaniem organu, że faktury VAT wystawione przez firmę B Sp. z o.o., nie dokumentowały faktycznie przeprowadzonych transakcji. Wskazana firma nie zajmowała się sprzedażą paliw, a jedynie w jej imieniu wystawiono "puste" faktury VAT, na co wskazał w złożonych zeznaniach G. Z., podający się za przedstawiciela firmy B Sp. z o.o. Wprawdzie Spółka B była formalnie zarejestrowana i składała deklaracje podatkowe lecz miało to na celu wyłącznie stworzenie pozoru legalności jej działań. Prezes Spółki pełnił funkcje jedynie "na papierze". Opierając się na zebranym materiale dowodowym Naczelnik Urzędu Skarbowego w Brzegu stwierdził, iż faktura wystawiona przez spółkę B nie dokumentowała faktycznej transakcji, pomiędzy podmiotami na niej wykazanymi. Spółka B była w sposób ścisły związana z istnieniem i funkcjonowaniem dwóch odrębnych obiegów. Pierwszy polegał na faktycznym transporcie substancji ropopochodnych ze stacji paliw w miejscowości Udanin do odbiorców, drugi natomiast polegał na przepływie fikcyjnych faktur VAT pomiędzy wykorzystywanymi w tym celu firmami, w których wykazywano zamiast rzeczywistego przedmiotu sprzedaży tj. odbarwionego oleju opałowego olej napędowy. Działania miały na celi stworzenie pozoru legalności obrotu paliwami a nadto faktury stanowiły koszty dla nabywców takich dokumentów. Podatnik, zdaniem organu nie posiadał żadnych dowodów potwierdzających, iż zamawiał paliwo u wystawcy spornej faktury. Nie znał osoby trzeciej, u której zamawiał paliwo i dokonywał płatności w kwotach rzędu 20-40 tyś. zł. Zatem zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w Brzegu brak było dowodów potwierdzających zakup paliwa od tej firmy to zaś na podstawie art. 86 ust 1 oraz art. 88 ust 3a pkt 4 lit a) ustawy o podatku od towarów i usług pozbawiało podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez firmę B Sp. z o.o. Dokonane ustalenia skutkowały wydaniem przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Brzegu w dniu 21 grudnia 2011r. decyzji, którą określono wobec Z. P. w podatku od towarów i usług za miesiąc maj 2008r. zobowiązanie podatkowe w wysokości 22.798,00 zł. Od powyższej decyzji Z. P. złożył odwołanie, w którym wnosił o uchylenie decyzji organu pierwszej instancji. Decyzji zarzucał naruszenie art. 120,121,122,187 § 1,190 w zw. z art. 180 , 191, 193 § 2, 207, 210 § 1 i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2005 r. Nr 8 , poz. 60 ze zm.) Zdaniem odwołującego wydana decyzja narusza porządek prawny oraz podważa zaufanie do organów podatkowych bowiem prowadzona przez niego podatkowa księga przychodów i rozchodów sposób rzetelny dokumentowała rzeczywiste operacje gospodarcze. Organy zaniechały podjęcia wszelkich niezbędnych działań zmierzających do ustalenia stanu faktycznego i istotnych dla sprawy okoliczności. Nadto organy oparły dokonane ustalenia na materiale dowodowym niekorzystnym dla podatnika i dotyczącym zdarzeń pozostających bez związku ze sprawą. Wnioski organu zmierzające do wydania decyzji były przedwczesne i oparte na nieudowodnionych przesłankach. Zarzuty odwołania dotyczyły również naruszenia prawa materialnego a to art. 22 ust.1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości przez uznanie, że księgi rachunkowe są nierzetelne w zakresie kwestionowanych faktur oraz art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług przez uznanie, że faktury wystawione przez firmę B z dnia 10 maja 2008 r. 16 maja 2008r. i 19 maja 2008r. nie stanowiły podstawy do pomniejszenia podatku należnego a zatem, że zawyżono wartość podatku naliczonego o kwotę 24.665,45 zł. W uzasadnieniu odwołania podatnik podniósł, że faktury, według których dokonywał zakupów od firmy B Sp. o.o. odzwierciedlają faktyczne zdarzenia gospodarcze. Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu nie uwzględnił wniesionego odwołania i utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Podzielił organ odwoławczy stanowisko przedstawione w uzasadnieniu decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Brzegu z dnia 21 grudnia 2011 r. Zebrane w sprawie materiały dowodowe w tym z Prokuratury Apelacyjnej w Lublinie , włączone stosownymi postanowieniami do toczącego się postępowania przed organami skarbowymi, w sposób jednoznaczny zdaniem organu odwoławczego wskazywały na udział podatnika w procederze polegającym na wprowadzaniu do obrotu gospodarczego odbarwionego oleju opałowego jako oleju napędowego, któremu towarzyszyło tworzenie fikcyjnej dokumentacji księgowej. W trakcie postępowania ustalono, że jednym z odbiorców odbarwionego paliwa był Z. P. . Z zeznań G. Z. wynikało, że na zamówienie firmy podatnika zostały zrealizowane dwie dostawy paliwa po 30.000 litrów a towar był przewieziony do miejscowości Lubiana w woj. pomorskim. Potwierdził te ustalenia w złożonych zeznaniach również P. U. Jedna z tych dostaw miała miejsce według realizującego transport J. K. pomiędzy 16 a 19 maja 2008 r. a druga w dniu 22 lipca 2008 r. W miesiącu maju 2008 r. G. Z. dostarczył Z. P. trzy faktury z dnia 10 maja 2008 r. na 10.278 litrów , 16 maja 2008 r. na 10.057 litrów i 19 maja 2008 r. na 10.895 litrów paliwa, po czym osobiście odebrał pieniądze. Cena wynikająca z faktur była wyższa od faktycznie przez podatnika uiszczonej. Z zatrzymanej u podatnika dokumentacji księgowej wynikało, że do firmy podatnika sprzedano łącznie 75.940 litrów odbarwionego oleju opałowego o wartości wynikającej z tych faktur 324.257,64 zł brutto, w tym przez firmę C (1 faktura) - 3.840 litrów o wartości 14.288,64 zł brutto oraz przez firmę B (8 faktur - łącznie 72.100 litrów o łącznej wartości 309.968,64 zł brutto). Faktycznie, na wskazane paliwo G. Z. dostarczył 6 faktur wystawionych przez firmę B: - nr [...] z dnia 10 maja 2008r. na olej napędowy w ilości 10.278 litrów, na kwotę 45.015,58 zł; - nr [...] z dnia 16 maja 2008 na olej napędowy w ilości 10.057 litrów, na kwotę 44.047,65 zł; - nr [...] z dnia 19 maja 2008r. na olej napędowy w ilości 10.895 litrów, na kwotę 47.717,92zł.; - nr [...] z dnia 21 lipca 2008r. na olej napędowy w ilości 10.004 litrów, na kwotę 42.472,98 zł; - nr [...] z dnia 22 lipca 2008r. na olej napędowy w ilości 9.985 litrów, na kwotę 41.905,05 zł oraz - nr [...] z dnia 23 lipca 2008r. na olej napędowy w ilości 10.011 litrów, na kwotę 42.014,16 zł, Po zrealizowaniu dostaw osobiście odebrał pieniądze za paliwo. Z aktu oskarżenia wynika, że faktury te były nierzetelne co do ceny, daty sprzedaży i ilości litrów. Cena wynikająca z faktur była wyższa od faktycznej ceny jaką płacił Z. P. a faktury wystawiane były w dniach poprzedzających sprzedaż. Jak wynika z aktu oskarżenia oprócz procederu wystawiania faktur VAT przez B na dostawy odbarwionego oleju opałowego realizowane przez P. U., Pan G. Z. wystawiał również faktury, które nie potwierdzały dostaw jakiegokolwiek towaru. Dotyczy to faktur: - nr [...] z dn. 10.06.2008r. na olej napędowy w ilości 4.720 litrów na kwotę 20.384,74 zł. - nr [...] z dn. 3.07.2008r. na olej napędowy w ilości 6.150 litrów na kwotę 26.410,56 zł, Zdaniem organu faktyczna działalność B nie miała nic wspólnego z prowadzeniem działalności gospodarczej a ograniczała się do wystawiania faktur nie odzwierciedlających faktycznie prowadzonych transakcji sprzedaży. Faktury wystawione przez B były nierzetelne i nie dokumentowały w pełni zakupów paliwa od tego podmiotu. Organ odwoławczy wyjaśnił, że w prowadzonym postępowaniu w zakresie podatku VAT za maj 2008 r. oraz w decyzji za ten okres , nie kwestionowano rzetelności prowadzonej w 2008 r. podatkowej księgi przychodów i rozchodów oraz zaliczenia spornych faktur do kosztów uzyskania przychodów. Te okoliczności były przedmiotem odrębnego postępowania, prowadzonego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r., które zakończyło się odrębną decyzją . Organ stwierdził natomiast , iż rejestry zakupu i sprzedaży VAT za maj 2007 r. były nierzetelne i w związku z powyższym nie zostały uznane za dowód w sprawie. Zdaniem organu odwoławczego postępowanie podatnika nacechowane było brakiem przezorności między innymi z zakresie sprawdzenia rzetelności źródła dostawy towaru. Rodzi to skutek w postaci przeniesienia ciężaru podatku od towarów i usług wykazanego w nierzetelnej fakturze VAT na nabywcę takiej faktury, który traci prawo do odliczenia tego podatku , stając się jego ostatecznym konsumentem. Decyzja organu odwoławczego stała się przedmiotem skargi wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu. Skarżący wnosił o uchylenia zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji i ewentualnie o uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do rozpoznania organowi pierwszej instancji. Skarżący podniósł zarzuty tożsame ze wskazanym w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji, pomijając zarzut naruszenia art. 22 ustawy o rachunkowości. W uzasadnieniu podniósł, że brak jest podstaw do uznania, iż kwestionowane przez organ faktury nie stanowią podstawy do pomniejszenia podatku należnego. Zebrany w sprawie materiał dowodowy wykazuje się niepełnością i arbitralnością, co implikuje brak możliwości wydania merytorycznie prawidłowego rozstrzygnięcia. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu podtrzymał swoje stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wnosząc o oddalenie skargi. W piśmie procesowym skarżącego z 23 listopada 2012 r. uzupełniono zarzuty skargi poprzez wskazanie , że wbrew stanowisku organu , podatnik nie miał szczególnego obowiązku sprawdzenia rzetelności źródła dostawy towaru czy też podmiotów go dostarczających. Wskazano w tej materii na wyroki sądów administracyjnych, z treści których wynika zdaniem skarżącego, że winien to uczynić tylko w przypadku uzasadnionych wątpliwości . Kolejne przywołane wyroki pozwalają organom na kwestionowanie odliczeń VAT tylko w sytuacji kiedy udowodnią , że przedsiębiorca w doborze kontrahentów nie dochował należytej staranności . Podobny wniosek wynika również z wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 21 czerwca 2012 r. Skarżący podnosi, że dopełnił wszystkich możliwych czynności, które upoważniały go do podjęcia współpracy z firmą B Sp. o.o. to zaś prowadzi do wniosku, że działania organów pozbawiające go możliwości odliczenia podatku naliczonego były nieuzasadnione. W odpowiedzi na pismo procesowe skarżącego Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko wskazując, że jego zdaniem skarżący nie zachował należytej staranności decydując się na transakcje z kontrahentem, który jedynie firmował obrót. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sadów administracyjnych (Dz. U. Nr 153 poz. 1269, ze m.), sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi decyzji ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Decyzja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa będące podstawą wznowienia postępowania lub inne naruszenie prawa mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.) lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2). Badając przedmiotową sprawę według przedstawionych kryteriów Sąd takiego naruszenia się nie dopatrzył. Skarżący kwestionuje ustalenia stanu faktycznego sprawy wynikające z zebranego w sprawie materiału dowodowego a także podjęte na jego podstawie merytoryczne rozstrzygnięcie pozbawiające go prawa do odliczenia podatku naliczonego. W pierwszej kolejności należy ustosunkować się do zarzutów dotyczących naruszenia przez organy podatkowe przepisów postępowania. Sąd bada czy ustalenia poczynione przez organy były zgodne z obowiązującymi zasadami postępowania i w pełni odzwierciedlały faktyczne zdarzenia gospodarcze. Zarzuty naruszenia prawa materialnego można rozpatrywać wówczas, gdy ustalony przez organy podatkowe stan faktyczny, będący przedmiotem badania legalności działania organów administracji publicznej, a co za tym idzie zaskarżonych decyzji, nie nasuwa wątpliwości. W wyniku przeprowadzonej analizy zebranego w sprawie materiału dowodowego , organy skarbowe jednoznacznie, zdaniem Sądu stwierdziły, że w latach 2007-2008 miał miejsce proceder polegający na wprowadzaniu do obrotu gospodarczego odbarwionego oleju opałowego jako oleju napędowego, któremu towarzyszyło tworzenie fikcyjnej dokumentacji księgowej, w tym faktur VAT i innych dokumentów legalizujących zakup odbarwionego oleju opałowego oraz tzw. "pustych" faktur VAT. Z materiałów dowodowych w tym udostępnionych przez Prokuraturę Apelacyjną w Lublinie oraz Prokuraturę Rejonową w Brzegu wynikało że trzy faktury VAT wystawione przez firmę B Sp. z o.o. w miesiącu maju 2008 r. nie dokumentowały faktycznie przeprowadzonych transakcji. Wskazana firma nie zajmowała się sprzedażą paliw, a jedynie w jej imieniu wystawiono "puste" faktury VAT, na co wskazał w złożonych zeznaniach między innymi G. Z., podający się za przedstawiciela firmy B Sp. z o.o. Organy skarbowe ustaliły, iż wprawdzie Spółka B była formalnie zarejestrowana i składała deklaracje podatkowe ale miało to na celu wyłącznie stworzenie pozoru legalności jej działań. Prezes tej Spółki zgodnie z zeznaniem księgowej zatrudnionej w firmie ,pełnił funkcje jedynie "na papierze". Nie przedstawił skarżący na żadnym etapie postępowania dowodów na okoliczność, że miał kontakty handlowe z wystawcą spornej faktury. Zamawiał bowiem paliwo za pośrednictwem osoby trzeciej nieznanej mu z nazwiska, zaś od bliżej nieokreślonego Pana G. z W. otrzymał fakturę i zapłacił wynikająca z niej należność gotówką. Ustalenia organów skarbowych znalazły potwierdzenie w toku prowadzonych czynności w Prokuraturze Rejonowej w Brzegu, które to postępowanie zakończyło się skierowaniem wobec Z. P. aktu oskarżenia z dnia 17 czerwca 2011 r. Z poczynionych ustaleń w tym z zatrzymanej u skarżącego dokumentacji księgowej wynikało, że w/g 9 faktur zostało sprzedanych do jego firmy łącznie 75.940 litrów odbarwionego oleju opałowego o wartości 324.257,64 zł brutto, w tym przez firmę B trzy faktury z dnia 10, 16 , 19 maja 2008 r. na 31.230 litrów o wartości 136.781,15 zł brutto. Faktycznie doszły do skutku dwie dostawy paliwa po 30.000 litrów a towar był dostarczony bezpośrednio do gospodarstwa w Lubianie w woj. pomorskim. Sporne faktury firmy B nie dokumentowały przeprowadzonych transakcji, sprzedaży miała bowiem charakter fikcyjny. Ze złożonych zeznań wynikało, że należności wynikające z wystawionych faktur regulowane były gotówką . Organy podatkowe nie podważały faktu posiadania przez skarżącego paliwa ani też sprzedaży go innym firmom, ale udowodniły jednocześnie, że wystawca faktur nie mógł być dostawcą paliwa gdyż nim nie dysponował. W związku z tym faktury dokumentujące zakup oleju napędowego od B nie odzwierciedlały faktycznych transakcji a podmiot w nich wymieniony jako sprzedawca takiej sprzedaży nie dokonywał. Faktury nie dokumentują zawartych transakcji a tylko legalizują obrót paliwem dostarczanym przez G. Z. Powyższe ustalenia w ocenie Sądu prowadzą do wniosku, że organy skarbowe w sposób precyzyjny i wiarygodny zebrały i oceniły zgromadzony materiał dowodowy świadczący , iż sporne transakcje nie dotyczyły rzeczywistego zdarzenia między stronami w niej wykazanymi. Nie podziela Sąd argumentów skarżącego, iż wydana decyzja narusza porządek prawny, narusza zasadę prawdy obiektywnej w następstwie zaniechania podjęcia wszelkich niezbędnych działań zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz nieustalenia wszelkich istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności, czy też w wyniku niewyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego. Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu wskazał , podobnie jak wcześniej organ pierwszej instancji, w sposób jednoznaczny i precyzyjny w uzasadnieniu decyzji na jakich dowodach oparł swoje rozumowanie i dlaczego uznał je za wiarygodne. Za chybione zatem należało uznać zarzuty naruszenia przepisów postępowania tj. art. 120, art. 121, art. 122, art. 187 § 1, art. 190 w zw. z art. 180, art. 191, art. 207, art. 210 § 1 i 4 Ordynacji podatkowej (Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późno zm.). Prawo do odliczenia podatku naliczonego jest następstwem powstania obowiązku podatkowego z tytułu faktycznej czynności danego podatnika wystawiającego fakturę. Jeżeli czynność taka nie miała faktycznie miejsca u wystawcy faktury, nie może z jej tytułu powstać obowiązek podatkowy a tym samym nie istnieje prawo do odliczenia podatku naliczonego od takiej faktury. Dysponowanie nią przez nabywcę może stanowić jedynie formalny warunek skorzystania z prawa do odliczenia. Kolejnym koniecznym warunkiem jest jednak wykonanie rzeczywistej czynności rodzącej u wystawcy faktury obowiązek podatkowy z tytułu jej realizacji na rzecz nabywcy. Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm. ) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Przypadki, w których nabycie towarów lub usług nie uprawnia do obniżenia kwoty podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku reguluje art. 88 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 88 ust 3a pkt 4 lit. a, w przypadku gdy wystawiono faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane w części dotyczącej tych czynności - faktury te i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Prawo do odliczenia podatku jest następstwem powstania obowiązku podatkowego z tytułu faktycznej czynności podatnika wystawiającego fakturę, czyli obowiązku podatkowego powstałego na poprzednim etapie obrotu. W sytuacji braku faktycznej czynności u wystawcy faktury, nie może z jej tytułu powstać obowiązek podatkowy, a tym samym prawo nabywcy do odliczenia podatku z takiej faktury. Opierając się zatem na materiale dowodowym zgromadzonym w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego, w tym podczas postępowania przygotowawczego o sygn. akt [...] prowadzonego przez Prokuraturę Rejonową w Brzegu i przesłanego z Prokuratury Apelacyjnej w Lublinie postanowieniem z dnia 30 czerwca 2010r. sygn. akt [...], podzielić należy stanowisko organów skarbowych, iż skarżący nie był uprawniony do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z kwestionowanych faktur. Odnosząc się do kolejnych zarzutów skargi dotyczących badania i kwestionowania podatkowej księgi przychodów i rozchodów a nadto rozliczenia kosztów uzyskania przychodów, należy stwierdzić , że są one nieuzasadnione. W prowadzonym postępowaniu podatkowym w zakresie podatku VAT za miesiąc maj 2008r. a w konsekwencji w decyzji za ten okres, organy podatkowe nie kwestionowały nierzetelności prowadzonej w 2008 roku podatkowej księgi przychodów i rozchodów oraz kwestii zaliczenia spornej faktury do kosztów uzyskania przychodów. Kwestia ta była bowiem jak słusznie wyjaśniły organy, przedmiotem odrębnego postępowania podatkowego prowadzonego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008, które to postępowanie zakończyło się odrębną decyzją. Natomiast w postępowaniu dotyczącym podatku od towarów i usług organy badały rejestry zakupu i sprzedaży VAT za maj 2008r. stwierdzając , iż prowadzone były nierzetelnie i w związku z powyższym w tej części nie zostały one uznane za dowód w toczącym się postępowaniu. W dodatkowym piśmie procesowym wniesionym do Sądu w dniu 23 listopada 2012 r. skarżący stwierdził, iż wbrew stanowisku organu nie miał obowiązku szczególnego sprawdzania rzetelności źródła dostawy towarów. Przywołał na potwierdzenie swego stanowiska wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 21 czerwca 2012 r. a nadto wyroki NSA. Sąd w niniejszym składzie nie zgadza się z tym, że skarżący nie miał obowiązku szczególnego sprawdzania rzetelności źródła dostawy towarów. W wyroku z 24 marca 2009r. o sygn. akt I FSK 6/08 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, iż w obrocie paliwami funkcjonuje bardzo dużo firm, które jedynie firmują obrót tymi towarami w sytuacji, gdy rzeczywiste źródło pochodzenia tych towarów jest inne. Nakłada to na odbiorców tych towarów obowiązek szczególnego sprawdzenia rzetelności źródła dostawy towarów, w szczególności, czy wystawca faktury jest rzeczywiście sprzedawcą przedmiotowego paliwa. Brak takiej szczególnej przezorności powoduje przeniesienie ciężaru podatku od towarów i usług, wykazanego w nierzetelnej fakturze VAT, na nabywcę takiej faktury, który traci prawo do odliczenia tego podatku, stając się jego ostatecznym konsumentem. Z akt sprawy wynikało, że skarżący mógł wiedzieć, iż zawierane transakcje miały inny przebieg niż dokumentują je sporne faktury. Zwrócić bowiem należy uwagę, iż sam kontakt z firmą przez jej przedstawiciela, bez sprawdzania informacji o przedstawicielu, bez kontaktu bezpośrednio z firmą B, a także sposób zawierania transakcji, spotkania poza siedzibami firm, zapłata za towar gotówką osobie, której zna tylko imię, otrzymanie dwóch faktur oryginału i kopii, wysyłanie kopii faktury do kontrahenta gdy przy transakcji obecny jest jej przedstawiciel, powinny budzić wątpliwości. W niniejszej sprawie skarżący nie dochował szczególnej przezorności, choć powinien był lub mógł wiedzieć, gdyby zachował należytą staranność, że prowadzi transakcję z przedsiębiorcą, który jedynie firmuje obrót paliwami. Zakwestionowanie transakcji ze Spółką B , wpłynęło na rozliczenie skarżącego w podatku od towarów i usług za miesiąc maj 2008r. w miejsce zadeklarowanego w złożonej deklaracji VAT-7 podatku naliczonego w wysokości 1.225,00 zł. organ ustalił zobowiązanie podatkowe w wysokości 22.798,00 zł. Mając na względzie powyższe Sąd postanowił skargę oddalić a to na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U z Nr 153, poz. 1270 ze zm. tj. Dz. U. z 2012, poz. 270).