I SA/Op 629/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Wójcik Sędziowie: Sędzia NSA Joanna Kuczyńska (spr.) Sędzia WSA Grzegorz Gocki Protokolant st. sekretarz sądowy Anna Frydryk po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 lipca 2011r. sprawy ze skargi K. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu z dnia 8 września 2010r., nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za marzec 2006r. oddala skargę. W wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług za marzec 2006 r. stwierdzono, że w złożonej deklaracji VAT-7 podatnik zaniżył zobowiązanie podatkowe o kwotę 6.865 zł poprzez zawyżenie kwoty podatku naliczonego w wysokości 6. 993 zł. Ustalono w toku czynności kontrolnych, iż w marcu 2006 r. w rejestrze sprzedaży podatnik ujął fakturę VAT nr [...] z dnia 22 marca 2006 r. wystawioną na rzecz A., W., ul. R., tytułem ekspertyz mostów w ilości 11 na trasie O.-S., za cenę umowną 10.000 euro na wartość netto 31.787,97 zł, podatek VAT 6.993,35 zł. Należność za fakturę uregulowano w dniu 24 marca 2006 r. - przelewem w kwocie 38.781,32 zł. Do faktury kontrolującym okazano zlecenie wystawione przez niemiecką firmę "P" z dn. 19 grudnia 2005r. oraz e-mail z A. w W. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu ustalił, że w rejestrze zakupów za marzec 2006r. błędnie ujęto fakturę VAT korygującą nr [...] z dnia 28 marca 2006 r. wystawioną przez podatnika do w/w faktury VAT sprzedaży nr [...] z dnia 22 marca 2006 r. Korektę faktury wystawiono tytułem zwrotu kwot nienależnych na wartość netto 31.787,97 zł, podatek VAT 6.993,35 zł, kwota brutto wynosi 38.781,32 zł. Na fakturze korygującej potwierdzono jej odbiór z datą 18 kwietnia 2006r. W okazanych dokumentach nie było dowodu potwierdzającego zwrot w/w kwoty na rzecz A. Z wyjaśnień podatnika wynikało, że korekta faktury została wystawiona w związku z informacją z A., iż nieprawidłowo wystawił fakturę VAT ze stawką 22%, ponieważ całość usługi spedycyjnej będzie rozliczona z firmą "P" wg stawki 0%. Powyższą fakturę zaewidencjonował w rejestrze zakupów VAT za miesiąc marzec 2006 r., gdyż w posiadanym programie księgowym nie było innej możliwości wykazania tej transakcji. Podatnik oświadczył również, iż kwotę 38.781,32 zł. wynikającą z faktury VAT nr [...] z dnia 22 marca 2006r. otrzymał od Stoczni w D. za pośrednictwem A. i kwota ta dotyczyła części transakcji mianowicie tylko ekspertyz. Powyższa kwota nie została zwrócona nabywcy. Mając na względzie dokonane ustalenia, organ podatkowy pierwszej instancji uznał, że skoro faktura została wystawiona w dniu 22 marca 2006 r., a zapłacona kwota nie została zwrócona nabywcy, to usługa dotycząca ekspertyzy mostów na trasie O.-S. doszła do skutku. Decyzją nr [...] z dnia 16 sierpnia 2007r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu określił za marzec 2006r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w wysokości 6.865 zł. w miejsce deklarowanej kwoty do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 128 zł. Decyzja stała się przedmiotem odwołanie, w którym podatnik wskazał, że kwota otrzymana za ekspertyzę mostów podlegała rozliczeniu ze zlecającą firmą "P", ponieważ całe rozliczenie odbywało się pomiędzy tymi firmami. Podniesiono również, że w dniu 21 kwietnia 2006r. podatnik otrzymał od w/w kontrahenta anulowanie zlecenia i w związku z tym, że poniósł koszty ekspertyzy mostów w wysokości 42.090 zł. firma "P" nie zażądała zwrotu tej kwoty. Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu po rozpatrzeniu odwołania od decyzji organu podatkowego pierwszej instancji wydał decyzję nr [...] z dnia [...]., którą uchylił zaskarżoną decyzję w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Zdaniem organu odwoławczego zebrany w sprawie materiał dowodowy wymagał uzupełnienia , bowiem był niekompletny i niewystarczający do wydania decyzji. W wyniku ponownego rozpoznania sprawy organ podatkowy pierwszej instancji wydał w dniu [...] decyzję nr [...] określającą wobec podatnika zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za marzec 2006r. w kwocie 6.865 zł. W uzasadnieniu decyzji organ I instancji wskazał, że zgodnie z zaleceniami Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu, który uznał materiał dowodowy zebrany przez organ podatkowy za niekompletny i niewystarczający, w dniu 3 kwietnia 2009 r. ponownie przesłuchano podatnika. Zeznania te w ocenie organu nie różniły się od zeznań wcześniej złożonych do protokołu kontroli podatkowej za okres od 1 stycznia 2006r. do 30 września 2006r. W uzasadnieniu decyzji Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu zwrócił również uwagę na fakt, iż w protokole przesłuchania z dnia 3 kwietnia 2009 r. podatnik zeznał, że kwota w wysokości 10.000 euro nie została zwrócona firmie zlecającej, gdyż pieniądze zostały przekazane na ekspertyzy mostów. Tymczasem z pisma z dnia 25 listopada 2005 r. skierowanego do "P" (dotyczącego kosztów transportu przedmiotowego zlecenia) wynika, iż "ceny nie zawierają: eskorty policji (refaktura), ewentualnych ekspertyz mostowych (refaktura), demontaży infrastruktury drogowej (refaktura)". Powyższe znalazło potwierdzenie w piśmie skierowanym do podatnika w dniu 19 grudnia 2005 r., gdzie zaznaczono, iż ceny transportu nie zawierają m.in. ekspertyz mostów. Podatnik zeznał, że jest w posiadaniu dokumentu potwierdzającego fakt, iż firma "P" nie żądała zwrotu otrzymanej kwoty, jednak do dnia wydania w/w decyzji dokumentu nie dostarczono. W dniu 6 kwietnia 2009 r. przedłożono jedynie anulowanie zlecenia przez firmę "P". Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu stanął na stanowisku, iż usługa dotycząca organizacji transportu na trasie O. – S. częściowo doszła do skutku, a kwota wpłacona w dniu 16 marca 2006 r. w wysokości 10.000 euro i nie zwrócona nabywcy stanowi zapłatę za ww. usługę wykonaną w części, to zaś jest zgodne z art. 19 ust. 1 i ust. 4 ustawy o VAT i rodzi obowiązek podatkowy w m-cu marcu 2006r. Na podstawie art. 99 ust. 12 ustawy o VAT organ I instancji określił zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za marzec 2006 r. W odwołaniu wniesionym pismem z dnia 20 listopada 2009r. podatnik podtrzymał w całości uzasadnienie przedstawione w odwołaniu z dnia 28 sierpnia 2007r. nie wnosząc żadnych nowych dowodów w sprawie. Podnosi, iż wyjaśnienia, których dokonał na etapie postępowania podatkowego poparte złożonymi do protokołu kontroli dokumentami, są ostateczne. Zdaniem podatnika organ podatkowy pierwszej instancji niesłusznie określił wysokość zobowiązania podatkowego za okres marzec 2006r., ponieważ faktura nr [...] z dn. 22 marca 2006r. została anulowana fakturą korygującą nr [...]. Ponadto podatnik przedłożył w trakcie postępowania podatkowego dokument, w którym firma "P" wycofuje zlecenie transportowe. Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu W trakcie toczącego się postępowania odwoławczego pismem dnia 23 lutego 2010 r. wezwał odwołującego się do przedłożenia pełnej korespondencji będącej w jego posiadaniu a dotyczącej zlecenia na wykonanie usługi transportu elementów konstrukcji na trasie O.-S. na rzecz firmy "P". W odpowiedzi na wezwanie , podatnik przedłożył plik dokumentów, z treści których wynikało, że planowane koszty transportu w łącznej wysokości wynosić będą 15.300 euro netto i zawierać będą transport, pilotaże, zezwolenia oraz objazd trasy. Wskazano, że cena nie zawiera eskorty policji, ewentualnych ekspertyz mostowych, demontaży infrastruktury drogowej. Zlecenie na dokonanie transportu podatnik otrzymał w dniu 16 grudnia 2005 r. W korespondencji kierowanej do "P" z dnia 1 marca 2006 r. stwierdzono konieczność wykonania ekspertyz mostów znajdujących się na trasie przejazdu a następnie w dniu 15 marca 2006 r. w kolejnym piśmie przekazano informację , że za badania w tym zakresie wystawiona zostanie faktura z podkładką w postaci kserokopii rachunku od wykonawcy badań. W dniu 16 marca 2006r. A. zwróciła się do podatnika pisemnie w imieniu duńskiej stoczni O. o pilne uruchomienie procedury uzyskiwania, uzgodnionych na maksymalną sumę 10.000 euro, ekspertyz mostów na trasie O.-S. w celu uzyskania zezwoleń na przejazd transportu o wadze 114t z O. do S. drogą lądową. Zgodnie z życzeniem wyrażonym w piśmie koszty wystawienia ekspertyz fakturowane miały być na A. W załączeniu przesłano potwierdzenie płatności nadesłane przez firmę O. W piśmie z tej samej daty skierowanym do niemieckiej firmy podatnik precyzuje, że sprawę ekspertyzy mostów ma już zleconą przez A. na prośbę stoczni O. wraz z ustaloną kwotą 10.000 euro brutto, wobec czego zlecenie na jedną ekspertyzę mostu tylko w S. rozliczonej według wykładu uważa za nieaktualną. Kwotę 38.761,32 zł wynikającą z faktury VAT nr [...] z dnia 22 marca 2006r. podatnik otrzymał od Stoczni w Danii za pośrednictwem A. w dniu 24 marca 2006r. Kwota ta nie została zwrócona nabywcy. Zgodnie z wyjaśnieniem podatnika kwota ta została przeznaczona na ekspertyzy mostów. Po zapoznaniu się materiałem dowodowym zebranym w sprawie Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu uznał, że brak jest podstaw do zmiany bądź uchylenia decyzji organu pierwszej instancji. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu skarżący stwierdza, że zaskarżona decyzja jest dla niego krzywdząca. Zdaniem skarżącego przeprowadzone postępowanie wyjaśniające nie wnosiło nic nowego do sprawy. Złożonych w trakcie postępowania dokumentów organy nie zwróciły do dnia wniesienia skargi. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu podtrzymał swoje stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, wnosząc oddalenie skargi. Wyjaśnił, że wszystkie dokumenty złożone przez skarżącego w toku postępowania zostały przekazane wraz ze skargą Sądowi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sadów administracyjnych (Dz. U. Nr 153 poz. 1269, ze m.), sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi decyzji ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Decyzja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa będące podstawą wznowienia postępowania lub inne naruszenie prawa mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.) lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2). Badając przedmiotową sprawę według przedstawionych kryteriów Sąd takiego naruszenia się nie dopatrzył. Skarżący nie kwestionuje ustalonego w sprawie stanu faktycznego, jedynie uważa, że wydana decyzja jest dla niego krzywdząca. Niesporne zatem w sprawie jest, że skarżący wystawił fakturę VAT nr [...] z dnia 22 marca 2006r. na rzecz A., W. ul. R., tytułem ekspertyz 11 mostów za cenę umowna 10.000 euro. Następnie do w/w faktury VAT wystawił fakturę korygującą nr [...] z dnia 28 marca 2006r. korygującą sprzedaż do zera, ujętą w rejestrze zakupów VAT za miesiąc marzec 2006r. Zgodnie z protokołem przesłuchania przeprowadzonego w toku czynności kontrolnych skarżący zeznał, że przyczyną wystawienia faktury korygującej był fakt, iż został poinformowany przez A. o nieprawidłowym wystawieniu faktury VAT ze stawką 22%, gdyż całość usługi spedycyjnej będzie rozliczona z firmą "P" wg stawki 0%. Faktura została zaewidencjonowana w rejestrze zakupów VAT za miesiąc marzec 2006r. Skarżący oświadczył , że kwotę 38.761,32 zł wynikającą z faktury VAT nr [...] z dnia 22 marca 2006r. otrzymał od Stoczni w Danii za pośrednictwem A. w dniu 24 marca 2006r. oraz, że kwota ta nie została zwrócona nabywcy, bowiem została przeznaczona na ekspertyzy mostów. Nie ulega zatem wątpliwości, że skarżący świadczył usługę ekspertyz mostów, zlecając ich wykonanie podmiotom uprawnionym a następnie refakturując ich koszt na A., pośredniczącą między skarżącym a Stocznią w O. Anulowanie usługi transportowej zleconej przez firmę "P" miało miejsce dopiero 21 kwietnia 2006 r. , zatem już po wykonaniu ekspertyzy mostów, którą zleciła Stocznia O. Prawidłowo, organy skarbowe przyjęły, że wykonie usługi powinno być uwzględnione w rozliczeniu skarżącego za miesiąc marzec 2006r., bowiem w tym miesiącu w związku z dokonaną zapłatą powstał obowiązek podatkowy. Poza sporem w niniejszej sprawie są kwestie dotyczące dochodzenia przez skarżącego wobec firmy "P" kosztów wykonania ekspertyz na drodze powództwa cywilnego. Niemniej jednak zaznaczyć należy, że w dochodzonej sumie kosztów skarżący uwzględnił otrzymaną od stoczni i nie zwróconą kwotę 38.761,32 zł wynikającą z faktury VAT [...] z dnia 22 marca 2006 r. Zgodnie z art. 19 ust 1 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U Nr 54, poz. 535 ze zm.) , obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust 1. Zgodnie z art. 19 ust. 4 jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później niż w ciągu 7 dni, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. Faktura za wykonaną usługę wystawiona została 22 marca 2006r., a zapłacona kwota nie została zwrócona nabywcy, należy zatem uznać że usługa została wykonana, a obowiązek podatkowy powstał w marcu 2006r. Zgodnie art. 99 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku o której mowa w art. 87 ust. 1, przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określi je w innej wysokości. W ocenie Sądu, zarówno Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu jak i Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu, prawidłowo ustaliły stan faktyczny w sprawie, właściwie oceniły zebrany materiał dowodowy w szczególności przedstawione dokumenty oraz zeznania skarżącego, miały zatem podstawy i prawidłowo określiły skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za marzec 2006r. w wysokości 6.865 zł. Reasumując, Sąd nie znalazł podstaw do wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji, zatem skargę należało oddalić po myśli art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm./.