I SA/Op 70/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Aleksandra Sędkowska (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Gerard Czech Asesor sądowy Anna Komorowska-Kaczkowska po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 13 kwietnia 2022 r. sprawy ze skargi I. K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 20 grudnia 2021 r., nr 1601-IEW.7010.12.2021 w przedmiocie zaliczenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2020 r. na poczet zaległości w podatku dochodowym z kapitałów pieniężnych i odpłatnego zbycia praw majątkowych za 2016 r. oddala skargę. Przedmiotem skargi wniesionej przez I. K. (dalej wskazywanej także jako: skarżący, strona, podatnik) jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 20.12.2021 r., którym organ ten działając na podstawie przepisu art. 233 § 1 pkt 1, w związku z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540, ze zm.) [dalej: O.p.] – utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu z 17.09.2021 r. w sprawie zaliczenia z 10.04.2021 r. nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2020 r. (PIT-36) w kwocie 2.204 zł na poczet zaległości w podatku dochodowym z kapitałów pieniężnych i odpłatnego zbycia praw majątkowych za 2016 r. w wysokości 1.675,54 zł i odsetek za zwłokę w wysokości 528,46 zł. Zaskarżone rozstrzygnięcie zapadło w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych. Postanowieniem z 12.05.2021 r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu działając na podstawie art. 62 § 1 i § 4 O.p. zaliczył wpłatę z 10.04.2021 r. w kwocie 2.204 zł na poczet zaległości w podatku dochodowym z kapitałów pieniężnych i odpłatnego zbycia praw majątkowych za 2016 r. w wysokości 1.675,54 zł i odsetek za zwłokę w wysokości 528,46 zł. Postanowieniem z dnia 10.08.2021 r. organ odwoławczy uchylił powyższe postanowienie z dnia 12.05.2021 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu. Powyższe wynikało z faktu, iż uchylone postanowienie wydane zostało w oparciu o błędną podstawę prawną oraz nie zawierało uzasadnienia faktycznego i prawnego spełniającego wymogi art. 217 § 2 O.p. W wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy postanowieniem z 17.09.2021 r. Naczelnik Pierwszego Urzędu w Opolu, działając na podstawie art. 76 § 1 i art. 76a § 1 oraz § 2 pkt 1 O.p. nadpłatę w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2020 r. PIT-36 w kwocie 2.204 zł zaliczył z dniem 10.04.2021 r. na poczet zaległości w podatku dochodowym z kapitałów pieniężnych i odpłatnego zbycia prawa majątkowych za 2016 r. w wysokości 1.675,54 zł i odsetek za zwłokę w wysokości 528,46 zł. Wyjaśnił, że skarżący posiada zobowiązanie podatkowe w wysokości 27.590 zł, wynikające z decyzji Naczelnika Małopolskiego Urzędu Celno - Skarbowego w Krakowie z 11.02.2021 r. Decyzją tą utrzymano w mocy decyzję tego samego organu z 10.11.2020 r. określającą zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2016 r. od dochodów uzyskanych z tytułu objęcia udziałów w spółce mającej osobowość prawna w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. W zażaleniu skarżący m.in. zakwestionował zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji wydanej przez Naczelnika Małopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Krakowie, zarzucając że jest dotknięte wadą nieważności. Wskazał, że rozstrzygnięcie nie jest prawomocne, bowiem wniósł on skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, a także wystąpił do Izby Administracji Skarbowej w Krakowie o stwierdzenie nieważności decyzji. Obie sprawy są w toku. Po rozpatrzeniu zażalenia skarżącego, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu wydał opisane na wstępie postanowienie z dnia 20.12.2021 r. W uzasadnieniu organ wskazał, że poza sporem pozostaje fakt istnienia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2020 r., którą skarżący wykazał wraz z żoną we wspólnym zeznaniu podatkowym PIT-36 za 2020 r. w kwocie 2.204 zł. Zeznanie do Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu wpłynęło 10.04.2021 r. Sporna pozostaje kwestia zaliczenia nadpłaty na poczet zobowiązania podatkowego wynikającego z ostatecznej decyzji Naczelnik Małopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Krakowie z 11.02.2021 r. utrzymującej w mocy decyzję tego samego organu z 10.11.2020 r. w sprawie określenia skarżącemu zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2016 r. w wysokości 27.590 zł od dochodów uzyskanych z tytułu objęcia udziałów w spółce mającej osobowość prawną w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Wskazał dalej organ na treść art. 239e O.p. i wyjaśnił, że przepis ten wyraża zasadę wykonalności decyzji ostatecznej i oznacza, że właściwy organ może skutecznie egzekwować wydaną decyzję, gdy jest ona ostateczna, o ile nie wstrzymano jej wykonania. Faktu tego nie zmienia wniesienie skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na decyzję czy też złożenie do organu podatkowego wniosku o stwierdzenie jej nieważności. Zgodnie z art. 73 § 2 pkt 1 O.p., dla podatników podatku dochodowego nadpłata powstaje z dniem złożenia zeznania rocznego. W przypadku skarżącego nadpłata z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2020 r. powstała w dniu 10.04.2021 r. Na dzień, w którym powstała nadpłata, na skarżącym ciążyło zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2016 r. w wysokości 27.590 zł. W związku z istniejącą z jednej strony zaległością podatkową w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2016 r. w wysokości 27.590 zł, z drugiej zaś nadpłatą z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2020 r. w kwocie 2.204 zł wykazaną we wspólnym zeznaniu rocznym PIT-36, Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu, działając zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej, postanowieniem z 17.09.2021 r. zaliczył nadpłatę na poczet zaległości wraz z odsetkami za zwłokę, zgodnie z art. 76 § 1 O.p. Wskazując na treść przepisów art. 76a § 1, art. 55 § 2 i art. 62 § 1, art. 76a § 2, art. 73 § 1 pkt 1-3 i 5 oraz § 2. art. 76a § 2 pkt 1 O.p. organ wyjaśnił, że nadpłata w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2020 r. powstała 10.04.2021 r. i z tym dniem została zaliczona na poczet zaległości skarżącego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2016 r. W związku z tym, że kwota nadpłaty nie pokrywała zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, zgodnie z zasadą proporcjonalności wynikającą z art. 55 § 2 O.p., została zaliczona na poczet zaległości podatkowej i odsetek za zwłokę. W myśl bowiem art. 55 § 2 O.p. jeżeli dokonana wpłata (tu: nadpłata) nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę (tu: nadpłatę) zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty (tu: powstania nadpłaty), pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę. Odsetki za zwłokę, o których mowa w art. 53 § 1 O.p., zostały naliczone - zgodnie z § 4 tego artykułu - od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku dochodowego od osób fizycznych za 2016 r., tj. od 3.05.2017 r. do dnia powstania nadpłaty, tj. 10.04.2021 r., według obowiązujących stawek odsetek za zwłokę (art. 56 § 1 O.p.). Końcowo podniósł, że postanowienie w sprawie zaliczenia pełni jedynie rolę informacyjną o dokonanych czynnościach materialno-technicznych z datą wcześniejszą i jako akt administracyjny jest jedynie formalnym potwierdzeniem działań księgowych organu. Postanowieniem takim organ podatkowy nie nakłada na podatnika żadnego obowiązku. Ma ono charakter formalny i nie kreuje nowego stanu faktycznego i prawnego, tylko nakazuje go zastosować przy indywidualnej sprawie. Nie jest zatem uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego, co skutkowałoby zawieszeniem postępowania na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 O.p. W skardze wniesionej na powyższe rozstrzygnięcie skarżący podniósł, że zaskarżone postanowienie narusza prawo z uwagi na nieuwzględnienie przez organ przesłanki do zawieszenia postępowania w postaci toczącego się obecnie postępowania sądowoadministracyjnego dotyczącego decyzji Naczelnika Małopolskiego Urzędu Celno- Skarbowego w Krakowie z 11.02.2021 r. w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2016 r. od dochodów uzyskanych z tytułu objęcia udziałów w spółce mającej osobowość prawną w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Organ nie przeprowadził ponadto postępowania dowodowego celem ustalenia czy po stronie skarżącego istnieje zaległość podatkowa. Mając na uwadze powyższe, strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia a alternatywnie - o stwierdzenie jego nieważności oraz o zasądzenie od organu na swoja rzecz kosztów postępowania sądowoadministracyjnego zainicjowanego niniejszą skargą. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, co w myśl art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 325 ze zm.), [dalej: p.p.s.a.], skutkuje jej oddaleniem. Kontrola legalności zaskarżonego aktu, dokonana w aspekcie kryteriów nakreślonych w art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. nie dała bowiem podstaw do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa procesowego dającego podstawę do wznowienia postępowania lub innego naruszenia przepisów postępowania w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd nie stwierdził też okoliczności dających podstawę do stwierdzenia nieważności zaskarżonego postanowienia (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Niniejsza sprawa została rozpoznana w trybie postępowania uproszczonego, ponieważ skarga dotyczyła postanowienia. Stosownie do art. 119 pkt 3 w zw. z art. 120 p.p.s.a., sprawa, w której przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym może być rozpoznana w trybie uproszczonym, czyli na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów. Przedmiotem rozpoznania Sądu jest skarga na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 20.12.2021 r. w przedmiocie zaliczenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2020 r. (PIT-36) w kwocie 2.204 zł na poczet zaległości w podatku dochodowym z kapitałów pieniężnych i odpłatnego zbycia praw majątkowych za 2016 r. w wysokości 1.675,54 zł i odsetek za zwłokę w wysokości 528,46 zł. W sprawie bezsporne pozostaje, że skarżący posiada nadpłatę w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2020 r. PIT-36 w kwocie 2.204 zł. Nie ma również sporu co do tego, że Naczelnik Małopolskiego Urzędu Celno - Skarbowego w Krakowie decyzją z dnia 11.02.2021 r. utrzymał w mocy własną decyzję z dani 10.11.2020 r. określającą skarżącemu zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2016 r. od dochodów uzyskanych z tytułu objęcia udziałów w spółce mającej osobowość prawną w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Skarżący wniósł na ww. decyzję Naczelnika Małopolskiego Urzędu Celno- Skarbowego w Krakowie z dnia 11.02.2021 r. skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, a także wystąpił do Izby Administracji Skarbowej w Krakowie o stwierdzenie nieważności wskazanej decyzji. Obie sprawy są w toku. W opisanym powyżej stanie faktycznym organ podatkowy dokonał zaliczenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2020 r. (PIT-36) w kwocie 2.204 zł na poczet zaległości w podatku dochodowym z kapitałów pieniężnych i odpłatnego zbycia praw majątkowych za 2016 r. w wysokości 1.675,54 zł i odsetek za zwłokę w wysokości 528,46 zł. Skarżący podnosi w skardze, że nieuzasadnione było zaliczenie ww. nadpłaty na poczet zaległości podatkowej, w sytuacji gdy w toku pozostaje postępowanie sądowoadministracyjne dotyczące skargi na decyzję określającą sporne zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2016 r. od dochodów uzyskanych z tytułu objęcia udziałów w spółce mającej osobowość prawna w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Sąd w składzie rozpoznającym sprawę w pełni podzielił stanowisko organów podatkowych, a tym samym nie znalazł podstaw do podstaw do uwzględnienia zarzutów skargi. Odnosząc się do kwestii spornej wskazać należy, że zgodnie z przepisem art. 128 O.p. decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym, są ostateczne. Organ który wydał decyzję, jest nią związany od chwili jej doręczenia (art. 212 O.p.). Jak wynika z art. 239e O.p. decyzja ostateczna podlega wykonaniu, chyba że wstrzymano jej wykonanie. Z treści powyższych przepisów wynika, że właściwy organ może skutecznie egzekwować wydaną decyzję, gdy jest ona ostateczna, o ile nie wstrzymano jej wykonania. Konsekwencją tej regulacji prawnej jest to, że fakt wniesienia skargi na taką decyzję do sądu administracyjnego nie niweczy przymiotu ostateczności decyzji i jej wykonalności. Jedynie wydanie postanowienia o wstrzymaniu wykonania decyzji, czy to przez organ podatkowy czy też sąd administracyjny, dawałoby podstawę do odstąpienia od wykonania decyzji ostatecznej. W przedmiotowej sprawie wstrzymanie wykonania decyzji Naczelnika Małopolskiego Urzędu Celno - Skarbowego w Krakowie z dnia 11.02.2021 r. nie nastąpiło. W związku z tym ww. decyzja ostateczna podlegała wykonaniu, a fakt wniesienia na nią skargi do sądu administracyjnego nie ma znaczenia dla jej wykonalności (zob.: wyrok WSA w Gliwicach z dnia 6.12.2017 r., sygn. akt III SA/GI 277/17; wyrok WSA w Warszawie z 14.11.2018 r., sygn. akt III SA/Wa 499/18 oraz wyroki: WSA w Gdańsku z 28 kwietnia 2020 r. ,sygn. akt I SA/Gd 267/20; WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 2 września 2020 r., sygn. akt I SA/Go 239/20; wszystkie dostępne, podobnie jak pozostałe orzeczenia powołane w dalszej części uzasadnienia, na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl). Decyzja wydana w drugiej instancji w wyniku rozpatrzenia odwołania jest decyzją ostateczną, podlegającą wykonaniu, mimo, że postępowanie sądowoadministracyjne dotyczące tej decyzji nie zostało prawomocnie zakończone. Skarżący niesłusznie utożsamia ostateczność decyzji z prawomocnym zakończeniem badania jej zgodności z prawem przez sąd administracyjny. Złożenie skargi do sądu administracyjnego w żaden sposób nie powoduje wstrzymania wykonania decyzji (zob. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 4.06.2019 r., sygn. akt I SA/Gd 694/19). Zatem okoliczność, że skarżący wniósł skargę na decyzję ostateczną określającą zaległość podatkową w podatku dochodowym z kapitałów pieniężnych i odpłatnego zbycia praw majątkowych za 2016 r. nie ma wpływu na wykonanie tej decyzji. Wniesienie skargi na decyzję wydaną w II instancji, do sądu administracyjnego nie niweczy przymiotu ostateczności decyzji i jej wykonalności. Dlatego też nie zasługują na uwzględnienie zarzuty skargi zmierzające do wykazania, że nieuzasadnione było dokonanie zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości wynikającej z decyzji objętej niezakończoną jeszcze kontrolą sądu administracyjnego. Nadto, jak już podkreślono, w art. 128 O.p. ustawodawca wyraził zasadę trwałości decyzji podatkowych. Decyzje, od których nie służy odwołanie, są ostateczne, a ich uchylenie lub zmiana, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w ustawie z 1997 r. Ordynacja podatkowa oraz w ustawach podatkowych, czyli wyjątkowo. Natomiast zgodnie z art. 239e O.p. decyzje ostateczne podlegają wykonaniu, chyba że wstrzymano ich wykonanie. Z tych też przyczyn wpływu na wykonalność ostatecznej decyzji nie ma okoliczność złożenia wniosku o stwierdzenie jej nieważności. Przy czym ze stanu sprawy nie wynika aby doszło do stwierdzenia nieważności decyzji wymiarowej czy też do wstrzymania wykonana tej decyzji na podstawie art. 252 O.p. Samo natomiast prowadzenie postępowania z wniosku skarżącego o stwierdzenie nieważności nie tamuje wykonania decyzji. W tym stanie rzeczy organy podatkowe były uprawnione do orzekania w przedmiocie zaliczenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2020 r. (PIT-36) w kwocie 2.204 zł na poczet wynikającej z ostatecznej decyzji Naczelnika Małopolskiego Urzędu Celno - Skarbowego w Krakowie z dnia 11.02.2021 r. zaległości w podatku dochodowym z kapitałów pieniężnych i odpłatnego zbycia praw majątkowych za 2016 r. w wysokości 1.675,54 zł i odsetek za zwłokę w wysokości 528,46 zł. Materialnoprawną podstawę zaskarżonego postanowienia stanowił przepis art. 76 § 1 O.p., zgodnie z którym nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek, kosztów upomnienia oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych. Stosownie do treści art. 76a § 1 O.p., w sprawach zaliczenia nadpłaty na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań podatkowych wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie. W przypadku zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowych przepisy art. 55 § 2 i art. 62 § 1 stosuje się odpowiednio. Zgodnie z § 2 pkt 1 ww. przepisu, zaliczenie nadpłaty na poczet zaległości podatkowych następuje z dniem powstania nadpłaty - w przypadkach, o których mowa w art. 73 § 1 pkt 1-3 i 5 oraz § 2. Jak wynika z art. 73 § 2 pkt 1 O.p., dla podatników podatku dochodowego nadpłata powstaje z dniem złożenia zeznania rocznego. Prawidłowo wskazano w zaskarżonym postanowieniu, że w przedmiotowej sprawie nadpłata z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2020 r. powstała 10.04.2021 r. Na dzień, w którym powstała nadpłata, na skarżącym ciążyło zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2016 r. w wysokości 27.590 zł. W związku z istniejącą z jednej strony zaległością podatkową w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2016 r. w wysokości 27.590 zł, z drugiej zaś nadpłatą z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2020 r. w kwocie 2.204 zł wykazaną we wspólnym zeznaniu rocznym PIT-36, z dniem 10.04.2021 r. zaliczono nadpłatę na poczet zaległości wraz z odsetkami za zwłokę. Jako, że kwota nadpłaty nie pokrywała zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, zgodnie z zasadą proporcjonalności wynikającą z art. 55 § 2 O.p., została zaliczona na poczet zaległości podatkowej i odsetek za zwłokę. Jak wynika z art. 55 § 2 O.p. jeżeli dokonana wpłata (tu: nadpłata) nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę (tu: nadpłatę) zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty (tu: powstania nadpłaty), pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę. Odsetki za zwłokę, o których mowa w art. 53 § 1 O.p., zostały naliczone - zgodnie z § 4 tego artykułu - od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku dochodowego od osób fizycznych za 2016 r., tj. od 3 maja 2017 r. do dnia powstania nadpłaty, tj. 10 kwietnia 2021 r., według obowiązujących stawek odsetek za zwłokę (art. 56 § 1 O.p.). Powyższe ustalenia w zakresie proporcjonalnego zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowej i odsetek za zwłokę nie budzą zastrzeżeń Sądu ani nie są kwestionowane w skardze. Odnosząc się jeszcze do argumentacji podniesionej w skardze, podkreślić należy, że użyty w treści art. 76 § 1 O.p. zwrot "z urzędu" obliguje organy podatkowe do określonego działania. W przypadku zatem ustalenia – co miało miejsce w rozpoznawanej sprawie - że podatnik posiada zaległości podatkowe (wydana została decyzja ostateczna, której wykonanie nie zostało wstrzymane), organ podatkowy jest zobowiązany zastosować się do wskazanych przepisów O.p. Niezastosowanie się organu do przepisów spowoduje, że naruszy on reguły postępowania, w tym art. 120 O.p. Dla ważności aktu prawnego nie mają znaczenia dywagacje, że istnieje prawdopodobieństwo uchylenia decyzji wymiarowej (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 11.01.2022 r., sygn. akt I SA/Gl 1276/21). Postanowienie w sprawie zaliczenia nadpłaty podatku ma doprowadzić do kompensaty wzajemnych wierzytelności. W tym zakresie postanowienie potwierdza w formie aktu administracyjnego w indywidualnej sprawie, że w dacie wynikającej z przepisów prawa i wskazanej w tymże postanowieniu, nastąpiło zaliczenie określonej kwoty nadpłaty na zaległość podatkową (zobowiązanie) lub odmowa dokonania zaliczenia zgodnie z wnioskiem podatnika (zob.: wyrok NSA z 17 lutego 2016 r., sygn. akt II FSK 988/14). Podkreślenia wymaga, iż organ dokonujący zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowej nie jest uprawniony do weryfikowania prawidłowości złożonych przez podatnika deklaracji, czy decyzji określających wysokość zobowiązania, z których konkretna nadpłata czy zaległość wynikała. Stwierdza jedynie istnienie nadpłaty/zwrotu oraz istnienie zaległości podatkowej. Postanowienie wydane w tej sprawie informuje jedynie podatnika o sposobie rozliczenia konkretnych kwot. Natomiast oczekiwanie na zakończenie wszystkich postępowań sądowoadministracyjnych doprowadziłoby w praktyce do niemożności wykonania decyzji ostatecznych. Zatem w przedstawionym powyżej stanie faktycznym i prawnych organ podatkowy był zobowiązany do dokonania zaliczenia kwoty zwrotu na poczet zaległości podatkowych (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 11.01.2022 r., sygn. akt I SA/Gl 1276/21). Sąd w składzie rozpoznającym skargę podziela stanowisko przedstawione w powyższych orzeczeniach. Na aprobatę zasługuje również twierdzenie organu, że postanowienie w sprawie zaliczenia pełni jedynie rolę informacyjną o dokonanych czynnościach materialno-technicznych z datą wcześniejszą i jako akt administracyjny jest jedynie formalnym potwierdzeniem działań księgowych organu. Postanowieniem takim organ podatkowy nie nakłada na podatnika żadnego obowiązku. Ma ono charakter formalny i nie kreuje nowego stanu faktycznego i prawnego, tylko nakazuje go zastosować przy indywidualnej sprawie. Nie jest zatem uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego, co skutkowałoby zawieszeniem postępowania na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Stwierdzić należy, że - wbrew zarzutom skarżącego - organ w zaskarżonym postanowieniu odniósł się do wszystkich zarzutów i argumentów sformułowanych w zażaleniu, uznając je za nieuzasadnione. Stanowisko w tym zakresie organ odwoławczy wyraził w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, przy czym zawiera ono uzasadnienie faktyczne i prawne czyniące zadość wymogom określonym w art. 217 § 2 O.p. Nie sposób się również zgodzić z zarzutem, że postanowienie tworzy dla skarżącego nowy stan prawny, ponieważ został on pozbawiony w ten sposób prawa do zwrotu nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych. Zauważyć należy, iż na skutek wydania postanowienia skarżący nie został pozbawiony tego prawa, ponieważ przysługująca mu nadpłata pokryła jego zaległość podatkową. Zatem w wyniku tego zaliczenia zmniejszyła się ciążąca na skarżącym zaległość podatkowa. Nadpłata, która zmniejszyła zaległość skarżącego, została zatem "skonsumowana" w ramach jego stanu majątkowego. Pozbawienie nadpłaty oznacza natomiast sytuację, w której ona się nie należy, a zatem pozostaje bez wpływu na wysokość należności ciążących na podmiocie. W podsumowaniu Sąd wskazuje, że wniesienie skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego czy też złożenie wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie, nie pozbawia decyzji waloru ostateczności i nie ogranicza prawa organu do dokonania zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowej wynikającej z zaskarżonej decyzji ostatecznej. W tym stanie rzeczy, Sąd na podstawie przepisu art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.