I SA/Po 1017/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Stanisław Małek, Sędzia NSA Gabriela Gorzan, as. sąd. WSA Katarzyna Nikodem (spr.), Protokolant st. sekr. sąd. Joanna Świdłowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 października 2007 r. sprawy ze skargi M.D. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia o żądanej treści. oddala skargę /-/ K. Nikodem /-/ S. Małek /-/ G. Gorzan M.D. reprezentowana przez pełnomocnika doradcę podatkowego T.Z. pismem z dnia [...] wniosła o wydanie zaświadczenia o nieprowadzeniu przez M.D. w [...] działów specjalnych produkcji rolnej. We wniosku wskazano, że M.D. ubiega się o zaświadczenie ze względu na swój interes prawny w potwierdzeniu określonych faktów i stanu prawnego celem przedłożenia zaświadczenia w Kasie Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego. Postanowieniem nr [...] z dnia [...] Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego odmówił wydania zaświadczenia o żądanej treści. Organ wskazał, że z przeprowadzonej w dniu [...] kontroli podatkowej wynika, że podatniczka prowadzi obecnie uprawy warzyw w szklarniach ogrzewanych w miejscowości K., ul. K. [...], na powierzchni [...]. Przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r. nr 14, poz. 176, ze zm.) uprawy w takim zakresie i na takiej powierzchni zalicza się do działów specjalnych produkcji rolnej. Na powyższe postanowienie strona złożyła zażalenie wnosząc o uchylenie postanowienia. W zażaleniu zarzuca: 1. naruszenie art. 123 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez niezapewnienie pełnomocnikowi strony czynnego udziału w postępowaniu, 2. naruszenie art. 284 § 1 powołanej wyżej ustawy poprzez niezawiadomienie osoby reprezentującej kontrolowanego o wszczęciu kontroli podatkowej, 3. naruszenie art. 289 powołanej ustawy poprzez niezawiadomienie osoby reprezentującej kontrolowanego o przeprowadzeniu dowodu z oględzin, 4. naruszenie art. 306a § 3 Ordynacji podatkowej poprzez odmowę wydania przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego zaświadczenia o nieprowadzeniu przez M.D. działów specjalnych produkcji rolnej pomimo, że stan faktyczny sprawy uzasadnia wydanie takiego zaświadczenia. Podatniczka w pierwszej kolejności zarzuca organowi podatkowemu, że naruszył przepisy postępowania, ponieważ w toku postępowania kontrolnego pominięto ustanowionego pełnomocnika. Ponadto zdaniem podatniczki organ nie miał podstaw do odmowy wydania zaświadczenia. Wskazuje, że do [...] podatniczka nie złożyła deklaracji o rodzaju i rozmiarach zamierzonej produkcji rolnej. M.D. prowadzi gospodarstwo rolne opodatkowane podatkiem rolnym na mocy ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz.U. z 2006 r. nr 136, poz. 969, ze zm.). W ramach prowadzonego gospodarstwa rolnego prowadzi działalność rolniczą polegającą na wytwarzaniu produktów roślinnych w stanie nieprzetworzonym z własnych upraw, która to produkcja jest produkcją warzywniczą szklarniową, a także jest to działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej miesiąc. Zatem działalność prowadzona przez M.D., mieści się w definicji działalności rolniczej. W ocenie podatniczki organ podatkowy nie miał podstaw do odmowa wydania zaświadczenia. Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem nr [...] z dnia [...] utrzymał zaskarżone postanowienie w mocy. Organ odwoławczy wskazał, że ustalenia faktyczne dokonane podczas kontroli wskazują, że M.D. prowadzi uprawy warzyw w szklarniach ogrzewanych w miejscowości K.. Od dnia [...] do dnia kontroli dokonano nasadzenia pomidorów w szklarniach ogrzewanych o powierzchni [...]. Organ zauważa, że bez względu, kto uczestniczyłby w przeprowadzanej kontroli - podatnik czy pełnomocnik- ustalenia te byłyby identyczne. Organ odwoławczy wskazuje, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz.U. z 2000 r. nr 14, poz. 176, ze zm.) działy specjalne produkcji rolnej uznaje się za działalność rolniczą, których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Przepis art. 2 ust. 3 tejże ustawy zawiera definicję przejawów działalności rolniczej z działów specjalnych produkcji rolnej: są to uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin in vitro, fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęganie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla entomofagów, hodowla jedwabników, prowadzenie pasiek oraz hodowla i chów innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym, w rozmiarach co najmniej określonych w załączniku nr 2 ustawy. Z załącznika nr 2 do ustawy oraz z rozporządzenia Ministra Finansów z 22 września 2006 r. wynika, że działami specjalnymi produkcji rolnej są uprawy w szklarniach ogrzewanych o powierzchni powyżej 25m2. W związku z powyższym w kontekście ustalonego stanu faktycznego i obowiązującego stanu prawnego uprawa pomidorów w ogrzewanych szklarniach na powierzchni [...] kwalifikuje się do działów specjalnych produkcji rolnej. W ocenie organu odwoławczego bez znaczenia pozostaje fakt niezgłoszenia przez podatnika prowadzonych upraw szklarniowych do opodatkowania. Organ odmówił wydania zaświadczenia o żądanej treści, tj. że nie prowadzi działów specjalnych produkcji rolnej w [...], ponieważ zaświadczenie o takiej treści w sposób oczywisty poświadczałoby nieprawdę. Naczelnik Urzędu Skarbowego nie dysponował żadnymi danymi pozwalającymi na wydanie zaświadczenia o żądanej treści, dlatego przeprowadził postępowanie wyjaśniające, o którym mowa w art. 306b § 2 Ordynacji podatkowej. W ocenie organu odwoławczego zarzuty dotyczące naruszenia art. 123 § 1, art. 284 § 1 oraz 289 są bezpodstawne. Zgodnie z przepisem art. 284 § 1 Ordynacja podatkowa wszczęcie kontroli następuje poprzez doręczenie upoważnienia do jej przeprowadzenia kontrolowanemu lub osobie upoważnionej do ich reprezentowania. Wszystkie czynności zostały dokonane w obecności kontrolowanej - M.D.. Strona nie wniosła żadnych uwag i zastrzeżeń do sposobu i formy przeprowadzania kontroli. W skardze do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego skarżąca M.D. wniosła o uchylenie postanowienia I i II instancji. Skarżąca zarzuca organom: 1. naruszenie art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niezapewnienie pełnomocnikowi strony czynnego udziały w prowadzonym postępowaniu, 2. naruszenie art. 145 § 2 w związku z art. 280, art. 292 Ordynacji podatkowej poprzez niedoręczenie pełnomocnikowi strony pisma o wszczęciu kontroli podatkowej, 3. naruszenie art. 210 § 4 w związku z art. 219, art. 219, art. 121 § 1, art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez nieustosunkowanie się w zaskarżonym postanowieniu do zarzutów skarżącej o naruszeniu art. 289 Ordynacji podatkowej, 4. naruszenie art. 284 § 1 w związku z art. 281a Ordynacji podatkowej poprzez niezawiadomienie pełnomocnika strony, będącego jednocześnie osobą wyznaczoną i upoważnioną do reprezentowania strony w trakcie kontroli o wszczęciu kontroli, 5. naruszenie art. 289 Ordynacji podatkowej poprzez niezawiadomienie pełnomocnika strony o przeprowadzeniu dowodu z oględzin (nazwanego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego - kontrolą doraźną, 6. obrazę art. 172 § 2 pkt 3 oraz art. 173 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej poprzez niesporządzenie protokołu z oględzin i ekspertyz, 7. naruszenie art. 306 a § 3 Ordynacji podatkowej poprzez odmowę wydania zaświadczenia przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego o nieprowadzeniu przez M.D. działów specjalnych produkcji rolnej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Rozpoznając wniesioną skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny, zgodnie z treścią art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.), a także art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) bada, czy zaskarżona decyzja odpowiada prawu, a w szczególności czy przy jej wydawaniu doszło do naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, lub naruszenia przepisów postępowania, dającego podstawę do jego wznowienia, względnie mającego istotny wpływ na wynik tego postępowania (art. 145 powyższej ustawy). W postępowaniu przed sądem administracyjnym pierwszej instancji obowiązuje zasada oficjalności, zgodnie bowiem z art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270, ze zm.) wojewódzki sąd administracyjny nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd jest zobowiązany do wzięcia pod uwagę wszelkich naruszeń prawa przez organy administracji podatkowej. Skarżący wystąpił do właściwego Urzędu Skarbowego o wydanie zaświadczenia o nieprowadzeniu przez M.D. w [...] działów specjalnych produkcji rolnej, celem przedłożenia zaświadczenia w Kasie Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego. Wniosek skarżącej polegał na potwierdzeniu określonego stanu faktycznego. Zgodnie z art. 306 a § 2 Ordynacji podatkowej zaświadczenie wydaje się m.in. jeżeli osoba ubiega się o zaświadczenie ze względu na swój interes prawny w urzędowym potwierdzeniu określonych faktów lub stanu prawnego. Postępowanie dotyczące wydania zaświadczenia jest postępowaniem uproszczonym i w dużym stopniu odformalizowanym. Postępowanie to ma na celu urzędowo potwierdzić określony stan faktyczny lub prawny. Przepis art. 306 b § 1 Ordynacji podatkowej stanowi, że w przypadkach, o których mowa w art. 306 a § 2, organ podatkowy jest obowiązany wydać zaświadczenie, jeżeli chodzi o potwierdzenie faktów albo stanu prawnego, wynikających z prowadzonej przez ten organ ewidencji, rejestrów lub innych danych znajdujących się w jego posiadaniu. Zatem obowiązkiem organu podatkowego, do którego wpłynął wniosek o wydanie zaświadczenia, jest zbadanie wniosku pod kątem danych wynikających z prowadzonych przez organ ewidencji, rejestrów lub innych danych , tzn. zbadanie czy dane pozostające w dyspozycji organu pozwalają na wydanie zaświadczenia o treści żądanej przez wnioskującego. Poza sporem pozostaje, że organ podatkowy pierwszej instancji nie posiadał informacji, które pozwoliłyby na wydanie zaświadczenia o żądanej treści. Skarżąca do [...] nie złożyła bowiem urzędowi skarbowemu zgodnie z art. 43 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych deklaracji o rozmiarach prowadzonych działów specjalnych produkcji rolnej. Jednakże brak zgłoszenia prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej poprzez niezłożenie deklaracji, nie uprawniał organ podatkowy do wydania zaświadczenia o żądanej treści. Organ podatkowy powołując się na z art. 306 b § 2 Ordynacji podatkowej przeprowadził tzw. kontrolę doraźną na podstawie art. 281 i 283 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu organ nie posiadał uprawnień do przeprowadzania kontroli podatkowej w ramach postępowania w sprawie wydania zaświadczenia, ponieważ prowadzenie postępowania wyjaśniającego, o którym mowa w art. 306b § 2 Ordynacji podatkowej, jest możliwe wyłącznie w odniesieniu do danych będących w posiadaniu organu. Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 20 stycznia 2006 r. sygn. akt I FSK 528/05 istota postępowania wyjaśniającego, o którym mowa w art. 306 b § 2 Ordynacji podatkowej sprowadza się do badania okoliczności wynikających z posiadanych przez organ ewidencji, rejestrów i innych danych pod kątem możliwości urzędowego stwierdzenia znanych faktów lub stanu prawnego, w zakresie danych, które pozostają w dyspozycji organu mającego wydać zaświadczenie. W konsekwencji tego czynione przez organ ustalenia są ograniczone, bowiem wydający zaświadczenie organ nie ma kompetencji do wykorzystywania na potrzeby jego wystawienia danych, które nie znajdują się w dyspozycji tegoż organu. Tym samym do postępowania tego nie mają zastosowania zasady gromadzenia dowodów, które uregulowane zostały w szczególności w przepisach Działu IV Ordynacji podatkowej. Zatem poczynione ustalenia w trakcie kontroli podatkowej nie miały żadnego wpływu na wydanie zaświadczenia. Dlatego też wszystkie zarzuty dotyczące wadliwego przeprowadzenia postępowania kontrolnego nie zostaną poddane kontroli Sądu, ponieważ zgodnie z art. 306 k Ordynacji podatkowej przepisów działu VI nie stosuje się w tym postępowaniu. Skoro organ podatkowy nie posiadał żadnych danych co do faktu prowadzenia bądź nieprowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej przez M.D. w [...] nie powinien przeprowadzać żadnych czynności wyjaśniających, tylko odmówić wydania zaświadczenia z uwagi na brak danych potrzebnych do wydania zaświadczenia o żądanej treści. Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270, ze zm.) Sąd może uwzględnić skargę i uchylić postanowienie w całości lub w części, jeżeli stwierdzi, że organ dopuścił się naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przeprowadzenie, wbrew powołanym wyżej przepisom, postępowania kontrolnego (jako postępowania wyjaśniającego, o którym mowa w art. 306 b § 2 Ordynacji podatkowej) w ramach postępowania o wydanie zaświadczenia, pozostaje bez jakiegokolwiek wpływu na wynik sprawy, pomimo, że organy podatkowe powołują się w zaskarżonych postanowieniach na ustalenia kontrolne. Odmowa wydania zaświadczenia o żądanej treści wynika z faktu, że dane niezbędne do wydania zaświadczenia nie znajdują się w dyspozycji organu, który zaświadczenia to ma wydać. Organ podatkowy powołał prawidłową podstawę prawną odmowy wydania zaświadczenia - art. 306c Ordynacji podatkowej i wydał postanowienie zgodne z obowiązującym prawem. Z tych przyczyn, orzeczono jak w sentencji na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270, ze zm.). /-/ K. Nikodem /-/ S. Małek /-/ G. Gorzan