I FSK 528/05

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krzysztof Stanik (sprawozdawca), Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka - Medek, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Protokolant Krzysztof Kołtan, po rozpoznaniu w dniu 20 stycznia 2006 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Mariana F. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 marca 2005 r. sygn. akt III SA/Wa 1557/04 w sprawie ze skargi Mariana F. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 17 czerwca 2004 r. (...) w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia o treści żądanej przez podatnika oddala skargę kasacyjną. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 09.03.2005 r., III SA/Wa 1557/04 Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę Mariana F. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 17.06.2004 r., (...), którym utrzymano w mocy postanowienie pierwszoinstancyjne odmawiające wydania zaświadczenia o treści żądanej przez podatnika. W uzasadnieniu tego wyroku nawiązano w pierwszej kolejności do okoliczności sprawy oraz do podjętych w niej rozstrzygnięć organów podatkowych. W tych ramach wyjaśniono, że postępowanie w sprawie wszczęte zostało wnioskiem podatnika, który wystąpił do Urzędu Skarbowego w S. o wydanie zaświadczenia potwierdzającego, iż jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku do towarów i usług. W wyniku powtórnego rozpatrzenia sprawy organ I instancji wydał postanowienie z dnia 31.03.2004 r., którym odmówił wydania rzeczonego zaświadczenia. W jego uzasadnieniu szczegółowo przedstawiono stwierdzone okoliczności akcentując, że wobec faktu, iż w okresie między 01.01.1996 r. a 31.12.1998 r. nie składał deklaracji podatkowych jak też z racji zmieniającej się właściwości miejscowej organu podatkowego brak jest podstaw prawnych do wydania zaświadczenia o żądanej treści. W następstwie wniesionego zażalenia postanowienie to następnie utrzymane zostało w mocy opisanym wyżej orzeczeniem. W jego uzasadnieniu przedstawiono w pierwszej kolejności tryb i przesłanki wydawania zaświadczeń w postępowaniu podatkowym. Odnosząc te uwagi do okoliczności sprawy stwierdził następnie, że nie przystają one do treści zaświadczenia jakiego domagała się strona. Tym samym więc podjęte orzeczenie odpowiadało prawu. Rozstrzygnięcie to zaskarżone zostało do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skargą podatnika, który powołując się na zarzuty naruszenia przepisów art. 187 par. 1 i art. 217 par. 2 Ordynacji podatkowej jak też art. 4 pkt 10 ustawy o VAT wniósł o jego uchylenie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie podtrzymując swe dotychczasowe stanowisko. Odnosząc się w tym stanie rzeczy do argumentacji skargi przybliżono w punkcie wyjścia przepisy Ordynacji podatkowej, które stanowiły podstawę załatwienia wniosku strony. Przybliżając dalej poczynione przez organy podatkowe ustalenia zauważono, że w ich świetle organy podatkowe prawidłowo uznały, iż wydanie zaświadczenia o żądanej treści nie jest możliwe. W doktrynie przyjmuje się bowiem, że tak należy załatwić wniosek podatnika w przypadku gdy, między ustaleniami a jego żądaniem zachodzi chociażby częściowa rozbieżność Taki stan rzeczy niewątpliwie zaś stwierdzony został w niniejszej sprawie. Rozwijając ten wniosek zauważono dalej, że w ustawie o podatku od towarów i usług (...) pojęcie "czynnego podatnika" nie występuje. Bazując wszakże na potocznym rozumieniu tego pojęcia uznać należało, iż status taki posiada podatnik nie tylko zarejestrowany ale i funkcjonujący oraz nie korzystający ze zwolnienia podatkowego a poza tym - co podkreślono - składający stosowne deklaracje i dokonujący rozliczeń z tytułu podatku. Uwagi te odniesiono następnie do poczynionych w sprawie ustaleń stwierdzając, m.in. akcentowane faktu nie składania przez wnioskodawcę deklaracji podatkowych w okresie między 01.01.1996 r. a 31.12.1998 r., że organy podatkowe trafnie przyjęły, iż nie można określić go czynnym podatnikiem w całym tym okresie, którego dotyczyło żądanie. Potwierdzenia tego zaś zdawał się domagać skarżący. Poza tym ustalając kwestię właściwości miejscowej organy podatkowe wzięły pod uwagę nie tylko zagadnienia reorganizacyjne ale przede wszystkim kierowały się treścią art. 4 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług (...). Czyniąc przy tym ustalenia w tym zakresie respektowały wymogi proceduralne, w tym zwłaszcza określone w art. 187 par. 1 Ordynacji podatkowej. Za chybione uznano także pozostałe zarzuty naruszenia procedury podatkowej. Wyrok ten zaskarżony został skargą kasacyjną Mariana F., który, powołując się na zarzuty naruszenia: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z art. 121 par. 1, art. 217 par. 2 i art. 122 w powiązaniu z art. 187 par. 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 134 par. 1 w zw. z art. 141 par. 4 cyt. wyżej Prawa o postępowaniu ..., wniósł o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Na poparcie tego żądania podniesiono, że rozstrzygając sprawę Sąd wdał się w rozważania kwestii pojęcia "czynny podatnik", które przez wnioskodawcę sprecyzowane nie zostało. Za organami podatkowymi arbitralnie przy tym pojęcie to sprowadził do podatnika składającego deklaracje podatkowe. Stanowisko takie uznać zatem trzeba za błędne. Równocześnie w sprawie nie wyjaśniono istotnych okoliczności. Bez tego nie była zaś możliwa subsumpcja okoliczności sprawy do treści art. 4 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług (...). Zastosowanie tego przepisu implikuje bowiem konieczność ustalenia miejsca wykonywania czynności opodatkowanych, oraz /ewentualnie/ miejsca zamieszkania podatnika. Podkreślono także fakt, iż zlekceważone zostały zmiany organizacyjne administracji podatkowej. W postępowaniu podatkowy pominięto także szereg istotnych dowodów nie odnosząc się do tego w uzasadnieniu skarżonego postanowienia. W ten zatem sposób naruszono art. 217 par. 2 Ordynacji podatkowej, do czego Sąd się nie odniósł. Tym samym więc uchybienia te usprawiedliwiają zgłoszone w skardze kasacyjnej zarzuty i wnioski procesowe. Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu niniejszej sprawy stwierdził, co następuje: Skarga kasacyjna jest nie uzasadniona. Strona skarżąca skargę tą oparła na obu, przewidzianych przepisem art. 174 ustawy z 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./ - określanej dalej jako "p.p.s.a.", podstawach kasacyjnych. Tak więc w ramach pierwszej z nich, tj. naruszenia prawa materialnego, zarzuciła Sądowi I instancji naruszenie przepisów art. 306b par. 1 w zw. z art. 306a par. 2 ustawy z 29.0.1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./. Natomiast w ramach drugiej, tj. naruszenia przepisów procesowych w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy, wskazała na uchybienie przepisowi art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. polegające na usanowaniu popełnionych przez organy podatkowe naruszeń przepisów art. 121 par. 1, art. 122 w zw. z art. 187 par. 1 i art. 217 par. 2 Ordynacji podatkowej oraz art. 134 par. 1 w zw. z art. 141 par. 4 p.p.s.a. Odnosząc się zatem do tak skonstruowanych zarzutów w punkcie wyjścia zauważyć trzeba, że uregulowane przepisami Działu VIIIa Ordynacji podatkowej postępowanie w przedmiocie wydawania zaświadczeń ma szczególny, uproszczony jak zauważa doktryna, charakter /por.: J. Zubrzycki [w:] B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, "Ordynacja podatkowa. Komentarz", Wyd. UNIMEX Wrocław 2003 r., str. 938/. Ten szczególny charakter ujawnia się zwłaszcza w tym, że w ramach przedmiotowego postępowania obowiązkiem organu podatkowego, do którego skierowano wniosek inicjujący to postępowanie, jest dokonanie w pierwszej kolejności porównania treści żądania strony ze stanem rzeczy wynikającym z prowadzonych przez niego ewidencji, rejestrów lub innych danych znajdujących się w jego posiadaniu /art. 306b par. 1 Ordynacji podatkowej/. W tym właśnie celu prowadzić można przewidziane w par. 2 art. 306b niezbędne postępowanie wyjaśniające. Jego istota sprowadza się bowiem do badania okoliczności wynikających z posiadanych przez organ ewidencji, rejestrów i innych danych pod kątem możliwości urzędowego stwierdzenia znanych faktów lub stanu prawnego, w zakresie danych, które pozostają w dyspozycji organu mającego wydać zaświadczenie. W konsekwencji tego czynione przez organ ustalenia są ograniczone bowiem wydający zaświadczenie organ nie ma kompetencji do wykorzystywania na potrzeby jego wystawienia danych, które nie znajdują się w dyspozycji tegoż organu /por.: J. Zubrzycki [w:] "Ordynacja ...", op. cit., str. 941 wraz z cyt. tamże orzecznictwem/. Tym samym więc do postępowania tego nie mają zastosowania zasady gromadzenia dowodów, które uregulowane zostały w szczególności w przepisach Działu IV Ordynacji podatkowej. W konsekwencji tego w sytuacji, gdy dane niezbędne do wydania zaświadczenia nie znajdują się w dyspozycji organu, który zaświadczenie to ma wydać bądź też, gdy stwierdzony zostanie brak zgodności między treścią żądania a stanem rzeczy wynikającym z ewidencji, rejestrów lub innych danych znajdujących się w jego posiadaniu organ ten odmawia wydania zaświadczenia, podstawą do czego stanowi przepis art. 306c in fine Ordynacji podatkowej. Mając powyższe na względzie zauważyć trzeba, że w niniejszej sprawie stwierdzone zostało, że intencją strony skarżącej było uzyskanie zaświadczenia potwierdzającego, iż jest ona "czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług od daty dokonania pierwszej rejestracji w Urzędzie Skarbowym w S.". Wniosku tego w toku całego postępowania sądowego nie podważono. Nie uczyniono tego także i w przedmiotowej skardze kasacyjnej. Taki stan rzeczy obiektywnie wszakże nie zachodził, co zostało przez organy podatkowe bezspornie wykazane i umotywowane. W rezultacie tego odmowa wydania zaświadczenia o żądanej treści była, jak stwierdza Sąd I instancji, uzasadniona. Konkluzja powyższa sprawia tym samym, że zgłoszone przez stronę skarżącą zarzuty kasacyjne uznać trzeba za bezprzedmiotowe. Można bowiem byłoby się nimi zajmować tylko wtedy, gdyby zachodziły przesłanki do pozytywnego załatwienia sprawy. Te zaś nie zachodzą skoro stwierdzone zostało w sposób, którego skutecznie nie podważono, iż między żądaniem strony a obiektywnie istniejącym stanem rzeczy zachodzi rozbieżność z przyczyn omówionych przez organy podatkowe i zaaprobowanych przez Sąd I instancji. Rozbieżność taka, świetle art. 306c Ordynacji podatkowej, wyłącza zaś dopuszczalność wydania zaświadczenia o żądanej treści. Stąd też kierując się przedstawionymi wyżej względami Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż przedmiotowa skarga kasacyjna nie dostarcza uzasadnionych podstaw do uwzględnienia zawartych w niej żądań w związku z czym, działając na podstawie przepisów art. 184 powołanej wcześniej ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skargę tą oddalił. Wobec braku stosownego żądania strony przeciwnej - Dyrektora Izby Skarbowej w W. tut. Sąd nie orzekał o zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego bowiem strona ta, po myśli art. 210 par. 1 p.p.s.a., utraciła w tym zakresie swe roszczenie.