I SA/Po 1145/05

|Dnia 22 sierpnia 2006r | Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący s. NSA Gabriela Gorzan, Sędziowie s. NSA. Sylwia Zapalska, as.sąd. WSA Maciej Jaśniewicz (spr.), Protokolant st.sekr.sąd. Alicja Ajnbacher, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 sierpnia 2006r przy udziale sprawy ze skargi A.D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] 2005r nr [...] w przedmiocie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego postanawia: 1. odrzucić skargę , 2. zarządzić zwrot od Skarbu Państwa - Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu kwoty 500 zł ( pięćset złotych) tytułem nienależnie uiszczonego wpisu. /-/ M.Jaśniewicz /-/ G.Gorzan /-/ S.Zapalska A.D. wnioskiem z dnia [...] 2005 r. zwrócił się na podstawie art. 14 a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa do Naczelnika Urzędu Skarbowego o udzielenie pisemnej interpretacji zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, w indywidualnej sprawie: czy dochód ze sprzedaży w 2004 r. akcji nabytych w 1998 r. podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Wnioskujący wskazał, że akcje serii J spółki "A", której jest pracownikiem nabył w ramach publicznej subskrypcji. Według wnioskodawcy dochód ze sprzedaży akcji jest zwolniony od opodatkowania podatkiem dochodowym. Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia [...] 2005 r. nr [...] uznał stanowisko strony za prawidłowe i potwierdził, że dochody uzyskane ze sprzedaży akcji są wolne od opodatkowania, wskazując jako podstawę prawną art. 52 pkt. 1) lit. b) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. z 2000 r. nr 14, poz. 176, ze zm.) oraz przepisy ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2003 r. nr 202, poz. 1956), w szczególności art. 19 ust. 1 pkt 2. Dyrektor Izby Skarbowej na podstawie art. 14b § 5 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, decyzją nr [...] z dnia [...] 2005 r. zmienił postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] 2005 r. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że z powołanych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego przepisów wynika, że aby dochód uzyskany ze sprzedaży akcji mógł być zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym muszą być spełnione dwa warunki: akcje muszą zostać dopuszczone do obrotu publicznego oraz ich nabycie winno nastąpić na podstawie publicznej oferty lub na giełdzie papierów wartościowych, bądź na regulowanym pozagiełdowym wtórnym obrocie publicznym. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, zwolnienie będzie miało zastosowanie pod warunkiem, że akcje nie zostały nabyte w ofercie dla pracowników w związku z prywatyzacją spółki przez Skarb Państwa, zakupione były na podstawie publicznej oferty lub na giełdzie papierów wartościowych, albo w regulowanym pozagiełdowym wtórnym obrocie publicznym, lub też na podstawie zezwolenia udzielonego w trybie art. 92 lub 93 przepisów ustawy o publicznym obrocie papierami wartościowymi. Zatem jeśli akcje zostały nabyte w ofercie dla pracowników, dochód ze sprzedaży akcji podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Organ podatkowy pouczył skarżącego o prawie wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zgodnie z pouczeniem A.D. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej. W skardze podniósł, że akcje zostały przez niego nabyte w publicznym obrocie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sądy administracyjne dokonują kontroli legalności działań administracji publicznej zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz 1270 ze zm.; dalej p.p.s.a.) poprzez orzekanie w sprawach skarg na akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Na podstawie art.134 p.p.s.a. w postępowaniu sądowo - administracyjnym obowiązuje zasada oficjalności. Zgodnie z jej treścią sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych nie podnoszonych w skardze, które to związane są z materią zaskarżonych decyzji. Granice rozpoznania skargi przez Sąd są z jednej strony wyznaczone przez kryterium legalności działań organów podatkowych w zaskarżonej sprawie, a z drugiej przez zakaz pogarszania sytuacji prawnej skarżącego (zakaz reformationis in peius). Skarga podlega odrzuceniu i nie może zostać merytorycznie rozpatrzona. Zgodnie z art. 160 p.p.s.a. jeżeli ustawa nie przewiduje wydania wyroku, Sąd wydaje orzeczenie w formie postanowienia. Sąd administracyjny wydaje wyrok, jeśli rozstrzyga o istocie sprawy. Jeśli natomiast rozstrzygnięcie dotyczy kwestii o charakterze proceduralnym wydaje postanowienie. Zgodnie z art. 58 § 1 p.p.s.a. Sąd wydaje postanowienie, jeśli zaistnieją przesłanki do odrzucenia skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny odrzuca skargę, jeśli wniesienie skargi jest niedopuszczalne z innych przyczyn niż wymienione w art. 58 § 1 pkt 1-5 p.p.s.a. Zgodnie z art. 52 § 1 p.p.s.a. skargę można wnieść po wyczerpaniu środków zaskarżenia, jeżeli służyły one skarżącemu w postępowaniu przed organem właściwym w sprawie, chyba że skargę wnosi prokurator lub Rzecznik Praw Obywatelskich. Przez wyczerpanie środków zaskarżenia należy rozumieć sytuację, w której stronie nie przysługuje żaden środek zaskarżenia, taki jak zażalenie, odwołanie lub wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy, przewidziany w ustawie. Zgodnie z art. 14a ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.; dalej Ordynacja podatkowa) w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2005 r. stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. Udzielenie interpretacji następuje w drodze postanowienia, na które przysługuje zażalenie. Interpretacja ta nie jest wiążąca dla podatnika, płatnika, inkasenta, natomiast jest wiążąca dla organów podatkowych i organów kontroli skarbowej właściwych dla wnioskodawcy. Uchylenia lub zmiana postanowienia może nastąpić wyłącznie w drodze decyzji wydanej w trybie § 5 art. 14 Ordynacji podatkowej. W myśl tego przepisu organ odwoławczy w drodze decyzji zmienia albo uchyla postanowienie dotyczące interpretacji co do zakresy i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Postępowanie to może zostać zainicjowane przez złożenie przez wnioskodawcę zażalenia na postanowienie dotyczące udzielenia interpretacji bądź przez organ odwoławczy z urzędu, jeśli organ uzna, że postanowienie rażąco narusza prawo, orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, w tym także jeżeli niezgodność z prawem jest wynikiem zmiany przepisów. Należy zauważyć, że w niniejszej sprawie organ odwoławczy z urzędu zmienił postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego. Jest to pierwsza decyzja w sprawie zmiany lub uchylenia postanowienia dotyczącego interpretacji prawa podatkowego. Decyzja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej jest zatem decyzją wydaną w pierwszej instancji. Od tej decyzji zgodnie z zasadą dwuinstancyjnego postępowania administracyjnego przysługuje odwołanie. Zgodnie z art. 221 Ordynacji podatkowej w przypadku wydania decyzji w pierwszej instancji przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, dyrektora izby skarbowej, dyrektora izby celnej lub przez samorządowe kolegium odwoławcze, odwołanie od decyzji rozpatruje ten sam organ podatkowy, stosując odpowiednie przepisy o postępowaniu odwoławczym. W ocenie Sądu stronie skarżącej przysługiwało odwołanie od zaskarżonej decyzji do Dyrektora Izby Skarbowej. Organ ten winien rozpatrzyć odwołanie i wydać decyzję, od której dopiero wówczas będzie przysługiwała skarga do sądu administracyjnego. Postępowanie sądowoadministracyjne nie może zostać uruchomione, jeżeli nie zostały wykorzystane środki weryfikacji danego aktu administracyjnego poprzez złożenia środka zaskarżenia od wydanej decyzji. Rozstrzygnięcie wydane na podstawie art. 14b § 5 pkt. 2) Ordynacji podatkowej następuje nie w postępowaniu odwoławczym (zażaleniowym), lecz pierwszoinstancyjnym i jest to rozstrzygnięcie podlegające zaskarżeniu w drodze odwołania do organu, który wydał decyzję. Stanowisko to podzielane jest w literaturze (por. B.Brzeziński, M.Masternak w Instytucja wiążących interpretacji w Ordynacji podatkowej, publ. Monitor Podatkowy 2005/4/11, Z.Kmieciak w Proceduralne problemy wiążących interpretacji prawa podatkowego, publ. PiP 2006/2/20, D. Dudra w Tok instancyjny i kontrola sądowa w sprawach interpretacji podatkowych, publ. Przegląd Podatkowy 2006/2/5), jak również w orzecznictwie sądowoadministracyjnym (por. postanowienie WSA w Warszawie z 26.10.2005 r. w sprawie III SA/Wa 2213/05, niepubl. i postanowienie WSA w Poznaniu z 28.12.2005 r. w sprawie I SA/Po 1147/05, niepubl.). Złożenie skargi na decyzję wydaną w I instancji i to niezależnie od zawartego w nim pouczenia stanowi naruszenie zasady dwuinstancyjności postępowania i powoduje niedopuszczalność skargi. Niewyczerpanie środków zaskarżenia skutkuje odrzuceniem skargi w myśl powołanych wcześniej przepisów art. 58 § 1 pkt. 6) w związku z art. 52 p.p.s.a. W związku z powyższym należało orzec jak w sentencji postanowienia. O kosztach Sąd orzekł na podstawie art.232 § 1 pkt.1) lit.a) p.p.s.a., które obejmują zwrot wpisu w kwocie 500,- zł. /-/ M.Jaśniewicz /-/ G.Gorzan /-/ S.Zapalska