I SA/Po 1175/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędziowie Sędzia WSA Karol Pawlicki (spr.) Sędzia WSA Dominik Mączyński Protokolant: st. sekr. sąd. Joanna Świdłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 maja 2015 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej z tytułu II raty za 2014 r. z tytułu łącznego zobowiązania w podatku od nieruchomości i podatku rolnym. I. oddala skargę; II. przyznaje od Skarbu Państwa - Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu - adwokatowi [...] kwotę [...] zł ( słownie: [...] złotych [...] ) uwzględniającą podatek od towarów i usług w wysokości [...] zł (słownie: [...] złotych [...] ) tytułem nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej skarżącemu z urzędu. Decyzją z dnia [...] maja 2014 r. Wójt Gminy P. po rozpatrzeniu wniosku H. T. z dnia [...] marca 2014 r. odmówił umorzenia zaległości podatkowych za 2014 r. Decyzją z dnia [...] czerwca 2014 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L., po rozpatrzeniu odwołania, uchyliło decyzję organu I instancji w całości i w tym zakresie orzekło o odmowie umorzenia zaległości podatkowej z tytułu I raty za 2014 r. W odniesieniu do pozostałych rat organ odwoławczy wskazał, że przepisy art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. – dalej "O.p.") przewidują jedynie możliwość umorzenia w całości lub w części zaległości podatkowej, odsetek za zwłokę lub opłaty prolongacyjnej. W dniu, w którym Wójt Gminy P. orzekał w przedmiotowej sprawie brak było więc podstaw prawnych do umorzenia (odmowy umorzenia) II, III i IV raty 2014 r., gdyż raty te w dniu [...] maja 2014 r. nie stanowiły jeszcze zaległości podatkowych. Decyzją z dnia [...] sierpnia 2014 r. Wójt Gminy P., na podstawie art. 67a § 1 pkt 3, art. 207, art. 210 i art. 220 O.p., odmówił H. T. umorzenia zaległości podatkowych z tytułu II raty 2014 r. w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu decyzji organ wyjaśnił, że ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że nie wystąpiły takie okoliczności, które uniemożliwiają zapłatę podatku. Podatnik jest właścicielem budynku mieszkalnego i budynków gospodarczych, które nadają się do użytkowania i mogą być wynajmowane lub w inny sposób wykorzystywane. Trudna sytuacja podatnika spowodowana jest faktem, iż przebywa on w więzieniu. Jednak zdaniem organu okoliczność ta nie może stanowić podstawy do umorzenia zaległości podatkowych. Decyzją z dnia [...] września 2014 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L., po rozpatrzeniu odwołania, na podstawie m.in. art. 233 § 1 pkt 1 O.p. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ zaznaczył, że umorzenie jest instytucją o charakterze wyjątkowym, gdyż zasadą jest płacenie podatków, nie zaś zwalnianie podatników z tego obowiązku. Istotne są więc prawne przesłanki umarzania zobowiązań podatkowych, którymi są ważny interes podatnika lub interes publiczny. Konstrukcja cytowanego przepisu wskazuje, że decyzje podejmowane na jego podstawie są decyzjami uznaniowymi, a więc uzależnionymi nie tylko od spełnienia przez wnioskodawcę przewidzianych prawem warunków, lecz również od uznania organu podatkowego. Przy rozpatrywaniu wniosku o umorzenie zaległości podatkowych organ podatkowy ma obowiązek brać pod uwagę przede wszystkim sytuację, w jakiej podatnik znajduje się w chwili, gdy podejmowana jest decyzja w sprawie umorzenia zaległości podatkowej, a o istnieniu ważnego interesu podatnika czy interesu publicznego zawsze decydują okoliczności obiektywne, a nie wewnętrzne przekonanie podatnika. Organ powinien więc ocenić czy okoliczności przedstawione we wniosku o umorzenie zaległości nie były nadzwyczajną sytuacją mogącą uzasadniać żądanie Wnioskodawcy, spowodowaną działaniem czynników, na które wnioskodawca nie miał wpływu. Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. stwierdziło, iż organ I instancji dokładnie wyjaśnił okoliczności mające wpływ na rozstrzygnięcie sprawy i ustalił sytuację, w jakiej znajduje się podatnik. Ustalono, że trudna sytuacja finansowa wnioskodawcy wynika z faktu jego przebywania obecnie w więzieniu, a wcześniej w areszcie śledczym. Organ odwoławczy zgodził się ze stanowiskiem organu I instancji, iż trudności finansowe związane z brakiem w chwili obecnej zarobkowania związanego z przebywaniem w więzieniu nie mogą zostać uznane za przesłankę uzasadniającą umorzenie zaległości podatkowej. W trakcie prowadzonego postępowania szczegółowo ustalono sytuację majątkową i życiową podatnika, stwierdzając, iż podatnik jest właścicielem nieruchomości zabudowanej budynkami mieszkalnymi i budynkami gospodarczymi. Organ wskazał, że budynki stanowiące własność podatnika nadają się do użytkowania i mogą być wynajmowane lub w inny sposób wykorzystywane. W oparciu o tak ustalony stan faktyczny organ I instancji uznał, iż w przedmiotowej sprawie nie zostały spełnione przesłanki określone w art. 67 a O.p., gdyż nie zachodzi przesłanka "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego", która mogłaby przesądzić o umorzeniu zaległości podatkowej. Organ podkreślić, iż o powyższych przesłankach możemy mówić w przypadku znacznego osłabienia zdolności płatniczych podatnika lub zagrożenia podstawowych warunków bytowych rodziny podatnika lub funkcjonowania jego zakładu. Sam fakt przebywania podatnika w więzieniu, nosi znamiona szczególnej sytuacji podatnika, jednakże nie musi stanowić podstawy do umorzenia zaległości podatkowych. Organ wyjaśnił, że podatnik ma możliwość wystąpienia z wnioskiem o odroczenie terminu zapłaty lub rozłożenie na raty zapłaty zaległości podatkowych, na podstawie art. 67 a § 1 pkt 2 O.p. W skardze z dnia [...] listopada 2014 r. skarżący wniósł o umorzenie zaległości podatkowej za 2014 r. W uzasadnieniu skargi podatnik wskazując na swoją trudną sytuację podkreślił, że nie uchyla się od płacenia podatków. Ponadto zarzucił, że wbrew twierdzeniom organów, stan techniczny jego domu oraz budynków gospodarczych uniemożliwia ich wynajem. Odpowiadając na skargę organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 67a § 1 O.p. organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może odroczyć termin płatności podatku, rozłożyć zapłatę podatku na raty, odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki określone w decyzji, o której mowa w art. 53 a, umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Z użytego przez ustawodawcę sformułowania "może" wynika, że decyzja wydana w oparciu o powyższe uregulowania prawne daje podstawę organom podatkowym do orzekania w ramach tzw. uznania administracyjnego. Charakter decyzji w przedmiocie ulg podatkowych regulowanych wskazanym wyżej przepisem nie budzi wątpliwości zarówno w orzecznictwie, jak i w doktrynie. Zgodnie z utrwalonym w orzecznictwie sądów administracyjnych poglądem (por. m.in. wyrok NSA z dnia 21 lutego 2012 r., II FSK 1652/10, LEX nr 1121075), sądowa kontrola legalności decyzji uznaniowych organów podatkowych podlega ograniczonej kontroli sądu administracyjnego, który nie jest organem trzeciej instancji w postępowaniu administracyjnym i nie może poddawać ocenie, czy dokonany przez organ podatkowy wybór jest trafny. Oznacza to, że Sąd nie jest uprawniony do badania merytorycznej zasadności decyzji administracyjnej. Uznaniowy charakter decyzji podejmowanych na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 O.p. sprawia, że w postępowaniu przed sądem administracyjnym nie kontroluje się merytorycznej zasadności decyzji (wyrok WSA w Lublinie z dnia 30 stycznia 2013 r., I SA/Lu 944/12, LEX nr 1298349). Sąd administracyjny nie rozstrzyga o tym, czy zaległość podatkowa, odsetki za zwłokę winny zostać umorzone. Takie rozstrzygniecie należy wyłącznie do organów administracyjnych. Natomiast zaskarżona decyzja "uznaniowa" podlega w pełnym zakresie badaniu co do jej zgodności z przepisami proceduralnymi, a więc do oceny, czy organ podatkowy prawidłowo zgromadził materiał dowodowy oraz czy wyciągnięte wnioski w zakresie merytorycznym mają swoje uzasadnienie w zebranym w sprawie materiale dowodowym oraz czy dokonana ocena mieści się w ustalonych granicach zaś wyciągnięte wnioski są logiczne i poprawne. Uznanie administracyjne oznacza, że rozstrzygnięcie nie jest ściśle zdeterminowane obowiązującą normą prawną, ale ustawodawca do decyzji organu administracyjnego (podatkowego) pozostawił wybór jednego z możliwych sposobów rozstrzygnięcia. Uznanie administracyjne nie oznacza jednak dowolności rozstrzygnięcia, ponieważ organ zobowiązany jest wziąć pod uwagę ważny interes podatnika oraz interes publiczny. Przesłankę interesu publicznego interpretuje się zazwyczaj jako dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji itp. (B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki - Ordynacja podatkowa. Komentarz 2004, Oficyna Wydawnicza "Unimex", Wrocław 2004, str. 282). Przy jej ocenie należy również uwzględnić zasadność obciążenia państwa, a w rezultacie całego społeczeństwa kosztami udzielonej w ten sposób pomocy. "Ważny interes podatnika" jest przesłanką związaną bezpośrednio z sytuacją określonej osoby. Musi on być na tyle istotny i wyjątkowy, aby jego pominięcie przyniosło dla tej osoby wyraźnie dostrzegalne negatywne skutki, przy czym nie można przesłanki tej utożsamiać wyłącznie z koniecznością wystąpienia nadzwyczajnych zdarzeń losowych. "Ważny interes podatnika" ocenia się, mając na uwadze kryteria zobiektywizowane, zgodne z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości, w której wysoką rangę mają zdrowie i życie, a także możliwości zarobkowe w celu zdobycia środków utrzymania dla siebie i rodziny oraz zagrożenie egzystencji; "ważnego interesu podatnika" nie można utożsamiać z subiektywnym przekonaniem podatnika o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej. Przy badaniu wskazanych przesłanek trzeba brać również pod uwagę, że umorzenie zaległości jest w istocie całkowitą rezygnacją z podatku, jest zatem odstępstwem od konstytucyjnej zasady powszechności i równości opodatkowania. Skoro bowiem zasadą jest, aby zobowiązanie podatkowe zostało zrealizowane, to podatnik nie powinien być z niego pochopnie zwalniany. Należy jednak podkreślić, że uznaniowy charakter decyzji nakłada na organy podatkowe obowiązek wnikliwego ustalenia stanu faktycznego oraz prawidłowej oceny zebranych dowodów. Kontrola legalności decyzji wydawanych w ramach tzw. uznania administracyjnego sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub interes publiczny oraz, czy w ramach swego uznania nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów. Ocena, czy przesłanki umorzenia istnieją w konkretnej sprawie, może być dokonana tylko po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego, a poprzedzać ją powinno wyczerpujące zebranie całego materiału dowodowego oraz dokładne wyjaśnienie okoliczności faktycznych. Obowiązki te bezpośrednio wynikają z treści art. 191, art. 187 § 1 i art. 122 O.p. Po uwzględnieniu całokształtu materiału dowodowego i po wyjaśnieniu wszystkich okoliczności faktycznych organ winien zatem jednoznacznie stwierdzić, czy zachodzą przesłanki wskazane w art. 67a § 1 pkt 3 O.p. (wyrok WSA w Krakowie z dnia 5 marca 2013 r., I SA/Kr 1663/12, LEX nr 1305394). W kontekście poczynionych wyżej uwag Sąd stwierdza, że organy podatkowe wywiązały się z ciążących na nich obowiązków i w sposób uprawniony uznały, że brak jest wystarczających przesłanek do udzielenia skarżącemu wnioskowanej ulgi w postaci umorzenia przedmiotowej zaległości podatkowej z tytułu łącznego zobowiązania w podatku od nieruchomości i podatku rolnym. Zdaniem Sądu w toku postępowania organy prawidłowo zgromadziły materiał dowodowy oraz zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów dokonały jego analizy. Ponadto wyczerpująco uzasadniły swoje rozstrzygnięcia w wydanych decyzjach obu instancji. Organy podatkowe prowadziły postępowanie wyjaśniające zgodnie z obowiązującymi zasadami, zbadały sytuację materialną skarżącego, wzięły pod uwagę jego sytuację zdrowotną oraz poddały ocenie wszelkie argumenty i dowody, na które powoływał się skarżący. Ocenie tej, zdaniem Sądu, nie można zarzucić dowolności, gdyż opiera się ona na przyjętej w orzecznictwie i doktrynie wykładni przepisów O.p. i mieści się w ramach przyznawanego organom uznania administracyjnego. W ocenie Sądu organy podatkowe analizując sytuację majątkową skarżącego prawidłowo wskazały, że podatnik w maju 2011 r. sprzedał za [...] zł grunt rolny o pow. [...] ha, mógł zatem kwotę przeznaczyć na przyszłe zobowiązania podatkowe związane z nieruchomościami, których jest właścicielem. Ponadto, w ocenie Sądu, organy podatkowe prawidłowo zwróciły uwagę, że podatnik jest właścicielem nieruchomości położonej w S. [...] o pow. [...] ha użytków rolnych zabudowanych budynkami mieszkalnym oraz [...] budynkami gospodarczymi w stanie zdatnym do użytkowania. Nieruchomości te mogą być wynajmowane lub też w inny sposób wykorzystywane w celu uzyskania dochodu. Z materiału dowodowego wynika, że działka nr [...] jest uprawiana, a zatem grunt należący do skarżącego jest w rzeczywistości wykorzystywany w celach rolniczych. Zdaniem Sądu, fakt posiadania przez skarżącego wskazanego majątku, a także umocowanego do zarządzania tym majątkiem pełnomocnika, stwarza realną możliwość jego wynajęcia lub wydzierżawienia i uzyskania z tego tytułu dochodu w postaci np. czynszu najmu lub czynszu z dzierżawy. Skarżący upatrywał uzasadnienia dla udzielenia ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej w aktualnie trudnej sytuacji materialnej i zdrowotnej. Organy dokonały analizy stanu majątkowego skarżącego oraz jego sytuacji rodzinnej. Sąd podziela stanowisko organów, że okoliczności podnoszone przez skarżącego, biorąc pod uwagę również interes publiczny, nie uzasadniają dostatecznie wniosku podatnika o udzielenie ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej. Słusznie organ I instancji zaakcentował, że w sytuacji gdy podatnik nie osiąga dochodów z tytułu pracy, z uwagi na fakt przebywania w areszcie śledczym, jednak dysponuje majątkiem, z którego może osiągnąć dochód poprzez najem budynku mieszkalnego i gospodarczych, czy też oddania w użytkowanie użytków rolnych, umorzenie zaległości podatkowych byłoby sprzeczne z interesem publicznym, gdyż uszczupliłoby i tak niewystarczające na realizację zadań ustawowych dochody podatkowe Gminy. Takiej argumentacji, zdaniem Sądu, nie można odmówić prawidłowości. Wobec powyższego Sąd uznał, że skarga jako bezzasadna podlega oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). O kosztach pomocy prawnej udzielonej skarżącemu z urzędu Sąd orzekł na podstawie art. 205 § 2 w/w ustawy w związku z § 2 ust. 1 i 3, § 18 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 461).