I SA/Po 132/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędziowie NSA Jerzy Małecki NSA Stanisław Małek (spr.) Protokolant st. sekr. sąd. Laura Szukała po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 kwietnia 2009 r. sprawy ze skargi H. F. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] r. Nr [....] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych za 2000 r. I. oddala skargę, II. przyznaje od Skarbu Państwa (Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu) adwokatowi K.S.W.kwotę [...] uwzględniającą podatek od towarów i usług w wysokości [....] zł tytułem zwrotu nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu. /-/ J.Małecki /-/ K.Nikodem /-/ S.Małek H. F. wniosła ... o umorzenie zaległości podatkowych byłego męża R. F. w kwocie ... zł z tytułu podatku dochodowego za rok 2000 i odsetek za zwlokę w kwocie ... zł. H. F. i R. F. byli właścicielami nieruchomości położonej w miejscowości J. / działka nr ... i ... zapisanej w księdze wieczystej Kw. Nr ... Zamiejscowego Wydziału Ksiąg Wieczystych w C. - na prawach wspólności ustawowej. Na wniosek Urzędu Skarbowego w C. z ... w dziale IV księgi wieczystej dokonano ... wpisu hipoteki przymusowej w kwocie ... zł wraz z należnymi odsetkami. Hipoteka zabezpiecza zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług i podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2000. Małżeństwo wymienionych stron zostało rozwiązane przez rozwód wyrokiem Sądu Okręgowe w P. z .... Postanowieniem Sądu Rejonowego w T. z ... w przedmiocie podziału majątku wspólnego zabudowana budynkiem nieruchomości w J. nr ... została przyznana na wyłączną własność H. F.. Uzasadniając wniosek o umorzenie zaległości podatkowych H. F. podała, że zaległości podatkowe są związane z prowadzoną w 2000 roku przez R. F. działalnością gospodarczą. Dotychczas zapłaciła za R. F. podatek od towarów i usług wraz z odsetkami i częściowo podatek dochodowy. Aktualnie z uwagi na sytuację rodzinną /na jej utrzymaniu pozostają dwie córki w wieku 14 i 17 lat/ i majątkową /zatrudniona jest jedynie dorywczo/ nie ma możliwości spłaty pozostałej kwoty zaległości. Zainteresowana wskazała także, iż wraz z dziećmi mieszka w domu na nieruchomości położonej w J. .. Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. decyzją z ... na podstawie przepisu art. 67 a § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa odmówił uwzględnienia wniosku. Organ podatkowy uznał, iż w rozpatrywanej sprawie nie zachodzą przesłanki, które uzasadniałby umorzenie zaległości podatkowych. Wskazał bowiem, iż decyzjami ... na wniosek H. F. rozłożono na raty zaległości w podatku od towarów i usług oraz w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych. W ten sposób uregulowana została zaległość w podatku od towarów i usług i częściowo w podatku dochodowym. Według organu podatkowego zainteresowana po zapłaceniu niezbędnych kosztów utrzymania dysponuje kwotą około ... zł miesięcznie, co pozwala na spłatę zaległości. H. F. wniosła odwołanie, domagając się umorzenia zaległości podatkowych. Podkreśliła, iż z działalności gospodarczej R. F. nie odniosła żadnych korzyści materialnych. Urząd Skarbowy wobec podatnika nie prowadzi żadnych czynności egzekucyjnych, pomimo, że wymieniony nabył mieszkanie. Zdaniem wnoszącej odwołanie organ podatkowy błędnie ocenił jej sytuację materialną , skoro na utrzymanie pozostaje tylko po ...zł na jedną osobę. Dyrektor Izby Skarbowej w P. zaskarżoną decyzją wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 ordynacji podatkowej uchylił decyzję organu pierwszej instancji i umorzył postępowanie w sprawie. Organ odwoławczy przedstawił argumentację . W czasie trwania małżeństwa na mocy przepisu art. 29 o.p. odpowiedzialność za wynikające ze zobowiązań podatkowych podatki obejmowały majątek odrębny podatnika / R. F./ oraz majątek wspólny podatnika i jego małżonki. Na skutek rozwodu i podziału majątku wspólnego H.F. stała się dłużnikiem hipotecznym odpowiedzialnym za zabezpieczoną wierzytelność, co nie oznacza jednak, że weszła w prawa i obowiązki podatnika. Rozwiedziony małżonek podatnika ponosi odpowiedzialność za zaległości podatkowe zgodnie z art. 110 o.p., z tym że o tej odpowiedzialności orzeka organ podatkowy w drodze decyzji / art. 108 § 1 o.p./ Organ podatkowy na wniosek podatnika może / art. 67 o.p./ umorzyć zaległości podatkowe. Regulacje zawartą w art. 67 a stosuje się odpowiednio do osób trzecich / art. 67 c § 2 o.p./ lecz tylko i wyłącznie w oparciu o formalne orzeczenie nakładające na tą osobę obowiązek uregulowania zobowiązania podatkowego. Organ odwoławczy stwierdził, iż w świetle powyższych uregulowań prawnych H. F. nie jest osobą trzecią w rozumieniu ordynacji podatkowej, gdyż w terminie pięciu lat od powstania zaległości /koniec 2006r./ nie została wydana na podstawie art. 110 decyzja o jej odpowiedzialności. Z tego powodu nie może w trybie art. 67 a domagać się umorzenia zaległości podatkowych, gdyż nie jest podatnikiem, jak również osobą trzecią. Odpowiedzialność H. F. ograniczona jest jedynie do hipoteki przymusowej. Uwzględniając jej interes prawny w uregulowaniu obciążania hipotecznego nie można odmówić jej prawa do dobrowolnej zapłaty zaległości. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż w świetle przepisu art. 133 § 1 o.p. H. F. nie jest stroną niniejszego postępowania i dlatego postępowanie w sprawie należało umorzyć. H. F. wniosła skargę, domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji. Skarżąca stwierdziła, iż na skutek nie wydania decyzji o jej odpowiedzialności jako osoby trzeciej znajduje się w mniej korzystnej sytuacji prawnej niż podatnik, co narusza jej interes prawny i jest krzywdzące. Uważa, iż dłużnik hipoteczny, którym stała się w następstwie podziału majątku, nie może być pozbawiony praw, które przysługują podmiotom wymienionym w art. 67 a i art. 67 c o.p. Powołuje się również skarżąca na fakt, iż organ podatkowy po upływie terminu przedawnienia należności przyjmował od niej wpłaty z tytułu przedmiotowych zaległości. Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. Odnosząc się do zarzutu skargi dotyczącego wydania decyzji o jej odpowiedzialności jako osoby trzeciej stwierdzono, iż problem ten nie ma znaczenia w sprawie. Na podstawie takiej decyzji H. F. mogłaby bowiem być stroną tylko w postępowaniu o umorzenie zobowiązań nałożonych na nią tą decyzją. Umorzenie zaległości osoby trzeciej ma tylko taki skutek, że następuje wygaśniecie zaległości wynikającej z odpowiedzialności osobistej tej osoby. Umorzenie to nie powoduje wygaśnięcia zobowiązań podatnika a w konsekwencji wierzytelność zabezpieczona hipoteką przymusową na nieruchomości pozostawałaby nadal aktualną. Organ odwoławczy wyjaśnił, iż wszczęte zostanie postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji przyznających H. F. ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych R. F.. Uznał również, iż dłużnik hipoteczny może dokonywać dobrowolnych wpłat na poczet zaległości zabezpieczającej na posiadanej przez niego nieruchomości. W jego bowiem interesie jest wygaśniecie ciążącego na tej nieruchomości długu. Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z przepisem art.1 ustawy Prawo o ustroju sądów administracyjnych /DzU. z 2002r. nr 153 poz. 1269/ i art. 3 § 1 Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. z 2002r. Nr 153 poz. 1270/ sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem stosując określone środki przewidziane w przepisach prawa. Ustawa Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi/art. 145 § 1 pkt 1/ stanowi, iż sąd uwzględniając skargę uchyla zaskarżoną decyzję, jeżeli stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, Skarga nie jest zasadna. Zaskarżona bowiem decyzja nie narusza prawa w stopniu, który uzasadniałby jej uchylenie. Organ odwoławczy na podstawie przepisu art. 233 § 1 pkt 2a ordynacji podatkowej uchylił decyzję organy pierwszej instancji i umorzył postępowanie w sprawie. Decyzja o umorzeniu postępowania w sprawie jest słuszna. Postępowanie w niniejszej sprawie stało się bowiem bezprzedmiotowe / art. 208 § 1 o.p./ gdyż skarżąca nie jest stroną tego postępowania. Zgodnie z przepisem art. 133 § 1 stroną w postępowaniu podatkowym jest podatnik, płatnik, inkasent lub ich następca prawny, a także osoby trzecie, o których mowa w art. 110-117 a ordynacji podatkowej. Przede wszystkim skarżąca nie jest podatnikiem w rozumieniu przepisu art. 7 o.p., gdyż nie podlega obowiązkowi podatkowemu na mocy ustawy o podatku od towarów i usług czy też ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W rozpatrywanej sprawie przedmiotem hipoteki przymusowej była nieruchomość będąca współwłasnością podatnika / R. F./ i jego małżonki /H. F./. Na skutek podziału majątku wspólnego skarżąca stała się wyłącznym właścicielem nieruchomości wraz z wpisaną hipoteką. Urząd Skarbowy jako wierzyciel hipoteczny może dochodzić zaspokojenia z nieruchomości bez względu na to , czyją stała się własnością i z pierwszeństwem przed wierzycielami osobistymi właściciela nieruchomości / art. 65 ustawy o księgach wieczystych i hipotece Dz.U. z 2001r. Nr 124 poz. 1361 w związku z art. 34 § 5 o.p./. Dopiero wygaśnięcie wierzytelności zabezpieczonej hipoteką pociąga za sobą wygaśnięcie hipoteki / art. 94 ustawy o hipotece/. Jeżeli chodzi o powołany przez organ odwoławczy przepis art. 36 ordynacji podatkowej, to zauważyć należy, iż wymieniony przepis na mocy art. 1 pkt 6 ustawy z 7 listopada 2008r. został z dniem 1 stycznia 2009r. skreślony. Na podstawie bowiem wyroku Trybunału Konstytucyjnego /OTK -A 2007/10/126/ przepis art.36 został uznany za niezgodny z art. 32 Konstytucji RP w zakresie w jakim przyznawał pierwszeństwo hipotekom przymusowym Skarbu Państwa i jednostkom samorządu terytorialnego zabezpieczającym zobowiązania podatkowe i odsetki przed hipotekami ustanowionymi dla zabezpieczenia należności. Skarżąca nie jest również osobą trzecią, o której mowa w przepisach art. 110- 117 a ordynacji podatkowej. O odpowiedzialności osoby trzeciej orzeka bowiem w drodze decyzji organ podatkowy / art. 108 § 1 o.p./. Decyzja taka w odniesieniu do skarżącej nie została jednak wydana. Skarżąca nie może więc powoływać się na przysługujące jej z tego tytułu uprawnienie do złożenia wniosku o umorzenie zaległości podatkowych. Na podstawie art. 67 a o.p. organ podatkowy na wniosek podatnika w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym może umorzyć zaległości podatkowe i odsetki za zwłokę. Wymieniony przepis stosuje się odpowiednio do należności przypadających od spadkobierców podatnika lub płatnika oraz osób trzecich/ art. 67 c § 2/. W świetle wskazanych przepisów organ odwoławczy prawidłowo uznał, iż skarżąca nie była uprawniona do złożenia wniosku o umorzenia zaległości podatkowych R. F.. Zasadnie zatem postępowanie w sprawie zostało umorzone. Podnoszony przez skarżącą argument, iż decyzja o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie została wydana na skutek "zaniedbania organów podatkowych" nie ma żadnego wpływu na rozstrzygniecie. Organy podatkowe działają bowiem na podstawie przepisów prawa / art. 120 o.p./ .Organ odwoławczy obowiązany był zatem do uwzględnienia przepisu art. 108 § 1 o.p. Skarżąca jest dłużnikiem hipotecznym, gdyż nieruchomość będąca jej własnością obciążona jest hipotek przymusową. Urząd Skarbowy jako wierzyciel hipoteczny może dochodzić zaspokojenia swoich należności z nieruchomości bez względu na to czyją stała się ona własnością. Nie było zatem żadnych przeszkód do przyjmowania przez Urząd Skarbowy dokonywanych przez skarżącą dobrowolnych wpłat na poczet zaległości zabezpieczonych hipoteką. Uznając , iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie na podstawie przepisu art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzeczono jak w sentencji wyroku. /-/J.Małecki /-/K. Nikodem /-/S. Małek M.R.-Ś.