I SA/Po 134/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Monika Świerczak (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Karol Pawlicki Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Protokolant: sekretarz sądowy Krzysztof Dzierzgowski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 marca 2018 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia wysokości podatku od nieruchomości za 2012 rok oddala skargę. Decyzją z [...] grudnia 2012 r., nr [...], Wójt Gminy L. określił [...] z o. o. w K. (dalej: Spółka, strona skarżąca) wysokość zobowiązania pieniężnego w podatku od nieruchomości za 2012 r. na kwotę [...]zł. Decyzja powyższa została utrzymana w mocy decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] lutego 2013 r., nr [...], utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. Na skutek skargi wniesionej przez [...] z o. o. w K. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, wyrokiem z dnia 27 maja 2014 r., sygn. akt III SA/Po 751/13, uchylił powołaną powyżej decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] lutego 2013 r. uznając, że skarga okazała się uzasadniona, jednak nie wszystkie jej argumenty zasługiwały na uwzględnienie. Sąd podzielił stanowisko organów podatkowych w zakresie opodatkowania budynków stawką podatkową właściwą dla tzw. budynków pozostałych, co było konsekwencją uznania, że budynki te nie mogą być wykorzystywane ze względów technicznych do działalności gospodarczej. Sąd nie podzielił przy tym poglądu Spółki o braku możliwości wykorzystania gruntu ze względów technicznych do prowadzenia działalności gospodarczej i wskazał, że dla uznania niemożności korzystania z gruntów ze względów technicznych nie jest wystarczające samo stwierdzenie podatnika, że z gruntów takich nie korzysta. Zdaniem Sądu organy podatkowe w sposób prawidłowy określiły powierzchnię nieruchomości podlegającą opodatkowaniu. W jego ocenie wątpliwości budził sposób ustalenia wartości przedmiotu opodatkowania w odniesieniu do budowli. W ocenie Sądu wbrew tezom strony wskazywane przez nią akty notarialne nieruchomości nie zawierają danych o wartości budowli. Organy podatkowe mogły wobec tego ustalić wartość opodatkowania przede wszystkim na podstawie danych z odpowiedniej opinii biegłego. Jednak wartość budowli określona przez organy na kwotę [...]zł nie wynikała w żaden sposób z opinii biegłych, ponadto organy podatkowe uzasadniając podjęte rozstrzygnięcia nie wskazały, dlaczego taką kwotę należało przyjąć jako podstawę opodatkowania budowli. Tym samym powodem uchylenia decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego było naruszenie przepisów art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. polegające na niewyczerpującym uzasadnieniu faktycznym w zakresie przyjętej wartości opodatkowania. Ponownie rozpoznając sprawę Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] października 2014 r., nr [...], utrzymało w mocy decyzję organu I instancji uznając, że odwołanie nie zasługuje na uwzględnienie. W uzasadnieniu powyższej decyzji organ odwoławczy podkreślił, że będące przedmiotem opodatkowania budynki Spółki ze względów technicznych nie mogą być wykorzystywane do działalności gospodarczej. W konsekwencji opodatkowano budynki o powierzchni użytkowej [...] m2 przy zastosowaniu stawki podatkowej właściwej dla tzw. budynków pozostałych tj. przy stawce [...] zł/m2. Zdaniem Kolegium odwołująca niezasadnie kwestionuje przyjętą do opodatkowania powierzchnię budynków. Powierzchnia budynków ([...] m2) wynika z protokołu oględzin z [...] listopada 2012 r., zgodnie z którym na działce nr [...] znajdują się budynki nr [...] i [...] szczegółowo opisane w protokole z [...] lutego 2011 r. oraz 16 budynków przyjmowania/wydawania paliw; na działce nr [...] znajduje się budynek nr [...] o pow. użytkowej 60 m2, natomiast na działce [...] znajduje się budynek trafostacji o pow. użytkowej [...] m2. Odnośnie opodatkowania gruntów o pow. [...] m2 - grunty te zostały opodatkowane przy zastosowaniu stawki podatkowej właściwej dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Powierzchnia opodatkowanych gruntów odpowiada ich powierzchni ujawnionej w ewidencji gruntów. Zdaniem organu brak było podstaw do przyjęcia, że grunt ten ze względów technicznych nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej, ponadto odwołująca na potwierdzenie tego faktu nie przedstawiła żadnego dowodu. W tych okolicznościach prawidłowe w ocenie Kolegium było opodatkowanie gruntu Spółki podatkiem od nieruchomości przy przyjęciu stawki podatkowej dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (tj. [...] zł/m2). Organ odwoławczy stwierdził także, że skoro podatniczka na wezwanie organu podatkowego nie wskazała wartości budowli związanych z działalnością gospodarczą, to organ I instancji zasadnie skorzystał z opinii biegłych w tym zakresie. Z opinii tej wynika, że na działkach nr [...], [...], [...] znajdują się budowle o wartości [...] zł według stanu na dzień [...] stycznia 2012 r. Jak wynika z zestawienia stanowiącego integralną część opinii na działce nr [...] znajdują się drogi, place o wartości [...] zł, bocznica kolejowa o wartości [...] zł oraz rampa kolejowa betonowa o wartości [...] zł. Na działce nr [...] znajdują się budowie o wartości [...] zł. Łącznie wartość budowli na dzień 1 stycznia 2012 r. wynosi [...] zł. Skargę na powyższe rozstrzygnięcie wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu [...] z o. o. w K.. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: 1) przepisów postępowania, tj.: a) art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2017r., poz. 201, ze zm., dalej jako "O.p."), polegające na braku wyczerpującego uzasadnienia zaskarżonej decyzji, pozwalającego na ustalenie w jaki sposób organ określił podstawy opodatkowania, a następnie wartość opodatkowania dla gruntów, budynków i budowli stanowiących własność podatnika, pomimo że rozpoznanie sprawy w postępowaniu odwoławczym nie polega jedynie na odniesieniu się do zarzutów odwołania, lecz stanowi koiejny etap merytorycznego rozpatrzenia całości aspektów faktycznych i prawnych danej sprawy; b) art. 122, art. 187 § 1, art. 189 § 1 oraz 229 O.p., polegające na naruszeniu zasady prawdy obiektywnej, które mogło mieć wpływ na wynik postępowania, poprzez brak wyczerpującego zebrania materiału dowodowego - względnie zobowiązania organu I instancji do jego uzupełnienia - umożliwiającego zweryfikowanie prawidłowości zaskarżonej decyzji, a to w szczególności wobec: - braku zwrócenia się do podatnika oraz do [...] o przedłożenie spisu inwentaryzacyjnego środków trwałych obejmującego nieruchomości nabyte przez podatnika i jego poprzednika prawnego - [...] sp. z o.o. od [...], w sytuacji gdy na podstawie opinii biegłych z czerwca 2012 r. nie jest zrozumiałe w jaki sposób zinwentaryzowano budowle, ani z jakich przyczyn wartość budowli stanowiąca podstawę wymiaru podatku została przyjęta na wyższym poziomie w 2012 r. aniżeli w 2011 r.; - braku przeprowadzenia jakichkolwiek dowodów na okoliczność stwierdzenia zdolności technicznej gruntów stanowiących własność podatnika do wykorzystania ich w prowadzonej działalności gospodarczej, pomimo podniesienia w odwołaniu zarzutu w tym zakresie oraz ustalenia w opinii biegłych, iż stan techniczny posadowionych na gruntach budynków i budowli nie pozwala na ich wykorzystywanie w prowadzonej działalności gospodarczej, jak również wobec nieuwzględnienia znanych organowi okoliczności takich jak rozległość nieruchomości i względy techniczne, które mogłyby przesądzać o braku możliwości wykorzystywania tych gruntów w działalności gospodarczej podatnika; c) art. 191 O.p. poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, polegające na utrzymaniu w mocy decyzji organu I instancji opartej w całości na opinii biegłych z czerwca 2012 r. pomimo braku dokonania zarówno przez organ I jak i II instancji oceny tej opinii zgodnie z zasadami wiedzy, logiki i doświadczenia życiowego, podczas gdy opinia ta nie dostarcza danych niezbędnych do oceny, w jaki sposób zinwentaryzowano budowle i określono ich wartość, jakie konkretnie budynki i budowle i na jakiej podstawie zostały wycenione ani z jakich przyczyn ich wartość wzrasta w 2012 r. w stosunku do wartości przyjętej w 2011 r. i 2010 r., pomimo iż organ nie zgromadził żadnego materiału dowodowego pozwalającego na dokonanie ustaleń co do tych okoliczności, a nadto - wobec faktu, iż opinia ta nie obejmuje działki nr [...] i nie wiadomo, czy są na niej zlokalizowane budynki lub budowle; 2) przepisów prawa materialnego, tj. art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 716 ; zm., dalej jako "u.p.o.l."), poprzez błędną wykładnię i brak zastosowania w niniejszej sprawie prowadzące do zastosowania błędnej stawki dla gruntów, dla których należało wyliczyć podatek jak dla nieruchomości, które nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej i powinny być opodatkowane stawką określoną w art. 5 ust. 1 pkt. 1c). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z dnia 28 maja 2015 r., sygn. akt I SA/Po 205/15 uchylił decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z 07 października 2014 r. Sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie, jednakże nie z przyczyn w niej wskazanych, lecz z powodów proceduralnych. Sąd odnotował, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze w składzie: Przewodnicząca - B. K. oraz członkowie: M. S.-J. i Z. P. - podjęło w dniu 7 lutego 2013 r. decyzję utrzymującą w mocy decyzję Wójta Gminy L. z [...] grudnia 2012 r. Decyzja ta została uchylona wyrokiem z dnia 27 maja 2014 r., sygn. akt III SA/Po 751/13. W następstwie powyższego wyroku Samorządowe Kolegium Odwoławcze w składzie przewodnicząca: M. S.-J. oraz członkowie Z. P. i M. W. w dniu [...] października 2014 r. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W ocenie Sądu, fakt brania udziału przez dwóch członków kolegium w wydaniu decyzji, która została zaskarżona do sądu administracyjnego, rodzi na podstawie art. 130 § 1 pkt 6 O.p. obowiązek wyłączenia z mocy prawa członka samorządowego kolegium odwoławczego przy kolejnym rozpoznawaniu odwołania strony od decyzji organu I instancji wydanej na skutek uchylenia zaskarżonej decyzji przez sąd. Od powyższego wyroku wywiedziona została przez organ skarga kasacyjna, w wyniku której Naczelny Sąd Administracyjny, wyrokiem z dnia 28 listopada 2017 r. sygn. akt II FSK 2954/15 uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu. Zdaniem sądu II instancji Wojewódzki Sąd Administracyjny dokonał błędnej wykładni art. 130 § 1 pkt 6 O.p. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje. Skarga okazała się bezzasadna. Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone między innymi art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1066) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm., dalej P.p.s.a.), sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, tj. kontroli zgodności zaskarżonego aktu z przepisami postępowania administracyjnego, a także prawidłowości zastosowania i wykładni norm prawa materialnego. Jednocześnie zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd obowiązany jest zatem dokonać oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji także wtedy, gdy dany zarzut nie został podniesiony w skardze. Przedmiotem skargi jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego, które decyzją z dnia 07 października 2014 r., nr [...], utrzymało w mocy decyzję Wójt Gminy L. z dnia [...] grudnia 2012 r., nr [...], określił [...] z o. o. w K. (dalej: Spółka, strona skarżąca) wysokość zobowiązania pieniężnego w podatku od nieruchomości za 2012 r. na kwotę [...]zł. Decyzja powyższa została utrzymana w mocy decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] lutego 2013 r., nr [...], utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. Przed merytoryczną oceną skargi, wyjaśnić należy, że organy administracji, jak i Sąd rozpoznając niniejszą sprawę, są związane wytycznymi zawartymi w wyroku tutejszego Sądu z dnia z dnia 27 maja 2014 r., sygn. akt III SA/Po 751/13. Zgodnie bowiem z art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia. Przez ocenę prawną należy rozumieć sąd o prawnej wartości sprawy. Ocena prawna może dotyczyć stanu faktycznego, wykładni przepisów prawa materialnego i procesowego, prawidłowości korzystania z uznania administracyjnego oraz kwestii zastosowania określonego przepisu prawa jako podstawy do wydania decyzji. Wskazania co do dalszego postępowania stanowią z reguły konsekwencję oceny prawnej. Dotyczą one sposobu działania w toku ponownego rozpoznania sprawy i mają na celu uniknięcie błędów już popełnionych i wskazanie kierunku, w którym winno zmierzać przyszłe postępowanie (J. P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2012 r., s. 397 uw. 1, 2; M. Jagielska, J. Jagielski, R. Stankiewicz, w: red. R. Hauser, M. Wierzbowski, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2011 r., s. 544, Nb 1-3). W powołanym powyżej wyroku przesądzono, że prawidłowe było stanowisko organów podatkowych w zakresie opodatkowania budynków stawką podatkową właściwą dla tzw. budynków pozostałych, co było konsekwencją uznania, że budynki te nie mogą być wykorzystywane ze względów technicznych do działalności gospodarczej. Co istotne, Sąd nie podzielił przy tym poglądu Spółki o braku możliwości wykorzystania gruntu ze względów technicznych do prowadzenia działalności gospodarczej i wskazał, że dla uznania niemożności korzystania z gruntów ze względów technicznych nie jest wystarczające samo stwierdzenie podatnika, że z gruntów takich nie korzysta. Zdaniem Sądu organy podatkowe w sposób prawidłowy określiły powierzchnię nieruchomości podlegającą opodatkowaniu. W jego ocenie wątpliwości budził sposób ustalenia wartości przedmiotu opodatkowania w odniesieniu do budowli. W ocenie Sądu wbrew tezom strony wskazywane przez nią akty notarialne nieruchomości nie zawierają danych o wartości budowli. Organy podatkowe mogły wobec tego ustalić wartość opodatkowania przede wszystkim na podstawie danych z odpowiedniej opinii biegłego. Jednak wartość budowli określona przez organy na kwotę [...]zł nie wynikała w żaden sposób z opinii biegłych, ponadto organy podatkowe uzasadniając podjęte rozstrzygnięcia nie wskazały, dlaczego taką kwotę należało przyjąć jako podstawę opodatkowania budowli. Tym samym powodem uchylenia decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego było naruszenie przepisów art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. polegające na niewyczerpującym uzasadnieniu faktycznym w zakresie przyjętej wartości opodatkowania. W powyższym świetle wskazać należy, że rozpoznając skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 07 października 2014 r., obowiązkiem Sądu było jedynie rozstrzygnięcie, czy wytyczne, zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 27 maja 2014 r., sygn. akt ISA/Po 751/13 zostały zrealizowane, w więc czy w sposób wyczerpujący uzasadniono została przyjęta wartość opodatkowania. Odnosząc się do powyższej kwestii Kolegium wskazało, że przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości są budowle lub ich części związane z działalnością gospodarczą. Skarżąca, na wezwanie organu podatkowego, nie wskazała wartości tych budowli. Również w akcie notarialnym - umowie sprzedaży, nie określono także wartości budowli. Dlatego też, zdaniem Kolegium, organ I instancji zasadnie skorzystał z opinii biegłych na okoliczność ustalenia wartości rynkowej budowli związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, co znajduje oparcie w art. 4 ust. 7 u.p.o.l. Organy skorzystały przy tym z opinii biegłych sporządzonej w innym postępowaniu podatkowym tj. prowadzonym w przedmiocie określenia wysokości zobowiązań podatkowych w podatku od nieruchomości wobec [...] Sp. z o. o., która zbyła działki nr [...], [...], [...], [...], [...] i [...] wraz ze znajdującymi się na nich budynkami i budowlami. Z opinii tej wynika, że na działkach nr [...], 665, [...] znajdują się budowle o wartości [...] zł według stanu na dzień [...] grudnia 2012 r. Jak wynika z zestawienia stanowiącego integralną część opinii na działce nr [...] znajdują się drogi, place (l.p. 30) o wartości [...] zł, bocznica kolejowa (l.p. 36) o wartości [...] zł oraz rampa kolejowa betonowa (l.p. 37) o wartości [...] zł. Na działce nr [...] znajdują się budowle o wartości [...] zł. Łącznie wartość budowli na dzień [...] grudnia 2012 r. wyniósł [...] zł. Ponieważ obowiązek podatkowy Spółki w podatku od nieruchomości powstał od sierpnia 2012 r. obowiązek podatkowy Spółki obejmował okres 5 miesięcy od sierpnia do grudnia 2012 r. W ocenie Sądu powyższa argumentacja – przedstawiona w zaskarżonej decyzji – realizuje wytyczne zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 27 maja 2014 r., a podnoszone przez skarżącą zarzuty uznać należało za bezzasadne. I tak, skorzystanie z opinii biegłego zostało zaaprobowane w powołanym powyżej wyroku. Po drugie, zasadnie Kolegium wywiodło, że skorzystanie z opinii biegłego na okoliczność ustalenia wartości budowli znajdywało oparcie w art. 4 ust. 7 u.p.o.l., skoro podatnik na wezwanie organu podatkowego, nie określił wartości budowli. Odnosząc się do zarzutu braku zwrócenia się do skarżącej oraz do Agencji Mienia Wojskowego o przedłożenie spisu inwentaryzacyjnego środków trwałych obejmującego nieruchomości nabyte przez podatnika i jego poprzednika prawnego [...] Sp. z o.o. od Agencji Mienia Wojskowego, Sąd podziela stanowisko Kolegium, że skarżąca w toku postępowania nie wnioskowała o przeprowadzenie dowodu z powyższych dokumentów. Sąd zwrócił przy tym uwagę na stanowisko Kolegium zawarte w odpowiedzi na skargę, w postępowaniu dotyczącym określenia skarżącej wysokości zobowiązania podatkowego za 2013 r., Wójt Gminy L. wystąpił do [...] w G. o spis inwentaryzacyjny środków trwałych sprzedanych [...] spółka z o. o. oraz skarżącej. Z dokumentacji tej wynika, że wartość początkowa środków trwałych – budowli wynosiła [...] zł, co znacznie przewyższa wartość określoną przez rzeczoznawców w opinii z dnia [...] czerwca 2012r.. Oznacza to, że określona wartość podatku od nieruchomości jest korzystna dla skarżącej. W ocenie Sądu Kolegium zrealizowało wytyczne zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 27 maja 2014 r. oraz w sposób rzetelny oceniło cały zgromadzony materiał dowodowy i odniosło się do wszystkich zarzutów, co znalazło wyraz w uzasadnieniu wydanej decyzji. Również materiał dowodowy zgromadzony został w zakresie wystarczającym dla określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości. Mając powyższa na względzie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu działając na podstawie art. 151 P.p.s.a.