I SA/Po 1527/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędzia WSA Dominik Mączyński Protokolant: referent stażysta Krzysztof Dzierzgowski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 lutego 2016 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2009 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję [...] z dnia [...], nr [...]; II. umarza postępowanie podatkowe; III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...]na rzecz strony skarżącej kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z dnia [...] grudnia 2014 r. Wójt Gminy [...] określił A S.A. z siedzibą w [...] – poprzednio A S.A. - (dalej jako: "Spółka", "strona" lub "skarżąca") wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2009 r. w kwocie 21.141, - zł. W uzasadnieniu decyzji organ I instancji wskazał na motywy materialnoprawne i faktyczne rozstrzygnięcia. Podał, że przeprowadzona u podatnika kontrola Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] wykazała, iż linie kablowe położone w kanalizacji kablowej nie były przedmiotem transakcji sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia [...] stycznia 2009r. zawartej z B Sp. z o.o., a w/w transakcja miała na celu wyłącznie umniejszenie wartości budowli. Organ kontroli skarbowej ustosunkował się szczegółowo do zagadnienia opodatkowania linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej zarówno co do definicji budowli jak i zasad ich opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Ponadto jak podano z przesłanego organowi podatkowemu wyniku kontroli wynika, że Spółka w deklaracjach na podatek od nieruchomości za 2009r. w części dotyczącej wartości budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie wykazała wartości linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej. W związku z powyższym organ podatkowy postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2014r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2009. W toku przeprowadzonego postępowania podatkowego organ stwierdził, iż wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2009r. jest inna aniżeli zadeklarowana przez podatnika, która nie obejmowała wartości linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej. Skoro jak wywiódł organ są one budowlą w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych to podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Stanowisko własne w tym przedmiocie organ podatkowy poparł wynikami kontroli przeprowadzonej przez Urząd Kontroli Skarbowej w [...] z dnia [...] marca 2014r. Określając wysokość zobowiązania podatkowego za 2009r. organ uwzględnił całość zgromadzonego materiału w sprawie przyjmując w szczególności dane, których podatnik nie kwestionował. W szczególności zaznaczono, że do określenia wysokości zobowiązania przyjęto dane jakie podatnik deklarował w roku 2007. Organ wskazał, że nie było możliwe ustalenie wartości kabla ułożonego w kanalizacji kablowej z uwagi na to, że przedłożone wyciągi z ewidencji środków trwałych umieszczone na nośniku danych (płyta CD) nie zawierały dokładnego określenia położenia budowli telekomunikacyjnych co z kolei spowodowało niemożność określenia czy wskazane obiekty budowlane położone są na terenie Gminy[...]. Motywując rozstrzygnięcie organ podkreślił, że nie wiadomo czy przedłożona ewidencja zawiera wykaz wszystkich środków trwałych zlokalizowanych na terenie Gminy[...]. Wobec nie przekazania wiarygodnych danych w tym przedmiocie, przyjęto wymiar podstawy opodatkowania z deklaracji na podatek od nieruchomości za 2007r. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem strona, reprezentowana przez pełnomocnika, złożyła odwołanie od powyższej decyzji, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz o umorzenie postępowania w sprawie. Zaskarżonej decyzji zarzucił przede wszystkim naruszenie art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. – dalej jako: "O.p.") i orzeczenie o zobowiązaniu przedawnionym. Pełnomocnik strony podniósł, że fakt zaistnienia przedawnienia wobec zobowiązania podatkowego za rok 2009r. nastąpił, albowiem decyzja ostateczna określająca zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2009r. nie została doręczona podatnikowi do dnia [...] grudnia 2009r. Zarzucił zaskarżonej decyzji również naruszenie przepisu art. 122, art 187 § 1 oraz art. 193 i 210 § 4 O.p., gdyż organ podatkowy pierwszej instancji w ogóle nie ustalił, jakich konkretnie obiektów nie zadeklarowała Spółka. Nadto wskazał na naruszenie przepis art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 1a ust. 1 pkt 2, a także art. 4 ust.1 pkt 3) ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z 2014 r., poz. 849 ze zm. – dalej jako: "u.p.o.l."). Pełnomocnik strony podkreślił, że organ przyjął wartość budowli ustaloną w postępowaniu dotyczącym roku 2007, a także opodatkował linie kablowe położone w kanalizacji kablowej, tj. obiektów, które w sposób oczywisty nie są budowlami podlegającymi podatkowi od nieruchomości a zatem określenie wysokości zobowiązania podatkowego za owe linie kablowe było bezpodstawne i prowadziło do znacznego zawyżenia należności podatkowych z ujemnymi konsekwencjami dla podatnika. Pełnomocnik skarżącej Spółki wskazał również na nieadekwatność stanu faktycznego zaprezentowanego w argumentacji organu podatkowego. Spółka bowiem przestała być właścicielem kanalizacji kablowej pozostała zaś właścicielem przebiegających tą kanalizacją linii kablowych. W sytuacji, gdy właścicielem kanalizacji jest inny podmiot niż właściciel linii kablowych to linie te nie mogą zostać uznane za budowle podlegające podatkowi od nieruchomości. Reasumując reprezentujący skarżącą Spółkę podniósł, iż linie kablowe w kanalizacji kablowej nie stanowią budowli w przypadku, gdy ich własność nie pokrywa się z własnością kanalizacji albowiem nie stanowią z kanalizacją całości techniczno - użytkowej, nie realizują z kanalizacją kablową wspólnego użytku, bowiem przeznaczenie każdego z nich jest inne nadto nie stanowią własności tego samego podmiotu co wyklucza opodatkowanie. Decyzją z dnia [...] maja 2015 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w[...] utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji. W motywach decyzji organ odwoławczy zauważył, że w niniejszej sprawie kluczowe jest ustalenie, czy linie kablowe ułożone w kanalizacjach kablowych mieszczą się lub nie w kategorii obiektu budowlanego i w związku z tym - czy podlegają lub nie opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Organ II instancji podzielił stanowisko organu I instancji, który powołując się na wyniki kontroli UKS w[...] uznał, iż transakcja sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia [...] stycznia 2009 r. miała na celu zmianę podatnika jedynie w celu obniżenia podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości, a nie faktyczne zawarcie transakcji przeniesienia własności. Organ odwoławczy za trafne uznał stanowisko, że linie kablowe położone w kanalizacji kablowej nie stanowiły odrębnej własności. W ocenie Samorządowego Kolegium Odwoławczego przewody telekomunikacyjne ułożone w kanalizacji kablowej tworzą z nią całość techniczno-użytkową podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, na podstawie przepisu art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Organ odwoławczy odnosząc się do zarzutu przedawnienia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2009r. uznał go za chybiony podkreślając, że postanowieniem z dnia [...] grudnia 2015r. Wójta Gminy [...]zaskarżonej decyzji nadano na podstawie art. 239b § 1 pkt 4 rygor natychmiastowej wykonalności. Opisane postanowienie Spółka zaskarżyła zażaleniem do Samorządowego Kolegium Odwoławczego, które decyzją z dnia [...] maja 2015r. postanowienie to utrzymało w mocy. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu Spółka domagała się uchylenia zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz zasądzenia kosztów postępowania. Wskazała na naruszenie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 208 § 1 oraz art. 70 § 1 i § 4 O.p. przez dokonanie błędnego rozstrzygnięcia w sytuacji, w której nastąpiło przedawnienie zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2009, w związku z czym należało uchylić decyzję pierwszoinstancyjną i umorzyć postępowanie w sprawie podatkowej. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie, wnosząc o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Badając zaskarżoną decyzję według kryteriów przewidzianych w ustawie z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm. - dalej: "p.p.s.a."), Sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie, albowiem zasadny okazał się zarzut dotyczący przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r. W świetle zarzutów skargi istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy w toku postępowania podatkowego nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego stanowiącego przedmiot tegoż postępowania. Na wstępie wskazać trzeba, że zarówno w doktrynie, jak i orzecznictwie wskazuje się, że przedawnienie zobowiązań podatkowych oznacza, iż po upływie określonego czasu zobowiązanie podatkowe, chociaż niezapłacone, wygasa łącznie z odsetkami za zwłokę. Po upływie okresu przedawnienia z mocy prawa i bez konieczności wydawania decyzji, przestaje istnieć stosunek zobowiązaniowy pomiędzy podatnikiem i wierzycielem podatkowym. Wierzyciel, chociaż niezaspokojony, nie ma już podstaw do egzekwowania zobowiązania podatkowego. Istotą przedawnienia zobowiązania jest to, iż na skutek upływu czasu zobowiązanie podatkowe wygasa z mocy prawa (art. 59 § 1 pkt 3 O.p.) i organ podatkowy nie może skutecznie domagać się od podatnika jego zapłaty, zobowiązanie podatkowe bowiem przestaje istnieć. W art. 70 § 2-6 O.p. ustawodawca określił, w jakich przypadkach powyższa zasada doznaje ograniczeń. Dla upływu okresu przedawnienia bez znaczenia są takie czynności organu podatkowego, jak wszczęcie postępowania podatkowego czy wydanie decyzji deklaratoryjnej na podstawie art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 O.p. określającej wysokość zobowiązania podatkowego powstałego z mocy prawa. Nie ma więc znaczenia fakt wydania tego rodzaju decyzji przez organ I czy II instancji. Należy zauważyć, że przedawnienie, jako instytucja prawa materialnego, musi być bezwzględnie respektowana w toku postępowania, ponieważ jego upływ powoduje wygaśnięcie zobowiązania na podstawie art. 59 § 1 pkt 9 O.p. Organ podatkowy jest więc zobowiązany do dokonania oceny, czy w okolicznościach konkretnej sprawy nastąpił upływ czasu skutkujący przedawnieniem oraz czy nie wystąpiły okoliczności powodujące przerwanie lub zawieszenie biegu terminu przedawnienia, rzutujące na przedłużenie terminu (art. 70 Op.). Zdaniem Sądu, nie budzi najmniejszych wątpliwości, że upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w trakcie postępowania podatkowego musi być uwzględniony z urzędu przez organ podatkowy, przed którym postępowanie się toczy, niezależnie od tego, czy dotyczy postępowania przed organem I instancji, czy postępowania odwoławczego. Organ stwierdzając ujemną przesłankę kontynuowania postępowania, jest zobligowany do jego zakończenia przez umorzenie postępowania. Zgodnie z art. 70 § 1 Op. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Zgodnie z kolei z art. 6 ust. 9 pkt 3 u.p.o.l. osoby prawne, jednostki organizacyjne oraz spółki niemające osobowości prawnej, jednostki organizacyjne Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa, a także jednostki organizacyjne Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe są obowiązane: wpłacać obliczony w deklaracji podatek od nieruchomości - bez wezwania - na rachunek budżetu właściwej gminy, w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminie do dnia 15 każdego miesiąca. Oznacza to, że w razie ustalenia, iż w sprawie nie zaistniały żadne okoliczności skutkujące zawieszeniem lub też przerwaniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, przyjąć należy, że zobowiązanie podatkowe skarżącej w podatku od nieruchomości za 2009 r. uległo przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2014r. W kontekście powyższego należy dostrzec, że zaskarżona decyzja SKO, będąca przedmiotem rozpoznawanej skargi wydana została w dniu [...] maja 2015r. Z akt sprawy nie wynika, by zaistniały jakiekolwiek okoliczności skutkujące zawieszeniem czy też przerwaniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Wbrew stanowisku organu, nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji, nie ma w świetle obowiązującego prawa żadnego wpływu na bieg terminu przedawnienia, nie powoduje ani przerwania ani zawieszenia jego biegu. Stosownie do dyspozycji art. 208 § 1 O.p., gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Norma wynikająca z powyższego przepisu nakazuje umorzenie postępowania, gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stanie się bezprzedmiotowe, a w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego. Przytoczony przepis w sposób jednoznaczny określa procesowy skutek upływu terminu przedawnienia, który wymaga od organu I instancji lub organu odwoławczego umorzenia postępowania w przypadku, gdy organ ten nie zdążył orzec przed upływem przedawnienia określonego zobowiązania podatkowego - niezależnie od tego, czy nastąpiło to po zapłacie, czy przed zapłatą podatku [tak: wyrok WSA w Szczecinie z dnia 18 lutego 2015 r. sygn. akt I SA/Sz 1017/14, dostępny pod adresem www.orzeczenia.nsa.gov.pl]. W świetle wyżej przytoczonego przepisu procesowym skutkiem upływu terminu przedawnienia jest bezprzedmiotowość prowadzonego postępowania podatkowego, które musi zakończyć się decyzją orzekającą o umorzeniu postępowania. Jak wskazano w uchwale NSA z dnia 29 września 2014 r. sygn. akt II FPS 4/13 (dostępnej pod adresem www.orzeczenia.nsa.gov.pl), w świetle art. 70 § 1 i art. 208 § 1 oraz art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) O.p., w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005r. po upływie terminu przedawnienia nie jest dopuszczalne prowadzenie postępowania podatkowego i orzekanie o wysokości zobowiązania podatkowego, które wygasło przez zapłatę (art. 59 § 1 pkt 1 O.p.). W przytoczonej powyżej uchwale podzielono pogląd wyrażony przez NSA w uchwale z dnia 3 grudnia 2012 r. sygn. akt I FPS 1/12. W tym miejscu warto wskazać, że stosownie do brzmienia art. 269 § 1 zdanie pierwsze p.p.s.a., jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Jak podnosi się w orzecznictwie przytoczony przepis nie pozwala żadnemu składowi sądu administracyjnego rozstrzygnąć sprawy w sposób sprzeczny ze stanowiskiem zawartym w uchwale i przyjmować wykładni prawa odmiennej od tej, która została przyjęta przez skład poszerzony Naczelnego Sądu Administracyjnego [por.: postanowienie NSA z dnia 8 lipca 2014 r. sygn. akt II GSK 1518/14 oraz wyrok NSA z dnia 10 stycznia 2013 r. sygn. akt I GSK 199/12, dostępne pod adresem www.orzeczenia.nsa.gov.pl]. Oznacza to zatem, że dokonana przez NSA wykładnia art. 70 § 1 i art. 208 § 1 oraz art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) O.p. jest dla Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę wiążąca. Należy zaznaczyć, że procesowym skutkiem upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest konieczność umorzenia postępowania w sprawie, zgodnie bowiem z art. 208 § 1 O.p. gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Sąd stwierdzając naruszenie art. 208 § 1 O.p., w związku z art. 70 § 1 O.p. skorzystał z uprawnienia przewidzianego w art. 145 § 3 p.p.s.a. i w pkt II sentencji umorzył postępowanie administracyjne. W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, art. 145 § 3 , art. 135 i art. 200 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji wyroku.