I SA/Po 1530/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Ruszyński (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Elwira Brychcy Asesor sądowy WSA Karol Pawlicki Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 08 sierpnia 2007r. sprawy ze skargi K.iM.Ł. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003r. oddala skargę /-/ K.Pawlicki /-/ J.Ruszyński /-/ E.Brychcy Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej postanowieniem z dnia [...] Nr [...] wszczął wobec K.iM.Ł. postępowanie kontrolne w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za lata [...]. Z akt sprawy wynika, że K. i M.Ł. prowadzili w badanym okresie działalność gospodarczą prowadzoną pod firmą Przedsiębiorstwo A. obejmującą działalność wytwórczą polegającą na produkcji elementów ze stali, działalność usługową polegającą na świadczeniu usług wywozu nieczystości stałych i płynnych na terenie miasta W., gminy K., D. Usługi te firma świadczyła na podstawie umów zawartych z następującymi podmiotami: a) osobami fizycznymi nie prowadzącymi działalności gospodarczej – klientami indywidualnymi, b) osobami fizycznymi i osobami prawnymi prowadzącymi działalność gospodarczą (sklepy, zakłady produkcyjne), c) spółdzielniami i wspólnotami mieszkaniowymi, d) Administracją Budynków Komunalnych w W., e) gminnymi jednostkami organizacyjnymi w gminie i w mieście W. (szkoły, przedszkola), f) gminą D. (nieruchomości gminne i gminne jednostki organizacyjne). Firma a. rozpoczęła działalność polegającą na wywozie odpadów komunalnych od [...]. - działalność usługową polegającą na usuwaniu i unieszkodliwianiu szkła, opakowań plastikowych oraz makulatury otrzymanych w wyniku selektywnej zbiórki odpadów komunalnych. Ten rodzaj działalności firma prowadziła od [...] do [...]. - od [...] firma uzyskiwała przychody z działalności polegającej na świadczeniu usług zbiórki i transportu odpadów niebezpiecznych oraz usług transportowych dla Przedsiębiorstwa B. C.G., ul. S. [...], L. Świadczenie tych usług firma a. wykonywała na podstawie umowy – zlecenia nr [...] zawartej w dniu [...] z firmą B. Przedmiotem umowy był odbiór, transport odpadów medycznych, biologicznie skażonych, przeterminowanych, wycofanych ze stosowania chemikaliów i leków od zamawiającego (firmy B.) oraz odpadów z diagnozowania, leczenia i profilaktyki weterynaryjnej, odpadów przemysłowych oraz rozwóz materiałów reklamowych – folderów. Rozliczenie wg § 5 umowy następowało według ceny umownej na podstawie faktury VAT. W [...] firma A. poszerzyła zakres wykonywanej działalności o usługi wykonywane od lutego [...] polegające na bieżącym utrzymywaniu i pielęgnacji zieleni miejskiej w W. oraz na utrzymaniu czystości i porządku na terenie miasta. Za kontrolowany okres podatnicy wykazali w złożonej w dniu [...] korekcie zeznania PIT-36 za [...]: Przychód [...] Koszty uzyskania przychodów [...] Dochód [...] Inne źródła nie występują, a mąż w [...] nie osiągnął żadnych przychodów – dochodów. Strata za [...] (1/2) [...] Składka na ubezpieczenia społeczne żony [...] Darowizny [...] Dochód małżonków do opodatkowania [...] Podstawa obliczenia podatku [...] Podatek wg skali [...] Odliczenia od podatku składki na ubezpieczenie zdrowotne podatnika [...] Odliczenia ulga remontowa [...] Zobowiązanie podatkowe – należny podatek [...] W trakcie kontroli ustalono, że kontrolowani nie posiadają ewidencji księgowej, podatkowej oraz dokumentów źródłowych jedynego źródła dochodu [...] – pozarolniczej działalności gospodarczej. Wg kontrolowanych dokumentacja za lata [...] została skradziona wraz z samochodem podczas transportu do archiwum. Firma nie posiada też ewidencji księgowo-podatkowej za lata [...], ponieważ w wyniku awarii serwera nie można odtworzyć zapisu elektronicznego prowadzonej ewidencji księgowej. Wobec powyższego organ kontrolny na podstawie art. 23 § 4 Ordynacji podatkowej dokonał oszacowania podstawy opodatkowania za [...] w oparciu o: - odtworzone przez kontrolowanych dokumenty źródłowe dotyczące [...], - przedłożone przez kontrolowanych wszelkie wskazania co do wielkości poniesionych w [...] kosztów, których udokumentowania nie udało się odtworzyć, - dowody z zeznań świadków i strony, danych z deklaracji podatkowych, których wiarygodności nie podważono, oświadczeń majątkowych kontrolowanych złożonych pod karną odpowiedzialnością, - kontrole sprawdzające u wskazanych przez stronę kontrahentów, - informacje uzyskane z urzędów skarbowych, urzędów miejskich i gminnych, banków obsługujących kontrolowanych oraz od ich kontrahentów. I. Ustalenia w zakresie przychodów. K. i M.Ł. w złożonej w dniu [...] korekcie zeznania PIT-36 za [...] wykazali wartość przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej w kwocie [...]. Kontrolowana odtworzyła część dokumentów dotyczących sprzedaży na kwotę [...], co stanowi powyżej [...]% wartości przychodu zadeklarowanego. Ustalono, że nie odtworzona dokumentacyjnie część przychodów o wartości [...] dotyczy przede wszystkim usług wywozu nieczystości stałych i płynnych świadczonych dla osób fizycznych nie prowadzących działalności gospodarczej. Dla tych odbiorców firma kontrolowana nie miała obowiązku wystawiania faktur, również osoby te nie miały obowiązku przechowywania dowodów zapłaty za wykonane usługi. Wobec powyższego organ kontrolny przyjął, że skoro firma odtworzyła dokumenty dotyczące sprzedaży dokonanej w [...] w [...]%, świadczenie usług dla osób fizycznych nie prowadzących działalności gospodarczej, a tym samym niemożliwość odtworzenia całości dowodów sprzedaży oraz potwierdzenie zawartych transakcji sprzedaży uzyskane w wyniku kontroli sprawdzających u kontrahentów przeprowadzonych w toku kontroli skarbowej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za lata [...] ustalono, iż do rozliczenia podatku dochodowego za [...] przyjmuje się wielkość przychodu wykazanego w korekcie zeznania podatkowego PIT-36 za [...] w kwocie [...]. II. Ustalenia w zakresie kosztów uzyskania przychodów. Oszacowania kosztów dokonano na podstawie weryfikacji odtworzonych przez podatnika dokumentów źródłowych dotyczących [...] oraz wszystkich określonych i wskazanych przez kontrolowanych kosztów [...], których nie udało się odtworzyć. 1.Stwierdzono, że kontrolowani za [...] odtworzyli wydatki o wartości netto [...], podatek VAT [...]. Ustalono, że odtworzone przez podatnika dowody dotyczą następujących wydatków: – zakupu materiałów do produkcji – pręty, podkładki, - czynszów związanych z leasingiem samochodów osobowych, koszy do selektywnej zbiórki odpadów, samochodu specjalistycznego, - opłat związanych z wywozem nieczystości na składowiska śmieci, - zakupu części maszyn, - usług telefonicznych, - zakupu paliwa (olej napędowy, etylina), - zakupu artykułów biurowych, - konserwacji sprzętu komputerowego, - usług monitoringu. Stwierdzono, że wartości netto odtworzonych dowodów za [...] powiększa podatek VAT naliczony , nie podlegający odliczeniu tj. VAT obciążający koszty, który wg tych dowodów wyniósł [...]. Wynika to z treści art. 23 ust. 1 pkt 43 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.). W wyniku weryfikacji odtworzonych dokumentów w łącznej kwocie [...] stwierdzono, że niektóre duplikaty faktur zostały wystawione przez firmy nieistniejące albo wyrejestrowane. Dotyczy to następujących firm: - C. S.C., [...] P., ul. S. [...], - D. M.M., [...] P., ul. P. [...], NIP [...], Regon [...], - E. R.S., ul. B. [...], [...] P. Firma C. S.C. wystawiła w [...] dla kontrolowanych faktury na łączną kwotę netto [...], podatek VAT [...]. Ustalono, że S.C. – właściciel firmy C. decyzją Urzędu Skarbowego z dniem [...] został wykreślony z rejestru podatników podatku od towarów i usług. Nie składał deklaracji oraz zeznań podatkowych zarówno w zakresie podatku od towarów i usług jak i podatku dochodowego. W dniu [...] S.C. został przesłuchany w charakterze świadka. Potwierdził on wykonanie usług budowlanych na rzecz firmy A.. Wskazał, że roboty przez niego wykonane były związane z rozbudową hali produkcyjnej położonej w R. Wystawione faktury obejmowały materiał i robociznę. Przesłuchany ponownie w dniu [...] zeznał, iż faktury, na których jako wystawca występuje firma D. M.M. były również przez niego wystawiane. Prace opisane w treści faktur zostały wykonane. Faktury, na których jako wystawca występuje firma D. M.M. opiewały na kwotę netto [...], podatek VAT [...]. Z ustaleń kontroli przeprowadzonej w firmie A. w zakresie podatku od towarów i usług za lata [...] wynika, że firma D. M.M. jest podmiotem nieistniejącym. Dane dotyczące tej firmy jak NIP, Regon i adres są nieprawdziwe. Na podstawie zeznań S.C. oraz wizytacji kontrolujących na posesji położonej przy ul. D. [...], [...] R. ustalono, że roboty opisane w treści faktur wystawionych przez S.C. jako firma C. oraz D. M.M. zostały wykonane. Łączna wartość robót budowlanych wykonanych w [...] na obiekcie w R. według w/w faktur wyniosła netto [...] ([...] + [...]). Wartość tych robót zostaje powiększona o podatek VAT w kwocie [...] ([...] + [...]), który zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług nie podlegał odliczeniu, a tym samym stosownie do art. 22g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podwyższa wartość środka trwałego. Zatem wartość robót podwyższająca wartość początkową obiektu budowlanego – hali w R. wynosi [...] ([...] + [...]). Firma A. przedłożyła na udokumentowanie poniesionych wydatków [...] faktury wystawione przez firmę E. R.S.: - na zakup materiałów do produkcji na kwotę netto [...], podatek VAT [...], wartość brutto [...], Na zakup koszy stalowych typu 110L na kwotę netto [...], podatek VAT [...], wartość brutto [...]. Ustalono, że firma E. R.S. z dniem [...] zgłosiła zaprzestanie wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. R.S. w oświadczeniu z dnia [...] stwierdził, że z dniem [...] zaprzestał prowadzenia działalności gospodarczej jako firma E. R. S. Ponadto oświadczył, że okazane mu kserokopie faktur nie zostały przez niego wystawione, nigdy nie zawierał żadnych transakcji z firmą A., nie zna właścicieli ani pracowników tej firmy oraz nigdy nie był w miejscowości R. Oświadczenie R.S. dotyczące nie wystawienia przez niego w/w faktur dla firmy A. zostało potwierdzone w trakcie przesłuchania S.C.. Zeznał on, iż dokonał sprzedaży stali oraz koszy stalowych posługując się szyldem firmy E. R.S., a rzeczywiście sprzedaż była dokonana przez jego firmę C. S.C.. Oświadczył, iż o fakcie sprzedaży stali i innych akcesoriów pod szyldem E. R.S. oraz podpisywaniu faktur za R.S. nie poinformował pana S. Ponadto S.C. zeznał, że za wystawione faktury pod szyldem E. R.S. otrzymywał od firmy A. zapłatę w formie gotówki. Natomiast odmówił zeznań co do źródeł zakupu sprzedawanego towaru oraz sposobu dostawy. Kontrolujący biorąc pod uwagę, że S.C. wystawiał faktury pod szyldem różnych firm fałszując podpisy wystawcy, w celu ustalenia czy posiadane przez kontrolowaną faktury wystawione pod szyldem firmy E. R.S. na zakup materiałów do produkcji oraz koszy metalowych potwierdzają rzeczywiste nabycie przez badaną jednostkę tych towarów dokonano analizy dokumentów źródłowych. Ustalono na podstawie odtworzonych dokumentów, że firma A. oprócz materiałów wynikających z faktur wystawionych pod szyldem E.R.S. zakupiła materiały do produkcji od innych firm na kwotę netto [.... Z faktur wystawionych przez S.C. pod firmą E. R.S. wynika, że dla firmy A. zafakturowano materiały do produkcji na wartość netto [...]. Stanowi to [...]% łącznej wartości zakupionych materiałów do produkcji ustalonej na podstawie odtworzonych dokumentów ([...] : ([...] + [...]). Dokonano porównania udziału wartości zakupionych materiałów do produkcji w wartości uzyskanego przychodu ze sprzedaży wyrobów w [...] oraz w [...]. Stwierdzono, ze w [...] procentowy udział wartości zakupionych materiałów do produkcji w stosunku do uzyskanej wartości ze sprzedaży wyrobów wynosił [...]. W [...] ustalając wartość udziału pominięto zakup materiałów wynikający z faktur wystawionych pod szyldem E. R.S. kwocie [...]. Ustalony procentowy udział wartości zakupionych materiałów do produkcji w stosunku do uzyskanej wartości ze sprzedaży wyrobów wyniósł [...]%. Z powyższego wynika, że udział zakupów materiałów do produkcji w stosunku do uzyskanej sprzedaży kształtuje się na poziomie ok. [...]% zarówno w roku [...], w którym firma A. nie posiadała faktur zakupu od nieistniejącej firmy E. R.S. jak i w [...], w którym kontrolowana posiadała faktury od tej firmy lecz do w/w wyliczeń pominięto wartości wynikające z tych dokumentów. Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia kontrolujący uznali, że faktury wystawione przez S.C. pod nazwą E. R.S. na łączną wartość netto [...] nie dokumentują rzeczywistych transakcji. Ponadto faktury dokumentujące te transakcje są nierzetelne. Dane dotyczące sprzedawcy są nieprawdziwe. Ustalono, że faktury od firmy E. R.S. na zakup koszy typu 110L również nie dokumentują rzeczywistych transakcji. Stwierdzenie to znajduje potwierdzenie w zgromadzonym materiale dowodowym, a mianowicie: -R.S. oświadczył, że nie przeprowadzał transakcji z firmą A., -S.C. w trakcie przesłuchania oświadczył, że dokonał sprzedaży pod szyldem E. R.S. lecz nie wykazał tej sprzedaży dla celów podatkowych, -w zeznaniach składanych podczas przesłuchań S. C. jak i M.Ł. oświadczyli, że nastąpiło rozliczenie gotówkowe w związku z tymi transakcjami, jednak w żaden sposób nie uwiarygodnili zakupu i sprzedaży koszy typu 110L w ilości [...] szt za kwotę brutto [...], -firma A. koszy typu 110L w ilości [...] szt nie odsprzedała, nie wykazywała również w ewidencji środków trwałych, co czyniła w przypadku zakupu koszy od innych firm, -firma A. likwidując działalność w zakresie wywozu nieczystości stałych i płynnych sprzedała większość wyposażenia do firmy F. P.K. W. Kontrola sprawdzająca w tej firmie wykazała, że kontrolowana sprzedała do tej firmy [...]szt koszy typu 110L, które uprzednio zakupiła od Przedsiębiorstwa G. w W. Stwierdzono zatem, że kontrolowana firma nie poniosła wydatków w kwocie netto [...]zł na zakup materiałów do produkcji oraz w kwocie netto [...] na zakup koszy metalowych typu 110 L udokumentowanych fakturami od firmy E. R.S.. Zatem kwota [...] na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stanowi kosztów uzyskania przychodów. W związku z tym z odtworzonych dokumentów na wartość [...] wartość wydatków poniesionych przez A. stanowiących koszty uzyskania przychodów wynosi [...] ([...] + [...] – [...] – [...]). Porównując wartość kosztów uzyskania przychodów wykazaną przez kontrolowanych w zeznaniu podatkowym PIT-36 po korekcie za [...] w kwocie [...] z wartością kosztów wynikającą z odtworzonych dokumentów w kwocie [...] stwierdzono, że podatnik nie odtworzył dowodów na udokumentowanie poniesionych kosztów w kwocie [...]. Według przedłożonego wykazu firma poniosła w [...] nieudokumentowane koszty w kwocie [...]. Na podstawie zebranych w trakcie kontroli dowodów tj. danych z deklaracji podatkowych, informacji uzyskanych od wskazanych przez stronę kontrahentów, kontroli sprawdzających, przesłuchań świadków, przesłuchania strony oraz innych zebranych materiałów dokonano oceny przedłożonych przez kontrolowanych kosztów w w/w kwocie co do realności ich poniesienia oraz zasadności uznania za koszt uzyskania przychodów. Ustalono, że: 1).z podanej przez kontrolowanych kwoty kosztów w wyniku weryfikacji przyjęto za możliwe do poniesienia i uznano za koszty uzyskania przychodów [...] wydatki w łącznej kwocie [...]. Były to: - zapłacone składki ZUS [...] - płace netto [...] - koszty factoringu – prowizja i dyskonto [...] - odsetki bankowe od kredytów [...] - paliwo [...] - podatek od nieruchomości [...] - podatek od środków transportu [...] -opłaty bankowe [...] -przyłącze energetyczne ul. K. [...] [...] -opłaty za korzystanie z usługi "home ranking" [...] -prowizja za odnowienie kredytu [...] - ubezpieczenie w [...] [...] -prowizja od udzielonego kredytu [...] - opłaty środowiskowe [...] Razem: [...]. Natomiast z pozostałych kosztów wskazanych przez kontrolowanych jako poniesione w [...], których dokumentacyjnie nie odtworzono na kwotę [...] ([...] – [...]), w wyniku kontrolnej weryfikacji przyjęto za możliwe do poniesienia i uznano za stanowiące koszty uzyskania przychodów [...] koszty o wartości [...]. Wartość wydatków w w/w kwocie uznanych za koszt uzyskania przychodu wynika z następujących ustaleń kontroli: a)kontrolowani wykazali wartość odpisów amortyzacyjnych przypadających na [...] w kwocie [...]. W zakresie naliczania odpisów amortyzacyjnych od poszczególnych środków trwałych ujętych w tabeli amortyzacyjnej stwierdzono: - kontrolowana nie dokonywała odpisów amortyzacyjnych od hali produkcyjnej w R., tym samym naruszyła przepis art. 22f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Spowodowało to zwiększenie odpisów amortyzacyjnych o [...] ([...] x [...]%). Według ustaleń kontroli wartość budynku została zwiększona o nakłady na rozbudowę i modernizację w kwocie [...]. Odpisy amortyzacyjne od w/w nakładów wynoszą [...] ([...] x [...]%): 12 miesięcy, - firma A. w tabeli amortyzacyjnej wykazała jako środek trwały kosze, których zakup został udokumentowany duplikatem faktury, na której jako wystawca występuje H. W wyniku kontroli stwierdzono, że faktura na zakup koszy nie dokumentuje rzeczywistej transakcji zakupu koszy. Wykazane jako środki trwałe kosze nie spełniają warunku określonego w art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Spowodowało to zmniejszenie odpisów amortyzacyjnych o kwotę [...]. Zatem amortyzacja stanowiąca koszt uzyskania przychodów po korekcie wynosi [...] ([...] – [...] + [...] + [...]). b) badany podmiot wykazał kwotę [...] jako wydatek poniesiony z tytułu najmu pomieszczeń biurowych w W. od I. SA. Na podstawie zebranego materiału dowodowego stwierdzono, że firma A. z powyższego tytułu poniosła w [...] wydatek w kwocie [...], c) kontrolowana wskazała, że w [...] poniosła wydatki na zakup materiałów do produkcji koszy na kwotę [...]. W toku kontroli ustalono, że firma A. w badanym okresie prowadziła działalność produkcyjną i usługową. Działalność produkcyjną prowadziła w zakładzie w R. Zakres produkcji obejmował wytwarzanie drobnych elementów metalowych. W toku kontroli zwrócono się do M.Ł. o wyjaśnienie w związku z wydatkami na zakup materiałów do produkcji koszy. Oświadczył on, że kosze były produkowane w R. Produkcja koszy była związana z usługami świadczonymi dla firmy B. Usługi wywozu odpadów niebezpiecznych wymagały posiadania dużej ilości koszy typu 1100L oraz kontenerów. Aby zapewnić odpowiednią ilość koszy kontrolowana firma wycofała rozstawione kosze do zbiórki nieczystości komunalnych i wstawiła w to miejsce kosze wyprodukowane przez siebie. M.Ł. oświadczył, że nie pamięta gdzie był kupowany materiał do produkcji koszy i nie może tych zakupów w żaden sposób udokumentować. Tego oświadczenia nie potwierdził przesłuchany w charakterze świadka pracownik zatrudniony w firmie A. przy obróbce skrawaniem oraz będący pełnomocnikiem dyrektora d.s. jakości produkcji – A.D. Zeznał on, że w zakładzie w R. były produkowane tylko drobne elementy metalowe obróbki skrawaniem. Oświadczył, że w ramach posiadanego parku maszynowego nie były produkowane kosze, ewentualnie były wykonywane drobne naprawy koszy i kontenerów. M.Ł. przesłuchany w charakterze strony oświadczył, że produkcją koszy zajmował się osobiście. Wskazał, że część prac związanych z ta produkcją jak np. spawanie była wykonywana poza zakładem w R. przez inne podmioty. Usługi spawalnicze wykonywali B. z R. i S. z R. Imiona w/w osób nie zostały podane. Kontrolujący ustalili w Urzędzie Skarbowym, że działalność gospodarczą w zakresie ślusarstwa ogólnego prowadził p.T.B. Przeprowadzona kontrola sprawdzająca wykazała, że nigdy nie świadczył on żadnych usług dla firmy A. Natomiast Ś. nie prowadził działalności gospodarczej. Tym samym informacje przekazane przez M.Ł. dotyczące wykonywania prac związanych z wytwarzaniem koszy poza firmą A. nie potwierdziły się. Wg M.Ł. produkcja koszy związana była z usługami świadczonymi dla firmy B.. Ustalono, że umowa zawarta z tą firmą na świadczenie usług zbiórki odpadów niebezpiecznych nie nakładała obowiązku posiadania koszy przez zleceniobiorcę. Przeciwnie, zgodnie z § 4 tej umowy to zleceniodawca czyli firma B. miała zapewnić worki oraz kosze. Na podstawie powyższego materiału dowodowego kontrolujący nie uznali kwoty [...] jako poniesionego w [...] wydatku na zakup materiałów do produkcji koszy. Biorąc pod uwagę, że firma A. w [...] świadczyła usługi wywozu nieczystości kontrolujący uznali, że mogła ona ponosić koszty związane z remontem – naprawą koszy. Wartość tych remontów dla określenia możliwych do poniesienia w [...] wydatków ustalono w wysokości odpisów amortyzacyjnych naliczonych od wartości zakupionych i użytkowanych w latach [...] koszy. Ponieważ firma A. zakupiła w tym okresie kosze za kwotę [...] to odpisy amortyzacyjne wyniosły [...]. b) badana jednostka wskazała, że w [...] poniosła wydatki związane z importem śruby radełkowej z N. w kwocie [...]. W toku kontroli w związku z brakiem środków dokumentów potwierdzających przeprowadzone transakcje zwrócono się do wszystkich izb celnych na terenie kraju w celu ustalenia ilości i wartości sprowadzonego towaru przez firmę A.. Po zweryfikowaniu z dowodami takimi jak informacje z izb celnych z całego kraju o dokonanych odprawach celnych przez kontrolowaną oraz informacje bankowe o dokonanym przez kontrolowaną zakupie dewiz ustalono, że podatnik w [...] poniósł z tytułu zakupu towaru od firmy niemieckiej wydatek łącznie w kwocie [...]. Kwota ta stanowi koszty uzyskania przychodów. Kontrolowana wykazała, że w [...] poniosła wydatki w kwocie [...], których nie potrafi udokumentować oraz dokładnie określić ich rodzaju. Wskazała, że m.in. związane były z usługą nakładania powłok galwanicznych. Kontrolowana nie potrafiła wskazać firm świadczących te usługi poza firmą J. w T. przy ul. S. [...] oraz K. w P., ul. M. Przeprowadzona kontrola sprawdzająca w firmie G. nie potwierdziła wykonania usługi w [...] na rzecz kontrolowanej. Niemniej jednak potwierdzono wykonanie tego rodzaju usług w innych okresach, które miały związek z przychodami uzyskanymi w [...]. W związku z niedostarczeniem przez kontrolowaną firmę dokumentów wskazujących na poniesienie wydatków z tytułu usług galwanicznych dla określenia kosztów galwanizacji przyjęto ilość w kg sprowadzonych śrub z dokumentów celnych i pomnożono przez średnią cenę jednostkową za galwanizację 1 kg materiału stosowaną w zakładzie K. w T. Tak ustalony koszt pokrycia wyrobów powłokami galwanicznymi wyniósł [...]. W dniu [...] zwrócono się do badanej jednostki o dokumenty potwierdzające wykonanie usług galwanicznych przez inne podmioty na rzecz firmy A. W odpowiedzi z dnia [...] otrzymano oświadczenie M.Ł. cyt. "nie potrafię na dzisiaj dostarczyć konkretnych danych firm galwanizacyjnych jedynie jedną T. ul. S. [...]". Kontrolowani wskazali, że ponieśli wydatki w kwocie [...] w tym usługi galwaniczne, natomiast nie określili pozostałych kosztów co do rodzaju oraz wartości. Nie przedłożyli żadnych dowodów, które uwiarygodniłyby poniesienie tych kosztów, nie wskazali również na związek poniesienia wydatku z uzyskanym przychodem. Tak więc stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uznano za koszt uzyskania przychodu kwoty [...] ([...] – [...]). Wobec powyższego koszty uzyskania przychodów [...] dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych firmy A. wynoszą: - koszty wynikające z odtworzonych dokumentów – [...] - koszty, których dokumentacji nie odtworzono [...] Razem [...]. Zatem dochód uzyskany przez kontrolowanych za [...] z pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej pod firmą A. wg ustaleń kontroli wynosi [...] ([...] – [...]). Oprócz wyżej opisanej metody szacowania dochodu, dla celów porównawczych kontrolujący w protokole kontroli określili dochód uzyskany przez badaną jednostkę w drodze oszacowania metodą określoną w art. 23 § 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej t.j. metodą porównawczą zewnętrzną w zakresie produkcji obróbki skrawaniem oraz świadczenia usług komunalnych z wyłączeniem firmy B. Dochód uzyskany ze współpracy z firmą B. z uwagi na specyfikę tej współpracy, oszacowany został na podstawie zweryfikowanych wskazań kontrolowanych co do rodzaju i wartości poniesionych kosztów oraz przychodu wynikającego z faktur wystawionych dla tej firmy. 1.W oparciu o dane uzyskane w Urzędzie Skarbowym ustalono, że: - wskaźnik rentowności uzyskany przez firmy prowadzące działalność wytwórczą w zakresie produkcji elementów metalowych obróbką skrawaniem wynosi [...]% i [...]%. Kontrolujący dla oszacowania dochodu uzyskanego przez badaną jednostkę przyjęli średni wskaźnik rentowności wynoszący [...]%. Ponieważ przychód z produkcji elementów metalowych wyniósł [...] to dochód z tej działalności wynosi [...] ([...] x [...]%). -wskaźnik rentowności uzyskany przez [...] firmy prowadzące działalność usługową w zakresie usług wywozu nieczystości komunalnych wyniósł [...]%, [...]% i [...]%. Ponieważ firmy świadczące usługi komunalne uzyskały w [...] zróżnicowaną rentowność kontrolujący przyjęli rentowność wynoszącą [...]% uzyskaną przez L. z W., wykonującą w tym zakresie podobne usługi do firmy A.. Ponieważ przychód ze świadczenia usług komunalnych wyniósł [...], to dochód z tej działalności wynosi [...] ([...] x [...]%). 2.Kontrolowana w [...] uzyskała na podstawie umowy-zlecenia zawartej z B. przychody w kwocie [...], co stanowi [...]% ogółem uzyskanych przychodów ([...] : [...]) x 100%. Jak wynika z zawartej umowy – zlecenia firma A. uzyskała w/w przychody wykonując usługi polegające na odbiorze i transporcie odpadów medycznych. Z treści umowy wynika, że koszty związane ze zbiórką odpadów niebezpiecznych, takie jak koszty segregacji, opakowań, koszy, utylizacji ponosiła firma zamawiająca tj. firma B. (§ 3 i § 4 umowy). Transport odpadów niebezpiecznych polega na przewożeniu odpadów od klienta do utylizacji lub na wyznaczone składowisko. Firmy, które prowadzą działalność w powyższym zakresie ponoszą wydatki związane z koncesjami, szkoleniem pracowników oraz kosztami utylizacji, utrzymaniem składowisk. Firma A. nie ponosiła tego rodzaju wydatków, wydatki te ponosiła firma B. Dlatego też usługi wykonywane przez A. w ramach zawartej umowy z firmą B. można nazwać usługami transportowymi. W celu ustalenia kosztów związanych z przychodami uzyskanymi w wyniku świadczenia usług dla firmy B. przyjęto dane wynikające z oświadczeń M.Ł., który stwierdził, że: -usługi były świadczone samochodem specjalistycznym śmieciowóz oraz autem specjalistycznym kontenerowóz, Usługi były wykonywane osobiście przez M.Ł. oraz sporadycznie przez A.B. – zatrudnionego w firmie jako kierowca, - nie odtworzone koszty paliwa zużytego w związku z wykonywaniem tych usług w [...] wynoszą [...]. a).wydatek z tytułu zatrudnienia kierowcy wykonującego zlecenia firmy B. określono w sposób następujący: - M.Ł. – na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynagrodzenie małżonka nie stanowi kosztów uzyskania przychodów, - A.B. – koszty wynagrodzenia rocznego w kwocie [...] ustalono na podstawie deklaracji PIT-11 za [...]. Przyjmując, iż wykonywał pracę kierowcy w związku z wywożeniem nieczystości komunalnych oraz transportem odpadów niebezpiecznych koszty wynagrodzenia przypadające na przychód uzyskany od firmy B. ustalono w kwocie [...] tj. w wysokości [...]% wynagrodzenia rocznego ([...]% x [...]). Przyjęty wskaźnik podziału kosztów wspólnych w wysokości [...]% ustalono biorąc pod uwagę udział przychodów uzyskanych ze świadczenia usług dla B. do ogólnej wartości przychodów uzyskanych przez firmę A. Składki ZUS określono w kwocie [...]. 2)z zestawienia środków transportowych wynika, że firma A. posiadała m.in.: - samochód Star hakowy (kontenerowóz), - samochód specjalny Jelcz, - Mercedes Benz śmieciarka. Samochód Star hakowy (kontenerowóz) i samochód specjalny Jelcz zostały zakupione od firmy. Roczny odpis amortyzacyjny wynosił [...]. Ponieważ jednak samochody te były wykorzystywane również do świadczenia usług wywozy nieczystości stałych i płynnych do kosztów uzyskania przychodów z usług wykonywanych dla firmy B. przyjęto kwotę [...] ([...]% x [...]). Natomiast samochód Mercedes Benz śmieciarka firma A. użytkowała na podstawie umowy leasingu nr [...]. Z powyższego tytułu w [...] firma A. poniosła koszty w kwocie netto [...]. Ponieważ samochód ten był wykorzystywany również do świadczenia usług wywozu nieczystości komunalnych ustalono, że koszt w kwocie [...] stanowiący [...]% poniesionych wydatków przez firmę A. w związku z opłatami leasingu jest związany z przychodem uzyskanym z usług świadczonych dla firmy B. ([...]% x [...]). 3)W celu ustalenia kosztów zużycia paliwa do samochodów używanych do wykonywania usług dla firmy B. przyjęto: - ilość i wartość zakupionego oleju napędowego wg faktur wystawionych dla firmy A. przez L. na kwotę [...] uwzględniając [...]% wskaźnik podziału kosztów ustalony na podstawie udziału przychodów uzyskanych ze świadczenia usług dla B. do ogólnej wartości przychodów w [...]. Ustalone w powyższy sposób koszty zakupu paliwa wyniosły [...] ([...]% x [...]). - wartość paliwa oraz akcesoriów samochodowych w kwocie [...], na które badana jednostka nie przedłożyła dokumentów. W/w kwota została określona przez kontrolowanych w składanych oświadczeniach i w tej wysokości przyjęta przez kontrolowanych do rozliczenia. W związku z powyższym przychody z realizacji umowy-zlecenia dla firmy B. wynoszą [...], koszty uzyskania tych przychodów [...], dochód [...]. Zatem łączny dochód uzyskany z pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej pod firmą A. wyniósł [...] ([...] + [...] + [...]). Oszacowany tą metodą dochód był wyższy od dochodu oszacowanego metodą "odtworzenia dokumentów", który wyniósł [...]. Wobec powyższego Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wydał decyzję z dnia [...] Nr [...], w której określił K. i M.Ł. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za [...] w kwocie [...]. W decyzji tej organ pierwszej instancji oszacował dochód podatników z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej pod firmą A. na podstawie art. 23 § 4 Ordynacji podatkowej. Podstawą określenia dochodu były odtworzone przez podatników dokumenty, które zostały zweryfikowane przez organ I instancji. Określony ta metodą dochód wyniósł [...]. K.iM.Ł., reprezentowani przez pełnomocnika – doradcę podatkowego K.R., pismem z dnia [...] złożyli odwołanie od tej decyzji. W uzasadnieniu wskazali, że w dniu wszczęcia postępowania kontrolnego kontrolowani poinformowali, ze ewidencja księgowa i dokumenty księgowe za lata [...] zostały skradzione. W związku z brakiem ksiąg podatkowych i dokumentów księgowych organ podatkowy dokonał określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania w oparciu o art. 23 § 4 ordynacji podatkowej. Z przyjętą przez organ I instancji metodą szacowania odwołujący nie zgodzili się, ponieważ określa podstawę opodatkowania w zawyżonej wysokości. Ponadto podatnicy zarzucili organowi I instancji wydanie zaskarżonej decyzji z naruszeniem przepisów art. 187 § 1, art. 188, art. 191 Ordynacji podatkowej. Skarżący również nie zgodzili się z zakwestionowaniem przez organ pierwszej instancji faktur wystawionych przez S.C. pod firmą E.R.S. Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpoznaniu odwołania decyzją z dnia [...] Nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Na powyższą decyzję K. i M.Ł., reprezentowani przez pełnomocnika doradcę podatkowego K.R. pismem z dnia [...] złożyli skargę, w której wnieśli o uchylenie decyzji organu II instancji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. Zaskarżonej decyzji zarzucili, że została wydana z rażącym naruszeniem przepisów art. 23 § 3, § 4, § 5, art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 Ordynacji podatkowej oraz art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W uzasadnieniu podnieśli, że nie zgadzają się z przedstawionym przez organ odwoławczy stanowiskiem, gdyż narusza ono przepisy art. 23 § 3, § 4, § 5 Ordynacji podatkowej. Metody określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania wskazane zostały w art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej. Przepis ten wymienia 6 metod szacowania. Posłużenie się inną metodą, w tym wypadku metodą mieszaną, może mieć miejsce wyłącznie w przypadkach, gdy zastosowanie jednej z sześciu metod nie jest możliwe. Zdaniem skarżących w przedmiotowej sprawie nie wystąpił żaden szczególny przypadek uniemożliwiający zastosowanie metody szacowania podstawy opodatkowania wymienionej w art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej. Mając na uwadze postanowienia tego przepisu i kolejności wskazanych w nim metod szacowania, po odstąpieniu przez organ podatkowy od metody porównawczej wewnętrznej z uwagi na brak dokumentacji za lata [...], należy przyjąć metodę porównawczą zewnętrzną, na co wskazywała strona w prowadzonym postępowaniu kontrolnym jak i odwoławczym. Ponadto zarzucił organom podatkowym skorygowanie kosztów uzyskania przychodów dotyczącą zakupu materiałów do produkcji i zakupu koszy z firmy E. R.S. udokumentowanych fakturami zakupu wystawionymi przez S.C. Zakwestionowali również analizę porównawczą przeprowadzoną w firmie M. w wyniku której, organ podatkowy wyłączył z kosztów uzyskania przychodów kwotę dokumentującą zakup koszy stalowych . W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu rozpatrując skargę zważył, co następuje: Stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Zgodnie z art. 134 ustawy z dnia 29 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W przedmiotowej sprawie skarga okazała się bezzasadna. Na wstępie odpowiedzi wymaga pytanie, czy zastosowana przez organy skarbowe metoda szacowania dochodu była w opisanych i niespornych okolicznościach prawidłowa. Niesporne jest to, że podatnik nie dysponował księgami podatkowymi i kompletnymi dokumentami źródłowymi. Zasadnie przyjęły organy podatkowe, że różnorodność prowadzonej przez skarżącego działalności gospodarczej uniemożliwiła znalezienie przedsiębiorcy porównywalnego ze skarżącym. Zastosowanie cząstkowej (dla poszczególnego rodzaju działalności gospodarczej prowadzonej przez skarżącego) metody oszacowania dochodu porównawczej zewnętrznej nie znajduje oparcia w art. 23 § 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Z przepisu tego wynika, że dla zastosowania tej metody muszą istnieć porównywalne przedsiębiorstwa, które prowadzą działalność w podobnym zakresie i w podobnych warunkach. Trafnie więc organy podatkowe stwierdziły, że porównywalna działalność nie może być działalnością ograniczoną dla jednego rodzaju działalności. Na efekty gospodarcze wpływ ma całokształt prowadzonej działalności. Nie można więc oceniać dochodowości przedsiębiorcy przez pryzmat porównania dochodowości z poszczególnego rodzaju działalności, a nie na podstawie całości efektów gospodarczych. Należy podkreślić, że wskazane przez skarżącego dwie firmy, jako porównywalne okazały się w świetle oceny organów skarbowych nieporównywalne. Osiągnęły one bowiem obroty albo kilkunastokrotnie wyższe od firmy skarżącego (N. w B.) albo kilkunastokrotnie niższe (firma O.). O nieporównywalności z firmą skarżącego obu wskazanych przez niego podmiotów świadczy treść protokołu kontroli skarbowej o czym pełnomocnik skarżących został poinformowany. Kolejne wskazane przez skarżących firmy również nie uzasadniały zastosowania metody szacunkowej – zewnętrznej. Jedna z nich (O) prowadziła bowiem działalności w roku [...], którego dotyczy decyzja jedynie przez 2 miesiące, a druga nie figurowała w systemie wskazanego jako właściwy Urzędu Skarbowego. Wprawdzie na etapie zapoznawania się z materiałami zgromadzonymi w sprawie skarżący złożyli wniosek o zbadanie rentowności dwóch kolejnych firm, a następnie trzech firm zajmujących się odbiorem odpadów niebezpiecznych, lecz wniosek ten nie został uwzględniony. Odmowa przeprowadzenia tych dowodów była uzasadniona, gdyż dotychczasowe wnioski okazały się nieuzasadnione, a forma zlecenia świadczenia usług odbioru odpadów niebezpiecznych ograniczyła w znacznym stopniu możliwość znalezienia porównywalnej firmy. Organy podatkowe zasadnie zauważyły, że o porównywalności przedsiębiorstw świadczy nie tylko rodzaj prowadzonej działalności, ale też warunki i miejsce prowadzenia tej działalności. Wskazane we wniosku dowodowym skarżących firmy znajdowały się w miastach różniących się choćby liczbą mieszkańców, a więc i większym od firmy skarżącego obrotem od miejsca siedziby firmy A. Zasadne więc okazało się odstąpienie od metod szacowania dochodu wskazanych w art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej. W tym miejscu należy podkreślić, że organy podatkowe oszacowały podstawę opodatkowania na podstawie odtworzonych przez skarżących dokumentów źródłowych uzupełnionych wyjaśnieniami skarżących i zeznaniami świadków, deklaracji podatkowych i kontroli u kontrahenta skarżących, a także informacji uzyskanych z urzędów skarbowych, urzędów miejskich i gminnych, banków i kontrahentów skarżących. Materiał dowodowy zgromadzony w ten sposób uzasadniał zastosowanie art. 23 § 4 Ordynacji podatkowej. Skoro przychód został przyjęty w kwocie wynikającej z korekty zeznania skarżących PIT-36 złożonej w dniu [...] i nie stwierdzono w toku kontroli nieprawidłowości w tym zakresie, to zarzut skarżących, iż odtworzone przez nich dokumenty źródłowe stanowiły [...]% wartości zadeklarowanego przychodu, a nie [...]% musiały zostać ocenione jako chybione. Znamienne jest bowiem to, że firma skarżących świadczyła usługi wywozu nieczystości dla osób fizycznych nie prowadzących działalności gospodarczej w stosunku do których nie miała obowiązku wystawiania faktur. Taką samą wielkość przychodu organy podatkowe przyjęły do określenia podatku od towarów i usług, który skarżący nie kwestionowali. Ustosunkowując się do zarzutu zawyżenia podstawy oszacowania należy zauważyć, że skarżący sami w odwołaniu oszacowali dochód z prowadzonej działalności w kwocie [...] ( w tym dochodów ze świadczenia usług polegających na odbiorze i transporcie odpadów medycznych w kwocie [...] przy uzyskanym przychodzie ze świadczenia tych usług wynoszącym netto [...] ). Porównanie tych danych wskazuje na to, że według skarżących poniesione przez nich koszty wyniosły [...] ( [...] – [...] ). Zasadne okazało się zakwestionowanie przez organy skarbowe tak wysokich kosztów. Wskazano bowiem na to, że usługi świadczone na rzecz B. sprowadzały się w istocie do odbioru odpadów ze wskazanych punktów i ich transporcie, gdyż skarżący nie posiadali wymaganej koncesji na zbiórkę i transport odpadów niebezpiecznych. Na ustalone przez organy podatkowe koszty realizacji umowy zlecenia zawartej z firmą B. w kwocie [...] składają się koszty wynagradzania pracowników wraz ze składkami ZUS, koszty amortyzacji pojazdów, zakup paliwa i koszt własny sprzedaży koszy. Wysokość tych kosztów została określona na podstawie wyjaśnień skarżących. Prowadzi to do wniosku, że podstawa opodatkowania nie została przez organy podatkowe zawyżona. Nieuzasadniony okazał się też zarzut dotyczący kosztów zakupu paliwa. Okazało się bowiem, że to sami skarżący oświadczyli, że na zakup paliwa wydali [...] i ta kwotę przyjęto w decyzji. Przechodząc do oceny zarzutu bezpodstawnego wyłączenia z kosztów uzyskania przychodu kwoty [...] dotyczącej zakupu materiałów do produkcji ([...]) i zakupu koszy ([...]) wynikających z faktur D. R.S. należy zauważyć, że z protokołu kontroli wynika, iż faktury te nie zostały przez firmę E. wystawione. Nie mogą więc potwierdzić zdarzeń gospodarczych, których nie było. Oprócz powyższych okoliczności dyskwalifikujących włącznie do kosztów uzyskania przychodów kwoty [...] organy podatkowe przeprowadziły analizę wpływu wydatków na zakup surowca na wartość uzyskanego przychodu ze sprzedaży wyrobów w roku [...]. Zarówno w roku [...] jak i w roku [...] procentowy udział kosztów zakupu materiałów w uzyskanym przychodzie był zbliżony. W roku [...] wyniósł [...]%, a w roku [...] bez kwot wynikających z faktur wystawionych przez firmę E. [...]%. Po uwzględnieniu kwot wynikających z zakwestionowanych przez organy skarbowe faktur firmy E. udział kosztów zakupu w uzyskanym przychodzie wzrasta do [...]% i jest znacznie wyższy niż w roku [...]. To porównanie dokonane przez organy skarbowe dodatkowo wzmacnia argumenty, że zasadnie wyłączono z kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikające z faktur firmy E. Ustosunkowując się do zarzutu nie uwzględnienia treści zeznań S.C. właściciela firmy E. należy stwierdzić, że organy wyeksponowały niespójność tych zeznań. Niespójność ta polegała m.in. na potwierdzeniu wykonania na rzecz firmy skarżącego usług budowlanych, za jednoczesnym pominięciem sprzedaży materiałów do produkcji za niemałą przecież kwotę [...] złotych moc dowodowa zeznań S.C. została prawidłowo oceniona przez organy skarbowe. Sam przyznał bowiem, że wystawiał faktury pod szyldem różnych firm (tak na k. 758-761 akt podatkowych). Wystawiał też faktury pod szyldem firmy E. R.S. Wynikało z nich, że podejmował się wykonania koszy choć nie miał zakładu, w którym możnaby te kosze wyprodukować. Nie wskazał też żadnej firmy, od której mógłby nabyć kosze lub ich elementy. Niewiarygodność tego świadka jest więc w świetle przedstawionych faktur oczywista i została prawidłowo oceniona przez organy skarbowe. Dokonując oceny (przy braku wiarygodnych materiałów źródłowych) twierdzeń strony skarżącej, że w roku [...] kupiono [...] sztuk koszty na odpady organy skarbowe przeprowadziły dodatkową analizę, która potwierdziła, że ujawnione faktury i zeznania S.C. nie mogą stanowić dowodu pominięcia wydatków na zakup takiej ilości koszy. Okazało się, że porównanie ilości koszy przypadających na 1 mieszkańca w porównywanym terminie obsługiwanym przez firmę skarżącego i firmę N. w W. jest zbliżone gdy wyłączy się kwestionowany zakup koszy od firmy E. R.S. i wynosi odpowiednio [...] dla firmy N. i 14 dla firmy skarżącego. Przyjęcie do analizy zakwestionowanego zakupu koszy do firmy E. powoduje wzrost powyższego wskaźnika do [...] kosza na [...] mieszkańców. Powyższa analiza umacnia dodatkowo argumentację organów skarbowych za wyłączeniem z kosztów uzyskania przychodów wydatków w kwocie [...] na zakup koszy. Trafnie więc zastosowano art. 22 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należy w tym miejscu zauważyć dodatkowo, że organy skarbowe zdyskwalifikowały zeznania S.C. w tej części, w której inne dowody nie stanowiły uzupełnienia jego zeznań. Jeżeli więc potwierdzono wykonanie robót budowlanych w roku [...], to jednocześnie powyższy fakt był zgodny z zeznaniami S.C., który potwierdził wykonanie usługi budowlanej. Za nieuzasadniony należało uznać zarzut dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów o wydatki poniesione na roboty budowlane, które zostały już skorygowane w złożonym zeznaniu podatkowym. Oceniając powyższy zarzut, Sąd w całości podziela argumentację organów skarbowych. Okazało się bowiem, że wydatki na roboty budowlane były wydatkami inwestycyjnymi powiększającymi wartość obiektu budowlanego – hali produkcyjnej w R., co spowodowało zwiększenie odpisów amortyzujących. Skarżący w korekcie zeznania podatkowego PIT-36 za 2003 r. wykazali korektę kosztów uzyskania przychodu z tytułu zawyżenia kosztów o nakłady inwestycyjne poniesione na adaptację budynku produkcyjnego położonego w R. o kwotę [...] (dowód nr 608). W złożonej korekcie dokonali oni zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów biorąc pod uwagę tylko część wydatków związanych z adaptacją budynku. Jak wyżej wskazano poniesione nakłady na adaptację budynku w R. wyniosły łącznie [...]. Ponieważ skarżący nie dokonywali odpisów amortyzacyjnych od hali produkcyjnej w R., organ I instancji naliczył te odpisy w łącznej kwocie [...]. O powyższą kwotę zostały zwiększone koszty uzyskania przychodów. Zostało to szczegółowo opisane na str. 18-19 decyzji organu I instancji (dowód nr 953). Jak z powyższego wynika nie nastąpiła w tym przypadku podwójna korekta kosztów uzyskania przychodów, co zarzucają skarżący. Nieuzasadniony okazał się też zarzut naruszenia art. 187 Ordynacji podatkowej. Jak bowiem wynika z przedstawionych wyżej okoliczności organy skarbowe przeprowadziły wnikliwe postępowanie podatkowe. Nie poprzestały na dowodach odtworzonych w roku postępowania. W poszczególnych elementach składających się na decyzję podatkową przeprowadziły analizy porównawcze, którym nie można zarzucić dowolności. Zarówno zgromadzony w sprawie materiał dowodowy jak i jego ocena w sytuacji, w której nie dysponowano ewidencją księgowo-podatkową świadczą o dużym nakładzie pracy oraz dążenie do wyjaśnienia prawdy obiektywnej. Uzasadnia to pogląd, że zaskarżona decyzja jest zgodna z obowiązującym prawem, a skarga podlega oddaleniu na podstawie art. 181 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 152, poz. 1270 ze zm.) /-/K.Pawlicki /-/J.Ruszyński /-/E.Brychcy uk.