I SA/Po 1548/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dominik Mączyński Sędziowie Sędzia WSA Karol Pawlicki (spr.) Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu [...]. sprawy ze skargi K. C. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia [...] września 2016r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2016 r. oddala skargę Decyzją z dnia [...] lipca 2016 r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze, po rozpatrzeniu wniosku K. C., na podstawie art. 248 § 2 pkt 2 i § 3 w zw. z art. 247 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. 2015 r., poz. 613 ze am. – dalej: "O.p."), odmówiło stwierdzenia nieważności decyzji Prezydenta Miasta [...] z dnia [...] lutego 2016 r. nr [...] w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2016. W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że wnioskiem z dnia [...] maja 2016 r. podatnik wniósł o stwierdzenie nieważności decyzji Prezydenta Miasta [...] z dnia [...] lutego 2016 r. na łączne zobowiązanie pieniężne na 2016 rok. Decyzji tej zarzucił rażące naruszenie prawa tj. art. 120, 121 § 1, 122 i 187 O.p. poprzez wydanie decyzji pomimo oczywistej sprzeczności z rzeczywistym stanem faktycznym poprzez nieuwzględnienie, iż na nieruchomości oznaczonej w ewidencji gruntu nr [...] jako droga znajduje się faktycznie teren rolny. W uzasadnieniu wniosku podatnik wskazał m.in., iż brak jest obecnie podstaw, aby działka nr [...] była oznaczona w ewidencji gruntów identyfikatorem "drogi - dr" albowiem grunt ten nie spełnia przesłanek (cech), które decydują o zaliczeniu gruntów do poszczególnych użytków gruntowych. W szczególności, grunt ten: 1) nie jest wydzielony liniami granicznymi, 2) nie są zlokalizowane na nim: droga oraz obiekty budowlane i urządzenia techniczne związane z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu, a także urządzenia związane z potrzebami zarządzania drogą. Organ rozważył sprawę pod kątem zaistnienia przesłanek nieważności decyzji administracyjnej z art. 247 § 1 pkt 1-8 O.p., a w szczególności zaistnienia wskazanej we wniosku przesłanki wydania decyzji z rażącym naruszeniem prawa i uznało, że w przedmiotowej sprawie przesłanki te nie zachodzą. Cechą rażącego naruszenia prawa jest to, że treść decyzji pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią przepisu, tzn. istnienie tej sprzeczności da się ustalić poprzez proste ich zestawienie. Takiego przekroczenia prawa organ nie dopatrzył się. Kolegium wyjaśniło, że w niniejszej sprawie organ podatkowy I instancji, który oparł się na danych z ewidencji gruntów i budynków był jednocześnie organem ewidencyjnym, przed którym podatnik próbował skorygować dane ewidencyjne i w piśmie z dnia [...] stycznia 2016 r. zawarł stanowisko organu o braku możliwości zmiany kwalifikacji działki. Mając powyższe na względzie SKO w L. stwierdziło, iż wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji Prezydenta Miasta [...] z dnia [...] lutego 2016 r. jest nieuzasadniony i dlatego odmówił stwierdzenia nieważności tej decyzji. W odwołaniu z dnia [...] sierpnia 2016 r. podatnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i stwierdzenie nieważności decyzji Prezydenta Miasta [...]. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie art. 122, art. 124 i art. 210 O.p. poprzez brak ustosunkowania się do wszystkich twierdzeń, które strona przedstawiła i naruszenie art. 7 Konstytucji RP, poprzez dokonanie formalistycznej wykładni art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1629 ze zm. – dalej: P.g.k."), a także naruszenie art. 247 § 1 pkt 3 O.p. poprzez odmowę stwierdzenia nieważności decyzji. Decyzją z dnia [...] września 2016 r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze, na podstawie m.in. art. art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 221 O.p. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że podstawowym celem postępowania nadzorczego jakim jest postępowanie dotyczące stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej nie jest orzekanie o obowiązkach i prawach strony, wynikających z podatkowego prawa materialnego, lecz zbadanie orzeczenia wydanego w postępowaniu zwykłym pod kątem zaistnienia przesłanek wymienionych w art. 247 § 1 O.p. W zaskarżonej decyzji rozważono sprawę pod kątem zaistnienia wskazanej we wniosku przesłanki wydania decyzji z rażącym naruszeniem prawa. Organ wyjaśnił, że z umowy dzierżawy zawartej w dniu [...] kwietnia 2015 r. z Agencją Nieruchomości Rolnych wynika, że przedmiotem dzierżawy są grunty orne, rowy oraz droga. Zapisy te są zgodne z ewidencją gruntów i budynków. Przeznaczenie spornego gruntu także w planie zagospodarowania przestrzennego ma przeznaczenie jako podstawowa droga zbiorcza wyznaczona do realizacji. Sporną działkę o nr [...] również w złożonej "Informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych" zadeklarowano jako drogę. Dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków mają walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 O.p., a podważanie tych zapisów bądź też ich zmiana może nastąpić w postępowaniu prowadzonym przed właściwymi w tej sprawie organami administracji. W postępowaniu podatkowym przeprowadzenie tego rodzaju postępowania nie jest możliwe i dopóki dane w ewidencji gruntów i budynków nie zostaną zmienione należy je uwzględniać przy ustalaniu wysokości zobowiązania w podatku za poszczególne lata podatkowe. Dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią podstawę wymiaru podatku zgodnie z art. 21 P.g.k. Organem administracji publicznej, który prowadzi ewidencję gruntów i budynków jest, w myśl art. 20 w zw. z art. 22 ust. 1 P.g.k., starosta (prezydent miasta). Organ podkreślił, że działka nr [...] w ewidencji figuruje jako droga, a więc nie jest to użytek rolny i nie może być opodatkowana podatkiem rolnym, gdyż ten rodzaj gruntu (dr) podlega podatkowi od nieruchomości. Dla celów opodatkowania gruntu nie ma znaczenia na jakie cele jest on wykorzystywany (za wyjątkiem działalności gospodarczej), a jedynie istotne jest jego oznaczenie w ewidencji. SKO również nie dopatrzyło się zaistnienia żadnej z przesłanek nieważności decyzji wymienionych w art. 247 § 1 pkt 1 - 8 O.p. Cechą rażącego naruszenia prawa, a więc przesłanki powołanej we wniosku podatnika jest to, że treść decyzji pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią przepisu. W niniejszej sprawie sprzeczność ta nie zachodzi. Przepis art. 21 ust. 1 P.g.k. stanowi wprost, że dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią m.in. podstawę wymiaru podatku. Do ewidencji gruntów i budynków odsyłają również art. 1 ustawy o podatku rolnym oraz art. 1 a ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W skardze z dnia [...] października 2016 r. skarżący wniósł m.in. o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej jej decyzji SKO w L. w całości, stwierdzenie nieważności decyzji Prezydenta Miasta [...] z dnia [...] lutego 2016 r. w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2012 (listopad-grudzień 2012), a także o przyznanie kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Zaskarżonej decyzji zarzucono: 1. naruszenie art. 122, art. 124 w zw. z art. 210 O.p. poprzez brak ustosunkowania się do wszystkich twierdzeń i zarzutów rażącego naruszenia prawa, które przedstawiono wobec decyzji Prezydenta Miasta [...] z dnia [...] lutego 2016 r., w szczególności zarzutów: a. rażące naruszenie art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 O.p. poprzez wydanie decyzji (Prezydenta Miasta [...] z dnia [...] lutego 2016 r.) pomimo oczywistej sprzeczności z rzeczywistym stanem faktycznym, co zostało spowodowane w szczególności poprzez: - nieuwzględnienie okoliczności, iż na nieruchomości oznaczonej w ewidencji gruntu nr [...] znajduje się faktycznie teren rolny, który jest uprawiany przez skarżącego; - nieuwzględnienie okoliczności, iż działka nr [...] oznaczona w ewidencji gruntów jako "Droga - dr" nie spełnia przesłanek (cech), które decydują o zaliczaniu gruntów do identyfikatorów poszczególnych użytków gruntowych, w szczególności, grunt ten nie spełnia kryteriów pasa drogowego dróg publicznych w rozumieniu ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2015 r. poz. 460); b. rażące naruszenie art. 7 Konstytucji RP poprzez dokonanie formalistycznej wykładni art. 21 P.g.k., polegającej na bezwzględnym oparciu o ten przepis rozstrzygnięcia w sprawie, gdy tymczasem w sprawie występowały przesłanki do dokonania przez organ podatkowy własnych ustaleń faktycznych sprawy i w konsekwencji dokonania rozstrzygnięcia w oparciu o te ustalenia, 2. naruszenie art. 247 § 1 pkt 3 O.p. poprzez brak zastosowania tego przepisu i odmowę stwierdzenia nieważności decyzji, rzeczywiście rażąco naruszającej prawo. Odpowiadając na skargę organ podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Badając zaskarżoną decyzję według kryteriów przewidzianych w ustawie z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.; dalej: "P.p.s.a.") Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zaskarżona decyzja, wbrew zarzutom skargi, nie narusza prawa, a jej wydanie poprzedziło postępowanie, w którym nie uchybiono regułom prawa procesowego. Zwrócić należy uwagę, że w skardze został sformułowany zarzut, że zaskarżona decyzja SKO rażąco narusza prawo. Wskazano zatem przyczynę będącą przesłanką stwierdzenia nieważności, o której mowa w art. 247 § 1 pkt 3 O.p., a skarżący jednocześnie wniósł o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji, a także o jej uchylenie w całości. Sąd nie jest jednak związany skargą, co wynika z art. 134 § 1 P.p.s.a., który określa, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a (dotyczącym skargi na indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego). W każdym zatem przypadku rozpoznawania skargi, niezależnie od zgłoszonych w niej zarzutów, badanie legalności zaskarżonej decyzji z urzędu obejmuje również sprawdzenie, czy nie zachodzą przyczyny stwierdzenia jej nieważności. W rozpoznawanej sprawie przyczyny takie nie zachodziły, a w szczególności nie można uznać, że SKO dopuściło się rażącego naruszenia art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 O.p. oraz art. 7 Konstytucji RP. Postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji jest jednym z postępowań tzw. nadzwyczajnych. Przedmiotem tego postępowania nie jest ponowne rozpoznanie sprawy co do istoty. Postępowanie to nie może się przeradzać w postępowanie o charakterze merytorycznym, w którym bada się na nowo wszystkie zarzuty strony. Taka praktyka stanowiłaby naruszenie zasady dwuinstancyjności, wynikającej z art. 127 O.p. (por. zachowujące aktualność wyroki NSA w Warszawie: z dnia 27 września 2001 r., sygn. akt III SA 1430/00, LEX nr 72919; z dnia 18 października 2001 r., sygn. akt III SA 1685/00, niepubl.; z dnia 12 listopada 2002 r., sygn. akt III SA 3630/00, LEX nr 79266). We wskazanym trybie bada się wyłącznie istnienie albo nieistnienie jednej z wad wymienionych w art. 247 § 1 O.p. (por. np. B. Gruszczyński [w:] S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek: Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wydanie IX Warszawa 2015 r.). Zakres kontroli sądowej w przypadku decyzji wydanych w trybie stwierdzenia nieważności wyznaczają przesłanki enumeratywnie wymienione w art. 247 § 1 O.p. Tylko bowiem w takich granicach sprawa podlegała rozpatrzeniu przez organ administracyjny. Bada się zatem czy w sprawie wystąpiły takie kwalifikowane wady prawne, które sprawiają, że rozstrzygnięcie ostateczne powinno, na zasadzie wyjątku od zasady trwałości rozstrzygnięć (art. 128 O.p.), zostać wyeliminowane z obrotu prawnego. Odnośnie przesłanki z art. 247 § 1 pkt 3 O.p., zgodnie z którym to przepisem organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która została wydana z rażącym naruszeniem prawa, w orzecznictwie i doktrynie jednolicie został ukształtowany pogląd, że naruszenie prawa ma charakter rażący, gdy jest oczywiste, gdy rozstrzygnięcie sprawy jest ewidentnie sprzeczne z wyraźnym przepisem, co na podstawie jego brzmienia niejako rzuca się w oczy. Oznacza to, że proste zestawienie treści decyzji z treścią przepisu wskazuje na ich wzajemną sprzeczność. Innymi słowy naruszenie prawa będzie miało cechę "rażącego" wtedy, gdy czynność postępowania organu podatkowego lub istota załatwienia sprawy są w swej treści zaprzeczeniem treści obowiązującej regulacji prawnej, działanie organu w toku postępowania lub rozstrzygnięcie sprawy w decyzji w ogóle nie odpowiada nakazom wynikającym z prawa obowiązującego lub też łamie zakazy w nim ustalone (por. J.Brolik [w:] R.Dowgier, L.Etel, C.Kosikowski, P.Pietrasz, M.Popławski, S.Presnarowicz, W.Stachurski: Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. V, LEX 2013). Takie rozumienie pojęcia "rażące naruszenie prawa" powoduje, że stwierdzenie nieważności z tej przyczyny może nastąpić w przypadku zastosowania w kwestionowanym rozstrzygnięciu normy prawnej, której znaczenie można ustalić w sposób niewątpliwy, bezsporny (wyrok NSA z dnia 11 października 2007 r., sygn. akt I FSK 1362/06, LEX nr 440655). Ze względu na to, że stwierdzenie nieważności jest wyjątkiem od zasady trwałości decyzji ostatecznych, wykładnia przesłanek nieważności nie może mieć charakteru rozszerzającego (wyrok NSA z dnia 7 lipca 1983 r., sygn. akt 581/83, Prob. Praw. 1984/10/28 oraz wyrok NSA z dnia 22 kwietnia 2010 r., sygn. akt I FSK 628/09; publ. – www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Z tego względu nie można mówić o rażącym naruszeniu prawa w sytuacji, gdy w przedmiocie oceny możliwości stosowania i/lub wykładni określonej regulacji prawnej mają miejsce kontrowersje, spory i wątpliwości interpretacyjne. W szczególności takie okoliczności, jak rozbieżności w orzecznictwie, konieczność sięgania do wykładni innych niż językowa, konieczność odwoływania się do orzeczeń Trybunału Konstytucyjnego, do literatury przedmiotu i stanowisk organów administracji podatkowej, wykluczają stwierdzenie o rażącym naruszeniu prawa przy wydawaniu decyzji wymiarowej (wyrok NSA z dnia 22 kwietnia 2010 r., I FSK 628/09, POP 2011, z. 1, poz. 58; CBOSA). Podkreślić należy, że co do zasady nie może być mowy o rażącym naruszeniu prawa w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 3 O.p., gdy nie jest możliwe stwierdzenie naruszenia prawa bez wnikliwej analizy stanu faktycznego sprawy, co jest wykluczone w nadzwyczajnym postępowaniu w przedmiocie stwierdzenia nieważności ostatecznych decyzji. Nie jest przy tym wyłączona możliwość stwierdzenia nieważności z powodu rażącego naruszenia prawa procesowego, jednakże naruszenie takie musi prowadzić do podjęcia wadliwego rozstrzygnięcia z tego właśnie powodu. Naruszenia prawa procesowego nie wszystkie mogą być traktowane jako rażące naruszenie prawa. Mogą bowiem mieścić się w katalogu przesłanek wznowienia postępowania lub tylko powodować uchylenie decyzji, ale w toku "normalnego", a nie nadzwyczajnego postępowania. Warunkiem prawidłowości wydania decyzji jest wydanie ich zgodnie z przepisami prawa materialnego i procesowego. W doktrynie dokonuje się podziału m.in. na wadliwości materialne oraz procesowe. Wyróżnia się cztery rodzaje naruszeń norm materialnego prawa administracyjnego powodujące wadliwość decyzji administracyjnej: 1) zastosowanie normy prawnej, która nie obowiązuje, 2) mylne ustalenie znaczenia normy prawnej, 3) błąd subsumpcji, 4) mylne ustalenie następstwa prawnego. Sankcję nieważności przypisuje się jedynie decyzji wydanej pomimo braku podstawy materialnej nawiązania stosunku administracyjnoprawnego oraz decyzji, której treść pozostaje sprzeczna z wyraźną, niebudzącą wątpliwości interpretacyjnych normą prawa materialnego, która jednoznacznie określa następstwa prawne. Pozostałym naruszeniom przypisuje się sankcję wzruszalności. Co się tyczy norm regulujących postępowanie administracyjne podkreśla się, że naruszenie tylko pewnych norm pociąga za sobą sankcję nieważności. Do nich zalicza się naruszenie norm procesowych regulujących zdolność prawną organu administrującego do podjęcia czynności procesowej oraz norm regulujących prawo strony do aktywnego udziału w takim zakresie, że strona zostaje pozbawiona prawa obrony swoich interesów prawnych. Naruszenie pozostałych norm prawa procesowego powoduje sankcję wzruszalności (por. Wydanie decyzji administracyjnej bez podstawy prawnej lub z rażącym naruszeniem prawa w ogólnym postępowaniu administracyjnym. Ewa Śladkowska. Wolters Kluwer Polska S.A. 2013, s.207, 227). W postępowaniu w sprawie stwierdzenia nieważności organ posiada i wykonuje kompetencje kasacyjne, nie jest uprawniony do merytorycznego załatwienia sprawy co do istoty praw lub obowiązków stron, odnosi się tylko do przesłanek nieważności wymienionych w art. 247 § 1 O.p. Przechodząc na grunt rozpoznawanej sprawy należy wskazać, że Kolegium prawidłowo przeprowadziło postępowanie w trybie nadzwyczajnym dotyczącym stwierdzenia nieważności decyzji podatkowej, tzw. wymiarowej. Wobec zgłoszonej wobec tej decyzji przyczyny nieważności w postaci rażącego naruszenia prawa zasadnie organ podkreślał, że warunkiem koniecznym do uznania naruszenia prawa za rażące jest oczywisty charakter tego naruszenia i że ma to miejsce, gdy występuje oczywista sprzeczność pomiędzy treścią przepisu, a rozstrzygnięciem zawartym w decyzji. Przy czym istnienie tej sprzeczności da się ustalić poprzez proste ich zestawienie. Pamiętając, że przesłanka stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji polegająca na rażącym naruszeniu prawa powinna być stwierdzona jednoznacznie, zaś naruszenie to mieć charakter oczywisty. Sąd przyznaje rację SKO, że nie można doszukać się takiego naruszenia w rozstrzygnięciu decyzji Prezydenta Miasta [...] z dnia [...] lutego 2016 r. w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2016, a tym bardziej w podjętych przez ten organ czynnościach procesowych w toku postępowania, które miałyby być dokonane z rażącym naruszeniem art. 120, 121 § 1, 122 i 187 O.p. poprzez wydanie decyzji, pomimo oczywistej sprzeczności z rzeczywistym stanem faktycznym. Jak podnosił skarżący decyzja została wydana pomimo oczywistej sprzeczności z rzeczywistym stanem faktycznym poprzez nieuwzględnienie, iż na nieruchomości oznaczonej w ewidencji gruntu nr [...] jako droga znajduje się faktycznie teren rolny. W ocenie Sądu prawidłowo SKO, zarówno w zaskarżonej jak i poprzedzającej ją decyzji wykazało, że sporna działka oznaczona numerem geodezyjnym [...] została sklasyfikowana i oznaczona w ewidencji gruntów i budynków jako droga, a więc nie jest to użytek rolny i nie może być opodatkowana podatkiem rolnym, gdyż ten rodzaj gruntów (dr) podlega podatkowi od nieruchomości. Dla celów opodatkowania gruntu nie ma znaczenia na jakie cele jest on wykorzystywany (za wyjątkiem działalności gospodarczej), a jedynie oznaczenie w ewidencji gruntów i budynków. Zgodnie z treścią art. 21 P.g.k. podstawę wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Powyższe stanowisko znalazło wyraz w uzasadnieniu zaskarżonej jak i poprzedzającej ją decyzji. Kolegium orzekając w trybie nadzwyczajnym, w ramach stwierdzenia nieważności, rozważyło sprawę pod kątem zaistnienia przesłanek nieważności decyzji, a w szczególności zaistnienia wskazanej we wniosku przesłanki wydania przez Prezydenta Miasta decyzji z rażącym naruszeniem prawa. Ponieważ przesłanki takie nie zaistniały zasadnie Kolegium odmówiło stwierdzenia nieważności decyzji w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego, a w wyniku rozpatrzenia odwołania od tej decyzji, utrzymało w mocy własną decyzję. Mając powyższe na względzie Sąd, na podstawie art.151 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.