I SA/Po 159/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sylwia Zapalska(spr) Sędziowie NSA Irena Konieczna Sylwester Marciniak Protokolant st.sekr.sąd. Joanna Świdłowska po rozpoznaniu w dniu 06 kwietnia 2004 r. sprawy ze skargi W.O. na decyzję Izby Skarbowej w Z. z dnia [...] Nr [...],[...],[...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 1996-1998 o d d a l a s k a r g ę /-/I.Konieczna /-/S.Zapalska /-/S.Marciniak Inspektor kontroli Skarbowej Urzędu Kontroli Skarbowej w Z. na podstawie upoważnienia z [...] wystawionego przez Dyrektora Kontroli Skarbowej w Z. przeprowadził w dniach od[...]. do [...] kontrolę skarbową w zakresie uzyskanych przychodów oraz poniesionych wydatków w latach 1996-1998 przez W.O. właściciela firmy "M" a następnie "A" w M. Podatnik w 1996, 1997 i 1998 r. opłacał zryczałtowany podatek od przychodów ewidencjonowanych i w latach tych prowadził ewidencje przychodów. W protokole z [...]Inspektor stwierdził, że przeprowadzona kontrola wykazała, że wydatki podatnika i jego rodziny przewyższają osiągnięte przychody. W związku z powyższym Inspektor kontroli Skarbowej wydał w dniu [...] trzy decyzje za lata 1996, 1997 i 1998 o odpowiednich numerach. W wyżej wymienionych decyzjach Inspektor ustalił W. O. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu podatku od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach za 1996 r. w wysokości [...]., za 1997 r. w wysokości [...] zł i za 1998 r. w wysokości [...] zł. W uzasadnieniu tych decyzji Inspektor podkreślił, że w oparciu o oświadczenie podatnika przyjął, że jedynym źródłem przychodów w jego rodzinie jest prowadzona przez niego działalność gospodarcza, ponieważ żona w latach objętych kontrolą nie pracowała i nie prowadziła działalności gospodarczej. Źródłem przychodów podatnika była działalność gospodarcza opodatkowana w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i sprzedaż samochodów w 1996 r. M, w 1997 r. H, i w 1998 r. M. Inspektor podkreślił, że podatnik na dzień 1 stycznia 1996 r., 1 stycznia 1997 r. i 1 stycznia 1998 r. nie posiadał oszczędności zgromadzonych w latach ubiegłych oraz że poniósł wydatki, które przekroczyły przychody w 1996 r. o kwotę [...]zł, w 1997 r. o kwotę [...] zł i w 1998 r. o kwotę [...] zł. Od wyżej wymienionych trzech decyzji organu I instancji podatnik W. O. wniósł odwołanie, w którym domagał się uchylenia zaskarżonych decyzji. Odwołujący zarzucił zaskarżonym decyzjom naruszenie przepisów proceduralnych art. 121 § 2 i art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwy sposób gromadzenia materiału dowodowego oraz błędną jego wykładnię. Odwołujący wskazał, że oszczędności zgromadzone przez niego [...] zł z prezentów ślubnych oraz [...] DEM pochodzących z wynagrodzenia uzyskanego za pracę w Niemczech, na dowód czego przedłożył dowód w postaci informacji z Urzędu Skarbowego w N. OPT w Niemczech o podatku dochodowym i kosztach solidarnościowych. Izba Skarbowa w Z. w trzech decyzjach z 12 grudnia 2001 r. o odpowiednich numerach utrzymała w mocy zaskarżone decyzje obejmujące lata 1996, 1997 i 1998. Uzasadniając organ II instancji wyraził pogląd, że nie zasługują na uwzględnienie zarzuty odwołującego dotyczące wadliwego prowadzenia postępowania podatkowego. Zdaniem Izby wyjaśnione zostały wszelkie okoliczności mogące mieć wpływ na wyjaśnienie sprawy w szczególności odnośnie otrzymanych prezentów ślubnych w postaci gotówki na kwotę [...] zł. Natomiast Izba Skarbowa dała wiarę dowodowi w postaci informacji podatkowej z Urzędu Skarbowego w N. OPT i uznała, że podatnik z tytułu pracy w Niemczech uzyskał kwotę [...] zł (według kursu marki na dzień 2 stycznia 1996 r.). Do uznanej kwoty izba dodała zadeklarowane w latach 1992-1995 przychody i przyjęła, że łączny przychód za te lata wyniósł [...] zł, a wydatki w tym okresie wyniosły [...] zł. Powyższe trzy decyzje zaskarżył W. O. do Naczelnego Sądu Administracyjnego O/Z w Poznaniu skargą, w której zarzucił naruszenie i obrazę art. 121 § 1 i 122 Ordynacji podatkowej, oraz domagał się uchylenia zaskarżonych decyzji w całości i poprzedzających je decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej. W uzasadnieniu skargi przytoczył ponowne argumenty opisane w odwołaniu do organu II-ej instancji, a mianowicie okoliczności uzyskania [...] zł z prezentów ślubnych, ze ślubu który odbył się [...] lutego 1992 r. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w Z. nie znajduje podstaw do zmiany swego stanowiska, wnosi o oddalenie skargi oraz podkreśla, że istotnym argumentem itp., na rzecz nie uznania twierdzeń skarżącego, co do kwoty otrzymanej tytułem prezentów ślubnych, jest fakt nie złożenia deklaracji na podatek od spadków i darowizn, który ciążył solidarnie na darczyńcach i obdarowanym. Trudno przypuszczać, że osoby dające darowiznę w kwotach zdecydowanie przekraczających kwoty wolne od podatku zgodnie z art. 5 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. nie miały świadomości prawnej aby nie zdawać sobie sprawy z tego obowiązku. Również fakt wzięcia kredytu obrotowego w dniu 16.09.1994 r. na rozpoczęcie działalności gospodarczej w wysokości [...] PLN przy tak dużych wolnych środkach finansowych i narażenie się na bardzo wysokie oprocentowanie 42 % w stosunku rocznym, kłóci się z zasadami logiki. Ponadto należy wskazać, że bez znaczenia w sprawie są wszelkie wywody skargi na okoliczność przechowywania kwot uzyskanych z prezentów ślubnych w walucie obcej, skoro wykazano niewiarygodność zgromadzonej z tego tytułu kwoty. Natomiast odnośnie pieniędzy zarobionych przez podatnika z pracy w Niemczech, to Izba Skarbowa nie neguje faktu, przechowywania przez skarżącego zgromadzonych w ten sposób oszczędności w walucie obcej. Jednakże nawet uwzględniając okoliczność, że skarżący zdołał zgromadzić oszczędności z pracy w Niemczech, to oszczędności te łącznie z uzyskanymi w latach 1992-1995 przychodami i tak nie bilansują wydatków poniesionych w latach 1992-1995 (zakupy samochodów, splata kredytu wraz z odsetkami, wydatki na utrzymanie). Łącznie poniesione wydatki w latach 1992-1995 stanowią kwotę [...] zł, przy dochodzie osiągniętym w tym okresie w wysokości [...] zł (różnica - [...] złotych). Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z treścią przepisu art. 1 § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. (Dz.U. Nr 153, poz. 1269) - Prawo o ustroju sądów administracyjnych Sąd w zakresie swej właściwości sprawuje kontrolę zaskarżonych decyzji wyłączenie pod względem ich zgodności z prawem materialnym, przepisami postępowania i to nie tylko samej decyzji, ale także procedowania organu przed jej wydaniem. Należy zaznaczyć, że nie dotyczy to czy w kryteriach słuszności bądź sprawiedliwości takie rozstrzygnięcie było trafne. W myśl art. 20 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz.U. z 1993 r. nr 90, poz. 416 z późn.zm.) w brzmieniu obowiązującym w 1996 r. 1997 i 1998 r. wysokość przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach, ustala się przyjmując za podstawę sumę poniesionych w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonych w tym roku zasobów finansowych, nie znajdujących pokrycia w już opodatkowanych bądź wolnych od opodatkowania źródłach przychodów i posiadanych przedtem zasobach majątkowych. Z kolei w myśl art. 30 ust. 1 pkt. 7 powyższej ustawy podatek od dochodów ustala się w wysokości 75 % dochodu. Wysokość ustalonego w zaskarżonej decyzji podatku za lata 1996 - [...] zł, za 1997 - [....] zł, za 1998 - [...]zł jest zgodne z cytowanym powyżej przepisem, ponieważ w myśl art. 5 Ordynacji podatkowej ustawie z 29 sierpnia 1997 r. (Dz.U. Nr 137 poz. 926 ze zm.) zobowiązanie podatkowe wynika z obowiązku podatkowego określonego ustawą i nie może być oparte na domniemaniach i wykładni rozszerzającej. Zebrany w sprawie obszerny materiał dowodowy dał podstawy organom podatkowym do ustaleń zawartych w obu decyzjach I i II-ej instancji. Nie można zgodzić się ze stanowiskiem skarżącego, że naruszono przepisy proceduralne zawarte w Ordynacji podatkowej, a mianowicie art. 121 § 1, 122 oraz innych które miały wpływ na ocenę materiału dowodowego. Zgodnie z cytowanymi powyżej artykułami, które są zawarte w Dziale IV Ordynacji podatkowej, rozdziale 1 Zasad ogólnych organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, oraz załatwienia sprawy. Przepisy te nakładają na organy podatkowe zbieranie wszelkich informacji korzystnych jak i niekorzystnych dla podatnika oraz w postępowaniu tym nie obowiązują żadne ograniczenia dowodowe. Ustawodawca w art. 121 § 1 wskazał, ze postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Uznać zatem należy, że organy podatkowe przeprowadziły wszelkie możliwe dowody w celu dokładnego i właściwego ustalenia stanu faktycznego sprawy, jak również zgodny z treścią art. 121 § 1 Ordynacji. Wbrew zarzutom skargi, w toku całego wnikliwego postępowania zapewniony był czynny udział skarżącego, był on bowiem zapoznany z wynikami postępowania jak to nakazują przepisy art. 123 § 1 i art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej. Dokonana przez organy podatkowe ocena dowodów, które podatnik przedstawił została oparta na całości zebranego w sprawie materiału dowodowego, a to w myśl art. 187 § 1 Ordynacji, a wyciągnięte z niej wnioski zdaniem Sądu są spójne i logiczne. Organy podatkowe miały więc podstawy do uznania, że podatnik nie wykazał, że oszczędności zgromadzone przez niego wynosiły [...] zł z prezentów ślubnych, który odbył się[...]lutego 1992 r. Zdaniem Sądu słuszne jest twierdzenie organów podatkowych zawarte w zaskarżonych decyzjach jak i w odpowiedzi na skargę, że przy posiadanych tak dużych środkach finansowych podatnik w dniu 16 września 1994 r. wystąpił o kredyt obrotowy w celu rozpoczęcia działalności gospodarczej i narażał się na wysokie oprocentowanie 42 % w stosunku rocznym. Słusznie również organy podatkowe podkreśliły, że brak jest dowodu w postaci złożenia deklaracji na podatek od spadków i darowizn, który ciążył solidarnie na darczyńcach i obdarowanym z tytułu pieniędzy otrzymanych z prezentów ślubnych. Organy podatkowe w celu wyjaśnienia tej spornej okoliczności przesłuchały w charakterze świadków rodziców i teściów skarżącego oraz w oparciu o ich zeznania miały podstawę do ustalenia, że uzyskiwane przez te osoby dochody nie mogły stanowić podstawy do darowania kwoty po [...] PLN, która stanowiła w 1991 r. - 56,48 % przeciętnych miesięcznych wynagrodzeń w gospodarce narodowej (z uwagi na ślub, który odbył się z początkiem roku 1992). W ocenie Sądu, organy podatkowe słuszne przyjęły, że wydatki skarżącego nie znajdowały pokrycia w udokumentowanych zasobach majątkowych, przy uwzględnieniu również wydatków związanych z utrzymaniem rodziny w skali miesięcznych. W tym miejscu należy podkreślić, że w świetle cytowanych na wstępie przepisów prawa materialnego i orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego w postępowaniu w sprawie nieujawnionych źródłach przychodów obowiązek wykazania źródeł przychodów ciąży podatniku - tak m.in. w wyroku z 13 stycznia 2000 r., sygn. akt I SA/Ka 960/98 i wyrok z 20 maja 1999 r., sygn. akt III SA 6991/97. Także zaznaczyć należy, że organ I II instancji miał na uwadze zeznania podatkowe PIT- za lata od 1992 do 1995 oraz fakt, że żona M. O.za 1994 r. złożyła zeznanie PIT-, w którym wykazała dochód ze stosunku pracy i umowy zlecenia w kwocie [...] PLN, za 1995 r. w kwocie [...] PLN, za 1996r. zasiłek z Biura Pracy w kwocie [...] PLN. Z powyższych wszystkich zgromadzonych dowodów i wykazanego przychodu w latach 1992 do 1995 wynika, że nie są zbyt duże, a przy posiadaniu 4 osobowej rodziny nie mogły stanowić podstawy do uzyskania takich oszczędności, na które powołuje się skarżący. W świetle powyższego skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zarzuty w niej zawarte nie zostały poparte konkretnymi faktami i jako gołosłownie nie mogły odnieść skutku. Obszerne uzasadnienia trzech zaskarżonych decyzji czynią zadość wymogom zawartym w art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej zarówno w zakresie uzasadnienia faktycznego i prawnego. Uznając, że decyzje Izby Skarbowej dotyczące roku 1996, 1997 i 1998 zostały wydane zgodnie z prawem, Sąd orzekł jak w sentencji wyroku mając na względzie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 20 września 2002 r. Nr 153, poz. 1270) przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153 poz. 1271 ze zm.). /-/I.Konieczna /-/S.Zapalska /-/S.Marciniak