I SA/Po 1636/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędziowie Sędzia NSA Stanisław Małek (spr.) Asesor sądowy WSA Katarzyna Nikodem Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 09 kwietnia 2008 r. sprawy ze skargi W. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia (...) Nr (...) w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania egzekucyjnego oddala skargę /-/ K. Nikodem /-/ W. Zygmont /-/ S. Małek Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął postępowanie egzekucyjne wobec zobowiązanego W. K. z tytułu zaległości w podatku od towarów i usług, podatku dochodowego od osób fizycznych oraz odsetek od zaliczek na podatek dochodowy. W toku tego postępowania poborca podatkowy dokonał (...) zajęcia określonych ruchomości (karta 2) należących do zobowiązanego. W. K. wniósł (...) na podstawie przepisu art. 67a ust. 3 Ordynacji podatkowej o: 1. umorzenie w całości zaległości w podatku od towarów i usług za określone miesiące 2003, 2004 i 2005 roku; 2. umorzenie postępowania egzekucyjnego w całości; 3. zawieszenie postępowania egzekucyjnego do czasu rozpoznania wniosku o umorzenie. Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia (...) na podstawie art. 56 § 1 i 3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2005 r. Nr 229 poz. 1954 r. ze zm.) odmówił zawieszenia postępowania egzekucyjnego. Stwierdził, iż zawieszenie tego postępowania następuje w oparciu o przepis art. 56 ustawy egzekucyjnej. Żadna jednak z wy mienionych w tym przepisie przesłanek nie zachodzi w niniejszej sprawie. Wprawdzie przepis art. 56 § 1 pkt 5 stanowi, iż postępowanie egzekucyjne ulega zawieszeniu - "w innych przypadkach przewidzianych w ustawach ale powołany w tym zakresie przez zobowiązanego przepis art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej nie ma w sprawie zastosowania. W. K. wniósł zażalenie, domagając się uchylenia zaskarżonego postanowienia. Powołał się na przepis art. 56 § 1 pkt 1, według którego postępowanie egzekucyjne ulega zawieszeniu w razie rozłożenia na raty spłat należności pieniężnej. W niniejszej sprawie postępowanie jest prowadzone mimo obowiązywania decyzji Naczelnika Urzędu o rozłożeniu na raty zaległości podatkowych. Dopiero po prawomocnym uchyleniu decyzji o rozłożeniu na raty możliwe jest wszczęcie postępowania egzekucyjnego. Zdaniem zobowiązanego zawieszenie postępowania uzasadnia przepis art. 56 § 1 pkt 5 ustawy o egzekucji w związku art. 67a § 1 pkt3 Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Skarbowej zaskarżonym postanowieniem na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 kpa utrzymał w mocy rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Skarbowego. Organ odwoławczy wskazał, iż przepis art. 56 § 1 wymienia w sposób enumeratywny przesłanki zawieszenia postępowania egzekucyjnego. Stanowią one więc zamknięty katalog obligatoryjnego zawieszenia postępowania. Powołany przepis art. 67a Ordynacji podatkowej stanowi wyłącznie o tym, że organ podatkowy na wniosek podatnika w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę i opłatę prolongacyjną. Przepis ten nie odnosi się więc do instytucji zawieszenia postępowania. Nie ma więc żadnych podstaw do uwzględnienia wniosku w oparciu o wskazany przepis. Toczące się postępowanie o umorzenie należności nie ma bowiem żadnego wpływu na postępowanie egzekucyjne, ponieważ inny jest zakres merytoryczny tych postępowań. Zgodnie z przepisem art. 259 Ordynacji podatkowej w razie niedotrzymania terminu którejkolwiek z rat - następuje z mocy prawa wygaśnięcie decyzji o rozłożeniu zaległości podatkowej - w części dotyczącej raty niezapłaconej w terminie. Termin ostatniej raty zgodnie z decyzja z (...) przypadał na dzień (...). Skutkuje to wygaśnięciem z mocy prawa całości rozstrzygnięcia bez obowiązku stwierdzenia tego faktu decyzją. Organ odwoławczy uznał też za bezpodstawne żądanie zawieszenia postępowania do czasu rozpoznania wniosku o umorzenie zobowiązać podatkowych wynikających z układu ratalnego. Przepis art. 56 nie przewiduje bowiem okresowego fakultatywnego zawieszenia postępowania egzekucyjnego. W. K. wniósł skargę, domagając się uchylenia zaskarżonego postanowienia. Zarzucił: 1. naruszenie przepisu art. 210 Ordynacji podatkowej przez: podpisanie postanowienia przez osobę nieuprawnioną, wydanie postanowienia przez nieuprawnioną Izbę Skarbową Ośrodek Zamiejscowy. wydanie postanowienia zawierającego niewystarczającą podstawę prawną, przedstawienie niewystarczającego uzasadnienia podstawy prawnej. 2. naruszenie art. 187 Ordynacji podatkowej przez nieuwzględnienie całokształtu zebranego materiału dowodowego i jego niewłaściwa interpretację oraz art. 259 i art. 258 Ordynacji poprzez nie wydanie decyzji stwierdzającej wygaśnię- cie układu ratalnego. Nadto skarżący stwierdził, iż Minister Finansów nie posiada ustawowej delegacji do tworzenia ośrodków zamiejscowych izb skarbowych. Zarządzenie Nr 13 z 20 czerwca 2006 r. w sprawie organizacji urzędów izb skarbowych oraz nadania im statutów (Dz. Urz. Z 2006 r. Nr 7, poz. 55 ze zm.) nie jest więc zgodne z prawem. Wskazuje skarżący, iż przepis art. 5 ust. 10 ustawy z 21 czerwca 1996 r. o urzędach i izbach skarbowych (Dz. U z 2004 r. Nr 121 poz. 1267) dotyczy tylko organizacji i nadania statutu i "nic nie mówi o Ośrodkach Zamiejscowych". Oznacza to, że ustawodawca "nie chciał aby ośrodki te w ogóle funkcjonowały a przynajmniej nie chciał aby funkcjonowały z takimi samymi kompetencjami co Izby Skarbowe". Skarżący zwrócił uwagę, iż nie wiadomo jaki jest status prawny dyrektora ośrodka zamiejscowego, skoro zgodnie z § 5 pkt 4 zarządzenia ośrodkiem kieruje pracownik izby skarbowej. Zaskarżone postanowienie wydane zostało więc przez nieuprawniony podmiot (Izba Skarbowa Ośrodek Zamiejscowy). i podpisane przez osobę nieuprawnioną do tej czynności (H. G. kierownik (...) Ośrodka Zamiejscowego Izby Skarbowej). Zdaniem skarżącego brak jest podstaw prawnych do tego aby Dyrektor Izby Skarbowej czy też Ośrodka Zamiejscowego przekazał swoje uprawnienia na podległych pracowników. Uprawnienie do wydawania postanowień (decyzji) nie wynika z przepisów zarządzenia Nr 13 Ministra Finansów. Gdyby jednak takie uprawnienie miało wynikać z regulaminu organizacyjnego Izby Skarbowej, to treść takiego regulaminu powinna być ogłoszona w dzienniku urzędowym a nie jedynie wywieszona na tablicy ogłoszeń w siedzibie Izby, gdyż jest to niewystarczający środek do umożliwienia podatnikowi zapoznania się z treścią regulaminu. Podkreślił skarżący, że wniosek o zawieszenie postępowania egzekucyjnego jest zasadny, gdyż w przypadku pozytywnych rozstrzygnięć (wniosek o umorzenie zaległości podatkowych) poniesie on nieodwracalne straty w majątku. Wyznaczony został już bowiem termin licytacji samochodu ciężarowego, który stanowi narzędzie jego pracy w zawodzie stolarza. Organ odwoławczy wniósł o oddalenie skargi. Wskazano, iż zaskarżone postanowienie wydane zostało przez Dyrektora Izby Skarbowej z upoważnienia kierownika (...) Izby Skarbowej Ośrodka Zamiejscowego, co jest zgodne z art. 19 § 1 oraz art. 23 ustawy o egzekucji administracyjnej. Dyrektor Izby Skarbowej na podstawie przepisu art. 268a kpa może upoważnić każdą osobę do podpisania w jego imieniu aktów prawnych z danej dziedziny. Upoważnienie takie nie musi zawsze przybierać formę specjalnego pisma. Może ono bowiem wynikać z regulaminu organizacyjnego. Udzielone H. G. - kierownikowi (...) Izby Skarbowej Ośrodka Zamiejscowego upoważnienie, wynika ze stałych uprawnień określonych w załączniku Nr (...) do regulaminu organizacyjnego Izby Skarbowej, stanowiącego załącznik Nr (...) do zarządzenia Nr (...) Dyrektora Izby Skarbowej z (...) w sprawie nadania regulaminu organizacyjnego Izbie Skarbowej. Zatwierdzony przez Ministra Finansów regulamin organizacyjny jest powszechnie dostępny. Wywieszony został bowiem na tablicy ogłoszeń w siedzibie Izby, a także można się z nim zapoznać na stronie internetowej organu podatkowego. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, iż w świetle przepisu art. 259 Ordynacji podatkowej w przypadku niedotrzymania terminu płatności którejkolwiek z rat następuje z mocy prawa wygaśnięcie decyzji o rozłożeniu zaległości podatkowej w części dotyczącej raty niezapłaconej w terminie. W takiej sytuacji nie jest wymagane wydanie odrębnej decyzji o wygaśnięciu. Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Zarzuty skargi zmierzające do wykazania, iż zaskarżone postanowienie "obarczone jest wadą i tym samym z mocy prawa jest postanowieniem nieważnym" - nie zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do przepisu art. 23 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229 poz. 1954 z zm.) nadzór nad egzekucją administracyjną sprawują organy wyższego stopnia w stosunku do organów właściwych do wykonania tej egzekucji. Organem wyższego stopnia w odniesieniu do naczelnika urzędu skarbowego jest w rozumieniu art. 17 pkt 3 kpa dyrektor właściwej miejscowo izby skarbowej. Zgodnie z przepisem § 4 art. 23 organ sprawujący nadzór jest jednocześnie organem odwoławczym dla postanowień wydanych przez nadzorowane organy egzekucyjne. Zaskarżone postanowienie wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w pełni więc odpowiada wymogom powołanych przepisów. Skarżący bezpodstawnie zarzuca też, że działająca z upoważnienia Dyrektora Izby Skarbowej - kierownik (...) H. G., nie była uprawniona do wydania zaskarżonego postanowienia. Upoważnienie do załatwienia spraw w imieniu organu administracji publicznej, a w szczególności do wydania postanowień zawarte jest w przepisie art. 268a kpa. Organ odwoławczy słusznie zauważył w odpowiedzi na skargę, iż upoważnienie wywiera ten skutek, że zmienia się osoba wykonująca kompetencje organu w prawnych formach ale upoważniony pracownik nie staje się przez to organem administracyjnym. W rozpoznawanej sprawie jest nim więc nadal Dyrektor Izby Skarbowej. Pisemne upoważnienie do wydania postanowień zawarte zostało w § (...) załącznika nr (...) do regulaminu organizacyjnego Izby Skarbowej zatwierdzonego przez Ministra Finansów (k. 44 akt sądowych). Przepis art. 5 ust. 10 ustawy z 21 czerwca 1996 r. o urzędach i izbach skarbowych (Dz. U. z 2004 r. Nr 121, poz. 1267 z zm.) upoważnia Ministra Finansów do określenia w drodze zarządzenia organizacje urzędów i izb skarbowych oraz nadania im statutu. Minister Finansów zarządzeniem Nr 13 z 20 czerwca 2006 r. (Dz. Urz. Ministerstwa Finansów z 30 czerwca 2006 r. Nr 7, poz. 55) określił organizacje urzędów i izb skarbowych. Przepis § 5 ust. 3 zarządzenia stanowi, iż w izbach skarbowych mogą funkcjonować ośrodki zamiejscowe. Wykaz tych ośrodków zawarty jest w załączniku nr 3 do zarządzenia. Ośrodkiem zamiejscowym kieruje pracownik izby skarb owej wyznaczony przez dyrektora izby skarbowej. Z kolei § 6 stanowi, iż dyrektor izby skarbowej może upoważnić osoby zatrudnione w izbie do podpisywania pism, podejmowania rozstrzygnięć i wyrażaniu opinii w imieniu izby skarbowej. Z powyższego wynika, iż ośrodek zamiejscowy jest wewnętrzną jednostka organizacyjna izby skarbowej a upoważnienie do określenia organizacji urzędów i izb skarbowych zawarte zostało w ustawie o urzędach i izbach skarbowych. Bezpodstawne są więc zarzuty skargi sugerujące powołanie ośrodków zamiejscowych bez podstawy prawnej, a nadto, iż kierownik (...) Ośrodka Zamiejscowego nie była uprawniona do wydania zaskarżonego postanowienia. Jeżeli chodzi o zarzuty dotyczące naruszenia przepisu art. 210 i 187 Ordynacji podatkowej, to stwierdzić należy, iż wskazane przepisy nie mogły być naruszone skoro w postępowaniu egzekucyjnym z mocy przepisu art. 18 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym - odpowiednie zastosowanie mają przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego a nie Ordynacji podatkowej. Sąd nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) stwierdza, iż zaskarżone postanowienie nie narusza wymogów przepisu art. 77 § 1, który dotyczy obowiązku wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego oraz art. 107 § 2-5 w związku z art. 126 kpa, który określa niezbędne składniki postanowienia. Przepis art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej uprawnia organ podatkowy do umorzenia w określonych okolicznościach zaległości podatkowych, odsetek za zwłokę lub opłaty prolongacyjnej. Jednakże wbrew poglądowi skarżącego toczące się postępowanie o umorzenie zaległości podatkowych nie stanowi przesłanki do zawieszenia postępowania egzekucyjnego. Przesłanki zawieszenia postępowania egzekucyjnego zostały bowiem enumeratywnie wymienione w przepisie art. 56 § 1, co oznacza, że katalog tych przesłanek ma charakter zamknięty. Błędne jest również stanowisko skarżącego jakoby wygaśnięcie decyzji Naczelnika Urzędu w sprawie rozłożenia na raty zaległości podatkowych z (...) wymagało wydania decyzji o stwierdzeniu tego wygaśnięcia. Przepis art. 259 Ordynacji podatkowej jednoznacznie bowiem stwierdza, iż w razie niedotrzymania terminu płatności odroczonego podatku bądź terminu płatności którejkolwiek z rat na jakie został rozłożony podatek - następuje z mocy prawa wygaśnięcie decyzji. Zbędne jest zatem w takiej sytuacji podejmowanie decyzji o wygaśnięciu rozstrzygnięcia w sprawie rozłożenia na raty zaległości podatkowych. Powołany przepis nie pozostawia w tym zakresie organowi żadnej swobody uznaniowej, (por. wyrok NSA z 24 kwietnia 2003 r. I SA/Kr 123/01, z 14 sierpnia 2002 r. III SA 566/02). Powołany przez skarżącego wyrok WSA z 11 lipca 2006 r. (sygn. akt III SA/WA 1279/06 nie ma żadnego odniesienia do niniejszej sprawy. Dotyczy bowiem umorzenia odsetek od zaległości z tytułu wpłat na PFRON. W uzasadnieniu stwierdzono jedynie, iż art. 259 § 1 Ordynacji podatkowej nie może stanowić podstawy do wygaśnięcia decyzji umarzającej odsetki od zaległości. Uznając, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie na podstawie przepisu art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzeczono jak w sentencji wyroku. /-/K.Nikodem /-/Wł. Zygmont /-/St. Małek LF