I SA/Po 2144/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Ruszyński /spr./ Sędziowie NSA Sylwia Zapalska as.sąd. WSA Karol Pawlicki Protokolant: sekr. sąd. Magdalena Rossa po rozpoznaniu w dniu 07 lutego 2005 r. sprawy ze skargi K.K. na decyzję Izby Skarbowej Ośrodek Zamiejscowy z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług od kwietnia do września i grudzień 2000 r. oddala skargę. /-/ K.Pawlicki /-/ J. Ruszyński /-/ S. Zapalska W wyniku kontroli skarbowej przeprowadzonej w firmie "A" K. K. ustalono, że strona wykazała przychód (obrót) w łącznej kwocie [...] zł. W trakcie postępowania kontrolnego stwierdzono znaczne różnice pomiędzy sprzedaną ilością haftek i gumy wykazaną na fakturach sprzedaży, a ilością sprzedaży wyliczoną na podstawie remanentów początkowego i końcowego oraz dowodów zakupu za 2000 r. Na tej podstawie Urząd Skarbowy ustalił, że strona zaniżyła przychód z tytułu sprzedaży gumy oraz haftek, bowiem nie udokumentowała (nie wystawiła) faktur sprzedaży na [...] szt. haftek oraz na [...] metrów gumy. W celu ustalenia rzeczywistego przychodu (obrotu) za 2000 r. organ podatkowy ustalił cenę jednostkową sprzedaży 1 szt. haftki w kwocie [...] zł/szt. przyjmując najniższą miesięczną średnią cenę jednostkową wynikającą z analizy faktur sprzedaży VAT oraz zestawienia sprzedaży haftek za 2000 r. Organ podatkowy ustalił również cenę sprzedaży 1 mb gumy w kwocie [...] zł/m, przyjmując najniższą miesięczną średnia cenę 1 m gumy wynikającą z analizy faktur sprzedaży VAT oraz zestawienia sprzedaży gumy za 2000 r. Następnie na podstawie tych wartości ustalił zaniżoną wartość sprzedaży netto za 2000 r. z tytułu sprzedaży haftek w kwocie [...] zł oraz zaniżoną wartość sprzedaży netto za 2000 r. z tytułu sprzedaży gumy w kwocie [...] zł. Urząd Skarbowy na podstawie analizy remanentu początkowego na dzień [...] 01.2000 r. oraz remanentu końcowego na dzień [...]12.2000 r. ustalił, że strona sprzedała w ciągu roku [...] kg gumy na wartość netto [...] zł. Po przyjęciu marży określonej przez stronę w wysokości 6 % wyliczono wartość netto sprzedaży z tytułu sprzedaży gumy w kg w 2000 r. w kwocie [...]. Po analizie sprzedaży bielizny osobistej na podstawie remanentu początkowego za 2000 r. oraz remanentu końcowego za ten rok ustalono, iż strona zaniżyła wartość sprzedaży netto w 2000 r. z tytułu sprzedaży bielizny w kwocie [...] zł. W związku z zaniżonymi wartościami sprzedaży haftek, gumy (w metrach), gumy (w kilogramach), bielizny, łączna wartość netto zaniżonego przychodu za 2000 r. wynosiła [...] zł. Po uwzględnieniu zaniżonego przychodu oraz wykazanego przez stronę przychodu z działalności gospodarczej ustalono, iż łączny przychód strony w 2000 r. wyniósł [...] zł. Z tego po przeliczeniu udziałem procentowym wyliczył przychód za styczeń 2000 r. w kwocie netto [...] zł, podatek należny w kwocie [...] zł po odliczeniu podatku naliczonego w kwocie [...] zł wg Urzędu pozostała kwota do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości [...] zł. W lutym 2000r. strona dokonała odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT nr [...] z dnia [...] 03.2000 r. dokumentującej zakup marynarki. Zdaniem Urzędu był to wydatek typowo osobisty, którego nie można było uznać za koszt uzyskania przychodu. Wobec powyższego na podstawie art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym według Urzędu nie przysługiwało stronie prawo odliczenia podatku naliczonego z w/w faktury. Ponadto strona odliczyła podatek naliczony wynikający z faktury VAT nr [...] z dnia [...] 02.2000 r. za zakup usług telekomunikacyjnych. Według Urzędu na podstawie art. 19 ust. 3 pkt. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym oraz § 42 ust. 3 i 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.12.1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym nie przysługiwało stronie odliczenie podatku naliczonego z w/w faktury. Po przeliczeniu udziałem procentowym Urząd Skarbowy wyliczył przychód za luty 2000 r. w kwocie netto [...] zł., podatek należny w kwocie [...] zł po odliczeniu podatku naliczonego w kwocie [...] zł wg Urzędu pozostała kwota do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości [...] zł. W marcu 2000 r. strona odliczyła podatek naliczony wynikający z faktury VAT nr [...] z dnia [...] 03.2000 r. za zakup usług telekomunikacyjnych. Według Urzędu na podstawie art. 19 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym oraz § 42 ust. 3 i 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.12.1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym nie przysługiwało stronie odliczenie podatku naliczonego z w/w faktury. Po przeliczeniu udziałem procentowym Urząd Skarbowy wyliczył przychód za marzec 2000 r. w kwocie netto [...] zł, podatek należny w kwocie [...] zł po odliczeniu podatku naliczonego w kwocie [...] zł. wg Urzędu pozostała kwota do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości [...] zł. W kwietniu 2000 r. strona dokonała zakupu oleju napędowego na podstawie faktury VAT nr [...] z dnia [...] 04.2000 r. do samochodu ciężarowego nr rej. [...]. Jak wynika z przeprowadzonego postępowania w tym czasie samochód ten był naprawiony w zakładzie "B" Pana A.M. na okoliczność czego została wystawiona faktura VAT nr [...] z dnia [...] 06.2000 r. z tytułu naprawy powypadkowej tego samochodu oraz pisemna informacja z tego zakładu. Wobec okoliczności, że zakup paliwa nie stanowił kosztu uzyskania przychodu na podstawie art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym według Urzędu strona nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego z w/w faktury. Jednocześnie strona odliczyła podatek naliczony wynikający z faktury VAT nr [...] z dnia [...] 04.2000 r. za zakup usług telekomunikacyjnych. Według Urzędu na podstawie art. 19 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym oraz § 42 ust. 3 i 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.12.1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym nie przysługiwało stronie odliczenie podatku naliczonego z w/w faktury. Po przeliczeniu udziałem procentowym Urząd Skarbowy wyliczył przychód za kwiecień 2000 r. w kwocie netto [...] zł., podatek należny w kwocie [...] zł po odliczeniu podatku naliczonego w kwocie [...] zł wg Urzędu pozostała kwota do zapłaty w wysokości [...] zł. W maju 2000 r. strona dokonała zakupu oleju napędowego na podstawie faktur VAT: nr [...] z dnia [...] 05.2000 r. nr [...] z dnia [...] 05.2000 r. nr [...] z dnia [...] 05.2000 r. nr [...] z dnia [...] 05.2000 r. nr [...] z dnia [...] 05.2000 r. nr [...] z dnia [...] 05.2000 r. nr [...] z dnia [...] 05.2000 r. nr [...] z dnia [...] 05.2000 r. nr [...] z dnia [...] 05.2000 r. nr [...] z dnia [...] 05.2000 r. nr [...] z dnia [...] 05.2000 r. nr [...] z dnia [...] 05.2000 r. nr [...] z dnia [...]05.2000 r. do samochodu ciężarowego nr rej. [...]. Jak wynika z przeprowadzonego postępowania w tym czasie samochód ten był naprawiany w zakładzie "B" Pana A.M. na okoliczność czego została wystawiona faktura VAT nr [...] z dnia [...] 06.2000 r. z tytułu naprawy powypadkowej tego samochodu oraz pisemna informacja z tego zakładu. Wobec okoliczności, że zakup paliwa nie stanowił kosztu uzyskania przychodu na podstawie art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów usług oraz o podatku akcyzowym według Urzędu strona nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego z w/w faktury. Jednocześnie strona odliczyła podatek naliczony wynikający z faktury VAT nr [...] z dnia [...] 05.2000 r. za zakup usług telekomunikacyjnych oraz z faktury nr [...] z dnia [...] 05.2000 r. za zakup energii elektrycznej. Według Urzędu na podstawie art. 19 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym oraz § 42 ust. 3 i 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.12.1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym nie przysługiwało skarżącej odliczenie podatku naliczonego z w/w faktury. Po przeliczeniu udziałem procentowym Urząd Skarbowy wyliczył przychód za maj 2000 r. w kwocie netto [...] zł., podatek należny w kwocie [...] zł. po odliczeniu podatku naliczonego w kwocie [...] zł wg Urzędu pozostała kwota do zapłaty w wysokości [...] zł. W czerwcu 2000 r. strona dokonała zakupu oleju napędowego na podstawie faktur VAT: nr [...] z dnia [...] 05.2000 r. nr [...] z dnia [...] 06.2000 r. nr [...] z dnia [...] 06.2000 r. nr [...] z dnia [...] 06.2000 r. nr [...] z dnia [...] 06.2000 r. nr [...] z dnia [...] 06.2000 r. nr [...] z dnia [...] 06.2000 r. do samochodu ciężarowego nr rej. [...]. Jak wynika z przeprowadzonego postępowania w tym zakresie samochód ten był naprawiony w zakładzie "B" Pana A.M. na okoliczność czego została wystawiona faktura VAT nr [...] z dnia [...] 06.2000 r. z tytułu naprawy powypadkowej tego samochodu oraz pisemna informacja z tego zakładu. Wobec okoliczności, że zakup paliwa nie stanowił kosztu uzyskania przychodu na podstawie art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym według Urzędu strona nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego z w/w faktury. Jednocześnie strona odliczyła podatek naliczony wynikający z faktury VAT nr [...] z dnia [...] 06.2000 r. za zakup usług telekomunikacyjnych. Według Urzędu na podstawie art. 19 ust . 3 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym oraz § 42 ust. 3 i 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.12.1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym nie przysługiwało stronie odliczenie podatku naliczonego z w/w faktury. Po odliczeniu udziałem procentowym Urząd Skarbowy wyliczył przychód za czerwiec 2000 r. w kwocie netto [...] zł., podatek należny w kwocie [...] zł po odliczeniu podatku naliczonego w kwocie [...] zł wg Urzędu pozostała kwota do zapłaty w wysokości [...] zł. W dniu [...] 02.1997 r. strona zawarła umowę leasingu operacyjnego nr [...] z firmą C sp. z o.o., jej przedmiotem był samochód ciężarowy marki "[...]" Nr rej. [...]. Samochód przekazano do użytkowania na okres 36 miesięcy. Dnia [...] 07.2000 r. sporządzono protokół zakończenia tej umowy. Następnie strona zakupiła w/w samochód w dniu [...] 02.2001 r. od osoby fizycznej L.K. (teściowa strony). W okresie [...] 07.2000 r. do dnia [..] 02.2001 r. strona nie była właścicielką w/w samochodu, w związku z tym strona nie mogła zaliczyć w ciężar kosztów uzyskania przychodów zakupionego paliwa do tego samochodu. W lipcu 2000 r. strona dokonała zakupu paliwa do w/w samochodu na podstawie faktur VAT: nr [...] z dnia [...] 07.2000 r. nr [...] z dnia [...] 07.2000 r. nr [...] z dnia [...] 07.2000 r. nr [...] z dnia [...] 07.2000 r. nr [...] z dnia [...] 07.2000 r. nr [...] z dnia [..] 07.2000 r. Wobec okoliczności, że zakup paliwa nie stanowił kosztu uzyskania przychodu na podstawie art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym według Urzędu strona nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego w/w faktury. Jednocześnie strona odliczyła podatek naliczony wynikający z faktury VAT nr [...].z dnia [...] 07.2000 r. za zakup usług telekomunikacyjnych oraz nr [...] z dnia [...] 07.2000 r. za zakup energii elektrycznej. Według Urzędu na podstawie art. 19 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym oraz § 42 ust. 3 i 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.12.1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym stronie nie przysługiwało odliczenie podatku naliczonego z w/w faktury. Po przeliczeniu udziałem procentowym Urząd Skarbowy wyliczył przychód za lipiec 2000 r. w kwocie netto [...] zł, podatek należny w kwocie [...] zł po odliczeniu podatku naliczonego w kwocie [...] zł wg Urzędu pozostała kwota do zapłaty w wysokości [...] zł. W sierpniu 2000 r. strona dokonała zakupu paliwa do w/w samochodu, który nie był własnością strony na podstawie faktur VAT: nr [...] z dnia [...] 08.2000 r. nr [...] z dnia [...] 08.2000 r. nr [...] z dnia [...] 08.2000 r. nr [...] z dnia [...] 08.2000 r. nr [...] z dnia [...] 08.2000 r. Wobec okoliczności, że zakup paliwa nie stanowił kosztu uzyskania przychodu na podstawie art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym według Urzędu strona nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego z w/w faktury. Jednocześnie strona odliczyła podatek naliczony wynikający z faktury VAT nr [...] z dnia [...] 08.2000 r. za zakup usług telekomunikacyjnych. Według Urzędu na podstawie art. 19 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym oraz § 42 ust. 3 i 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.12.1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym nie przysługiwało skarżącej odliczenie podatku naliczonego z w/w faktury. Po przeliczeniu udziałem procentowym Urząd Skarbowy wyliczył przychód za sierpień 2000 r. w kwocie netto [...] zł., podatek należny w kwocie [...] zł po odliczeniu podatku naliczonego w kwocie [...] zł wg urzędu pozostała kwota do zapłaty w wysokości [...] zł. We wrześniu 2000 r. strona dokonała zakupu paliwa do w/w samochodu, który nie był własnością strony na podstawie faktur VAT: nr [...] z dnia [...] 09.2000 r. nr [...] z dnia [...] 09.2000 r. nr [...] z dnia [...]09.2000 r. Wobec okoliczności, że zakup paliwa nie stanowił koszty uzyskania przychodu na podstawie art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym według Urzędu strona nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego z w/w faktury. Strona dokonała także odliczenia podatku naliczonego VAT wynikającego z faktury VAT nr [...] z dnia [...] 09.2000 r. dokumentującej zakup telewizora [...] , w związku z tym, że powyższy zakup stanowi wydatek osobisty, nie można go uznać za koszt uzyskania przychodu. Na podstawie art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym według Urzędu strona nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego z w/w faktury. Jednocześnie strona odliczyła podatek naliczony wynikający z faktury VAT nr [...] z dnia [...] 09.2000r. za zakup usług telekomunikacyjnych oraz nr [...] z dnia [...] 09.2000 r. za zakup energii elektrycznej. Według urzędu na podstawie art. 19 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym oraz § 42 ust. 3 i 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.12.1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym nie przysługiwało stronie odliczenie podatku naliczonego z w/w faktury. Po przeliczeniu udziałem procentowym Urząd Skarbowy wyliczył przychód za wrzesień 2000 r. w kwocie netto [...] zł, podatek należny w kwocie [...] zł po odliczeniu podatku naliczonego w kwocie [...] zł wg Urzędu pozostała kwota do zapłaty w wysokości [...] zł. W październiku 2000 r. strona odliczyła podatek naliczony wynikający z faktury VAT nr [...] z dnia [...] 10.2000 r. za zakup usług telekomunikacyjnych. Według Urzędu na podstawie art. 19 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym oraz § 42 ust. 3 i 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.12.1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym nie przysługiwało stronie odliczenie podatku naliczonego z w/w faktury. Po przeliczeniu udziałem procentowym Urząd Skarbowy wyliczył przychód za październik 2000 r. w kwocie netto [...] zł., podatek należny w kwocie [...] zł po odliczeniu podatku naliczonego w kwocie [...] zł wg Urzędu pozostała kwota do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości [...] zł. W listopadzie 2000 r. strona odliczyła podatek naliczony wynikający z faktury VAT nr [...] z dnia [...]11.2000 r. za zakup energii elektrycznej. Według Urzędu na podstawie art. 19 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym oraz § 42 ust. 3 i 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.12.1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym nie przysługiwało stronie odliczenie podatku naliczonego z w/w faktury. Po przeliczeniu udziałem procentowym Urząd Skarbowy wyliczył przychód za listopad 2000 r. w kwocie netto [...] zł., podatek należny w kwocie [...] zł, po odliczeniu podatku naliczonego w kwocie [...] zł wg Urzędu pozostała kwota do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości [...] zł. W grudniu 2000 r. strona odliczyła podatek naliczony wynikający z faktury VAT nr [...] z dnia [...] 12.2000 r. z zakup usług telekomunikacyjnych. Według Urzędu na podstawie art. 19 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym oraz § 42 ust. 3 i 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.12.1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym nie przysługiwało stronie odliczenie podatku naliczonego z w/w faktury. Po przeliczeniu udziałem procentowym Urząd Skarbowy wyliczył przychód za grudzień 2000 r. w kwocie netto [...] zł, podatek należny w kwocie [...] zł po odliczeniu podatku naliczonego w kwocie [...] zł wg Urzędu pozostała kwota do zapłaty w wysokości [...] zł. W związku z powyższymi wyliczeniami powstała u podatnika zaległość podatkowa w kwocie [...] zł, którą Urząd Skarbowy określił w decyzji z dnia [...] nr [...]. Od powyższej decyzji podatnik złożył odwołanie z dnia [...]12.2001 r., w której zarzucił: 1. naruszenie przepisów prawa procesowego a mianowicie: art. 23, 121, 122, 188, 191 i 193 Ordynacji podatkowej 2. błędne ustalenie stanu faktycznego poprzez: a) nie uznanie dodatkowego spisu haftek i niedoboru gumy z powodu kradzieży, b) zawyżenie wartości sprzedaży haftek, bielizny i gumy w efekcie nieuzasadnionego szacowania wartości sprzedaży, c) nie uznanie za wiarygodną umowy dzierżawy samochodu ciężarowego [..] nr rej. [...] oraz przedłożonych not korygujących VAT na zakup paliwa 3. naruszenie przepisów prawa materialnego, a mianowicie: art. 22 ust. 1, 23 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 10 ust. 2, 1 § 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. W wyniku odwołania Izba Skarbowa Ośrodek Zamiejscowy wydała decyzję nr [...] z [...] o utrzymaniu w mocy decyzji Urzędu Skarbowego nr [...] z dnia [...] . W skardze na decyzję Izby Skarbowej z dnia [...] skarżąca zarzuciła: 1. naruszenie art. 23 § 3 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja po- datkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) oszacowano przychód ze sprzedaży, która nigdy nie nastąpiła, co powoduje podwójne opodatkowanie przychodów. 2. naruszenie art. 122 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podat- kowa (Dz.U. nr 137, poz. 926 ze zm.) poprzez nie uwzględnienie żądania podatnika przeprowadzenia dodatkowego remanentu haftek 3. naruszenie art. 188 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja po- datkowa (Dz. U. nr 137, poz. 926 ze zm.) poprzez pominięcie do- wodu istotnego dla sprawy 4. naruszenie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 08.01.1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) poprzez zarzucenie bez dowodów "zaniżenia wartości sprzedaży" 5. naruszenie art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 08.11.1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) poprzez jego niewłaściwe zastosowanie 6. naruszenie art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 08.01.1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i wniosła o uchylenie decyzji organów podatkowych obu instancji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Niesporne winno być to, że skarżąca dokonywała w szeregu przypadków sprzedaży bielizny poniżej ceny zakupu. Niesporne jest również to, że w remanencie rocznym wystąpiły znaczne różnice pomiędzy ilością sprzedawanych towarów (haftek gumek) , a ilością wynikającą z dowodów księgowych. W takiej sytuacji organy skarbowe zasadnie uznały, że remanent nie odzwierciedlał stanu faktycznego. Wbrew zarzutom skarżącej organy skarbowe nie określiły podstawy opodatkowania w drodze oszacowania. Przychody zostały określone na podstawie dokumentów zakupu oraz obu remanentów - początkowego i końcowego oraz na podstawie faktur sprzedaży. Wyliczenia dokonane przez organy skarbowe nie zostały przez skarżąca skutecznie obalone. Wnioski wyciągnięte z treści dokumentów przez organy skarbowe okazały się więc uzasadnione. Bezzasadny okazał się zarzut naruszenia art. 122 Ordynacji podatkowej. Dowód z remanentu przeprowadzonego w trakcie kontroli, a więc w roku 2001 nie mógłby bowiem dowodzić ilości i asortymentu towarów w roku 2000. Przeprowadzona kontrola skarbowa skutkowała m.in. sporządzeniem zestawienia sprzedaży poszczególnych asortymentów. Ujęto każdą pozycję wykazaną w poszczególnych fakturach sprzedaży zarówno ilościowo jak i wartościowo. Ten materiał dowodowy nie zakwestionowany skutecznie przez skarżącą doprowadził do ustalenia wielkości nieudokumentowanej sprzedaży. Materiał dowodowy pozwolił organom podatkowym ustalić, że z dokumentów źródłowych (dowody zakupu i sprzedaży, faktury) wynika, iż skarżąca stosowała marżę ujemną - 18,02 %, podczas gdy skarżąca przesłuchana w toku kontroli określiła stosowaną przez siebie marżę na 10%. Te rozbieżności spowodowały, że organy podatkowe na podstawie art. 193 § 4 Ordynacji podatkowej nie uznały za dowód w postępowaniu podatkowym podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Zasadne było też nie uwzględnienie jako kosztu uzyskania przychodów wydatków na nabycie paliwa do samochodu ciężarowego nr rej. [...] w czasie gdy samochód ten był w naprawie. W toku kontroli skarbowej skarżąca wprawdzie przedstawiła umowę dzierżawy samochodu nr rej. [...] oraz faktury korygujące ale zasadnie organy podatkowe nie uwzględniły tego dowodu. Wszelkie zmiany dokonywane w toku kontroli skarbowej uzasadniają pogląd, że zostały one poczynione na potrzeby kontroli. Dotyczy to zwłaszcza sytuacji, w której strona powołuje się na umowę, która nie została zarejestrowana przed kontrolą w urzędzie skarbowym i od której nie uiszczono opłaty skarbowej. Zgodnie z treścią art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, którymi rozporządzono w sposób nie pozwalający na zaliczenie poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Kwestia kosztów uzyskania przychodów za rok 2000 była już przedmiotem postępowania podatkowego i sądowego. W postępowaniu tym przesądzono m.in. kwestie kosztów uzyskania przychodów stanowiących wydatki na zakup paliwa. W sprawie I SA/Po 994/02 dotyczącej określenia podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2000 oddalono skargę podatniczki przesądzając kwestie kosztów uzyskania przychodów. Skoro z decyzji i wyroku w sprawie podatku dochodowego za ten sam rok, co w niniejszej sprawie nie stwierdzono uchybień w określeniu kosztów uzyskania przychodów, to w myśl art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT zarzuty skarżącej okazały się nieuzasadnione. Orzeczono więc na podstawie art. 151 ustawy z 30.08.2002 r. - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270). /-/K.Pawlicki /-/J.Ruszyński /-/S.Zapalska LF