I SA/Po 221/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Skwierzyńska (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Jerzy Małecki Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Protokolant st.sekr.sąd. Alicja Ajnbacher po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 02 czerwca 2011 r. sprawy ze skargi JS na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku od nieruchomości. oddala skargę Decyzją z dnia 9 lipca 2010 r. Prezydent Miasta P., działając m.in. na podstawie art. 207 i art. 67 a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. 2005 Nr 165, poz. 1371 z późn. zm.), odmówił J. S. umorzenia zaległości w podatku od nieruchomości. W uzasadnieniu powyższego rozstrzygnięcia wskazano, że w dniu 26 maja 2010 r. do organu podatkowego pierwszej instancji wpłynął wniosek niektórych współwłaścicieli nieruchomości położonej w P. przy ulicach: M., Z. i S. C., o powierzchni [...]², dla której Sąd Rejonowy w P. Wydział XIII Ksiąg Wieczystych prowadzi Księgę Wieczystą nr [...] - w tym m. in. J.S.. We wniosku tym podano, że w.w. nieruchomość stanowi współwłasność około 59 współwłaścicieli, a zaległości w podatku od tej nieruchomości na dzień 7 maja 2010 r. wynosiły [...]. Pod względem prawnym wskazana nieruchomość jest przedmiotem współwłasności, ale faktycznie jest podzielona na określone działki, które są w wyłącznym posiadaniu niektórych współwłaścicieli. Działki te są najczęściej ogrodzone, częściowo również zabudowane. Współwłaściciele nieruchomości najczęściej mieszkają w różnych miejscach P. i okolic, część poza granicami Wielkopolski, a kilku z nich za granicą. Wielu współwłaścicieli, w szczególności ci, którzy nabyli udziały w związku z dziedziczeniem, nie interesuje się sprawami związanymi z nieruchomością. Ich udziały są często małe, bez większej wartości ekonomicznej. Nieruchomość nie ma i nigdy nie miała wspólnego administratora. Jedynie umową z 1959 r. współwłaściciele podzielili nieruchomość na poszczególne działki. Składający wniosek zdawali sobie sprawę z konsekwencji obowiązujących przepisów podatkowych - solidarności obowiązku podatkowego. Obecnie część współwłaścicieli wywiązuje się sumiennie z ciążących na nich obowiązków podatkowych. Oznacza to, że płacą oni podatek od nieruchomości w wysokości odpowiadającej faktycznie posiadanej przez nich części nieruchomości. Pozostała część współwłaścicieli nie chce jednak partycypować w wykonywaniu tych obowiązków podatkowych. Zdaniem wnioskodawców umorzenie zaległości podatkowych leży w interesie publicznym. Wskazali oni, że gdyby organ podatkowy uznał, iż nie ma możliwości umorzenia, wnoszą o wszczęcie procedur prawnych zmuszających innych współwłaścicieli do uiszczenia takiej części podatku, jaka wiąże się z faktycznie posiadaną przez nich częścią nieruchomości. Celem wszczęcia kroków wyjaśniających, a następnie windykacyjnych wnioskujący wskazali dane pozostałych współwłaścicieli. W toku postępowania J. S. podniosła, że sytuacja, w której organ podatkowy wzywa ją do zapłaty całości podatku jako jedną ze współwłaścicieli, mimo iż utrzymuje się z niskiej renty i zapłaciła już odpowiadającą jej udziałowi część podatku, stoi w sprzeczności z zasadami równości podatków. W celu zbadania istnienia przesłanki umorzenia zaległości podatkowej organ podatkowy pierwszej instancji pismami z dnia 1 czerwca 2010 r. wezwał poszczególnych wnioskodawców do złożenia, w terminie 7 dni od dnia odebrania wezwania, szeregu dokumentów m.in. oświadczenia o stanie majątkowym, dokumentów potwierdzających wysokość uzyskiwanych dochodów i ponoszonych wydatków oraz ewentualnych innych dokumentów, które miałyby potwierdzić istnienie ważnego interesu podatnika łub interesu publicznego. Organ wskazał, że w niniejszym przypadku nie miał możliwości zbadania faktycznej sytuacji J.S., ze względu na brak współpracy z jej strony. Organ podatkowy nie miał więc możliwości ustalenia istnienia przesłanki, o której mowa w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, tj. ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, w związku z tym – w jego ocenie - brak było podstaw do pozytywnego rozpatrzenia wniosku, skoro J. S. odebrała wezwanie osobiście w dniu 7 czerwca 2010 r., jednak do dnia wydania decyzji nie dostarczyła żadnych z wymaganych dokumentów, nie zgłosiła również konieczności wydłużenia terminu na ich zgromadzenie. Postanowieniem z dnia 28 czerwca 2010 r. strona została również poinformowana o możliwości zapoznania się z materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie, lecz z prawa tego nie skorzystała. Ponadto Prezydent Miasta P. uznał, iż umorzenie zaległości w podatku od nieruchomości dla tych współwłaścicieli, którzy - jak podkreślono w treści wniosku -"(...) wywiązują się sumiennie ze swoich części płatności", by nie musieli oni być obciążeni konsekwencjami zaniechań innych współwłaścicieli uchylających się od płatności, stoi w sprzeczności z pojęciem solidarnej odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe, którego istotą jest to, że do zupełnego zaspokojenia wierzyciela wszyscy dłużnicy solidarni pozostają zobowiązani. Zdaniem organu wskazany argument nie stanowi w rozpatrywanej sprawie o istnieniu przesłanki interesu publicznego. Postępowania dotyczące pozostałych stron postępowania zostały lub zostaną zakończone w odrębnych decyzjach. W złożonym odwołaniu J.S. wskazała, że nie czuła się zobowiązaną do składania oświadczenia majątkowego, czy innych dokumentów, ponieważ podatki od udziałów wpisanych do Księgi Wieczystej na nazwisko jej matki E. I. opłaca S. G.. Z niewiadomych przyczyn matka wnioskodawczyni figuruje nadal w Księdze Wieczystej, jednak jej zdaniem nie oznacza to, że ona sama lub jej spadkobiercy są współwłaścicielami nieruchomości. Jako dowód strona przedłożyła wraz z odwołaniem kserokopię aktu notarialnego z dnia 2 maja 1962 r. (Rep. [...]) – wbrew twierdzeniu zawartemu w protokole kontroli z dnia 30 stycznia 2006 r. w punkcie 3 ppkt 1, że była to warunkowa umowa sprzedaży. Wnioskodawczyni podniosła, iż nieaktualny dziś wpis w Księdze Wieczystej oznacza tylko tyle, że pomiędzy treścią Księgi Wieczystej a rzeczywistym stanem prawnym zachodzi niezgodność, które powinna zostać usunięta na podstawie aktu notarialnego z dnia 2 maja 1962 r. Do usunięcia tej niezgodności zobowiązany jest właściciel nieruchomości, czyli S. G.. Urząd powinien więc skłonić go do złożenia wniosku o wpisanie go w księdze wieczystej jako współwłaściciela i tym samym do wykreślenia E. I. I.. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. decyzją z dnia [...]utrzymało orzeczenie pierwszoinstancyjne w mocy. Motywując rozstrzygnięcie odwoławcze organ stwierdził, że umorzenie zaległości w podatku od nieruchomości dla tych współwłaścicieli, którzy - jak wskazano w treści wniosku - "(...) wywiązują się sumiennie ze swoich części płatności," aby nie musieli oni być obciążani konsekwencjami zaniechań innych współwłaścicieli uchylających się od płatności, stoi w sprzeczności z pojęciem solidarnej odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe, którego istotą jest to, że do zupełnego zaspokojenia wierzyciela wszyscy dłużnicy solidarni pozostają zobowiązani. Organ wskazał, że podstawowym zarzutem skarżącej było to, iż nie czuła się zobowiązana do ponoszenia ciężarów związanych z przedmiotową nieruchomością, bo jej zdaniem nie jest ona jej współwłaścicielką. Zarzuty te były już przedmiotem oceny Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P., które w decyzji z dnia 11 lutego 2008 r. (....) jednoznacznie orzekło, że J. S. należy do kręgu podatników podatku od nieruchomości. Skład orzekający Kolegium rozpoznający ponowne odwołanie skarżącej w pełni podtrzymuje to stanowisko. Z ustaleń organu podatkowego pierwszej instancji wynika bowiem, iż umowa sprzedaży zawarta pomiędzy E. I. I. a S. G. miała charakter umowy warunkowej, do której zrealizowania nie doszło, gdyż właściwa umowa przenosząca własność nie została nigdy zawarta. Skarżąca nie wniosła ponadto żadnych nowych okoliczności, które pozwoliłyby uznać, iż nie jest współwłaścicielką przedmiotowej nieruchomości. W skardze na w.w. decyzję skierowaną do tutejszego Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego J. S. wskazała, iż nie do przyjęcia jest dla niej stwierdzenie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. zawarte w zaskarżonej decyzji, że skarżąca nie wniosła żadnych nowych okoliczności, które pozwoliłyby uznać, iż nie jest współwłaścicielką przedmiotowej nieruchomości. W dniu 27 września 2010 r. złożyła ona dwa pisma do Urzędu Miasta P., natomiast w dniu 29 września 2010 r. wniosła uzupełnienie odwołania, wraz z którym przesłała kserokopię aktu notarialnego przeniesienia własności z dnia 7 września 2010 r. sporządzonego w oparciu o akt notarialny z dnia 2 maja 1962 r., gdzie w § 4 zawarto oświadczenie, iż podstawienie kupującego w prawa współwłaściciela przedmiotowej nieruchomości nastąpiło w dniu zawarcia umowy sprzedaży, to jest w dniu 2 maja 1962 r. i z tą chwilą na kupującego, tj. na S. G., przeszły wszelkie korzyści i ciężary związane z przedmiotowym udziałem w nieruchomości. Następnie w dniu 23 listopada 2010 r. skarżąca złożyła kolejne pismo. W ocenie strony w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji nie wyjaśniono, czy rozpatrzono złożone przez nią pisma i dokumenty. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi w całości. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W pierwszej kolejności trzeba wyjaśnić, że sąd administracyjny został wyposażony w funkcje kontrolne działalności administracji publicznej. Oznacza to, że w przypadku zaskarżenia decyzji, sąd bada jej zgodność z przepisami prawa (art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych, Dz. U. Nr 153, poz. 1269 oraz art. 3 i art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., w skrócie: P.p.s.a.). Podstawowym celem i efektem kontroli sądowej jest eliminowanie z obrotu prawnego aktów i czynności organów administracji publicznych niezgodnych z prawem i przywrócenie stanu zgodnego z prawem poprzez wydanie orzeczenia odpowiedniej treści. Zadaniem sądu administracyjnego jest zbadanie prawidłowości zastosowania przez organy administracji przepisów obowiązującego prawa, zarówno prawa materialnego, jak też przepisów postępowania. W rozpatrywanej sprawie Sąd nie dopatrzył się naruszenia prawa przez organy podatkowe, dającego podstawę do uchylenia, czy stwierdzenia nieważność w całości lub w części zaskarżonej decyzji. Podstawą materialnoprawną rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie stanowi przepis zawarty w art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm., w skrócie: O.p.). Stosownie do tej regulacji, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Analiza tego przepisu wskazuje, że decyzje organów w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych oparte są na tzw. uznaniu administracyjnym. Ustawodawca pozostawiając organom uznanie w omawianej kwestii, wprowadza do systemu prawa podatkowego swego rodzaju luz decyzyjny, przejawiający się w możliwości (nie zaś konieczności) zwolnienia podatnika z obowiązku zapłaty podatku w przypadku zaistnienia jednej z przesłanek zawartych w art. 67a § 1 pkt 3 O. p. Sądowa kontrola tego rodzaju decyzji jest ograniczona i sprowadza się do zbadania, czy organ rozstrzygający badał sprawę pod kątem wymienionych w cytowanym przepisie przesłanek (tj. przypadków uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym). Sąd administracyjny bada również, czy materiał dowodowy został zebrany i oceniony w zgodzie z zasadami prawidłowego przeprowadzenia postępowania podatkowego wynikającymi z ustawy – Ordynacja podatkowa oraz czy nie naruszono wymogów dotyczących prawidłowego uzasadnienia decyzji (art. 210 § 4 O. p.). Sądową kontrolą nie jest natomiast w takiej sytuacji objęte rozstrzygnięcie; sądy administracyjne zostały bowiem powołane do kontroli działalności administracji publicznej, a zatem nie są one uprawnione do badania merytorycznej zasadności (celowości) decyzji uznaniowej (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 26 września 2003 r., III SA 2457/02, LEX nr 145036, z 25 lutego 2000 r., I SA/Wr 2063/98, LEX nr 42912). Pogląd ten dotyczący roli sądu administracyjnego w kontroli stosowania ulg i zwolnień uznaniowych. Podkreślono także jednoznacznie w tezie wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 lutego 2001 r., iż sądowa kontrola legalności uznaniowych decyzji sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy prawidłowo zgromadził materiał dowodowy oraz czy wyciągnięte wnioski w zakresie merytorycznym decyzji o odmowie umorzenia zaległości podatkowych mają swoje uzasadnienie w zebranym materiale dowodowym, oraz czy dokonana ocena mieści się w ustawowych granicach, zaś wyciągnięte wnioski są logiczne i poprawne (sygn. akt I SA/Gd 1507/00, LEX nr 46473). Wobec powyższego należy – po pierwsze – stwierdzić, iż decyzja uznaniowa może być uchylona przez Sąd jedynie w wypadku stwierdzenia, iż została wydana z takim naruszeniem przepisów prawa o postępowaniu lub prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 P.p.s.a.). Po drugie zaś – co w realiach niniejszej sprawy ma szczególne znaczenie – zakres rozpoznania organów podatkowych, który z kolei wyznacza ramy kontroli sądowej, obejmuje tylko i wyłącznie kwestię zaistnienia w danych okolicznościach sprawy podstaw udzielenia ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych. Poza zakresem rozpoznania pozostaje problematyka obejmująca ad meritum wymiar podatku, gdyż podlegała ona ustaleniu w odrębnym postępowaniu w tym przedmiocie. Ponowne rozpatrywanie kwestii związanych z ustaleniem bądź określeniem podatku w procedurze dotyczącej udzielenia ulgi stanowiłoby naruszenie zasady trwałości decyzji, o której mowa w art. 128 O.p. W realiach niniejszej sprawy skarżąca wraz z grupą współwłaścicieli nieruchomości położonej w P. przy ulicach: M., Z. i S. C., wystąpiła z wnioskiem o umorzenie zaległości podatkowych w podatku od tej nieruchomości, ciążącej na niej z tytułu solidarnej odpowiedzialności za te zobowiązania podatkowe jako na współwłaścicielu wskazanej nieruchomości. Skarżąca twierdzi, że nie powinna ponosić wspomnianych ciężarów podatkowych, gdyż jej zdaniem nie jest ona współwłaścicielem w.w. nieruchomości. Jednakże organ odwoławczy wskazał, iż zarzut ten został już ostatecznie rozpoznany w odrębnym postępowaniu przed Samorządowym Kolegium Odwoławczym w P., które decyzją z dnia 11 lutego 2008 r. orzekło, iż skarżąca należy do kręgu podatników podatku od nieruchomości. Ponadto z przedłożonego przez stronę w toku postępowania aktu notarialnego z dnia 7 września 2010 r., stwierdzającego przeniesienie przysługującego jej udziału w prawie własności na rzecz S. G., wynika, że okoliczność ta nie ma wpływu na obowiązek podatkowy wobec skarżącej w okresie wcześniejszym, którego sprawa dotyczy. Sąd zważył, iż rozumowanie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. było w tym przypadku prawidłowe. Z jednej strony bowiem wspomniana wyżej zasada trwałości decyzji ostatecznej nie pozwala na ponowne rozpatrzenie tej samej sprawy wymiaru podatku od nieruchomości w stosunku do J. S. – jako współwłaściciela w.w. nieruchomości, stąd też bez znaczenia dla wyniku niniejszej sprawy były wywody strony na temat ponoszenia przez nią odpowiedzialności za wskazane zaległości podatkowe. Z drugiej zaś strony zasadne było stwierdzenie organu odwoławczego, iż przedłożony przez skarżącą akt notarialny z dnia 7 września 2010 r. dowodzący przejścia udziału we współwłasności nieruchomości na S. G. – nie ma wpływu na jej odpowiedzialność za w.w. zaległości podatkowe; przeciwnie – potwierdza zasadność żądania Prezydenta Miasta P. spełnienia przez nią świadczeń podatkowych ze wspomnianego tytułu. Jednak, jak wskazano wyżej, kwestia ta nie może być rozpoznawana w trybie postępowania w sprawie umorzenia na podstawie art. 67a O.p. Właściwy był bowiem tryb instancji odwoławczej w sprawie wymiaru podatku, natomiast w obecnej sytuacji skarżąca mogłaby jedynie podnosić nadzwyczajne okoliczności w ramach wniosku o wznowienie postępowania (art. 240 O.p.) lub wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji (art. 247 O.p.), ewentualnie wniosku o uchylenie lub zmianę decyzji ostatecznej (art. 253 i n. O.p.). Natomiast postępowanie w rozpatrywanej sprawie – jak podkreślono już na wstępie niniejszych rozważań - jest postępowaniem odrębnym, ograniczonym wyłącznie do kwestii powstania po stronie wnioskodawczyni podstaw do umorzenia ciążących na niej zaległości podatkowych (art. 67a § 1 pkt 3 O.p.). Składając wniosek o umorzenie podatnik musi mieć świadomość, że zgodnie z ogólną zasadą postępowania dowodowego, ciężar dowodzenia spoczywa na tym, kto wywodzi określone skutki prawne (zob. wyrok NSA z 12 sierpnia 2008 r., II FSK 778/07, LEX nr 485133). Jeśli więc wnioskodawczyni powołuje się na przesłankę ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, musi wykazać, na czym one w jej konkretnym przypadku polegają (wyrok NSA z dnia 23 września 1999 r., SA/Sz 116/98, niepubl.). W tej perspektywie organ pierwszej instancji zasadnie stwierdził, że ze względu na to, iż strona nie umożliwiła organowi nawet dokonania ustaleń co do faktów odpowiadającym przesłankom z art. art. 67a § 1 O.p., nie istniały podstawy do pozytywnego rozpatrzenia wniosku o umorzenie. W tym stanie rzeczy nie można skutecznie zarzucać organom podatkowym nieprawidłowego działania w tym zakresie. Z powyższych względów Sąd orzekł na podstawie art. 151 P.p.s.a., jak w sentencji wyroku.