I SA/Po 2566/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Małecki Sędziowie NSA Sylwia Zapalska /spr./ as.sąd. WSA Maciej Jaśniewicz Protokolant st.sekr.sąd. Alicja Ajnbacher po rozpoznaniu w dniu 03 marca 2005 r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa "A" sp. z o.o. w K. na decyzję Izby Skarbowej Ośrodek Zamiejscowy z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od czerwca do listopada [...] roku I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Urzędu Skarbowego z dnia [...]r. o nr [...] w części dotyczącej podatku od towarów i usług za miesiąc listopad [...] r., II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej spółki kwotę 1108,20 zł (tysiąc sto osiem złotych i 20/100) tytułem zwrotu kosztów sądowych, III. wstrzymuje wykonanie zaskarżonej decyzji do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku. /-/ J.Małecki /-/S.Zapalska /-/M.Jaśniewicz W [...] r. w przedsiębiorstwie "A" sp. z o.o. Urząd Skarbowy przeprowadził kontrolę podatkową, na podstawie upoważnienia nr [...] z dnia [...] r. (k. 7). Kontrola objęła swoim zakresem rzetelność deklarowania podstawy opodatkowania oraz prawidłowości obliczania podatku VAT za okres od czerwca do listopada [...] r. Po przeprowadzonej kontroli podatkowej został sporządzony protokół, w którym organ podatkowy stwierdził szereg nieprawidłowości (k. 133-143). W odpowiedzi skarżące przedsiębiorstwo wniosło zastrzeżenia do protokołu z dnia [...]r. W wyniku przeprowadzonego postępowania Urząd Skarbowy wydał w dniu [...] r. decyzję nr [...] (k. 148-162), na podstawie art. 10 ust. 2, art. 19 ust. 1,2 i 3, art. 21 ust. 1,2 i 3, art. 23 pkt 1, art. 27 ust. 5 i 6, art. 32 ust. 1 i 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11, poz. 50 ze zm.), §36, §37 ust. 1, §43 ust. 4, §50 ust. 4 pkt 5 lit. a) i lit. b) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 109, poz. 1245 ze zm.), art. 21§1 i §3, art. 47§1, art. 51§1, art. 53§1, §3 i §4, art. 56, art. 207§1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137, poz. 926 ze zm.), w której określił skarżącej spółce zaległość podatkową w podatku od towarów i usług, odsetki od tej zaległości, oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe za miesiące od czerwca do listopada [...]r. W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy podkreślił, że w czerwcu [...] r. skarżące przedsiębiorstwo zawyżyło podatek naliczony o kwotę [...] zł w związku z odliczeniem podatku naliczonego na podstawie faktury wystawionej dla innego nabywcy. W lipcu [...] r. skarżące przedsiębiorstwo obniżyło wartość sprzedaży o kwotę [...] zł i kwotę podatku VAT o [...] zł, na podstawie faktury korygującej, nie posiadając potwierdzenia odbioru tej faktury przez nabywcę. W sierpniu [...] r. skarżące przedsiębiorstwo obniżyło wartość sprzedaży o kwotę [...] zł i kwotę podatku VAT o [...] zł, na podstawie faktury korygującej, nie posiadając potwierdzenia odbioru tej faktury przez nabywcę. We wrześniu [...] r. skarżące przedsiębiorstwo obniżyło wartość sprzedaży o kwotę [...] zł i kwotę podatku VAT o [...] zł, na podstawie faktury korygującej, nie posiadając potwierdzenia odbioru tej faktury przez nabywcę. W rozliczeniu za październik [...] r. zmianie uległa natomiast tylko kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym z poprzedniego miesiąca. Ponadto organ podatkowy podniósł, że w toku przeprowadzonych czynności kontrolnych stwierdzono, że w rejestrze zakupu VAT za listopad [...] r. podatnik zaewidencjonował zakupy towarów zaliczanych do środków trwałych, na podstawie faktury VAT nr [...] z dnia [...] r. wystawionej przez Zakład "B" D.P. na łączną kwotę [...] zł, w tym podatek VAT [...] zł. Z faktury wynika, że przedmiotem zakupu były grunty, prawo wieczystego użytkowania gruntu, budynek warsztatowy, budynek transformatorowni, pawilon handlowy - produkcyjny, hala produkcyjna, budynek przemysłowy, ogrodzenie akustyczne, drogi wewnątrzzakładowe, sieci elektroenergetyczne, komin przemysłowy, ogrodzenia i parkany, pomieszczenia biurowo - socjalne, budynek biurowo - gospodarczy. Z aktu notarialnego wynika, że sprzedaży nieruchomości dokonali D.P. i C.P., jako właściciele udziałów we współwłasności w częściach ułamkowych. Zdaniem organu podatkowego faktura nie odzwierciedla zatem stanu faktycznego, ponieważ fakturę wystawił wyłącznie D.P., który nie był jedynym właścicielem zbywanych nieruchomości. W związku z tym wystawiona faktura nie umożliwiała nabywcy odliczenia podatku naliczonego przy zakupie nieruchomości. Od decyzji organu podatkowego pierwszej instancji skarżące przedsiębiorstwo wniosło odwołanie z dnia [...] r. (k. 164-166), w którym domagało się uchylenia zaskarżonej decyzji i orzeczenia co do istoty sprawy, zarzucając decyzji obrazę przepisów prawa materialnego poprzez naruszenie art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. W uzasadnieniu odwołania skarżące przedsiębiorstwo podniosło, że w jego ocenie przepisy prawa podatkowego nie wymagają, by korekta należnego podatku od towarów i usług mogła być dokonywana wyłącznie na podstawie faktury korygującej potwierdzonej przez odbiorcę. Ponadto skarżące przedsiębiorstwo nie podzieliło oceny organu podatkowego, że sprzedawca nieruchomości sprzedał nie swoją nieruchomość. Zdaniem skarżącego przedsiębiorstwa D.P. nabywając nieruchomość odliczył podatek od całej kwoty nabycia, a zbywając nieruchomość musiał naliczyć należny podatek od towarów i usług. Skarżąca spółka podniosła także, że niesłuszna jest teza, że faktura wystawiona przez D.P. stwierdza czynność, która nie została dokonana. W odwołaniu skarżące przedsiębiorstwo podniosło również, że stosownie do treści aktu notarialnego C.P. otrzymała z tytułu sprzedaży [...] zł i najwyżej w tej części można pozbawić spółkę prawa do odliczenia VAT. Na skutek przeprowadzonego postępowania podatkowego Izba Skarbowa wydała w dniu [...] r. decyzję nr [...] (k. 178-180), na podstawie art. art. 10 ust. 2, art. 19 ust. 1,2 i 3, art. 21 ust. 1,2 i 3, art. 23 pkt 1, art. 27 ust. 5 i 6, art. 32 ust. 1 i 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11, poz. 50 ze zm.), §36, §37 ust. 1, §43 ust. 4, §50 ust. 4 pkt 5 lit. a) i lit. b) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 109, poz. 1245 ze zm.), art. 21§1 i §3, art. 47§1, art. 51§1, art. 53§1, §3 i §4, art. 56, art. 207§1 oraz art. 233§1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137, poz. 926 ze zm.), w której utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu Izba Skarbowa podzieliła argumentację organu podatkowego pierwszej instancji i uznała zarzuty podnoszone przez skarżącą spółkę w odwołaniu za nieuzasadnione. Od ostatecznej decyzji Izby Skarbowej skarżące przedsiębiorstwo wniosło skargę z dnia [...] r. do Naczelnego Sądu Administracyjnego O/Z w Poznaniu, w której zarzuciło zaskarżonej decyzji rażącą obrazę przepisów prawa materialnego, a zwłaszcza art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W uzasadnieniu skargi skarżące przedsiębiorstwo podniosło, że ani ustawa o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, ani przepisy wykonawcze nie przewidują skutku w postaci utraty prawa do korekty podatku należnego w przypadku braku podpisu na fakturze korygującej. Zdaniem skarżącej spółki istotny jest stan faktyczny i zasadność wystawienia faktury korygującej, a to w ogóle nie było przedmiotem postępowania. Ponadto skarżąca spółka nie podzieliła poglądu, że sprzedawca nieruchomości sprzedał jej nie swoją część. Zdaniem spółki Pani P. nie była podatnikiem VAT i nie mogła wystawić faktury. W ocenie skarżącej niesłuszna jest teza organów podatkowych, że faktura wystawiona przez D.P. stwierdza czynność, która nie została dokonana. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa uznała zarzuty podniesione w skardze przez skarżącą spółkę za nieuzasadnione i wniosła o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga wniesiona przez skarżącą spółkę jest zasadna, ponieważ zaskarżona decyzja narusza obowiązujące przepisy prawa podatkowego. Na wstępie należy podkreślić, że na podstawie art. 1§2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, o ile ustawy szczególne nie stanowią inaczej. Również należy podkreślić, że jedną z fundamentalnych zasad konstrukcji podatku od towarów i usług jest zasada pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony. Zasada ta wynika z art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11, poz. 50 ze zm.) przewidującego, że podatnik tego podatku prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Ograniczenia tej zasady, będące od niej wyjątkiem, wynikać mogą wyłącznie z obowiązujących przepisów prawa podatkowego, czego przykładem jest art. 25 ust. 1 i ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym oraz §50 ust. 4 pkt 5 lit. a i lit. b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 109, poz. 1245 ze zm.). Powołany przepis rozporządzenia przewiduje, że faktury stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane lub podające kwoty niezgodne ze stanem faktycznym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz do zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. W analizowanej sprawie powołany nie może jednak stanowić podstawy zakwestionowania pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury VAT nr [...] z dnia [...] r., która stwierdzała nabycie nieruchomości przez skarżącą spółkę. Należy bowiem zauważyć, że z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika, że nabycie nieruchomości niewątpliwie nastąpiło, a kwota wskazana na fakturze była kwotą, za którą nastąpiła sprzedaż nieruchomości. W ocenie Sądu skarżąca spółka spełniła zatem wszystkie przewidziane prawem warunki odliczenia podatku naliczonego: była ona uprawniona do otrzymania faktury VAT jako podatnik podatku od towarów i usług, posiadała numer identyfikacji podatkowej, nie korzystała ze zwolnień podmiotowych, posiadała poprawną formalnie fakturę VAT, dokonała odliczenia w terminie przewidzianym w prawie podatkowym i wykorzystywała nabyte nieruchomości do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Zasadności odliczenia nie może podważyć fakt, że na fakturze jako sprzedawca został wskazany jedynie D.P., ponieważ był on jako podatnik podatku od towarów i usług jedynym podmiotem uprawnionym do wystawienia faktury VAT i on też naliczył podatek należny od sprzedaży nieruchomości. Podobne stanowisko zajął NSA w wyroku z dnia 30 marca 2004 r. (FSK 84/04) oraz NSA O/Z w Katowicach w wyroku z dnia 17 grudnia 2001 r. (I SA/Ka 2059/00), który podkreślił, że zasadność pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony nie może być kwestionowana wyłącznie z tego powodu, że na fakturze potwierdzającej zawarcie czynności opodatkowanej został wskazany tylko jeden z małżonków, jeżeli czynność dotyczyła rzeczy należącej do majątku wspólnego małżonków. Nie jest natomiast zasadny zarzut podniesiony w skardze dotyczący pomniejszania podatku należnego w związku z wystawieniem faktur korygujących, które nie zostały potwierdzone przez odbiorcę. Zgodnie z §43 ust. 4 powołanego rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w przypadku wystawienia faktur korygujących sprzedawca obowiązany jest posiadać potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę. Jest to niewątpliwie wymóg formalny, od spełnienia którego ustawodawca uzależnił możliwość dokonania korekty podatku należnego. Spełnienie tego warunku oznacza bowiem, że nabywca został poinformowany o dokonanej korekcie i ma on obowiązek zmniejszenia podatku naliczonego o wynikającą z faktury kwotę. Brak potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę mógłby doprowadzić do niepożądanej z punktu widzenia ustawodawcy sytuacji, w której doszłoby do zmniejszenia podatku należnego u sprzedawcy, bez jednoczesnej korekty podatku naliczonego u nabywcy. Rozpoznając zatem sprawę ponownie organ podatkowy przeanalizuje zgromadzony materiał dowodowy, dokonując wnikliwej oceny formalnej prawidłowości faktur stanowiących podstawę odliczenia podatku naliczonego, biorąc pod uwagę zarówno przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, jak i przepisy aktów wykonawczych. Z tych powodów i na podstawie art. 145§1 pkt 1 lit. a, art. 200 oraz art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) w związku z art. 97§1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.). /-/J. Małecki /-/S. Zapalska /-/M. Jaśniewicz