I SA/Po 2675/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Gabriela Gorzan /spr./ Sędziowie NSA Włodzimierz Zygmont Asesor sądowy WSA Katarzyna Nikodem Protokolant: st. sekr.sąd. Laura Szukała po rozpoznaniu w dniu 9 listopada 2005r. sprawy ze skarg "A" sp.j. Ł. S., A.W., M. S. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] w przedmiocie podatku od towarów usług za miesiące od marca do czerwca oraz od września do grudnia 1999 roku I. uchyla zaskarżone decyzje oraz poprzedzające je decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] o nr [...] dotyczące podatku od towarów i usług za miesiące od marca do czerwca i od września do grudnia 1999r., a nadto wynik kontroli z dnia [...] 2003r. nr [...] wydany przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w zakresie w jakim wynik ten dotyczy podatku od towarów i usług objętych wymienionymi decyzjami. II. Zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej spółki tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego kwotę 1295,60 (słownie jeden tysiąc dwieście dziewięćdziesiąt pięć 60/100); III. wstrzymuje wykonanie decyzji objętych punktem I do dnia uprawomocnienia się niniejszego wyroku. /-/K.Nikodem /-/G.Gorzan /-/W.Zygmont Ośmioma decyzjami z dnia [...] o numerach od [...] do [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił spółce jawnej "A" Ł.S., A. W., M. S. w innej wysokości, niż deklarowana: za m-ce marzec i kwiecień 1999r. - nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym odpowiednio w kwocie [...] zł i [...] zł (w deklaracji VAT-7 za marzec - [...] zł oraz za kwiecień - [...] zł) oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za marzec w kwocie [...] zł, za m-ce maj i czerwiec 1999r. - zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług odpowiednio w kwocie [...] zł i [...] zł (w deklaracji VAT-7 wykazano za maj nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w kwocie [...] zł do przeniesienia na następny okres, a za czerwiec zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł) oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe za m-c czerwiec w kwocie [...] zł, za m-ce wrzesień, listopad i grudzień 1999r. zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług kolejno w kwotach [...] zł, [...] zł i [...] zł (w deklaracjach VAT-7 za powyższe miesiące wykazano nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres) i ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe za miesiące wrzesień w kwocie [...] zł oraz listopad w kwocie [...] zł, za m-c październik 1999r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w kwocie [...] zł do przeniesienia na następny okres (w deklaracji VAT-7 za październik wykazano nadwyżkę w kwocie [...] zł). Na podstawie wyników przeprowadzonej kontroli skarbowej w okresie od [...]12.2002r. do [...] 05.2003r. w Hurtowni "A" będącej w 1999r. spółką cywilną - Ł. S., A. W., M. S. stwierdzono w uzasadnieniach powyższych decyzji, że w miesiącach: marcu 1999r. podatnik błędnie odliczył od podatku należnego podatek naliczony w 3 fakturach z dnia [...] 03.1999r. w łącznej kwocie [...] zł dotyczących zakupu radia samochodowego, anteny, głośników i dywaników samochodowych oraz usługi montażu tych akcesoriów do samochodu "[...]" zakupionego [...] 03.1999r., stanowiącego środek trwały, a nadto w fakturze VAT nr [...] z dnia [...] 03.1999r. wystawionej przez firmę "B " D. Ś. z P. za usługi konsultingowo-marketingowe, których nie wykonano, czerwcu, wrześniu i listopadzie 1999r. - podatnik błędnie odliczył podatek naliczony odpowiednio: w kwocie [...] zł w fakturze VAT z dnia [...] 06.1999r. w kwocie [...] zł, w fakturze VAT z dnia [...] 09.1999r. i w kwocie [...] zł w fakturze VAT z dnia [...] 11.1999r. wystawionych przez firmę wyżej wymienioną za usługi konsultingowo-marketingowe, których nie wykonano (art.25 ust.1 pkt 3 ustawy z dnia 8.01.1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym - Dz.U. Nr 11 poz.50 ze zm.). Natomiast zakwestionowanie zadeklarowanych w deklaracjach VAT-7 wyliczeń wysokości podatku naliczonego do odliczenia od podatku należnego za miesiące kwiecień, maj, październik i grudzień 1999r. było konsekwencją dokonanego przez organ kontroli skarbowej skorygowania wysokości podatku naliczonego za miesiące poprzedzające powyższe okresy rozliczeniowe, tzn. za m-ce marzec, wrzesień i listopad 1999r. Ustalenie, że firma "B " D. Ś. z P. , która wystawiła faktury VAT za wykonanie na rzecz skarżącej spółki usług marketingowo-konsultacyjnych w miesiącu marcu (faktura VAT nr [...] z dnia [...] 03.1999r.) - na kwotę netto [...] zł + podatek VAT [...] zł, w miesiącu czerwcu (faktura VAT nr [...] z dnia [...]06.1999r.) - na kwotę netto [...] + podatek VAT [...] zł, w miesiącu wrześniu (faktura VAT nr [...] z dnia [...] 09.1999r.) - na kwotę netto [...] zł +VAT [...] zł, w miesiącu listopadzie (faktura VAT nr [...] z dnia [...]11.1999r.) - na kwotę netto [...] zł + VAT [...], usług tych nie wykonała organy podatkowe oparły na wynikach swego badania wiarygodności wyjaśnień kontrolowanych, przeprowadzonego w taki sposób, że: 10 losowo wybranych kontrahentów firmy "A" pozyskanych do współpracy gospodarczej w 1999r. nie potwierdziło w oświadczeniach pisemnych, jakoby współpracę tę nawiązało za pośrednictwem firmy "B" i w ten sposób za niepotwierdzone uznano wyjaśnienie skarżącej spółki, iż dzięki współpracy z firmą konsultingową pozyskała 26 nowych dostawców i 56 nowych odbiorców; nie przedłożono do kontroli umowy z dnia [...] 01.1999r., która wzajemne obowiązki i warunki działań firmy "B" we współpracy ze skarżącą miała określać, zasłaniając się poufnością tych działań oraz materiałów w ich wyniku zebranych i przekazanych skarżącej; firma "C" sp. z o.o. złożyła oświadczenie pisemne, iż wobec spółki "A" stosowała standardowe warunki sprzedaży w praktyce handlowej, co czyni niepotwierdzonymi wyjaśnienia skarżącej o wynegocjonowaniu na jej rzecz przez firmę konsultingową - wystawcę faktur - lepszych warunków współpracy; Bank PKO BP O/ [...] w Z. G. w złożonym pisemnym wyjaśnieniu zaprzeczył, jakoby firma "B" pośredniczyła w negocjonowaniu ze skarżącą spółką warunków prowadzenia bieżącego rachunku bankowego skarżącej spółki, z porównania uzyskanego w 1998 i 1999r. przez skarżącą zysku ze sprzedaży towarów wynika, iż uległ on zmniejszeniu o [...] zł, tak samo, jak obniżeniu w stosunku do roku 1998 uległy przychody ze sprzedaży i zrównane z nimi o kwotę [...] zł. Powyżej przedstawione przesłanki i okoliczności wskazują, w ocenie organu podatkowego, że wystawione w 1999r. faktury na wykonanie usług marketingowo-konsultingowych przez firmę "B" nie dokumentują wydatków, stanowiących koszty uzyskania przychodu skarżącej spółki, ponieważ nie zostało wykazane istnienie związku przyczynowego między usługami, które w nich wskazano, a uzyskanymi przez skarżącą przychodami. Prawidłowe i rzetelne sporządzenie dowodów potwierdzających fakt poniesienia wydatków należy do obowiązków podatnika, gdyż tylko prawidłowo dokumentując poniesione wydatki podatnik może wykazać, że pozostają one w związku przyczynowym z przychodem. W związku z powyższymi ustaleniami organy stwierdziły, że spółka naruszyła art.25 ust.1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, gdyż obniżenia kwoty podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, którymi rozporządzono w sposób nie pozwalający na zaliczenie poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym, co odnosi się, jak wyżej nadmieniono, do rozliczeń podatku od towarów i usług spółki w miesiącach marcu, czerwcu, wrześniu i listopadzie 1999r. Wyniki miesięcznych rozliczeń wysokości kwot podatku naliczonego oraz należnego za marzec, wywołały potrzebę korekty o różnice rachunkowe nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za m-c kwiecień 1999r. oraz określenie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, w miejsce zadeklarowanej nadwyżki do przeniesienia, za miesiąc maj 1999r., natomiast wyniki skorygowanych rozliczeń za miesiąc czerwiec wywołały skutek przez podwyższenie kwoty zobowiązania podatkowego i zaległości podatkowej za ten miesiąc oraz ustalenie za czerwiec 1999r. na podstawie art.27 ust.5 i 6 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym dodatkowego zobowiązania w kwocie [...] zł, tj. w wysokości odpowiadającej 30% kwoty zaniżenia zobowiązania podatkowego o [...] zł i zawyżenia kwoty do przeniesienia na następny miesiąc o [...] zł, pomniejszonej o [...] zł stanowiącą zawyżenie kwoty do przeniesienia za październik 1999r. [{[...] zł + ([...] zł - [...] zł} x 30% = [...] zł]. Skutkiem określenia z przedstawionych wyżej powodów zobowiązania podatkowego w podatku VAT za miesiące wrzesień i listopad 1999r. w miejsce zadeklarowanych w tych miesiącach nadwyżek podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres stała się również korekta (zmniejszenie) wysokości nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia za miesiąc październik oraz określenie zobowiązania podatkowego, w miejsce nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiąc grudzień 1999r. a nadto ustalenie dodatkowego zobowiązania podatkowego za miesiące wrzesień i listopad 1999r. Wydanie powyższych decyzji poprzedza sporządzenie dnia [...] 2003r. protokołu kontroli, doręczonego tego samego dnia wspólnikowi kontrolowanej spółki Ł. S., wydanie dnia [...] 2003r. przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej postanowienia o odmowie uwzględnienia wniosku dowodowego skarżącej spółki złożonego w zastrzeżeniach do protokołu kontroli sformułowanych w piśmie z dnia [...]2003r. o przesłuchanie w charakterze świadków wskazanych w protokole kontrahentów handlowych na okoliczność sposobu zawarcia kontraktów ze skarżącą spółką oraz wystawcy zakwestionowanych 4 faktur na usługi konsultingowo-marketingowe na okoliczność zakresu wykonywanych świadczeń, doręczonego dnia [...] 06.2003r. M. S., sporządzenie dnia [...] 2003r. doręczonego dnia [...] 06.2003r. M. S. wyniku kontroli nr [...] zawierającego m. innymi ustalenia w zakresie prawidłowości rozliczeń spółki z budżetem z tytułu podatku od towarów i usług za 1999r., wydanie dnia [...]2003r. przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej na podstawie art.165 § 2 Ordynacji podatkowej postanowienia doręczonego dnia [...] 06.2003r. wspólnikowi skarżącej spółki M. S. wszczęciu postępowania podatkowego wobec spółki jawnej "A" Ł. S., A.W., M. S. w zakresie prawidłowości rozliczeń z budżetem podatku od towarów i usług z tytułu działalności gospodarczej spółki cywilnej za miesiące od marca do czerwca i od września do grudnia 1999r. Oprócz powyżej wymienionych dokumentów tego samego dnia, tj. [...] 06.2003r. doręczono M. S. w siedzibie spółki: protokół zapoznania Ł. S., A. W. i M. S. z zebranym materiałem dowodowym w postępowaniu kontrolnym (protokół z kontroli z dnia [...] 2003r. sporządzony na podstawie art.172 § 1 i art.173 Ordynacji podatkowej), zawiadomienie z dnia [...] 06.2003r. o możliwości zapoznania się przez wspólników spółki dnia [...] 06.2003r. od godz.9.30 - 13.00 z materiałem dowodowym zebranym w zakresie rozliczeń spółki z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od marca do czerwca i od września do grudnia 1999r. oraz pouczenie o prawie wypowiedzenia się w tym przedmiocie w terminie 7 dni, licząc od [...] 06.2003r. W odwołaniu od wszystkich decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej wniesionym przez pełnomocnika spółki "A" M. Z. ustanowionego dnia [...] 07.2003r. wniosek o uchylenie wydanych decyzji uzasadniono zarzutem naruszenia przepisów art.121-125, art.180, art.187,188,190-192 Ordynacji podatkowej, art.22 i art.23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, art.19, art.25 ust.1 pkt 3 i art.27 ust.4 i 6 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Zakwestionowano prawdziwość ustalenia, że nie przedłożono w postępowaniu kontrolnym umowy z dnia [...] 01.1999r. na usługi marketingowo-konsultingowe, którą nadto do odwołania dołączono, zebrano materiał dowodowy bez wiedzy i udziału kontrolowanej spółki, co dotyczy pisemnych oświadczeń jej kontrahentów, odrzucono wniosek dowodowy strony skarżącej m. innymi o przesłuchanie w charakterze świadka wystawcy zakwestionowanych faktur na usługi marketingowo-konsultingowe D. Ś. uniemożliwiono stronie czynny udział w sprawie przez doręczenie jednemu wspólnikowi M. S. w siedzibie spółki dnia [...] 06.2003r. pliku dokumentów, w tym postanowienia odmawiającego przeprowadzenia zawnioskowanych dowodów bez ustosunkowania się do jego wniosku o wyznaczenie terminu dla faktycznego zapoznania się z materiałem dowodowym, błędnie ustalono dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług dla spółki cywilnej, nie uwzględniając orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 29.04.1998r. sygn. TK 17/97 oraz orzecznictwa Sądu Najwyższego, wyłączającego obciążenie tym zobowiązaniem osób fizycznych będących wspólnikami spółki cywilnej. Dyrektor Izby Skarbowej ośmioma decyzjami z dnia [...] o numerach od [...] utrzymał w mocy decyzje organu I instancji. Za zgodne z przepisami prawa organ odwoławczy uznał prowadzone postępowanie kontrolne i podatkowe, czynności sprawdzające przeprowadzone u kontrahentów skarżącej spółki, jak również decyzje organu I instancji. Odmowa dopuszczenia dowodu z zeznań świadków jest uzasadniona stwierdzeniem spornych okoliczności innymi dowodami, a związek przyczynowy między wydatkami , a przychodem podmiotu gospodarczego winien wykazać podatnik. W skardze na powyższe decyzje, wnosząc o ich uchylenie wraz z decyzjami organu I instancji, skarżąca spółka podniosła zarzut naruszenia przepisów postępowania podatkowego przytoczonych w odwołaniu oraz art.19, art.25 ust.1 pkt 3 i art.27 ust.5 i 6 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. W ocenie skarżącej odebranie od kontrahentów oświadczeń na piśmie na okoliczność warunków ich współpracy narusza w sposób istotny reguły postępowania dowodowego, uniemożliwiając skarżącej branie udziału przy tych czynnościach. Również przez odmowę przeprowadzenia zakwestionowanych dowodów i zaniechanie oceny umowy z dnia [...] 01.1999r. zawartej z firmą "", organy podatkowe nie tylko pozbawiły skarżącą wykazania związku wydatków poniesionych na marketingowe usługi z przychodem skarżącej, ale również naruszyły przepis art.122, art.180 § 1, art.188, art.191 Ordynacji podatkowej. Działając w taki sposób organy nie zmierzały do ustalenia stanu faktycznego, przeinaczając fakty w notatkach urzędowych, bowiem żaden ze wspólników nie mógł oświadczyć, iż nie ma umowy zlecenia wykonania usług marketingowo-konsultingowych z dnia [...] 01.1999r., skoro umowa ta była w posiadaniu kontrolujących od dnia [...] 12.2002r., na co wskazują dokumenty w aktach sprawy. Nadto wyznaczenie spółce terminu dnia [...] 06.2003r. na zapoznanie się z zebranym w sprawie materiałem dowodowym w piśmie doręczonym tego samego dnia wraz z plikiem dokumentów w siedzibie spółki, gdy organowi I instancji było wiadomo, iż wspólnicy Ł. S. i A. W. i ich pełnomocnik są nieobecni tego dnia w Z. G., narusza zasadę brania czynnego udziału strony w postępowaniu (art.123 § 1 Ordynacji podatkowej) oraz zasadę zaufania do organów władzy publicznej, jako fundamentalne zasady postępowania. Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art.97 § 1 ustawy z dnia 30.08.2002r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1271 ze zm.) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1.01.2004r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Jednocześnie w myśl art.1 § 2 ustawy z dnia 25.07.2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz.1269) Sąd w zakresie swej właściwości sprawuje kontrolę zaskarżonych decyzji pod względem ich zgodności z prawem materialnym, przepisami postępowania i to nie tylko samej decyzji, ale także procedowania organu przed jej wydaniem. Prawidłowo organy podatkowe przyjęły za punkt wyjścia swoich rozważań, że zasada uprawnienia podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, wyrażona w art.19 ust.1 ustawy z dnia 8.01.1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz.50 ze zm.) - dalej określanej ustawą o VAT doznaje wyłączenia w razie zaistnienia przesłanek, o których mowa w art.,25 ust.1 pkt 3 wymienionej ustawy. W myśl tego przepisu obniżenia kwoty podatku należnego lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, którymi rozporządzono w sposób nie pozwalający na zaliczenie poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Zgodnie z art.22 ust.1 ustawy z dnia 26.07.1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 1993r. Nr 90, poz.416 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są natomiast wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art.23 ustawy. Istotę sporu w rozpoznawanej sprawie stanowi odmowa organów podatkowych zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów skarżącej spółki w roku 1999 wydatków poniesionych na usługi marketingowo-konsultacyjne, a w konsekwencji tego odmowa prawa korzystania przez spółkę z odliczenia od podatku należnego podatku naliczonego w fakturach wystawionych w miesiącach marcu, czerwcu, wrześniu i listopadzie 1999r. dokumentujących zakup tych usług. Przepis art.22 ust.1 nie wymaga, aby poniesiony w celu osiągnięcia przychodu wydatek w każdym wypadku skutkował uzyskaniem lub zwiększeniem przychodu proporcjonalnie do wielkości tych kosztów. Dla oceny charakteru danego wydatku wystarczy występowanie zależności między poniesionymi kosztami, a samą możliwością uzyskania w przyszłości przychodu z tego tytułu, jednak ciężar udowodnienia okoliczności wykonywania usług, jak również związku przyczynowo-skutkowego wydatku z powstaniem bądź zwiększeniem przychodu podatkowego spoczywa na podatniku. Działania marketingowo-konsultingowe mogą mieć różną formę, a ich wymierne skutki mogą zaistnieć niekiedy nawet w odległym czasie. Dlatego badanie związku tych usług z "celem uzyskania przychodu musi mieć charakter zindywidualizowany, zaś podatnik, chcąc zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu konkretne wydatki poczynione na zakup tych usług winien wykazać w pierwszej kolejności, zważywszy na obiektywny miernik przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu, że usługa ta została wykonana, czyli jakie konkretne działania w jej ramach podjęto. Sam fakt zawarcia umowy i wypłaty wynagrodzenia oraz ogólne stwierdzenie, że zostały poszerzone kontakty handlowe - nie są wystarczającym dowodem na osiągnięcie przychodu, nawet w przyszłości i tym samym zaliczenie wydatków poniesionych w oparciu o taki materiał źródłowy do kosztów uzyskania przychodu (vide wyrok NSA z 26.11.2003r. - SA/Sz 2487/02 - Przegląd podatkowy 5/2004 str.53). Zgodnie z art.180 § 1 Ordynacji podatkowej, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Z kolei przepis art.187 § 1 Ordynacji podatkowej nakłada na organy obowiązek zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Kompletność tego materiału warunkuje wszechstronną jego ocenę, a zarazem w myśl art.191 Ordynacji podatkowej prowadzi do zastosowania dozwolonego przez prawo instrumentu swobodnej oceny dowodów w przeciwieństwie do stanowiącej naruszenie prawa dowolnej oceny dowodów, gdy została ona dokonana z pominięciem dowodów zaofiarowanych przez stronę. W rozpoznawanej sprawie odmowę uznania za koszty uzyskania przychodów wydatków na usługi marketingowo-konsultingowe firmy "B" organy obu instancji uzasadniły niewykazaniem przez skarżącą spółkę ich wykonania, przy czym wniosek dowodowy złożony przez spółkę w zastrzeżeniach do protokołu kontroli w celu wykazania zakresu wykonanych usług marketingowych (k.[...] -[...] akt adm.), został oddalony postanowieniem z dnia [...]2003r. doręczonym stronie w dniu zapoznania jej z materiałami zebranymi w sprawie. Nie można zgodzić się ze stanowiskiem organu odwoławczego, że działanie to jest zgodne z prawem, a zawarty w art.188 Ordynacji podatkowej nakaz uwzględnienia żądania strony przeprowadzenia zawnioskowanych dowodów, w szczególności z przesłuchania D. Ś., której firma wystawiła zakwestionowane faktury oraz kontrahentów handlowych, od których odebrano pisemne oświadczenia nie został w sposób rażący naruszony, skoro za argument mający uzasadniać fakt niewykonania usług marketingowych na rzecz skarżącej uznano niewykazane przez podatnika wykonania tych usług, gdy na okoliczność ich niewykonania innego dowodu nie przeprowadzono. Powoływanie się na pisemne oświadczenie kilku kontrahentów skarżącej, zebrane w trybie art.288a Ordynacji podatkowej nie może być uznane za zgodne z przepisami postępowania. Zgodnie z tym przepisem u kontrahentów skarżącej prowadzących działalność gospodarczą organ kontroli jest uprawniony sprawdzić prawidłowość i rzetelność dokumentów oraz sporządzić z czynności tych protokół, natomiast unormowany w tym przepisie tryb tzw. kontroli "krzyżowej" nie jest przewidziany dla przeprowadzenia w drodze odebrania oświadczenia na piśmie dowodu z zeznań świadków i to bez zawiadomienia skarżącej spółki o miejscu i terminie przeprowadzenia tego dowodu. Dlatego słusznie skarżący podnosi, że działając w powyższy sposób nastąpiło naruszenie zasad postępowania podatkowego, bowiem bez wiedzy i udziału skarżącej odebrano oświadczenia od jej kontrahentów, mające wskazywać na sposób nawiązania kontaktów handlowych ze skarżącą, z pominięciem firmy marketingowej oraz odmówiono żądaniu skarżącej przesłuchania m. innymi tych osób w charakterze świadków we właściwym trybie (art.120, art.123 § 1, artr.190 i art.191 Ordynacji podatkowej). Niezależnie od powyższego o braku dokładności i staranności organu I instancji przy zbieraniu i ocenie materiału dowodowego, na co winien był zwrócić uwagę organ odwoławczy, świadczy twierdzenie wbrew oczywistym faktom wynikającym z dokumentów, że skarżąca nie przedłożyła umowy z dnia [...] 01.1999r. na świadczenie usług przez firmę "B" z P. , gdy tymczasem umowa ta, chociaż nie ma ona przesądzającego znaczenia dowodowego w sprawie była w posiadaniu organu kontroli skarbowej i została następnie zwrócona spółce. Już z powyżej przedstawionych powodów Sąd wniesioną skargę uznał za uzasadnioną i na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit. "c", art.152 i art.200 ustawy z dnia 30.08.2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270) orzekł jak w sentencji wyroku. Uchylenie wyniku kontroli z dnia [...] 2003r. w zakresie, w jakim dotyczy on podatku od towarów i usług za miesiące objęte zaskarżoną decyzją uzasadnione jest przepisem art.134 § 1 i art.135 powołanej wyżej ustawy w zw. z art.24 pkt 1 ustawy z dnia 28.09.1991r. o kontroli skarbowej (Dz.U. Nr 100, poz.442 ze zm.), skoro w wyniku tym zakres kontroli i jej ustalenia określono jako dotyczące prawidłowości rozliczenia z budżetem z tytułu podatku od towarów i usług za rok 1999, czyli także za miesiące od marca do czerwca i od września do grudnia 1999r., co do których wydano decyzję. /-/K.Nikodem /-/G.Gorzan /-/W.Zygmon