I SA/Po 270/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka Sędziowie Sędzia WSA Dominik Mączyński (spr.) Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Protokolant: st. sekr. sąd. Izabela Kaczmarczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 czerwca 2015 r. sprawy ze skargi [...] S.A. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za rok 2008 I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Wójta Gminy [...] z dnia [...] nr [...], II. stwierdza, że decyzje określone w pkt I wyroku nie podlegają wykonaniu do dnia uprawomocnienia się niniejszego wyroku, III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] na rzecz skarżącej Spółki kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z dnia [...] grudnia 2013 r. nr [...] Wójt Gminy K. określił T. S.A. z siedzibą w W., obecnie O. S.A. z siedzibą w W. (dalej zwanej spółką lub skarżącą) wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 rok w kwocie [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę. W uzasadnieniu swojej decyzji organ I instancji zaznaczył, że skarżąca złożyła deklarację na podatek od nieruchomości naliczając podatek od nieruchomości z gruntu przeznaczonego na działalność gospodarczą o pow. [...] m2 i z budowli o wartości [...] zł. Wartość budowli podana przez spółkę na 2008 rok została znacznie zaniżona w stosunku do roku poprzedniego. Zaznaczono również, że skarżąca w piśmie z dnia [...] marca 2008 r. wskazała iż obniżona przez spółkę wartość dotyczy linii kablowych położonych w kanalizacjach sanitarnych oraz że nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Zauważono również, że wartość budowli zmniejszono w porównaniu do poprzedniego roku o kwotę [...] zł. Mając powyższe na uwadze organ I instancji postanowieniem z dnia [...] listopada 2013 r. nr [...] wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia podatku od nieruchomości za 2008 rok. Wójt Gminy K. wskazał również, że pismem z tego samego dnia wezwano skarżącą do potwierdzenia w terminie 7 dni wartości budowli linii kablowych położonych w kanalizacji lub wskazania innej kwoty według stanu na dzień 1 stycznia 2008 roku. Zastrzeżono przy tym, iż brak odpowiedzi będzie uważany za uznanie za prawidłowe wyliczenia wskazanego w tym piśmie. Mając na uwadze, że spółka nie wypowiedziała się w sprawie wartości budowli, za prawidłową uznano wartość budowli wyliczoną w piśmie z dnia [...] listopada 2013 r. W dalszej części uzasadnienia swojej decyzji Wójt Gminy K. wskazał, że art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych stanowi że przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości są m.in. budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych budowlą jest obiekt budowlany, w rozumieniu prawa budowlanego, niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Dalej organ I instancji zaznaczył, że jeżeli ustawodawca na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych odsyła do przepisów prawa budowlanego, a nie do ustawy Prawo budowlane to odesłanie to nie ogranicza się tylko do ustawy Prawo budowlane, ale obejmuje również inne dziedziny prawa. Wskazano przy tym, że w ustawie Prawo budowlane pojęcie "budowli" zdefiniowano jako obiekt budowlany niebędący budynkiem i obiektem małej architektury. Obiekt budowlany to m. in. budowle stanowiące całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, do których należą te wymienione w ustawie oraz te które są do nich podobne z uwagi na ich konstrukcję, przeznaczenie i charakter. Zaliczenie konkretnego obiektu budowlanego do budowli wymaga stwierdzenia iż nie można go zaliczyć do budynków lub obiektów małej architektury. Odwołując się do wyroku NSA o sygn. akt II FSK 2047/09 organ podatkowy I instancji wywiódł, że do obiektów budowlanych zalicza się m.in. sieci telekomunikacyjne. Stwierdzono przy tym, że tworzenie całości techniczno-użytkowej to połączenie elementów w taki sposób, aby zgodnie z wymogami techniki nadawały się one do określonego użytku. Przykładem takiego obiektu w ocenie Wójta Gminy K. jest kanalizacja kablowa. Jest ona samodzielnym obiektem budowlanym, jednakże bez wypełnienia jej kablami i pozostałymi elementami nie pełni ona żadnej konkretnej funkcji użytkowej, pozwalającej na prowadzenie działalności gospodarczej w postaci świadczenia usług telekomunikacyjnych. Kanalizacja kablowa wypełniona kablami stanowi razem, w ocenie organu I instancji budowlę sieciową o której mowa w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego. Organ I instancji zauważył, że skoro kanalizacja kablowa i ułożone w niej kable stanowią budowlę w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, to tym samym stanowią łącznie przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, jako budowla w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 3, w związku z art. 1a pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Wobec powyższego, organ I instancji uznał, że telekomunikacyjne linie kablowe położone w kanalizacji kablowej, są budowlą w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a zatem podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2013 r. nr [...] wyżej wymienionej decyzji organu podatkowego I instancji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. W uzasadnieniu tego postanowienia wskazano, że przesłanką do nadania rygoru natychmiastowej wykonalności było wcześniejsze podejście spółki do wykonywania zobowiązań podatkowych i określanie ich już wcześniej w drodze decyzji. Postanowieniem z dnia [...] czerwca 2014 r. nr [...] wydanym po rozpoznaniu zażalenia skarżącej Samorządowe Kolegium Odwoławcze w X. utrzymało w mocy wyżej wymienione postanowienie organu I instancji z dnia [...] grudnia 2013 r. Nie zgadzając się z decyzją Wójta Gminy K. z dnia [...] grudnia 2013 r. skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika – doradcę podatkowego wniosła odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w X. wnosząc o uchylenie decyzji organu I instancji oraz o umorzenie postępowania w sprawie podatku od nieruchomości za 2008 rok. Na wstępie uzasadnienia odwołania zaznaczono, że odwołanie zostało wniesione przez pełnomocnika z ostrożności procesowej, bowiem organ I instancji nie dokonał prawidłowego doręczenia decyzji. Zauważono przy tym, że zgodnie z art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi. Doręczanie pism pełnomocnikowi ma charakter obligatoryjny. Zaznaczono przy tym, że w orzecznictwie sądowym utrwalił się pogląd, iż doręczenie pisma tylko stronie, jeśli działa ona przez pełnomocnika, jest bezskuteczne, pozbawione znaczenia procesowego. Skarżąca zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie art. 207 w zw. z art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej - decyzja organu I instancji nie zawiera zdaniem skarżącej prawidłowego uzasadnienia faktycznego. W kontekście tego zarzutu podniesiono również, że z decyzji Wójta Gminy K. nie wynika w jaki sposób organ podatkowy doszedł do wniosku, że należy opodatkować przedmioty opodatkowane. Organ podatkowy w ocenie odwołującej się nie wyjaśnił również w jaki sposób ustalił podstawę opodatkowania. Nie wskazał czy wartość budowli ustalono na podstawie ewidencji środków trwałych, czy w inny sposób. Zaskarżonej decyzji zarzucono również naruszenie art. 200 Ordynacji podatkowej, naruszenie to w ocenie spółki polega na braku wyznaczenia jej terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. W kontekście tego zarzutu zaznaczono, że uchybienie to mogło mieć istotny wynik sprawy, ponieważ uniemożliwiło skarżącej zgłoszenie wniosków dowodowych, w tym wniosku o przeprowadzenie dowodu z ewidencji środków trwałych oraz ewidencji gruntów i budynków dla nieruchomości spółki położonych na terenie Gminy K. W ocenie pełnomocnika, zaskarżona decyzja narusza również art. 122 w związku z art. 180 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, gdyż organ podatkowy pierwszej instancji w ogóle nie ustalił, jakich konkretnie obiektów nie zadeklarowała skarżąca. Zaznaczono przy tym, że w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 13 września 2011 r., sygn. akt P 33/09, wyraźnie wskazano na konieczność dokonywania każdorazowo, tj. w odniesieniu do każdego obiektu, podlegającego ocenie z punktu widzenia definicji budowli, zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych - dokładnych ustaleń faktycznych w zakresie tego, czy konkretny obiekt wypełnia wskazane w tym przepisie cechy definicyjne budowli. Zdaniem skarżącej decyzja organu I instancji narusza przede wszystkim art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Naruszenie tych przepisów polega w ocenie spółki na opodatkowaniu przy uznaniu, że to właśnie te obiekty zostały opodatkowane - linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej, tj. obiektów, które w sposób oczywisty nie są budowlami podlegającymi podatkowi od nieruchomości. Zauważono, że naruszenie powołanych przepisów związane jest z nieuwzględnieniem przez organ ich prokonstytucyjnej wykładni, bowiem organ I instancji pominął definicję budowli, jaką przedstawił TK w wyroku z dnia 13 września 2011 r. sygn. akt P 33/09. Decyzją z dnia [...] października 2014 r. nr [...] wydaną w wyniku rozpatrzenia odwołania skarżącej Samorządowe Kolegium Odwoławcze w X. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. Jak wynika z uzasadnienia decyzji SKO, kluczowa w niniejszej sprawie była kwestia tego, czy linie kablowe ułożone w kanalizacjach kablowych mieszczą się lub nie w kategorii obiektu budowlanego i w związku z tym - czy podlegają lub nie opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Organ odwoławczy wskazał przy tym, że kwestia ta była już niejednokrotnie przedmiotem rozważań sądów administracyjnych, a z utrwalonego stanowiska podzielanego przez SKO wynika, że przewody telekomunikacyjne ułożone w kanalizacji kablowej tworzą z nią całość techniczno-użytkową podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie przepisu art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Odnosząc się do zarzutów odwołania stwierdzono, że zarzut naruszenia art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej polegający na nie doręczeniu decyzji pełnomocnikowi spółki pozbawiony jest podstaw, albowiem jak wynika ze zgromadzonej dokumentacji spółka poinformowała organ podatkowy o udzieleniu pełnomocnictwa po zakończonym postępowaniu - po wydaniu decyzji. Zauważono przy tym, że nie doręczenie decyzji pełnomocnikowi nie miało żadnego znaczenia i wpływu na jej treść. Odnośnie zarzutu naruszenia art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej wskazano, że zarzut ten jest niezasadny. SKO stwierdziło przy tym, że w istocie w aktach sprawy nie stwierdzono zawiadomienia stricte w tym przedmiocie. Jednakże organ podatkowy I instancji w wezwaniu z dnia [...] listopada 2013r., skutecznie doręczonym skarżącej w dniu [...] listopada 2013r. wskazał w oparciu o jakie dane zamierza określić podatnikowi wysokość zobowiązania, zaznaczając równocześnie, że nieprzedstawienie przez spółkę danych odmiennych potraktowane będzie że ustalenia organu w tym przedmiocie są słuszne. Co do zarzutu naruszenia art. 122 w zw. z art. 180 § 1, 187 § 1 i 191 Ordynacji podatkowej SKO stwierdziło, że zarzut ten nie zasługuje na uwzględnienie, zaznaczono przy tym, że organ podatkowy przyjął jako podstawę opodatkowania budowli wartość za poprzedni rok podatkowy, ponieważ brak było dostatecznej współpracy między spółką a organem. Za niezasadny uznano również zarzut naruszenia art. 2 ust 1 pkt 3 oraz 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Wyżej wymieniona ostateczna decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w X. z dnia [...] października 2014 r. stanowi przedmiot skargi spółki kierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu. W skardze skarżąca, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika – adwokata wnosi o uchylenie zaskarżonej decyzji SKO w X. wraz z poprzedzającą ją decyzją Wójta Gminy K., a także o zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego. Zaskarżonej decyzji zarzuca się naruszenie: 1) art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 208 § 1 oraz w związku z art. 70 § 1 i § 4 Ordynacji podatkowej (dalej: "O.p.") przez dokonanie błędnego rozstrzygnięcia w sytuacji, w której nastąpiło przedawnienie zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2008, w związku z czym należało uchylić decyzję pierwszoinstancyjną i umorzyć postępowanie w sprawie podatkowej; 2) art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 228 § 1 pkt 1 w związku z art. 145 § 2 O.p. - przez orzeczenie co do istotny sprawy, choć ze względu na niedoręczenie decyzji należało stwierdzić niedopuszczalność odwołania; 3) art. 210 § 4 w związku z art. 121 § 1, art. 122 w związku z art. 180 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p., gdyż organ podatkowy nie przedstawił dowodów, z których wynikałoby, że opodatkowane obiekty wypełniają definicję budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, co mogło mieć istotny wpływ na naruszenie art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a także na naruszenie art. 4 ust. 1 pkt 3 tej ustawy; 4) art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (dalej: "u.p.o.l."), gdyż obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe położone w kanalizacji kablowej, mimo iż nie stanowią one budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w X. podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Mając na uwadze sformułowane w skardze zarzuty pod adresem decyzji poddanej sądowej kontroli należy w pierwszej kolejności odnieść się do zarzutu przedawnienia zobowiązania podatkowego. W tym miejscu należy przypomnieć, że zaskarżoną decyzją określono skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r. Stosownie do postanowień art. 70 § 1 Ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. - Dz. U. z 2005 nr 8 poz. 60 ze zm.) zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Zgodnie z kolei z art. 6 ust. 9 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. - Dz. U. z 2006 nr 121 poz. 844 ze zm.) osoby prawne, jednostki organizacyjne oraz spółki niemające osobowości prawnej, jednostki organizacyjne Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa, a także jednostki organizacyjne Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe są obowiązane: wpłacać obliczony w deklaracji podatek od nieruchomości - bez wezwania - na rachunek budżetu właściwej gminy, w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminie do dnia 15 każdego miesiąca. Oznacza to, że w razie ustalenia, iż w sprawie nie zaistniały żadne okoliczności skutkujące zawieszeniem lub też przerwaniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, przyjąć należy, że zobowiązanie podatkowe skarżącej w podatku od nieruchomości za 2008 r., którego to wysokość określono decyzją będącą przedmiotem skargi uległo przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2013 r. W kontekście powyższego należy dostrzec, że zaskarżona decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w X. będąca przedmiotem rozpoznawanej skargi została wydana w dniu [...] października 2014 r. Z akt sprawy nie wynika, by zaistniały jakiekolwiek okoliczności skutkujące zawieszeniem czy też przerwaniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. W szczególności na okoliczności tego rodzaju nie wskazał organ odwoławczy orzekając po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Należy zatem uznać, że już wszczęcie postępowania podatkowego i w konsekwencji wydanie i doręczenie zaskarżonej decyzji nastąpiło po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. W tym miejscu należy wskazać, że stosownie do postanowień art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Norma wynikająca z powyższego przepisu nakazuje umorzenie postępowania, gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stanie się bezprzedmiotowe, a w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego. Przytoczony przepis w sposób jednoznaczny określa procesowy skutek upływu terminu przedawnienia, który wymaga od organu I instancji lub organu odwoławczego umorzenia postępowania w przypadku, gdy organ ten nie zdążył orzec przed upływem przedawnienia określonego zobowiązania podatkowego - niezależnie od tego, czy nastąpiło to po zapłacie, czy przed zapłatą podatku [tak: wyrok WSA w Szczecinie z dnia 18 lutego 2015 r. sygn. akt I SA/Sz 1017/14, dostępny pod adresem www.orzeczenia.nsa.gov.pl]. W świetle wyżej przytoczonego przepisu procesowym skutkiem upływu terminu przedawnienia jest bezprzedmiotowość prowadzonego postępowania podatkowego, które musi zakończyć się decyzją orzekającą o umorzeniu postępowania. Jak wskazano w uchwale NSA z dnia 29 września 2014 r. sygn. akt II FPS 4/13 (dostępnej pod adresem www.orzeczenia.nsa.gov.pl), w świetle art. 70 § 1 i art. 208 § 1 oraz art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) Ordynacji podatkowej, w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005r. po upływie terminu przedawnienia nie jest dopuszczalne prowadzenie postępowania podatkowego i orzekanie o wysokości zobowiązania podatkowego, które wygasło przez zapłatę (art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej). W przytoczonej powyżej uchwale podzielono pogląd wyrażony przez NSA we wcześniej z jego uchwał, mianowicie w uchwale z dnia 3 grudnia 2012 r. sygn. akt I FPS 1/12. W tym miejscu warto wskazać, że stosownie do brzmienia art. 269 § 1 zdanie pierwsze ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm. dalej w skrócie "p.p.s.a."), jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Jak podnosi się w orzecznictwie przytoczony przepis nie pozwala żadnemu składowi sądu administracyjnego rozstrzygnąć sprawy w sposób sprzeczny ze stanowiskiem zawartym w uchwale i przyjmować wykładni prawa odmiennej od tej, która została przyjęta przez skład poszerzony Naczelnego Sądu Administracyjnego [por.: postanowienie NSA z dnia 8 lipca 2014 r. sygn. akt II GSK 1518/14 oraz wyrok NSA z dnia 10 stycznia 2013 r. sygn. akt I GSK 199/12, dostępne pod adresem www.orzeczenia.nsa.gov.pl]. Oznacza to zatem, że dokonana przez NSA wykładnia art. 70 § 1 i art. 208 § 1 oraz art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) Ordynacji podatkowej jest dla Sadu rozpoznającego niniejszą sprawę wiążąca. Należy zaznaczyć, że procesowym skutkiem upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego będzie konieczność uchylenia decyzji organu pierwszej instancji w całości oraz umorzenia postępowania w sprawie. W uzasadnieniu powołanej powyżej uchwały NSA o sygn. II FPS 4/13 wskazano, że w art. 233 Ordynacji podatkowej określono rodzaje rozstrzygnięć, jakie może wydać organ odwoławczy. Wśród nich wymieniono również możliwość uchylenia decyzji organu pierwszej instancji i umorzenia postępowania. Uznanie upływu terminu przedawnienia za negatywną przesłankę procesową, powodującą bezprzedmiotowość postępowania, nie spowoduje zatem, że podatnik będzie pozbawiony możliwości rozpoznania jego odwołania. Przeciwnie, jego sprawa zostanie rozpoznana po raz drugi, a zaskarżona decyzja - uchylona. Umorzenie postępowania spowoduje natomiast powrót do stanu prawnego istniejącego przed wszczęciem postępowania. Decyzja ta będzie mogła także być poddana kontroli sądu administracyjnego. Należy przy tym ponownie podkreślić, że ustawodawca zakłada jako sytuację zgodną z prawem, iż ostatecznie zapłacony i obliczony przez podatnika podatek, niezależnie od tego, czy będzie w pełni odpowiadał obowiązującym regulacjom prawnym, będzie podatkiem do zapłaty (art. 21 § 2 Ordynacji podatkowej). Bez znaczenia dla rozstrzygnięcia jest przy tym okoliczność, że decyzja organu pierwszej instancji została wydana [...] grudnia 2013 r., a więc przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. W tym kontekście należy zauważyć, że postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne (art. 127 Ordynacji podatkowej), a organ odwoławczy w sposób merytoryczny załatwia tę samą sprawę co organ pierwszej instancji. Postępowanie odwoławcze nie jest nowym postępowaniem, a jedynie fragmentem dwuinstancyjnego postępowania podatkowego. Jeżeli więc do przedawnienia doszło dopiero w toku postępowania odwoławczego, to organ odwoławczy winien uchylić decyzję organu pierwszej instancji i umorzyć postępowanie w sprawie stosownie do dyspozycji art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) in fine Ordynacji podatkowej. Mając zatem na uwadze, że zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2008 r. wygasło na skutek przedawnienia, zaskarżoną decyzję należało uchylić. W konsekwencji bezprzedmiotowe jest odnoszenie się do pozostałych zarzutów skargi. W toku ponownego postępowania Samorządowe Kolegium Odwoławcze w X. będzie zobowiązane do wydania decyzji, w której uchyli decyzję organu podatkowego pierwszej instancji w całości i umorzy postępowanie w sprawie. W tym stanie rzeczy Sąd orzekł, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c, art. 135, art. 152 i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. - Dz. U. z 2012 r. nr 270), jak w sentencji wyroku.