I SA/Po 2775/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędziowie NSA Jerzy Małecki /spr./ as.sąd. WSA Katarzyna Nikodem Protokolant stażysta referent Marek Nowak po rozpoznaniu w dniu 27 października 2005 r. sprawy ze skargi Z.S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za listopad i grudzień [...] r. o d d a l a s k a r g ę /-/K.Nikodem /-/W.Zygmont /-/J.Małecki L.Sz. I SA/Po 2775/03 U Z A S A D N I E N I E Dyrektor Izby Skarbowej decyzją nr [...] z dnia [...] r. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...]. w sprawie określenia Z. S. kwoty do zwrotu podatku od towarów i usług za miesiąc listopad [...] r. i kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień [...] r. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego - Z. S. wniósł o uchylenie powyższej decyzji. W uzasadnieniu skargi skarżący przytacza postanowienia umowy o współpracy handlowej z firmą "A" w A. i wyjaśnia, że zgodnie z umową strony rozumiały upust jako zysk osiągnięty w tej transakcji przez przedsiębiorstwo "B". Użycie w umowie słów "upust pokrywa wszelkie koszty związane ze składowaniem towaru" nie oznacza, że miał on pokryć wyłącznie te koszty. Skarżący cytuje art.65 § 2 Kodeksu cywilnego stanowiący, że "w umowach należy raczej badać, jaki był zgodny zamiar stron i cel umowy, aniżeli opierać się na jej dosłownym brzmieniu". Zdaniem strony skarżącej treść wystawionych faktur przez przedsiębiorstwo "B" na rzecz firmy "A" nie była zbyt precyzyjna i powinna ona brzmieć: "zysk na transakcji zgodnie z umową". W umowie marżę rozumiano w ujęciu szerokim jako zyskowność transakcji, czyli cały zysk wygenerowany na sprzedaży, a więc z upustami, rabatami, bonifikatami itp. Skarżący wyjaśnia, że strony interpretowały umowę w taki sposób, że 80% zysku osiągniętego na transakcji pobiera przedsiębiorstwo "B" sp. z o.o z tytułu sprzedaży materiałów budowlanych. Skarżący stwierdza, że niewątpliwym jest, iż to przedsiębiorstwo "B" sp. z o.o dokonywała wszelkich czynności związanych ze sprzedażą towarów handlowych otrzymanych od producenta firmy "A" w A., a więc musiała za powyższe czynności otrzymywać wynagrodzenie. Zysk na tej transakcji jest oczywisty, a wynika on z faktur wystawionych przez przedsiębiorstwo "B" na rzecz firmy "A" w kwocie [...] zł. W ocenie strony skarżącej bezpodstawne jest stwierdzenie zaskarżonej decyzji, że w trakcie kontroli podatnik nie przedstawił dowodów zakupu i sprzedaży materiałów wyprodukowanych przez firmę "A" w A., że przedsiębiorstwo "B" nie poniosło kosztów zakupu tych materiałów, ani że nie uzyskało przychodów z ich sprzedaży. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. W uzasadnieniu wyjaśnia, że z umów o współpracy wynika, że przedsiębiorstwo "B" powierzyło przedsiębiorstwu "B" sp. z o.o prowadzenie sprzedaży w imieniu i na rzecz przedsiębiorstwa "B" m.in. materiałów budowlanych pochodzących z zakupu u producentów. W umowach ustalono, że z tego tytułu przedsiębiorstwo "B" sp. z o.o otrzymywać będzie prowizję w wysokości 80% od uzyskanej marży. Powyższe potwierdza skarżący w uzasadnieniu niniejszej skargi. Skarżący podnosi, że z umowy o współpracy handlowej Nr [...] z dnia [...] r. zawartej między firmą "A" w A. a przedsiębiorstwem "B" wynika, że przedsiębiorstwo "B" otrzyma upust handlowy w wysokości 14 % (§6 ust.1) od ceny netto sprzedawanego towaru. Skarżący wyjaśnia, że upust ten miał pokryć wszelkie koszty związane ze składowaniem towaru, a ponadto miał generować zysk dla przedsiębiorstwa oraz, że strony rozumiały upust jako zysk osiągnięty na tej transakcji przez przedsiębiorstwo "B". Dyrektor Izby wyjaśnia, że organy skarbowe na żadnym etapie postępowania nie twierdziły, że upust ten miał jedynie pokryć koszty składowania bez generowania zysku dla przedsiębiorstwa "B". W ocenie organów skarbowych uzyskana przez przedsiębiorstwo "B" od firmy "A" kwota [...] zł udokumentowana fakturami za usługi składu towaru, nie dawała podstaw (w myśl zawartych porozumień) do zapłaty na rzecz przedsiębiorstwa "B" sp. z o.o prowizji w kwocie [...] zł. Przytaczając treść art.65 §2 Kodeksu cywilnego, skarżący stwierdza, że treść wystawionych faktur przez przedsiębiorstwo "B" na rzecz firmy "A" nie była precyzyjna i powinna brzmieć "zysk na transakcji zgodnie z umową". Odnosząc się do tego stwierdzenia należy przytoczyć stanowisko wyrażone przez Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 9.05.2001r. II CKN 444/00, że "w razie zawarcia przez przedsiębiorców umowy w formie pisemnej nie można powoływać się na to, iż zgodnym zamiarem stron było zawarcie odmiennych, istotnych postanowień umowy niż te, które zostały pisemnie wyrażone (LEX nr 52639). W myśl postanowień ww. umowy przedsiębiorstwo "B" jako przedstawiciel handlowy oddaje producentowi - firmie "A" w A., do dyspozycji część posiadanej powierzchni magazynowej w celu umożliwienia mu składowania wyrobów własnych. Istotne w niniejszej sprawie są postanowienia §4 - §6 tej umowy, stanowiące, iż: " § 4 Producent upoważnia do rozporządzania towarem własnym złożonym w magazynie Przedstawiciela Handlowego przy zachowaniu następujących warunków: 1. Przedstawiciel Handlowy ma prawo sprzedaży przedmiotowego towaru we własnym imieniu, na własną rzecz i ryzyko. 2. Przedstawiciel handlowy jest zobowiązany do pisemnego powiadomienia o dokonanej sprzedaży w terminie do 15-go i na koniec każdego miesiąca, w którym dokonał sprzedaży (...). 3. Sprzedaż wyrobów prowadzona jest przez Przedstawiciela Handlowego wg cen producenta powiększonych o koszty transportu, określone przez producenta. Jest to cena maksymalna. § 5 1. Na podstawie pisemnego powiadomienia, o którym mowa w § 4, producent wystawi fakturę VAT na kwoty należne z tytułu sprzedaży, której termin płatności ustala się na 14 dni od daty wzajemnego rozliczenia sprzedaży. 2. Producent zobowiązuje się do wystawienia faktury w dniu rozliczenia i niezwłocznego jej dostarczenia do siedziby przedstawiciela handlowego. § 6 1. Przedstawiciel handlowy otrzyma upust handlowy w wysokości 14% od ceny netto sprzedawanego towaru, każdorazowo będzie on uwzględniany w wystawianych fakturach przez producenta. 2. Upust ten pokrywa wszelkie koszty związane ze składowaniem towaru. 3. Producent zobowiązuje się do zawiadomienia przedstawiciela handlowego o zmianie ceny na swoje wyroby z wyprzedzeniem 14-dniowym. 4. Każdorazowo zmiana cen wymaga uzgodnienia między stronami. Znajdujące się w aktach sprawy faktury VAT wystawione przez przedsiębiorstwo "B" na rzecz firmy "A" za usługi składu towaru nie odpowiadają wymogom określonym powyższej umowie dotyczącym rozliczeń między stronami z tytułu sprzedaży towarów (§ 4 ust.1, § 5 ust.1 i § 6 ust.1). Faktury te nie dokumentują sprzedaży towarów. Gołosłowny i nie poparty żadnymi dowodami jest też zarzut skargi, iż bezpodstawne stwierdzenie Dyrektora Izby Skarbowej w uzasadnieniu decyzji, że w trakcie kontroli podatnik nie przedstawił dowodów zakupu i sprzedaży materiałów wyprodukowanych przez firmę "A" w A. Wydając zaskarżoną decyzję organ odwoławczy opierał się na dowodach zgromadzonych w trakcie postępowania w I instancji, z którym podatnik został zapoznany w dniu [...] r. i co do którego nie wniósł żadnych uwag. Podatnik nie zgłosił żadnych wniosków dowodowych w trakcie postępowania odwoławczego. W załączonych do akt sprawy dowodach z całą pewnością nie ma dowodów zakupu i sprzedaży przez przedsiębiorstwo "B" materiałów wyprodukowanych przez firmę "A" w A. Co więcej, przedstawiając rozliczenie prowizji przysługującej przedsiębiorstwu "B", podatnik nie podał wartości zakupu materiałów wyprodukowanych i nabytych od firmy "A" w A. oraz uzyskanego przychodu z ich sprzedaży, pozwalających obliczyć wielkość uzyskanej marży ze sprzedaży, tak jak to miało miejsce w przypadku pozostałych materiałów budowlanych. W przedstawionym powyżej stanie faktycznym w ocenie zaskarżonego organu zasadny jest wniosek, że przedsiębiorstwo "B" nie przedstawiło dowodów poniesienia kosztów zakupu tych materiałów i uzyskania przychodów z ich sprzedaży. Tym samym brak jest danych pozwalających obliczyć marżę w kwocie [...] zł, która dawałaby podstawę (zgodnie z zawartymi porozumieniami) do obliczenia prowizji na rzecz przedsiębiorstwa "B" sp. z o.o w kwocie [...] zł. Po stronie przychodów w przedsiębiorstwie "B" zaewidencjonowano kwotę [...] zł, ale kwota ta jest udokumentowana fakturami VAT wystawionymi przez przedsiębiorstwo "B" na rzecz firmy "A" w A., na których określono nazwę usługi jako "usługa składu towaru". Brak jest również dowodu na to, że przedsiębiorstwo "B" sp. z o.o dokonało sprzedaży w imieniu i na rzecz przedsiębiorstwa "B" materiałów budowlanych zakupionych od firmy "A" w A. realizując przy tym marżę w kwocie [...] zł. W tym stanie faktycznym - w ocenie organu odwoławczego - wydatek w kwocie [...] zł stanowiący 80% kwoty [...] zł nie ma związku z uzyskiwanymi przychodami i na podstawie art.22 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, co wynika z ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w zakresie podatku dochodowego z dnia [...] r. Nr [...]. Dla ustaleń odnoszących się do podatku od towarów i usług powyższe rozstrzygnięcie ma charakter wiążący, niepozwalający na odmienne kwalifikowanie spornych wydatków. W tych warunkach - w świetle art.25 ust.1 pkt 3 ustawy o VAT - podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktury VAT nr [...] z dnia [...] r. na kwotę netto [...] zł i podatek VAT [...] zł i faktury VAT nr [...] z dnia [...] r. na kwotę netto [...] zł i podatek VAT [...] zł. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, po zapoznaniu się ze stanem faktycznym i prawnym zważył, co następuje: Zgodnie z postanowieniami art.97 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę - prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi/Dz.U. Nr 153, poz.1271 z późn.zm./ sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwy wojewódzki sąd administracyjny na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270 z późn.zm.). W postępowaniu przed sądem administracyjnym pierwszej instancji obowiązuje zasada oficjalności, mająca tetyczne umocowanie i określone granice w postanowieniach art.134 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Zgodnie z zasadą oficjalności, wojewódzki sąd administracyjny nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Sąd zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa przez organy administracji podatkowej, a związanych z materią zaskarżonych decyzji. Granice rozpoznania skargi przez sąd administracyjny są z jednej strony przez kryterium legalności działań organów podatkowych, w konkretnej i zaskarżonej sprawie dotyczącej określenia Z. S. podatku od towarów i usług za listopad i grudzień [...] r. Z drugiej natomiast strony sąd administracyjny - orzekając w kwestii legalności wymiaru przez organy podatkowe skarżącemu zobowiązań podatkowych - winien mieć na uwadze zakaz pogorszenia sytuacji prawnej strony skarżącej (zakaz reformationis in peius). Zgodnie z obowiązującym w listopadzie i grudniu [...] r. brzmieniem art.25 ust.1 pkt 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. Nr 11, poz.50 z późn.zm./ - obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług, którymi rozporządzono w sposób niepozwalający na zaliczenie poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Kwestia nie zaliczenia do kosztów uzyskania skarżącego Z. S. przychodów kwoty [...] zł z tytułu prowizji za czynności pośrednictwa wykonywane przez przedsiębiorstwo "B" sp. z o.o została przesądzona wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 27 października 2005r. sygn. akt I SA/Po2774/03 w sprawie określenia podatku dochodowego od osób fizycznych za [...] r. Zgodnie z treścią przepisu art.144 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - sąd jest związany wydanym wyrokiem od chwili jego ogłoszenia. Z tych zatem powodów, na podstawie art.151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzeczono jak w sentencji wyroku. /-/K.Nikodem /-/W.Zygmont /-/J.Małecki L.Sz.