I SA/Po 2953/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Gabriela Gorzan Sędziowie NSA Jerzy Małecki as. sąd. WSA Katarzyna Nikodem(spr.) Protokolant:st.sekr.sąd.Joanna Świdłowska po rozpoznaniu w dniu 26 stycznia 2006 r. sprawy ze skargi A.P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1997 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...]r., nr [...], 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę 13234,30 zł (trzynaście tysięcy dwieście trzydzieści cztery złote i trzydzieści groszy) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego, 3. wstrzymuje wykonanie zaskarżonych decyzji do chwili uprawomocnienia się niniejszego wyroku. /-/ K. Nikodem /-/ G. Gorzan /-/ J. Małecki A. P. prowadził w 1997r. działalność gospodarczą, w zeznaniu podatkowym za ten rok wykazał przychód w wysokości [...] zł, koszty uzyskania przychodu w wysokości [...] zł, dochód [...] zł. Od dochodu podatnik odliczył ulgi inwestycyjne na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 stycznia 1995r. w sprawie odliczeń od dochodu wydatków inwestycyjnych oraz obniżek podatku dochodowego w gminach zagrożonych szczególnie wysokim bezrobociem strukturalnym (Dz. U. nr 14, poz. 63, ze zm.). w wysokości [...] zł. oraz dodatkową obniżkę na podstawie § 10 w. w. rozporządzenia w wysokości [...] zł . Nadto podatnik odliczył od dochodu dodatkową obniżkę na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 25 stycznia 1994r. w sprawie odliczeń od dochodu wydatków inwestycyjnych oraz obniżek podatku dochodowego (Dz. U. nr 18, poz. 62, ze zm.). w wysokości [...] zł. oraz darowiznę w wysokości [...] zł. Prawidłowość rozliczenia podatku dochodowego za rok 1997 została poddana kontroli. Urząd Kontroli Skarbowej stwierdził zawyżenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpisów amortyzacyjnych o kwotę [...] zł., oraz zawyżenie odliczenia ulgi inwestycyjnej o kwotę [...], w tym z tytułu dodatkowej obniżki dokonanej na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 25 stycznia 1994r. w kwocie [...] zł. Decyzją z dnia [...]r. nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości [...] zł, zaległość podatkową w wysokości [...] zł oraz odsetki za zwłokę. Organ wskazał, że jak wynika z materiału dowodowego podatnik przed rozpoczęciem amortyzacji poszczególnych środków trwałych przyjął stawki amortyzacyjne podwyższone o współczynnik 2. W stosunku do tych samych środków trwałych w 1997r. podatnik podwyższył stawkę amortyzacyjną o współczynnik 3 (przewidziany dla podmiotów mających siedzibę na terenie gminy o szczególnym zagrożeniu wysokim bezrobociem strukturalnym, ponieważ od dnia 1 lipca 1996 r. gmina - na terenie której podatnik prowadził działalność gospodarczą była zaliczona do gmin zagrożonych szczególnie wysokim bezrobociem strukturalnym). Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej stwierdził, że podatnik nie był uprawniony do podwyższenia stawek o współczynnik 3 od środków trwałych przyjętych do amortyzacji przed 1 lipca 1996 r., ponieważ zgodnie z § 9 ust. 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (Dz. U. nr 6 poz. 35) podatnicy ustalają stawki amortyzacyjne dla poszczególnych środków trwałych na cały okres amortyzacji przed rozpoczęciem dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Nadto Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej uznał, że podatnik zawyżył kwotę odliczonej ulgi inwestycyjnej z tytułu wydatków inwestycyjnych poniesionych w gminach zagrożonych szczególnie wysokim bezrobociem strukturalnym, ponieważ zgodnie z przepisami rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 stycznia 1995r. w sprawie odliczeń od dochodu wydatków inwestycyjnych oraz obniżek podatku dochodowego w gminach zagrożonych szczególnie wysokim bezrobociem strukturalnym (Dz. U. nr 14, poz. 63) podatnikowi przysługiwało odliczenie w wysokości 50% kwoty wydatków inwestycyjnych, skoro podatnik wydatkował w 1997 r. na cele inwestycyjne kwotę [...] zł, zatem zgodnie z § 4 w. w. rozporządzenia odliczeniu od dochodu może podlegać kwota [...] zł, a nie [...] zł. Nadto podatnik, zdaniem organu, bezpodstawnie odliczył od dochodu dodatkową obniżkę obliczoną na podstawie § 6a rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 25 stycznia 1994r. w sprawie odliczeń od dochodu wydatków inwestycyjnych oraz obniżek podatku dochodowego (Dz. U. nr 18, poz. 62, ze zm.), zgodnie bowiem z § 1 ust. 4 pkt 7 powołanego rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 stycznia 1995r. w sprawie odliczeń od dochodu wydatków inwestycyjnych oraz obniżek podatku dochodowego w gminach zagrożonych szczególnie wysokim bezrobociem strukturalnym, przepisów tego rozporządzenia nie stosuje się do wydatków inwestycyjnych poniesionych przez podatników korzystających z ulg, odliczeń i zwolnień od podatku dochodowego, zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 25 stycznia 1994r. w sprawie odliczeń od dochodu wydatków inwestycyjnych oraz obniżek podatku dochodowego. Zdaniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, podatnik nie mógł skorzystać z dodatkowej obniżki w kwocie [...] zł, ponieważ w 1997r. korzystał z ulgi inwestycyjnej na podstawie przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z 25 stycznia 1994r. w sprawie odliczeń od dochodu wydatków inwestycyjnych oraz obniżek podatku dochodowego w gminach zagrożonych szczególnie wysokim bezrobociem strukturalnym. Od powyższej decyzji podatnik złożył odwołanie w dniu [...]r., w którym wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji, zarzucając decyzji naruszenie art. 120 Ordynacji podatkowej, art. 22 ust. 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. 1993 r. nr 90 poz. 416, ze zm.), w związku z § 9 ust. 1 i 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (Dz. U. nr 6 poz. 35, ze zm.) i § 1 ust.4 pkt 7 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 stycznia 1995 r. w sprawie odliczeń od dochodu wydatków inwestycyjnych oraz obniżek podatku dochodowego w gminach zagrożonych szczególnie wysokim bezrobociem strukturalnym (Dz. U. nr 14 poz.63). Strona w uzasadnieniu odwołania podnosi, że podatnikowi przysługiwało w 1997 roku prawo do zastosowania współczynnika 3 w celu podwyższenia stawki amortyzacyjnej. Zdaniem strony, zmiana współczynnika w trakcie amortyzacji nie jest zmianą stawki, ponieważ stawka od początku amortyzacji nie uległa zmianie. Podatnik nadto wskazuje, że odliczona kwota [...] zł z tytułu wydatków inwestycyjnych uwzględniała również wydatki inwestycyjne poniesione w 1996r. w części przewyższającej możliwe do dokonania odliczenia w 1996r., które zgodnie z § 4 ust. 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 stycznia 1995r. w sprawie odliczeń od dochodu wydatków inwestycyjnych oraz obniżek podatku dochodowego w gminach zagrożonych szczególnie wysokim bezrobociem strukturalnym (Dz. U. nr 14 poz. 63, ze zm.) podlegały odliczeniu od dochodu do opodatkowania osiągniętego w następnych latach podatkowych, jednak nie dłużej niż przez trzy kolejne lata następujące po roku podatkowym, w którym podatnik poniósł wydatki inwestycyjne. W ocenie podatnika, bez podstawy prawnej organ podatkowy pierwszej instancji uznał, że nie przysługiwało podatnikowi w 1997r. prawo do dodatkowej obniżki w wysokości [...] zł. Zdaniem podatnika, fakt korzystania w 1997r. z ulgi inwestycyjnej na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z 24 stycznia 1995r. w sprawie odliczeń od dochodu wydatków inwestycyjnych oraz obniżek podatku w gminach zagrożonych szczególnie wysokim bezrobociem strukturalnym, nie przekreśla prawa do skorzystania z obniżki dodatkowej - w odniesieniu do innych wydatków inwestycyjnych, do których stosowane było wcześniej rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 25 stycznia 1994r. w sprawie odliczeń od dochodu wydatków inwestycyjnych oraz obniżek podatku dochodowego (Dz. U. nr 39, poz. 171, ze zm.). Izba Skarbowa decyzją nr [...] z dnia [...]r. uchyliła zaskarżoną decyzję w całości i przekazała sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. W ocenie organu odwoławczego, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej przy rozstrzyganiu sprawy pominął w ogóle stan faktyczny dotyczący wydatków inwestycyjnych poniesionych w latach 1995 - 1996r. i dokonania przez podatnika odliczeń z tytułu ulgi inwestycyjnej. Zdaniem organu podatkowego drugiej instancji, z ustaleń będących przedmiotem analizy nie wynika, czy podatnik w 1997 r. kontynuował inwestycje rozpoczęte w 1996r., czy też wydatki inwestycyjne w kwocie [...] zł dotyczyły nowych inwestycji. W sentencji i uzasadnieniu decyzji brak stanowiska, czy księgi rachunkowe stanowią dowód w postępowaniu podatkowym. Decyzją nr [...] z dnia [...]r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1997r. w wysokości [...] zł. Ponownie organ pierwszej instancji zarzucił zawyżenie kosztów uzyskania przychodów poprzez zawyżenie odpisów amortyzacyjnych, ponieważ wbrew przepisom rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zmienił w trakcie amortyzacji środków trwałych współczynnik podwyższający stawkę amortyzacyjną. Stwierdzono zawyżenie kosztów amortyzacji wyszczególnionych środków trwałych łącznie o kwotę [...] zł. Nadto organ podatkowy pierwszej instancji stwierdził, że strona zawyżyła kwotę odliczenia od dochodu ulgi inwestycyjnej przysługującej na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 stycznia 1995r. w sprawie odliczeń od dochodu wydatków inwestycyjnych oraz obniżek podatku dochodowego w gminach zagrożonych szczególnie wysokim bezrobociem strukturalnym. Organ wskazał, że z dokumentów przedłożonych w toku postępowania przez podatnika wynika, że A. P. wydatkował na cele inwestycyjne kwotę [...] zł. Zgodnie z § 3 ust. 1 w. w. rozporządzenia podatnik spełniający warunki określone w rozporządzeniu miał prawo do odliczenia 50% poniesionych wydatków, czyli kwotę [...] zł, a nie kwotę [...] zł. Nadto Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej uznał, że podatnik nie był uprawniony do odliczenia od dochodu dodatkowej obniżki w wysokości [...] zł obliczonej na podstawie § 6 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 25 stycznia 1994r. w sprawie odliczeń od dochodu wydatków inwestycyjnych oraz obniżek podatku dochodowego. Zdaniem organu, skoro podatnik w badanym roku korzystał z ulg inwestycyjnych na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 stycznia 1995r. w sprawie odliczeń od dochodu wydatków inwestycyjnych oraz obniżek podatku dochodowego w gminach zagrożonych szczególnie wysokim bezrobociem strukturalnym, to zgodnie z § 1 ust. 3 pkt 6 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 25 stycznia 1994r. (na podstawie którego skorzystano z dodatkowej obniżki od dochodu) przepisy tego rozporządzenia nie mają zastosowania do wydatków inwestycyjnych poniesionych w okresie korzystania z odliczeń od dochodu ulg inwestycyjnych na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 stycznia 1995r. Od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej strona wniosła w dniu [...]r. odwołanie do Izby Skarbowej. Zaskarżonej decyzji zarzuca naruszenie art. 120 Ordynacji podatkowej, art. 22 ust. 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. 1993 r. nr 90 poz. 416, ze zm.), w związku z § 9 ust. 1 i 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ( Dz. U. nr 6 poz. 35, ze zm.) i § 1 ust.4 pkt 7 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 stycznia 1995 r. w sprawie odliczeń od dochodu wydatków inwestycyjnych oraz obniżek podatku dochodowego w gminach zagrożonych szczególnie wysokim bezrobociem strukturalnym (Dz. U. nr 14 poz.63) i wnosi o jej uchylenie. W uzasadnieniu wskazuje, że w pełni podtrzymuje argumenty zawarte w odwołaniu z dnia [...]r. Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...]r. uchylił zaskarżoną decyzję w części i określił zobowiązanie w wysokości [...] zł. Organ odwoławczy skorygował kwotę odpisów amortyzacyjnych w 1997r. od maszyny do obróbki płyt przyjętej na stan w [...] 1996r. jak również uznał, że skoro w decyzji z dnia [...]r. nr [...] określającej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 1996 przyjęto, że wydatki poniesione w 1996r. na utworzenie składu fabrycznego w O. są inwestycją w obcym środku trwałym, to koszty uzyskania przychodu należy zwiększyć o odpisy amortyzacyjne z tytułu inwestycji w obcym środku trwałym w wysokości [...] zł. W pozostałym zakresie, zdaniem organu odwoławczego, zaskarżona decyzją odpowiada prawu. Za niedopuszczalne w świetle przepisu § 9 ust. 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (Dz. U. nr 6 poz. 13) Dyrektor Izby Skarbowej uznał podwyższanie stawek amortyzacyjnych w trakcie amortyzacji środków trwałych. Organ wskazuje, że w dniu , w którym gmina została zaliczona do gmin zagrożonych szczególnie wysokim bezrobociem strukturalnym, środki trwałe były już wprowadzone na stan środków trwałych i była ustalona stawka amortyzacyjna. Zatem podwyższenie przez podatnika dowodem księgowym [...] amortyzacyjnych było niezgodne z obowiązującymi przepisami. Organ odwoławczy podzielił stanowisko Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w zakresie odliczeń od dochodu ulg inwestycyjnych; uznał, że organ pierwszej instancji dokonał prawidłowej wykładni powołanych w decyzji przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 stycznia 1995r. w sprawie odliczeń od dochodu wydatków inwestycyjnych oraz obniżek podatku dochodowego w gminach zagrożonych szczególnie wysokim bezrobociem strukturalnym (Dz. U. nr 14 poz. 63, ze zm.). Dyrektor Izby Skarbowej powołując się na decyzję Izby Skarbowej z dnia [...]r nr [...] uznał za zgodne z prawem skorygowanie kwoty odliczenia ulgi inwestycyjnej przysługującej na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 stycznia 1995r., ponieważ powołaną decyzją zakwestionowano prawo podatnika do ulgi w 1996r. przewidzianej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 24 stycznia 1995r. z uwagi na fakt, że podatnik w 1996 r. korzystał z ulgi inwestycyjnej na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 25 stycznia 1994r. Skoro podatnik nie miał prawa do ulgi inwestycyjnej przysługującej na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie odliczeń od dochodu wydatków inwestycyjnych oraz obniżek podatku dochodowego w gminach zagrożonych szczególnie wysokim bezrobociem strukturalnym, to tym samym, zdaniem organu podatkowego, podatnik nie miał prawa do zwiększenie odliczenia za rok 1997 o kwotę niewykorzystanej ulgi za 1996r. Za zgodne z prawem organ odwoławczy uznał również nieuwzględnienie przez organ pierwszej instancji przy określeniu zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 1997 odliczenia od dochodu dodatkowej obniżki w kwocie [...] zł na podstawie §6a rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 25 stycznia 1994 (Dz. U. nr 39, poz. 171, ze zm.). Organ powołał się na wykładnię gramatyczną przepisu § 1 ust 4 pkt 7 cyt. rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 stycznia 1995 r. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego A. P. wniósł o uchylenie powyższej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, zarzucając naruszenie art. 120 Ordynacji podatkowej, art. 22 ust. 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. z 1993 r. Dz. U. nr 90, poz. 416, ze zm.) oraz § 1 ust. 4 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 stycznia 1995r. w odliczeń od dochodu wydatków inwestycyjnych oraz obniżek podatku dochodowego w gminach zagrożonych szczególnie wysokim bezrobociem strukturalnym. Ponownie podatnik podnosi argumenty zawarte w odwołaniu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, po zapoznaniu się ze stanem faktycznym i prawnym sprawy, zważył, co następuje: Zgodnie z art. 97 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. przepisy wprowadzające ustawę - prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1271, ze zm.) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe sądy administracyjne na podstawie ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270, ze zm.). Jedynie w przypadku wpisu i innych kosztów sądowych mają zastosowanie przepisy poprzednio obowiązujące, a mianowicie odpowiednie postanowienia ustawy z dnia 11 maja 1995r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz. U. nr 74, poz. 368, ze zm.). Stan faktyczny w sprawie jest bezsporny, spór dotyczy wykładni przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 stycznia 1995r. w sprawie odliczeń od dochodu wydatków inwestycyjnych oraz obniżek podatku dochodowego w gminach zagrożonych szczególnie wysokim bezrobociem strukturalnym (Dz. U. nr 14, poz. 63) oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (Dz. U. nr 6 poz. 35, ze zm.). Sąd nie podziela stanowiska organów podatkowych w zakresie stosowania przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 stycznia 1995r. w sprawie odliczeń od dochodu wydatków inwestycyjnych oraz obniżek podatku dochodowego w gminach zagrożonych szczególnie wysokim bezrobociem strukturalnym (Dz. U. nr 14, poz. 63, ze zm.). A. P. w badanym 1997r. skorzystał z ulgi inwestycyjnej przewidzianej przepisami rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 stycznia 1995 r. w sprawie odliczeń od dochodu wydatków inwestycyjnych oraz obniżek podatku dochodowego w gminach zagrożonych szczególnie wysokim bezrobociem strukturalnym. (Dz. U. nr 14 poz. 63). Organy podatkowe nie kwestionują prawa do skorzystania z odliczeń na podstawie tegoż rozporządzenia. Kwestionują natomiast prawo podatnika do skorzystania z odliczenia od dochodu dodatkowej obniżki przewidzianej w § 6a rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 25 stycznia 1994r. w sprawie odliczeń od dochodu wydatków inwestycyjnych oraz obniżek podatku dochodowego (Dz. U. nr 18 poz. 62, ze zm.), z uwagi na fakt, że w tym samym roku podatnik skorzystał z ulgi inwestycyjnej na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 stycznia 1995 r. w sprawie odliczeń od dochodu wydatków inwestycyjnych oraz obniżek podatku dochodowego w gminach zagrożonych szczególnie wysokim bezrobociem strukturalnym (Dz. U. nr 14, poz. 63). Dyrektor Izby Skarbowej powołał się na § 1ust. 4 pkt 7 wskazanego wyżej rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 stycznia 1995r., który stanowi, że przepisy rozporządzenia nie mają zastosowania do wydatków inwestycyjnych poniesionych przez podatników korzystających z ulg, odliczeń i zwolnień od podatku dochodowego zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 25 stycznia 1994r. w sprawie odliczeń od dochodu wydatków inwestycyjnych oraz obniżek podatku dochodowego (Dz. U. nr 18, poz. 62 i nr 68, poz. 295). Zdaniem składu orzekającego w niniejszej sprawie, powołany przez organy podatkowe przepis nie ma zastosowania w sprawie, ponieważ podatnik skorzystał z prawa przysługującego na podstawie § 6a rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 25 stycznia 1994r., a nie z rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 stycznia 1995r. Dla rozstrzygnięcia sporu między podatnikiem a organami podatkowymi, należy dokonać wykładni przepisu § 1 ust. 3 pkt. 6 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 25 stycznia 1994r. w sprawie odliczeń od dochodu wydatków inwestycyjnych oraz obniżek podatku dochodowego (Dz. U. nr 18, poz. 62, ze zm.). Powołany przepis stanowi, że przepisy rozporządzenia (na podstawie którego podatnik skorzystał z dodatkowej obniżki) nie mają zastosowania do wydatków inwestycyjnych poniesionych przez podatników w okresie korzystania z ulg, odliczeń i zwolnień od podatku na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 stycznia 1995r. w sprawie odliczeń od dochodu wydatków inwestycyjnych oraz obniżek podatku dochodowego w gminach zagrożonych szczególnie wysokim bezrobociem strukturalnym (Dz. U. nr 14, poz. 63). Bezsporne jest, że w badanym roku podatnik ponosił wydatki inwestycyjne i korzystał z odliczeń od dochodu przewidzianych w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 24 stycznia 1995r. Jednakże należy podkreślić, że ustawodawca wskazał, że przepisy na podstawie których podatnik skorzystał z dodatkowej obniżki, nie mają zastosowania do wydatków ponoszonych w okresie korzystania z ulg na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 stycznia 1995r. Podatnik w 1997r. nie ponosił wydatków inwestycyjnych w stosunku do których chciał skorzystać z ulgi na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 25 stycznia 1994r. i rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 stycznia 1995r., a jedynie korzystał z prawa nabytego w związku z poniesionymi wydatkami inwestycyjnymi w 1996r. i dokonanymi w związku z tym odliczeniami. Nadto na prawidłowe określenie zobowiązania podatkowego za badany rok podatkowy ma wpływ rozliczenie roku 1996. Organ podatkowy nie uwzględnił w całości ulgi inwestycyjnej w kwocie [...] zł, obniżył ją do kwoty [...] zł, powołując się na decyzję Izby Skarbowej z dnia [...]r. nr [...] dotyczą wymiaru podatku dochodowego za rok 1996, w której organ uznał, że podatnikowi nie przysługuje ulga inwestycyjna na podstawie rozporządzenia z dnia 24 stycznia 1995r. Jednakże Decyzja Dyrektora Izby Skarbowej została uchylona wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 13 maja 2004r. (sygn. akt I SA/Po 4489/01). Po rozpatrzeniu skargi kasacyjnej od powyższego wyroku, Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 25 października 2005r. (FSK 2262/04) oddalił skargę kasacyjną, jednakże dokonał wykładni § 1 ust. 4 pkt 7 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 stycznia 1995r. Rozstrzygnięcie to jest wiążące dla organów podatkowych i w zasadniczy sposób może wpłynąć na rozliczenie roku 1997. Na uwzględnienie, zdaniem Sądu, nie zasługuje natomiast zarzut naruszenia przepisów rozrządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (Dz. U. nr 6 poz. 35). Skład orzekający w sprawie nie podziela zasadności skargi w kwestii możliwości stosowania przez podatnika do środków trwałych kompletnych i zdatnych do użytku, przyjętych do używania przed dniem 1 lipca 1996r. - stawek amortyzacyjnych podwyższonych o współczynnik 3, z uwagi na zaliczenie gminy (z dniem 1 lipca 1996r.) do obszarów zagrożonych strukturalnym bezrobociem. Zgodnie z obowiązującymi przepisami, amortyzacji dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w wykazie stawek (§ 9 ust. 1 w. w. rozporządzenia). Stawki amortyzacyjne mogą być podwyższane lub obniżane, bądź ustalane indywidualnie. Jednakże wybór jednej z tych możliwości musi być zawsze dokonany przed rozpoczęciem amortyzacji. Ustawodawca nie przewidział możliwości zmiany stawek poprzez ich podwyższenie dla środków trwałych wprowadzonych do ewidencji przed dniem, w którym gmina została zaliczona do obszarów zagrożonych wysokim bezrobociem strukturalnym. Byłoby to odstępstwo od zasady określonej w ust. 9 w. w. rozporządzenia i gdyby przyjąć, że takie było (jak dowodzi skarżący) zamierzenie ustawodawcy, musiałoby to zostać wyrażone wprost w przepisach prawa, tak jak został uregulowany w § 9 ust. 10 w. w. rozporządzenia Ministra Finansów, przypadek, kiedy gmina lub województwo lub rejon administracyjny zostaną wyłączone z obszarów zagrożonych wysokim bezrobociem strukturalnym lub też podatnik przestanie mieć siedzibę na takim obszarze. W związku z powyższym na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit "a" i "b" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) należało orzec jak w sentencji. /-/ K. Nikodem /-/ G. Gorzan /-/ J. Małecki AR