I SA/Po 393/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Małecki Sędziowie NSA Włodzimierz Zygmont /spr./ WSA Dominik Mączyński Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 października 2011r. sprawy ze skargi RB na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]. nr [...] w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowej w zryczałtowanym podatku dochodowym od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2001 r. oraz odmowy umorzenia odsetek za zwłokę oddala skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. decyzją nr (...) , (...), działając na podstawie art. 207 § 1 i § 2 w związku z art. 67a § 1 pkt 2 i pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.- dalej: O.p.), po rozpatrzeniu wniosku podatnika R. B., odmówił rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowej w zryczałtowanym podatku dochodowym od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za rok 2001, w łącznej kwocie (...) zł należności głównej wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości (...) zł oraz odmówił umorzenia w całości odsetek za zwłokę od tej zaległości podatkowej. Z akt sprawy wynika, że podatnik żądanie uzasadnił trudnymi warunkami finansowymi. Wyjaśnił, że kwota zadłużenia powstała bez jego wiedzy, w wyniku zawartej przez byłą żonę umowy z dnia (...) czerwca 2001 r. na podstawie, której darowała ona synowi D. B. gotówkę ((...)dolarów), otrzymaną w darowiźnie od wspólnych znajomych z Niemiec. Na umowie nie ma jego podpisu, a jej istnieniu dowiedział się dopiero w trakcie postępowania kontrolnego. Zatem nigdy nikomu nie darował żadnych pieniędzy. W październiku 2001r. jego była żona D. B. wystąpiła o podział majątku wspólnego, a w listopadzie 2001r. opuściła wspólne mieszkanie. Od tego czasu nie ma z nią żadnego kontaktu. Podatnik (od 2003r.) pozostaje w związku faktycznym z B. W. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. rozstrzygając zasadność wniosku o udzielenie ulgi, ustalił stan finansowy i materialny podatnika. Z treści protokołu o stanie majątkowym sporządzonego w dniu (...) listopada 2010r. wynika, że podatnik wraz ze swoją partnerką mieszka we własnościowym mieszkaniu o powierzchni (...) m2, położonym w S., które stanowi już przedmiot zabezpieczenia roszczeń podatkowych Skarbu Państwa w postaci hipoteki przymusowej (wpisu dokonano w dniu (...) stycznia 2009r.). Podatnik posiada majątek ruchomy w postaci samochodu "(...), rok produkcji 1999 (pojazd przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej). Łączne miesięczne dochody rodziny zobowiązanego wynoszą obecnie (...) zł i składają się na nie wyłącznie dochody podatnika z działalności gospodarczej. Podatnik ponosi koszty związane z wydatkami na: czynsz, energię elektryczną telefon, ubezpieczenie na życie, mieszkania i samochodu w łącznej kwocie około (...) zł miesięcznie. Poza tym B. W. korzysta z finansowego wsparcia swojej córki - - w wysokości około (...) zł miesięcznie. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. wyciągnął z powyższych ustaleń faktycznych wniosek, że podatnik R. B. w chwili obecnej nie posiada możliwości jednorazowej spłaty powstałej zaległości podatkowej, jednakże uznał , że sam ten fakt nie dowodzi, iż powinien spłacać zaległość podatkową w ratach. Stwierdził, że wykluczona jest możliwość zastosowania ulgi w spłacie o jaką wnioskował podatnik ( raty po (...) zł miesięcznie), bowiem spłata zaległej kwoty zajęłaby około (...) lat. Przy tak długiej spłacie rat, znacznie wzrosła by wartość opłaty prolongacyjnej doliczanej do comiesięcznej raty, a w rezultacie końcowym przekroczyłaby wysokość samej należności głównej. Takie działanie byłoby nieracjonalne i pozbawione logiki. Poza tym wysokość dochodów i wydatków jakie ponosi obecnie podatnik jest niewystarczająca, aby pokryć wysokość raty jaką chciałby spłacać podatnik. Wsparcie w postaci rat będzie możliwe w przyszłości, jednakże musi być uwarunkowane solidnymi podstawami finansowymi podatnika (dochodami umożliwiającymi szybszą spłatę zaległości podatkowej). Podatnik prowadzi bowiem działalność gospodarczą i przy zwiększeniu dochodów swojej firmy, może w przyszłości dysponować środkami pozwalającymi zarówno na spłatę zaległego zobowiązania. Podatnik R.B. złożył odwołanie w którym powyższej decyzji zarzucił naruszenie art. 67 §1 oraz art. 59 §1 pkt 9 O.p. W uzasadnieniu odwołania podkreślił, że o umowie darowizny dokonanej przez byłą żonę na rzecz syna dowiedział się dopiero w wyniku postępowania podatkowego przeprowadzonego przez Urząd Kontroli Skarbowej w P.. Nigdy wcześniej takiej umowy nie widział i nie podpisywał. Stwierdził, że w toku postępowania nie przeprowadzono czynności polegających na sprawdzeniu legalności dokumentu, ani nie skonfrontowano zeznań podatnika z zeznaniami byłej żony. Wskazał, że uniemożliwienie ratalnej spłaty zaległości stawia go w bardzo trudnej sytuacji. Jako osoba wykonująca działalność gospodarczą może bowiem stanąć przed kwestią likwidacją firmy. To z kolei może spowodować daleko idące konsekwencje, w postaci konieczności korzystania ze środków pomocy państwa np. zasiłku dla bezrobotnych. Podatnik podniósł również kwestię przedawnienia omawianego zobowiązania podatkowego i powołując się na brzmienie art. 68 § 4 O.p. wskazał, że decyzja wymiarowa została doręczona mu po 5 latach licząc od końca roku, w którym upłynął termin do złożenia zeznania rocznego dla podatników podatku dochodowego od osób fizycznych, za rok podatkowy, którego dotyczy decyzja i w związku z tym mogło dojść do przedawnienia zobowiązania podatkowego. Dyrektor Izby Skarbowej w P., decyzją z dnia (...) marca 2011r. nr (...), wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 67a § 1 pkt 2 i pkt 3 O.p., po rozpatrzeniu odwołania podatnika, zaskarżoną decyzję utrzymał w mocy. Podejmując powyższe rozstrzygnięcie przytoczył w uzasadnieniu następujące argumenty: Przepisy art. 67a § 1 pkt 2 i pkt 3 O.p., stanowiące podstawę do rozłożenia zaległości na raty, jak też umorzenia zaległości podatkowej, czy też odsetek za zwłokę, skonstruowane są na zasadzie uznania administracyjnego. Możliwość (uprawnienie) do zastosowania ulgi w pewnych jest dopuszczalna tylko w określonych sytuacjach a mianowicie, gdy przemawia za tym ważny interes podatnika" i "interes publiczny". Prawo podatkowe nie definiuje tych pojęć. Organy podatkowe są więc uprawnione do własnej oceny powyższych "interesów" a za każdym razem o treści podejmowanego rozstrzygnięcia decydują okoliczności konkretnego przypadku. Za mieszczące się w pojęciu "ważnego interesu podatnika" organ uznał szkody poniesione w wyniku klęsk żywiołowych, nadzwyczajne zdarzenia i szczególne okoliczności osłabiające zdolności płatnicze podatnika takie jak długotrwała choroba podatnika lub członka rodziny, kradzież bądź utrata majątku z przyczyn niezawinionych przez podatnika. Z kolei podał, że przez pojęcie "interesu publicznego" organ odwoławczy rozumie potrzebę, dobro, której zaspokojenie powinno służyć zbiorowości lokalnej, mieszkańcom miasta lub całemu społeczeństwu. Organ odwoławczy uważa więc, że ulgi w spłacie winny być udzielane w szczególnie uzasadnionych przypadkach i taki też charakter powinny mieć okoliczności uzasadniające pozytywne orzeczenie w sprawie. Jednakże w sprawie – w ocenie organu odwoławczego - okoliczności sprawy nie wyczerpują znamion "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego". Zaległość podatkowa została ujawniona w wyniku postępowania podatkowego przeprowadzonego przez Urząd Kontroli Skarbowej w zakresie kontroli dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2001r., zakończonej wydaniem przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. decyzji z dnia (...) grudnia 2007 r. nr (...). Na podstawie zebranego materiału dowodowego oraz po przeprowadzeniu dwuinstancyjnego postępowania podatkowego decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia (...) lutego 2010 r. Nr (...) ustalono podatnikowi R.B. zobowiązanie podatkowe za 2001 rok w niższej wysokości tj. (...) zł. Powyższą decyzję podatnik zaskarżył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, który wyrokiem z dnia 30 września 2010 r. [ sygn. akt I SA/Po.....] utrzymał w mocy stanowisko organów podatkowych w zakresie zasadności wymiaru podatku i oddalił skargę. Na wskazany wyrok podatnik złożył skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Podatnik zatem nie pogodził się z nałożonym na niego obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2001 rok, ale wnioskuje o rozłożenie zaległości podatkowej na raty po (...) zł miesięcznie. Organ odwoławczy stwierdził, że ponowna analiza przez organ odwoławczy sytuacji ekonomicznej i finansowej podatnika stwierdzona zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym prowadzi do wniosku, że decyzja pozytywna w tym przypadku nie znajduje uzasadnienia z punktu widzenia interesów Skarbu Państwa. Należy bowiem podkreślić, iż podatnik wystąpił o rozłożenie zaległości podatkowej (należność główna (...) zł), na raty płatne po (...) zł miesięcznie. Z opisanej obecnej sytuacji finansowej podatnika wynika natomiast, iż jego dochody są bardzo niskie. Podatnik nie posiada wolnych środków aby regulować terminowo raty w proponowanej wysokości po (...) zł miesięcznie. Biorąc pod uwagę udokumentowany dochód podatnika za miesiąc styczeń 2011r. oraz pomoc finansową, którą co miesiąc otrzymuje konkubina od swojej córki, jest to kwota kształtująca się na poziomie łącznie ok. (...) zł miesięcznie ((...) zł + (...) zł). Stałe miesięczne wydatki natomiast wynoszą ok. 847,00 zł i nie obejmują kwot przeznaczonych na wyżywienie, środki czystości, ubrania czy zakup lekarstw. Podatnik prowadząc działalność na własny rachunek sam odpowiada za wysokość swoich dochodów i aby móc wywiązywać się ze spłaty zaległości podatkowej w ratach, tak jak to proponuje, winien podjąć bardziej skuteczne działania w celu zwiększenia swoich finansów, a nie podnosić argument w przypadku negatywnej decyzji o zagrożeniu likwidacji firmy. Ewentualne rozłożenie zaległości na raty stanowiłoby w istocie formę długoterminowego kredytowania podatnika, nie znajdując uzasadnienia z punktu widzenia interesów Skarbu Państwa. Należy bowiem podkreślić, iż biorąc pod uwagę wysokość zadłużenia wynoszącego w samej należności głównej (...) zł okres spłaty i to bez uwzględnienia odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej wynosiłby praktycznie (...) lat. Z kolei wysokość opłaty prolongacyjnej , która byłaby naliczana przy każdym układzie ratalnym, praktycznie powiększałaby zadłużenie i to pomimo sukcesywnej spłaty rat. Organ odwoławczy wskazał, że odsetki za zwłokę na dzień złożenia wniosku do organu podatkowego l instancji tj. . wynosiły (...) zł. Zgodnie z art. 53 § 1 i § 4 O.p., od zaległości podatkowej naliczane są odsetki za zwłokę od dnia następującego po dniu upływu terminu, w którym podatnik obowiązany jest dokonać wpłaty na rachunek organu podatkowego. Odsetki za zwłokę urealniają zobowiązanie podatkowe płacone po ustawowym terminie płatności i stanowią ekwiwalent za utracone przez Skarb Państwa korzyści związane z terminową zapłatą podatku. Zaległość podatkowa została ujawniona w wyniku kontroli. Zatem w takiej sytuacji udzielenie ulgi w spłacie powstałej zaległości podatkowej, w postaci rozłożenia jej na raty, jak również umorzenie naliczonych od tej należności odsetek za zwłokę, byłoby premiowaniem podatnika i mijałoby się z zasadą przeprowadzania u podmiotów gospodarczych kontroli, które pozwalają na ujawnianie wszelkich nieprawidłowości podatkowych. W ocenie organu odwoławczego decyzja pozytywna, obecnie nie znajduje uzasadnienia z punktu widzenia interesów Skarbu Państwa, gdyż jej skutkiem byłoby odstąpienie od prowadzenia postępowania egzekucyjnego. W takiej sytuacji prowadzone wobec podatnika postępowanie egzekucyjne może być bardziej skuteczne niż deklarowana przez podatnika spłata zadłużenia w ratach. W skardze podatnik decyzji organu odwoławczego zarzucił naruszenie przepisów art. 67 § 1 pkt 2 i pkt 3, art. 59 § 1 pkt 9 oraz art. 122, art. 187 i art. 191 O.p., poprzez nieuwzględnienie ważnego interesu podatnika oraz niewystarczające i niepełne zebranie materiału dowodowego w sprawie jak również brak wszechstronnego i wnikliwego rozpatrzenia materiału dowodowego. Skarżący uważa, iż nałożony na niego obowiązek zapłaty podatku dochodowego z tytułu nieujawnionych źródeł przychodów za rok 2001, nie nosi znamion sprawiedliwości społecznej w oparciu o które winno funkcjonować państwo prawa. Fakt rzekomej darowizny dokonanej przez byłą żonę na rzecz syna nie został należycie sprawdzony i udokumentowany pod względem zbadania legalności dokumentu. Nie zastosowano na etapie wymiaru podatku konfrontacji z byłą żoną oraz nie powołano biegłego w celu dokonania oceny legalności umowy. Konsekwencją powyższego było w dalszym etapie obciążenie hipoteką mieszkania i podjęcie działań egzekucyjnych. Zastanawiający jest jednak fakt braku podejmowania działań do takiego samego egzekwowania zaległości podatkowych wobec mojej byłej żony, która oskarżona była o malwersacje finansowe w s. oddziale (...). Podatnik stwierdził, że nie może obojętnie przejść wobec braku ustalenia legalności zawartej umowy darowizny, która nie miała cech umowy, a stanowiła jednostronne oświadczenie mojej żony. Zatem w tym świetle zasadne są zarzuty naruszenia przepisów art. 122, art. 187 i art. 191 O.p. wskutek braku wszechstronnego, wnikliwego i wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego w sprawie. W ocenie skarżącego podatnika brak udzielenia ulgi stanowi złamanie zasady ważnego interesu podatnika, wywodzącego się z treści art. 67 O.p. Organ II instancji dokonał błędnej wykładni tego przepisu lub nie uwzględnił jego treści w ogóle. Ulga ma charakter uznaniowy, jednak nie zwalnia organu podatkowego z obowiązku dogłębnej analizy konsekwencji nieudzielania wsparcia w sytuacji tak znacznego zadłużenia jaki powstało na koncie podatnika ((...) zł na dzień wpływu wniosku o ulgę do Urzędu Skarbowego w S.). Decyzja odmawiająca ulgi w spłacie, może powodować konsekwencje w postaci zlikwidowania dotychczas wykonywanej działalności transportowej, a w późniejszym czasie doprowadzić do konieczności korzystania ze środków pomocy państwa (zasiłek dla bezrobotnych). Wydźwięk wydanej decyzji może mieć zatem negatywne skutki społeczne, co mieści się w pojęciu ważnego interesu publicznego. Brak bowiem możliwości regulowania zaległej kwoty w ratach, będzie powodował systematyczne narastanie długu w postaci odsetek za zwłokę, które uległyby zatrzymaniu na dzień złożenia wniosku o ulgę. W tej materii działania organów podatkowych są niezrozumiałe i pozbawiają mnie możliwości spłaty zadłużenia. Na uwadze należy mieć również to, iż podatnik prowadzi działalność gospodarczą i w przypadku braku możliwości spłaty zaległości, może mieć także trudności z prowadzeniem swojej działalności gospodarczej (zajęte konto, brak możliwości uzyskania kredytu z uwagi na zaleganie wobec urzędu skarbowego). W tym stanie rzeczy naruszony został - utrwalony w orzecznictwie - interes publiczny przejawiający się w respektowaniu wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, tj bezpieczeństwa oraz zaufania do organów władzy publicznej. Obawy skarżącego podatnika co do zasadności obciążenia go podatkiem, budzi także kwestia możliwości przedawnienia zobowiązania podatkowego. Dowodzi tego zdaniem podatnika treść art. 68 § 4 O.p., gdyż zobowiązanie z tytułu opodatkowania dochodu nieznajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów lub pochodzącego ze źródeł nieujawnionych nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 5 lat, licząc od końca roku, w którym upłynął termin do złożenia zeznania rocznego dla podatników podatku dochodowego od osób fizycznych, za rok podatkowy, którego dotyczy decyzja (decyzja organu odwoławczego doręczona została po tym terminie). W tym stanie rzeczy mogło dojść do przedawnienia zobowiązania podatkowego. Dyrektor Izby Skarbowej w P. w świetle ustalonego stanu faktycznego sprawy podtrzymał swoje stanowisko i wniósł o oddalenie skargi , jako nieuzasadnionej. Podkreślił, że zarówno orzeczenie organu podatkowego pierwszej instancji jak też zaskarżona decyzja nie naruszają prawa, bowiem oba te orzeczenia zostały wydane w oparciu o szczegółowe wyjaśnienia i ustalenia stanu faktycznego sprawy, zmierzającego do wykazania okoliczności dotyczących "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego". Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Bezzasadne są zarzuty skarżącego o naruszeniu przepisów art. 122, art. 187 i art. 191 O.p. wskutek braku wszechstronnego, wnikliwego i wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego w sprawie. W ocenie Sądu organy podatkowe dokonując koniecznych ustaleń w sprawie nie dopuściły się naruszenia prawa procesowego. Poczynione ustalenia były wystarczające do merytorycznego załatwienia wniosku o rozłożenie na raty zaległości podatkowych oraz wniosku o umorzenie odsetek od zaległości. Sąd podkreśla, że skarżący w toku postępowania po pouczeniu przez organy podatkowe obu instancji w trybie art. 200 O.p., nie wypowiedział się w sprawie zebranego materiału dowodowego, nie zgłosił żadnych uwag, wyjaśnień czy zastrzeżeń ani nie przytoczył jakichkolwiek okoliczności mogących w jego ocenie mieć wpływ na ocenę zgromadzonego materiału dowodowego. Organy podatkowe przed wydaniem rozstrzygnięcia dokonały bardzo szczegółowej analizy finansowej i materialnej skarżącego i poddały ocenie racje, na które powoływał się w skarżący. W szczególności organy ustaliły, że skarżący wraz z B. W. mieszka we własnościowym mieszkaniu o powierzchni (...) m2, położonym w S., które stanowi już przedmiot zabezpieczenia roszczeń podatkowych Skarbu Państwa w postaci hipoteki przymusowej (wpisu dokonano w dniu (...) stycznia 2009r.). Skarżący posiada majątek ruchomy w postaci samochodu "(...), rok produkcji 1999 (pojazd przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej). Za cały 2010r. skarżący uzyskał dochód do opodatkowania w wysokości (...) zł. Skarżący prowadzi działalność gospodarczą. Łączne miesięczne dochody rodziny skarżącego wynoszą obecnie (...) zł i składają się na nie wyłącznie dochody podatnika z działalności gospodarczej. Skarżący ponosi koszty związane z wydatkami na: czynsz, energię elektryczną telefon, ubezpieczenie na życie, mieszkania i samochodu w łącznej kwocie około (...) zł miesięcznie. Poza tym jego partnerka B. W. korzysta z finansowego wsparcia swojej córki w wysokości około (...) zł miesięcznie. Udokumentowany dochód skarżącego za miesiąc styczeń 2011r. oraz dochód osoby, z którą zamieszkuje, jest to kwota kształtująca się na poziomie łącznie ok. (...) zł miesięcznie ((...) zł + (...) zł). Stałe miesięczne wydatki zostały wykazane na poziomie ok. (...) zł i to bez kwot przeznaczonych na wyżywienie, środki czystości, ubrania czy ewentualny zakup lekarstw. Powyższe ustalenia faktyczne są zdaniem Sądu zupełne i obiektywne i niesporne a więc mogły stanowić stabilną podstawę do wnioskowania przez organy podatkowe w zakresie możliwości zastosowania w sprawie prawnopodatkowej instytucji ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych. Sąd podkreśla, że decyzja o uldze polegającej na rozłożeniu na raty zaległości podatkowej i umorzeniu odsetek za zwłokę wydawana jest na podstawie art. 67a § 1 pkt 2 i pkt 3 O.p. i ma charakter uznaniowy. Przepis ten stanowi, że organ podatkowy, na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę jak i umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Oznacza to, że do organu administracji państwowej należy wybór jednego z możliwych sposobów rozstrzygnięcia sprawy. Zaznaczyć trzeba, że w judykaturze sądowoadministracyjnej utrwalony został pogląd, że kontroli Sądu nie podlega uznanie samo w sobie, ale kwestia, czy decyzja została podjęta zgodnie z podstawowymi regułami postępowania administracyjnego (por. np. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 15 maja 2006 r., sygn. akt I SA/Gl 1536/05, wyrok NSA z dnia 3 lipca 2007 r., sygn. akt I FSK 1026/06, czy też wyrok NSA z 9 stycznia 2002 r. w sprawie III SA 830/00). W rezultacie kontrolą Sądu może być zatem objęta ta część postępowania, która dotyczy ustalenia przez organy podatkowe faktu istnienia przesłanek warunkujących zastosowanie ulgi. Wymieniony przepis art. 67a § 1 O.p dopuszcza zastosowanie ulgi tylko w określonych sytuacjach a mianowicie, gdy przemawia za tym ważny interes podatnika" i "interes publiczny". Rację mają organy podatkowe stwierdzając, że prawo podatkowe nie definiuje tych pojęć i organy podatkowe są więc uprawnione do własnej oceny powyższych "interesów" a za każdym razem o treści podejmowanego rozstrzygnięcia decydują okoliczności konkretnego przypadku. Sąd nie może kwestionować rozstrzygnięcia merytorycznego zawartego w zaskarżonej decyzji, będącego wynikiem dokonanego przez organ wyboru, jego celowości i słuszności. Organy podatkowe trafnie wymieniły, że w pojęciu "ważnego interesu podatnika" mieszczą się szkody poniesione w wyniku klęsk żywiołowych, nadzwyczajne zdarzenia i szczególne okoliczności osłabiające zdolności płatnicze podatnika takie jak długotrwała choroba podatnika lub członka rodziny, kradzież bądź utrata majątku z przyczyn niezawinionych przez podatnika. Z trafnie uznały, że kolei przez pojęcie "interesu publicznego" rozumieją potrzebę czy dobro, której zaspokojenie powinno służyć zbiorowości lokalnej lub całemu społeczeństwu. Sprecyzować należy , iż interes publiczny to także dążenie do sytuacji, w której podatnicy regulują swoje zobowiązania podatkowe w całości i terminowo, to dbałość o interes Skarbu Państwa, rozumiany jako konieczność zapewnienia stałych dochodów państwa, a więc i możliwości realizacji wspomnianych zadań ogólnospołecznych. Podkreślenia wymaga fakt, że Konstytucja w art. 1 stanowi, że Rzeczpospolita Polska jest dobrem wspólnym wszystkich obywateli. Z tej normy konstytucyjnej wynikają nie tylko prawa ale także powinności. Natomiast w art. 84 stanowi , że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Zatem w interesie publicznym leży by podatnicy przestrzegali przepisy podatkowe, aby była przestrzegana zasada równości i sprawiedliwości opodatkowania. Jak widać "ważny interes podatnika" i "interes publiczny" to pojęcia nieostre , niedookreślone , a więc takie , które wymagają każdorazowej oceny na tle okoliczności faktycznych danej sprawy, a ocena ich zaistnienia winna być dokonywana w oparciu o kryteria obiektywne, a nie subiektywne przekonanie podatnika lub organu. Dlatego prawidłowy jest pogląd organów podatkowych, że ulgi w spłacie winny być udzielane w szczególnie uzasadnionych przypadkach i taki też charakter powinny mieć okoliczności uzasadniające orzeczenie uwzględniające wniosek. Sąd zgadza się z organami podatkowymi, że ustalenia faktyczne w sprawie nie dają podstaw do przyjęcia, że na korzyść skarżącego nie przemawia ani przesłanka "ważnego interesu podatnika" ani "interesu publicznego". Nie budzi zastrzeżeń celowość wskazania, aczkolwiek nie ma to znaczenia dla sprawy zastosowaniu ulgi z art. 67a § 1 pkt 2 i 3 Op., że zaległość podatkowa została ujawniona w wyniku postępowania podatkowego przeprowadzonego przez Urząd Kontroli Skarbowej w zakresie kontroli dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2001r., zakończonej po przeprowadzeniu dwuinstancyjnego postępowania podatkowego decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia (...) lutego 2010 r. Nr (...) ustalono podatnikowi R. B. zobowiązanie podatkowe za 2001 rok w niższej wysokości tj. (...) zł. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, wyrokiem z dnia 30 września 2010 r. oddalił skargę podatnika na powyższą decyzję. Na ten wyrok zobowiązany złożył skargę kasacyjną, nie mniej wystąpił z będącym przedmiotem osądzanej sprawy wnioskiem o rozłożenie zaległości podatkowej na raty i umorzenie odsetek. Trafna jest zdaniem Sądu analiza prawna i ekonomiczna organów podatkowych, że o braku podstaw do uwzględnienia wniosku podatnika z punktu widzenia interesów Skarbu Państwa. Z opisanej obecnej sytuacji finansowej skarżącego wynika, iż jego dochody są bardzo niskie. Nie posiada wolnych środków aby regulować terminowo raty w proponowanej wysokości po (...) zł miesięcznie. Ewentualne rozłożenie zaległości na raty stanowiłoby w istocie formę swoistego długoterminowego kredytowania skarżącego. Przekonuje o tym następujący rachunek: jeżeli wysokość zadłużenia głównego wynosi (...) zł, a rata miesięczna wynosiłaby (...) zł miesięcznie, to okres spłaty (i to bez uwzględnienia odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej) wynosiłby około (...) lat, przy czym wysokość opłaty prolongacyjnej , która byłaby naliczana przy rozłożeniu zaległości na raty, w istocie powiększałaby zadłużenie i to pomimo ewentualnego sukcesywnego płacenia rat. Zgoda na tak sformułowaną propozycję skarżącego byłaby oczywiście nieracjonalna. W tym kontekście zasadnie organy podatkowe wskazały, że ulga w postaci rozłożenia płatności na raty będzie możliwa do zastosowania wobec skarżącego, gdy zostaną wykazane przez niego stabilne i wiarygodne podstawy finansowe i podatnika ( czyli dochody co najmniej umożliwiające realną i szybszą spłatę ratalną zaległości). Sąd zgadza się z organami podatkowymi, że rozłożenie na raty zapłaty zobowiązania podatkowego jest ulgą podatkową, której zastosowanie ma sens w sytuacji, gdy podatnik wskaże możliwość poniesienia rat, dochowania terminu płatności. Dodaje, że w ordynacji podatkowej nie ma określonego okresu na jaki można rozłożyć na raty podatek lub zaległość podatkową, ale stwierdza, że uwzględnienie przez organy podatkowe wysokości rat w kwotach niemożliwych do zapłacenia należało by uznać za stwarzanie iluzji uwzględnienia wniosku. Takie działanie organu naruszałoby zasady postępowania podatkowego wyrażone w przepisach art. 121 i art. 191 O.p. ( tak: np wyrok NSA z dnia 1 marca 2000 r. sygn. akt III SA 1546/99 Lex nr 40664 ). W takiej sytuacji prowadzone wobec podatnika postępowanie egzekucyjne może być bardziej skuteczne niż deklarowana przez podatnika spłata zadłużenia w ratach. Trafna jest także analiza organów podatkowych w kwestii braku przesłanki ważnego interesu podatnika. Skarżący za cały 2010 r. uzyskał dochód do opodatkowania w wysokości (...) zł. Zatem decyzja odmawiająca przyznania ulgi, nie może pociągnąć konsekwencji w postaci zlikwidowania dotychczas wykonywanej działalności transportowej, skoro która i tak nikłe dochody. W świetle powyższego zachodziły podstawy by organy podatkowe odmówiły rozłożenia na raty zaległości podatkowych. Zasadne jest stanowisko organów podatkowych, że w sprawie brak również omawianych już wcześniej przesłanek, do umorzenia naliczanych zgodnie z art. 53 § 1 i § 4 O.p. odsetek za zwłokę od zaległości podatkowej z tytułu podatku dochodowego od dochodu nieznajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2001 rok. Odsetki za zwłokę urealniają zobowiązanie podatkowe płacone po ustawowym terminie płatności i stanowią ekwiwalent za utracone przez Skarb Państwa korzyści związane z terminową zapłatą podatku. Odsetki za zwłokę urealniają zobowiązanie podatkowe płacone po ustawowym terminie płatności i stanowią ekwiwalent za utracone przez Skarb Państwa korzyści związane z terminową zapłatą podatku. Brak w tym zakresie podstaw do uwzględnienia wniosku podatnika z punktu widzenia interesów Skarbu Państwa. Skoro zaległość podatkowa została ujawniona w wyniku przedstawionego wyżej postępowania podatkowego , to umorzenie naliczonych od tej należności odsetek za zwłokę, osłabiałoby celowość ujawniania nieprawidłowości podatkowych. Trafna jest także analiza organów podatkowych w kwestii braku w tym zakresie ważnego interesu podatnika. Skarżący - jak już wcześniej podniesiono - za cały 2010 r. uzyskał dochód do opodatkowania w wysokości (...) zł. Zatem decyzja odmawiająca przyznania w tym zakresie ulgi, nie może oznaczać zlikwidowania dotychczas wykonywanej działalności transportowej. Sąd jednocześnie wskazuje w interesie skarżącego, rozstrzygnięć w zakresie udzielania ulg podatkowych nie dotyczy zasada powagi rzeczy osądzonej (tzw. res iudicata). Oznacza to, że brak przeszkód do wszczęcia postępowania w sprawie rozłożenia na raty zaległości, w sytuacji gdy wcześniej została wydana decyzja odmowna w tej sprawie, o ile zmienił się stan faktyczny sprawy w zakresie przesłanek przyznania tej ulgi. Podatnik po otrzymaniu decyzji odmownej może wnioskować o rozłożenie na raty, wskazując tym razem nowe okoliczności, które uzasadniają jego wniosek. Organ wówczas jest zobowiązany przeprowadzić postępowanie w tym zakresie. Nie ma podstaw do odmowy wszczęcia postępowania z tego powodu, że sprawa została zakończona decyzją. Ubocznie Sąd stwierdza, że nie dopatruje w sprawie przedawnienia się zobowiązania podatkowego. Powstało ono z dniem (...) grudnia 2007 r. tj. wtedy, kiedy doręczono podatnikowi decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z dnia (...) grudnia 2007 r. nr (...), ustalającą zobowiązanie podatkowe z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2001 rok w kwocie (...) zł. Termin płatności zobowiązania podatkowego ustalonego w tejże decyzji wynosił 14 dni, licząc od następnego dnia po dniu doręczenia decyzji, zatem upływał z dniem (...) grudnia 2007 r. W tej sytuacji przedawnienie przedmiotowego zobowiązania podatkowego nastąpi dopiero z dniem (...) grudnia 2012 r., o ile nie nastąpi do tego momentu skuteczne prawnie przerwanie biegu przedawnienia. Dlatego Sąd na podstawie art. 151ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł, jak w sentencji wyroku.