I SA/Po 410/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka Sędziowie WSA Elwira Brychcy /spr./ as. sąd. WSA Karol Pawlicki Protokolant st. sekr. sąd. Laura Szukała po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 kwietnia 2008r. sprawy ze skargi A S na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999r. I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w P na rzecz skarżącej kwotę [...] zł ([...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego; III. określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do dnia uprawomocnienia się niniejszego wyroku. /-/ E.Brychcy /-/ K.Wolna-Kubicka /-/ K.Pawlicki Wyrokiem z dnia 24 sierpnia 2006 r. sygn. akt I SA/Po 1300/05 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę A S na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 30 sierpnia 2005 r. wydaną w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999 r. Z uzasadnienia tego wyroku wynika ,że Naczelnik Urzędu Skarbowego przeprowadził wobec A S postępowanie podatkowe w zakresie ustalenia wysokości podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999 r., w związku z informacją o poniesionych przez podatniczkę w tym roku podatkowym wydatkach na nabycie: 1) nieruchomości o obszarze 0.49.95 ha za kwotę [...] zł, 2) samochodu osobowo-ciężarowego marki [...] za kwotę [...] zł. Podatniczka w zeznaniu podatkowym za 1999 r. wykazała przychód w wysokości [...] zł, ponadto otrzymywała alimenty na rzecz dwójki dzieci w kwocie stanowiącej równowartość [...] EURO miesięcznie (po [...] EURO na każde dziecko) oraz zaliczkę z tytułu umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości w kwocie [...] zł, którą w trakcie roku podatkowego zwróciła w kilku ratach. Wydatki jakie poniosła w 1999 roku to kwota [...] zł. Oprócz tego podatniczka ponosiła koszty utrzymania rodziny i mieszkania w wysokości [...] zł, koszty aktów notarialnych ([...] + [...]). Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał za niedostateczne i mało wiarygodne wyjaśnienia podatniczki, które miałyby świadczyć o oszczędnościach posiadanych przez nią na koniec 1998 r. z tytułu uzyskiwanych dochodów ze stosunku pracy oraz otrzymywanych alimentów na rzecz dzieci. W ocenie organu podatkowego I instancji podatniczka w latach wcześniejszych, a szczególnie w 1998 r. ponosiła inne, również znaczne wydatki, m.in. na podwyższenie kapitału zakładowego w sp. z o.o. "A". Zdaniem organu podatkowego wynosząca [...] zł różnica pomiędzy wydatkami poniesionymi 1999 r. a dochodami z ujawnionych źródeł, stanowi przychód niemający pokrycia w ujawnionych źródłach. Biorąc powyższe pod rozwagę Naczelnik Urzędu Skarbowego P. decyzją z dnia 23 września 2004 r. ustalił A S zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów z nieujawnionych źródeł za 1999 r. w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu decyzji wskazał, iż podatniczka nie posiadała na dzień 31 grudnia 1998 r. zasobów finansowych w kwocie [...] zł zgromadzonych w latach poprzednich a pochodzących z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Zatem różnica pomiędzy wydatkami poniesionymi przez podatniczkę w 1999 r., a dochodami z ujawnionych źródeł przychodów, wynosząca [...] zł, nie znalazła pokrycia w mienia zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzących z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania i wobec tego podlega opodatkowaniu zryczałtowanym 75% podatkiem dochodowym. Dyrektor Izby Skarbowej w P - po rozpatrzeniu odwołania podatniczki - decyzją z dnia [...] r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu podatkowego I instancji. Na powyższą decyzję A S złożyła skargę do WSA w której wniosła m.in. o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz o zasądzenie od strony przeciwnej na rzecz skarżącej kosztów procesu według norm przepisanych. Skarżąca zarzuciła decyzji organu podatkowego: 1) naruszenie art. 122 i art. 187 § 1 w związku z art. 235 Ordynacji podatkowej poprzez niewyjaśnienie wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych oraz zaniechanie przeprowadzenia dowodów zgłaszanych przez skarżącą; -naruszenie art. 187 § 1 w związku z art. 229 Ordynacji podatkowej poprzez nieprzeprowadzenie dowodu z dokumentów "KP" przedłożonych przez skarżącą, dowodu z ksiąg rachunkowych "A" sp. z o.o., znajdujących się u syndyka masy upadłości tej spółki lub dowodu z zeznań świadka - syndyka masy upadłości ww. sp. z o.o.; naruszenie art. 210 § 4 w związku z art. 235 Ordynacji podatkowej poprzez niewskazanie na podstawie jakich dowodów przyjęto, iż skarżąca poniosła w 1998 r. wydatek gotówkowy w wysokości [...] zł na pokrycie podwyższonego kapitału zakładowego, niewskazanie na podstawie jakich dowodów odmówiono wiarygodności twierdzeniom skarżącej o posiadanych oszczędnościach w kwocie [...] zł; naruszenie art. 191 w związku z art. 235 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie reguł swobodnej oceny zebranego materiału dowodowego; naruszenie tych reguł polega na odmowie uznania za wiarygodne twierdzeń skarżącej oraz przedłożonych przez nią dowodów na okoliczność: * potrącenia wierzytelności "A" sp. z o.o. w wysokości [...] zł względem skarżącej z tytułu podwyższenia kapitału zakładowego ze wzajemną wierzytelnością skarżącej względem sp. z o.o. "A" w wysokości [...] zł, a nabytą na podstawie umowy z "B", * częściowego pokrycia wierzytelności sp. z o.o. A" w wysokości [...] zł względem skarżącej z tytułu podwyższenia kapitału zakładowego kwotą [...] zł, uzyskaną powierniczo od C G na mocy umowy z dnia 20 października 1998 r.; naruszenie art. 191 w związku z art. 235 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie reguł swobodnej oceny zebranego materiału dowodowego; naruszenie tych reguł miało polegać na przyjęciu, iż oświadczenie skarżącej, jako prezesa zarządu "A" sp. z o.o. przesłane do sądu rejestrowego wraz z wnioskiem o wpis podwyższenia kapitału zakładowego stanowi dowód, iż kapitał zakładowy został pokryty gotówką ;oraz na odmowie uznania wiarygodności przedłożonych wydruków z kont sp. z o.o. "A"; 5) naruszenie art. 193 § 1 w związku z art. 235 Ordynacji podatkowej poprzez odmówienie wiarygodności księgom rachunkowym "A" sp. z o.o. W uzasadnieniu skargi skarżąca podniosła m.in., że postępowanie podatkowe zostało przeprowadzone z naruszeniem zasad ogólnych tego postępowania, gdyż organ podatkowy ograniczył swoją aktywność do zebrania materiału dowodowego w sprawie poprzez wyłączne żądanie od strony, aby to ona przedstawiła odpowiednie dokumenty. Ponadto organ podatkowy odmówił przeprowadzenia wnioskowanych przez podatniczkę dowodów, w szczególności z ksiąg rachunkowych sp. z o.o. "A", jak również nie dał wiary przedłożonym przez nią dokumentom rachunkowym tej spółki. W uzasadnieniu wyroku oddalającego skargę Sąd zauważył, że zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) -dalej u.p.d.o.f. - przychodami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem dochodowym są także przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzącym ze źródeł nieujawnionych. Wysokość tych przychodów ustala się na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzących z przychodów opodatkowanych lub wolnych od podatku (por. art. 20 ust. 3 cyt. ustawy) Przedmiotem sporu pomiędzy skarżącą A S a organami podatkowymi było ustalenie, czy skarżąca na dzień 31 grudnia 1998 r. posiada zasoby finansowe w wysokości [...] zł. Różnica pomiędzy wydatkami poniesionym przez skarżącą w 1999 r. a dochodami z ujawnionych źródeł przychodów wyniosła [...] zł. A S oświadczyła, że posiadała na dzień 31 grudnia 1998 r. zasoby finansowe w kwocie [...] zł, z których pokryła poniesione w 1999 r wydatki. Organ podatkowy stwierdził, ze skarżąca nie posiadała na dzień 31 grudnia 1998 r. zasobów finansowych w wysokości [...] zł. A S nie przedłożyła bowiem jakichkolwiek dowodów uprawdopodabniających posiadanie takich środków finansowych, jak również pochodzenie ich źródeł. Pierwsze zeznanie roczne o uzyskanym przychodzie skarżąca złożyła za 1995 r. Dochód netto podatniczki za 1995 r. wyniósł [...] zł, za 1996 r. - [...] zł, za 1997 r. - [...] zł i za 1998 r. - [...] zł. W tym okresie skarżąca otrzymywała alimenty na utrzymanie dwojga swych dzieci od ich ojca i tak od grudnia 1995 r. - [...][ DEM, a od sierpnia 1997 r. - [...] DEM miesięcznie, natomiast po wejściu EURO świadczenia te wynosiły [...] EURO miesięcznie. Powyższe potwierdził świadek C G. Z akt sprawy wynika również, iż w dniu 20 października 1998 r. skarżąca zawarła umowę z C G, w wyniku której otrzymała m.in. kwotę [...] zł z przeznaczeniem na podwyższenie kapitału zakładowego w sp. z o.o. "A", w której była jedynym udziałowcem, przy czym zobowiązała się, że na żądanie C. G przeniesie własność udziałów ww. spółki o łącznej wartości [...] zł. Również w dniu 20 października 1998 r. skarżąca nabyła wierzytelności o wartości [...] DEM (równowartość [...]zł) od cedenta "B" który posiadał powyższe wierzytelności z tytułu rachunków przysługujących mu od dłużnika sp. z o.o. "A". Skarżąca w protokole z dnia 26 marca 2004 r. oświadczyła, że podwyższenie kapitału zakładowego w sp. z o.o. "A" w 1998 r. o kwotę [...] zł nastąpiło częściowo w formie gotówkowej i nabytymi wierzytelnościami. Organ podatkowy ustalił natomiast w Sądzie Rejonowym Wydział Gospodarczy w P, iż podwyższenie kapitału zakładowego o kwotę [...] zł nastąpiło całkowicie w formie pieniężnej, a nie w taki sposób jak twierdzi skarżąca. Organ podatkowy zauważył, że A S w 1998 r. była jedynym udziałowcem i jednocześnie prezesem sp. z o.o. "A'-. a zatem składając wniosek do Sądu Rejonowego w P o zmianę wpisu do rejestru była w pełni świadoma i zorientowana w sytuacji spółki. W 1998 r. został podwyższony kapitał zakładowy sp. z o.o. "A" o kwotę [...] zł, które to udziały objęte zostały przez skarżącą. Zgodnie z oświadczeniem złożonym w Sądzie Rejonowym Wydział Gospodarczy w P kapitał zakładowy został podwyższony poprzez wniesienie wkładu w formie pieniężnej. Przedłożone natomiast przez skarżącą dowody w formie sporządzonych w dniu 15 maja 2005 r. wydruków z kont nie potwierdzają faktów na które powołała się skarżąca. Stanowią one odzwierciedlenie stanu z dnia ich sporządzenia. Skarżąca natomiast pomimo wezwania nie przedłożył dokumentów spółki, z których jej zdaniem miało wynikać, że podwyższenie kapitał-zakładowego miało nastąpić częściowo w formie pieniężnej, częściowo zaś w formę niepieniężnej. Skarżąca oświadczyła jedynie, że księgi rachunkowe spółki znajdują się u syndyka spółki, a następnie, że zostały przez syndyka przekazane do archiwum w K. Ponadto organ podatkowy ustalił, że nabyte wierzytelności przez skarżącą do dnia wydania decyzji przez organ I instancji nie zostały zrealizowane przez dłużnika tj. sp. z o.o. "A". Sąd zauważył, że skarżąca mimo kilkakrotnych wezwań organu podatkowego oraz przedłożenia dowodów dotyczących wszelkich poniesionych w latach 1995-1998 wydatków nie przedłożyła żądanych dowodów. Dopiero pismem z dnia 22 września 2004 r. złożyła wykaz poniesionych w latach 1996-1998 wydatków. Organ podatkowy stwierdził, że wykaz wydatków poniesionych w ww. okresie został znacznie zaniżony Skarżąca nie uwzględniła m.in., że w 1998 r. poniosła wydatek w wysokości [...] zł dotyczący podwyższenia kapitału zakładowego w sp. z o.o. "A", całkowicie pominęła np. koszty mediów, wykazała wyłącznie koszty remontu na podstawie druku PIT-D. Wskazała za 1998 r., że poniosła niższe wydatki gospodarstwa domowego dla trzyosobowej rodziny, aniżeli dane wynikające z informacji Głównego Urzędu Statystycznego. Organ podatkowy na podstawie zebranego materiału dowodowego; dokonał porównania uzyskanych przychodów i poniesionych wydatków i na tej podstawie stwierdził, że skarżąca nie mogła posiadać oszczędności w kwocie [...] zł na dzień 31 grudnia 1998 r. Skoro organ podatkowy stwierdził poniesienie wydatków przekraczających znacznie zeznany dochód, na skarżącej ciążyło wykazanie, że wydatki te znajdują pokrycie w określonym źródle przychodów lub posiadanych zasobach. Wyjaśnienia takie stanowią dowód w postępowaniu, lecz podlegają ocenie organu podatkowego i ich wartość dowodowa zależy od tego, czy są one prawdopodobne . W niniejszej sprawie organ podatkowy przeanalizował oświadczenia złożone przez skarżącą, przesłuchał w charakterze świadków C G i J L, ponadto w Sądzie Rejestrowym w P przeprowadził dowód z rejestru spółek na okoliczność podwyższenia kapitału zakładowego w sp. z o.o. "A" w formie gotówkowej. Sąd zauważył, iż w postępowaniu w sprawie nieujawnionych źródeł przychodów obowiązek wykazania źródeł przychodów ciąży na podatniku. Skoro stwierdzone zostało, że podatnik poniósł wydatek niewspółmierny do uzyskiwanych dochodów, to w takiej sytuacji jest on zobowiązany przynajmniej uprawdopodobnić posiadanie źródła finansowania wydatku . Skarżąca nie przedstawiła żadnych dowodów, z których wynikałoby, że posiadała zasoby finansowe w wysokości [...] zł pozwalające na pokrycie wydatków przewyższających uzyskany przez nią w 1999 r. dochód. Sąd uznał , że skarżąca A S nie posiadała zasobów finansowych w kwocie [...]zł, pozwalających na pokrycie poniesionych w 1999 r. wydatków, a wydatki nie znalazły pokrycia w zgromadzonym w tym okresie mieniu. Sąd przyjął, że organy podatkowe nie naruszyły art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowej - regulującego zasadę swobodnej oceny dowodów w postępowaniu podatkowym. Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu wyroku uchylającym zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 24.08.2006 r. podał ,że Sąd trafnie sprecyzował istotę kwestii spornej występującej w niniejszej sprawie. Strona nie negowała bowiem ustalenia, iż wydatki poniesione przez nią w analizowanym 1999 - roku podatkowym nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w tym roku, pochodzącym z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania -art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. odnośnie do kwoty [...] zł. Skarżąca twierdziła, że wydatki w tej części sfinansowała z oszczędności w kwocie [...] zł które posiadała na koniec 1998 roku. Nie uwzględniając tego oświadczenia skarżącej organy podatkowe wykazywały, że było to niemożliwie w realiach sprawy. Powoływano się przy tym na wykazywane przez skarżącą w latach 1995-1998 dochody opodatkowane i wolne od opodatkowania oraz ponoszone przez skarżąca wydatki. Wywodzono, że skarżąca już w 1995 r. poniosła znaczący wydatek na zakup zabudowanej nieruchomości, który nie znajdował pokrycia w osiągniętych do tego czasu dochodach. Z okoliczności tej należy wnosić ,że analiza możliwości zgromadzenia przez skarżącą oszczędności w kwocie [...] zł na koniec 1998 r. powinna obejmować okres od 1996 do 1998 r., skoro oczywistym jest, że ewentualne oszczędności z okresu wcześniejszego zostały skonsumowane wydatkiem na zakup nieruchomości w 1995 r Sąd rozpoznając skargę po raz pierwszy przywołał w uzasadnieniu wyroku zawarte w decyzji organu I instancji dane odnoszące się do dochodów wykazywanych przez skarżącą w powyższych latach w zeznaniach rocznych oraz pochodzących z alimentów na dzieci i przyjął za uzasadnione stanowisko organów podatkowych o poczynieniu przez skarżącą w 1998 -wydatku w gotówce na pokrycie powiększonego o tę kwotę kapitału zakładowego Spółki z o.o. "A", której skarżąca była jedynym udziałowcem. W wyroku powołano się również na ustalenia poczynione w oparciu o umowę z dnia 20 października 1998 r. o przelewie wierzytelności na nabycie przez skarżącą w 1998 r. wierzytelności od "B" o wartości [...] DEM (równowartości [...] zł) oraz na uzyskanie przez skarżącą w 1998 r. od ojca dzieci kwoty [...] zł na częściowe pokrycie powiększonego kapitału zakładowego. Ocena ostatnio wskazanych okoliczności zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego jest kluczową dla ustaleń w zakresie możliwości zgromadzenia przez skarżącą oszczędności na koniec 1998 r. Organ podatkowy I instancji wyjaśnił w decyzji wymiarowej, że "w Sądzie Rejestrowym w P ustalił, iż podwyższenie kapitału zakładowego o kwotę [...] zł nastąpiło całkowicie w formie pieniężnej". Organ nie podał w oparciu o jaki dowód dokonał tego ustalenia, w aktach sprawy odnośnie do tej kwestii znajduje się tylko notatka służbowa sporządzona w dniu 18 września 2003 r. przez pracownika Urzędu Skarbowego [...]. Powołano się w niej na znajdującą się w aktach Sądu Rejestrowego uchwałę walnego zgromadzenia udziałowców Spółki z o.o. "A" (bez wskazania jej daty) o podwyższeniu kapitału zakładowego spółki o kwotę [...] zł wniesionego w formie pieniężnej. Zmiana odnośnie do podwyższenia kapitału zakładowego, zgłoszona przez Spółkę 20 października 1998 r. została zarejestrowana w Sądzie 25 listopada 1998 r. Z powyższego nie wynika wprost co organy podatkowe uznały za niepodważalny dowód na pokrycie powiększonego kapitału zakładowego wpłatą gotówkową, skarżąca bowiem, żądając w tym zakresie przeprowadzenia dowodu z ksiąg rachunkowych, twierdziła, że powiększony kapitał zakładowy został w części pokryty gotówką, w tym otrzymaną od C G ([....] zł), w części natomiast nabytymi od "B" wierzytelnościami. . W sytuacji gdy organ odmawia uwzględnienia jako dowodu dostarczonych przez stronę wydruków z ksiąg rachunkowych, a księgi te nie znajdują się w posiadaniu podatnika, lecz w znanym organowi miejscu przechowywania dokumentów archiwalnych, organ podatkowy powinien wyjaśnić dlaczego odstąpił od przeprowadzenia dowodu z ksiąg rachunkowych, mimo że przeprowadzenia dowodu z tych ksiąg, konsekwentnie domagała się strona. Niewyjaśnione pozostały okoliczności istotne dla załatwienia sprawy, dotyczące możliwości dysponowania przez skarżącą mieniem pochodzącym ze źródeł opodatkowanych lub zwolnionych od opodatkowania, pozwalających na sfinansowane wydatków poczynionych w 1999 r. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie wyjaśniono dlaczego uznano za dostateczne i wyczerpujące ustalenia poczynione przez organy podatkowe na podstawie rejestru sądowego, dotyczącego spółki z o.o. "A", w sytuacji gdy w aktach sprawy brak dokumentów źródłowych upoważniających do takich ustaleń. Brak w aktach wypisu z rejestru sądowego, wniosku zarządu Spółki o wpis podwyższonego kapitału zakładowego , postanowienia Sądu w tym przedmiocie, uchwały zarządu Spółki potwierdzającej wniesienie wkładu w określonej formie itp. Dokumentów tych w żadnym razie nie może zastąpić notatka służbowa sporządzona przez pracownika urzędu skarbowego, bowiem nie jest ona dokumentem urzędowym w rozumieniu art. 194 § 10 O.p. Dalej NSA podał ,że nie ustosunkowano się też do wywodów podatniczki o możliwości podważenia mocy dowodowej oświadczenia zarządu o zgromadzeniu środków na pokrycie podwyższonego kapitału, a w zaskarżonej decyzji nie oceniano znaczenia dla załatwienia sprawy umowy o przelew wierzytelności. Organy podatkowe powołały się na fakt przedłożenia przez skarżącą umowy o przelewie wierzytelności, ale nie wypowiedziały się co do znaczenia tego dowodu. Nie wiadomo czy odmówiono mu wiarygodności i z jakich powodów, nie przeanalizowano postanowień tej umowy, nie wyjaśniono ewentualnych kosztów nabycia przez skarżąca wierzytelności. Stwierdzenie, że wydruki przedłożone przez podatniczkę odzwierciedlały stan z daty ich sporządzenia, a nie stan rzeczywisty z dnia dokonywania operacji gospodarczych, nie zostało poprzedzone wnikliwą analizą i oceną tego dowodu. Ponownie rozpoznając skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje Zgodnie z art. 190 ustawy z 30.08.2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dz. U. nr 157 poz.1280 / Sąd któremu sprawa została przekazana związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny .Nie można oprzeć skargi kasacyjnej od orzeczenia wydanego po ponownym rozpoznaniu sprawy na podstawach sprzecznych z wykładnią prawa ustaloną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Związanie tą wykładnią ma szeroki zasięg ,ponieważ odnosi się również do stron postępowania , a więc w tym przypadku do podatnika i organu podatkowego. Skarga jest uzasadniona w części w której zarzuca naruszenie przepisów postępowania zmierzających do ustalenia istotnych w sprawie okoliczności związanych z rzetelnym ustaleniem czy i jaką kwotę oszczędności podatniczka mogła mieć zgromadzoną na koniec 1998 roku. W ocenie sądu twierdzenia podatniczki ,że miała zgromadzone [...],-zł nie zostały w sposób skuteczny podważone przez organ podatkowy. Należy jeszcze wskazać na twierdzenia podatniczki zawarte w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji odnośnie tej kwestii. Podatniczka wylicza ,że na koniec 1998 roku mogła posiadać oszczędności w kwocie [...],-zł i twierdzi ,że nie przechowywała tych środków w swoim domu ,lecz na oprocentowanym rachunku bankowym ,wobec czego do tej kwoty można dodać 10 - 15% odsetek. Nawet jeżeli odejmie się koszty utrzymania trzyosobowej rodziny to i tak pozostaje kwota ponad [...],-zł oszczędności. O tym ,że podatniczka korzystała ze skrytki bankowej w pomieszczeniu skarbca Banku C w P podatniczka zeznała dodatkowo do protokołu zeznania strony z dnia 5.01.2004 roku. Powyższe okoliczności uprawdopodabniają ,że podatniczka mogła mieć oszczędności. Jeśli organ podatkowy twierdzi inaczej i zaprzecza twierdzeniom podatniczki to należy sprawdzić wskazane źródła na okoliczność czy w okresie od 1996 roku do1998 roku podatniczka korzystała z usług bankowych. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy należy przesłuchać podatniczkę na okoliczność czy , i w jakim banku lub bankach posiadała złożone środki pieniężne i na jakich zasadach. Z tymi ustaleniami ściśle jest powiązane precyzyjne ustalenie czy w 1998 r. podatniczka wydatkowała kwotę [...]zł tytułem podwyższenia kapitału zakładowego w spółce z o.o. Jeżeli organ podatkowy zamierza podważyć oświadczenie podatniczki ,że podwyższenie kapitału zakładowego nastąpiło w formie potrącenia wzajemnych wierzytelności oraz kwotą [... zł otrzymana od C. G to musi precyzyjnie podać na podstawie jakich dowodów doszedł do takiego wniosku. Należy jednak mieć na uwadze ,że twierdzenie podatniczki w tej materii nie jest gołosłowne, ponieważ odwołuje się ona do zapisów w księgach rachunkowych spółki .Ponadto na karcie 200 i 202 akt podatkowych przedłożono dowody wpłat różnych kwot. Należy ustalić i wyjaśnić czego te wpłaty dotyczą ,w szczególności czy związane są z wpłatą na pokrycie podwyższonego kapitału. Wiedzę na ten temat ma z pewnością podatniczka ,ale także być może syndyk masy upadłości omawianej spółki. Należy rozważyć celowość przesłuchania tej osoby w charakterze świadka. Trzeba jednak mieć na uwadze znaczny upływ czasu od zaistniałych zdarzeń dlatego celowe więc będzie dla odtworzenia rzeczywistego stanu rzeczy skonfrontowanie pamięci z dokumentami w księgach rachunkowych opisywanej spółki. Powyżej opisane czynności procesowe będą zmierzały do realizacji zasady wyrażonej w art. 122 OP nakazującej organom podatkowym podejmowanie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Bardzo ważne będzie także wypełnienie dyspozycji Naczelnego Sądu Administracyjnego , który uznał ,że na podstawie notatki służbowej nie można czynić ustaleń co do formy pokrycia podwyższonego kapitału zakładowego. Oprócz zebrania dokumentów tj. wypisu z rejestru sądowego , wniosku zarządu w tym przedmiocie ,uchwały zarządu , postanowienia sądu o podwyższeniu kapitału zakładowego stosowną wiedzę na ten temat może mieć syndyk masy upadłości ,którego i na tę okoliczność należałoby przesłuchać .Przed podjęciem decyzji w przedmiocie słuchania syndyka masy upadłości należy ocenić znaczenie dla załatwienia sprawy umowy o przelew wierzytelności znajdującej się na karcie 203 - 204 akt podatkowych .W ocenie Sądu z treści umowy wynika ,że podatniczka nabyła wierzytelność wobec omawianej spółki do kwot [...] marek / [...],- zł /. Wobec tego wydaje się możliwe dokonanie przez podatniczkę potrącenia nabytej wierzytelności z jej obowiązkiem wpłaty do kasy spółki kwoty podwyższonego kapitału. Zgodnie bowiem z art. 258 §2 pkt.3 kodeksu handlowego obowiązującego w tym czasie do zgłoszenia o podwyższeniu kapitału zakładowego należy dołączyć oświadczenie wszystkich członków zarządu ,że wpłaty na podwyższony kapitał zostały dokonane i że przejście wkładów pieniężnych na spółkę z chwilą zarejestrowania podwyższonego kapitału zakładowego jest zapewnione. Opisane naruszenie przepisów postępowania , w szczególności art. 121 , 122 187 §1 i 210 § 4Ordynacji Podatkowej mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy poprzez błędne ustalenie ,że A S na koniec roku 1998 nie miała zgromadzonych oszczędności w deklarowanej przez siebie kwocie. Sprawia to ,że Sąd na zasadzie art. 145 §1 pkt.1 lit. c ustawy z 30.08.2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dz. U. nr 153 poz.1270 / uchylił zaskarżoną decyzję a na zasadzie art. 200 i art. 152 cyt ustawy orzekł jak w pkt. II i III. /-/E.Brychcy /-/K.Wolna-Kubicka /-/K.Pawlicki