I SA/Po 420/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dominik Mączyński Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka (spr.) Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska Protokolant st. sekr. sąd. Ewa Szydłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 lipca 2012 r. sprawy ze skargi D. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące luty i wrzesień 2005 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do dnia uprawomocnienia się niniejszego wyroku; III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego D. K. kwotę [...] zł ([...]) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. I SA/Po 420/12 U Z A S A D N I E N I E Wyrokiem z dnia 20 października 2010 sygn. akt I SA/Po 510/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę D. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] 2008r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za luty i wrzesień 2005. Po rozpoznaniu skargi kasacyjnej podatnika, w której zarzucono Sądowi I instancji w trybie art. 174 pkt 1 Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) dalej u.p.p.s.a. naruszenie przepisu art. 108 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm., dalej jako ustawa o VAT) poprzez niewłaściwe jego zastosowanie i przyjęcie, że faktura VAT nr [...] z dnia [...] 2005 r. pociąga za sobą obowiązek podatkowy, pomimo tego, że została ona skorygowana fakturą korygującą nr [...] w dniu [...] 2006 r. oraz naruszenie § 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 97, poz. 970) poprzez niewłaściwe jego zastosowanie i przyjęcie, że faktura korygująca nr [...] z dnia [...] 2006 r. do faktury VAT nr [...] z [...] 2005 r. nie wyeliminowała faktury VAT nr [...] z [...] 2005 r. z obrotu prawnego Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 7 marca 2012. sygn. I FSK 796/11 uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, na wstępie przytoczony i przekazał temu Sądowi sprawę do ponownego rozpoznania oraz orzekł o kosztach postępowania kasacyjnego. W uzasadnieniu wyroku Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że wskazana wyżej faktura korygująca nie znajduje się w aktach administracyjnych. Pomimo tego organ podatkowy nie kwestionował, że taka faktura została wystawiona przez podatnika, co zostało potwierdzone w treści uzasadnienia decyzji organu odwoławczego. Wystawienie owej faktury korygującej było konsekwencją rozwiązania umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego z dnia [...] 2006 r. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, ze powyższa okoliczność faktyczna nie została przeanalizowana przez Sąd pierwszej instancji w zakresie skutków owej faktury korygującej dla obowiązku podatkowego wynikającego z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Przepis ten przewiduje szczególny przypadek samoistnego powstania obowiązku podatkowego w efekcie samego wystawienia faktury wykazującej kwotę podatku od towarów i usług, przy czym obowiązek ten przyjmuje postać swoistej sankcji. Polega ona na tym, iż niezależnie od tego, czy w sprawie zaistniał obrót będący podstawą opodatkowania podatkiem VAT, jak również niezależnie od rozmiarów i konsekwencji podatkowych tego obrotu - każdy wystawca tzw. pustej faktury liczyć się winien z koniecznością zapłaty wykazanego w niej podatku. Regulacja ta stanowi o szczególnej roli faktury we wspólnym systemie podatku od towarów i usług, gdyż dla podatnika otrzymującego taką fakturę zwykle stanowi podstawę do obniżenia podatku należnego, a nawet żądania zwrotu podatku. W konsekwencji przyjmuje się, że możliwość anulowania faktur (rachunków uproszczonych), mimo że nie jest dopuszczona wyraźnie przez ustawę o podatku od towarów i usług, należy zaaprobować jako praktyczną i realną drogę "wycofania się" podatnika z błędnego wystawienia dokumentu rozliczeniowego. Jednak powinna ona dotyczyć wyłącznie tych dokumentów rozliczeniowych (faktur, rachunków uproszczonych), które nie zostały wprowadzone przez podatnika do obrotu prawnego (np. poprzez doręczenie ich kontrahentom). Natomiast w przypadku wprowadzenia takich dokumentów do obrotu prawnego, pozostaje jedynie możliwość dokonania korekt faktur (rachunków uproszczonych) na zasadach określonych przepisami (por. wyrok NSA z dnia 30 lipca 2009 r., I FSK 866/08, http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Przepis art. 108 ust. 1 ustawy o VAT stanowił bowiem implementację art. 21 (1) (d) VI Dyrektywy. Analiza orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, dotycząca wskazywanego przepisu prowadzi do konkluzji, że jego celem jest zapewnienie dokładnego poboru podatku i uniknięcie oszustwa (por. pkt 20 wyroku z dnia 17 września 1997 r. w sprawie C-141/96 Finanzamt Osnabruck-Land przeciwko Bernhard Langhorst (Niemcy); "przepis ten ma na celu wyeliminowanie ryzyka uszczuplenia dochodów podatkowych w związku z niepoprawnymi lub fikcyjnymi fakturami" (por. pkt 41 wyroku z dnia 15 października 2002 r. w sprawie C-427/98 Komisja Europejska Przeciwko Republice Federalnej Niemiec). Dalej Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że skoro podatnik w stosunku do faktury, na podstawie, której powstał obowiązek podatkowy z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, wystawił następnie w dniu [...] 2006 r. fakturę korygującą w związku z rozwiązaniem umowy sprzedaży, a odbiorca tej faktury złożył korektę swojej deklaracji za miesiąc wrzesień 2005 r., w istocie nastąpiła taka sytuacja faktyczna, która sprawia, że nie ma ryzyka uszczupleń podatkowych na skutek fikcyjnych faktur. Z uwagi na powyższe Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. uwzględnił skargę kasacyjną. Zważywszy na treść art.190 u.p.p.s.a. w myśl którego ocena prawna wyrażona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego wiąże w tej sprawie Sąd I instancji przy ponownym rozpoznaniu sprawy, skoro ocena ta wyraża odmienną wykładnię prawa materialnego od zastosowanej w sprawie przez organy podatkowe, na podstawie art. 145 §1 pkt 1 pkt "a" powołanej wyżej ustawy oraz jej art. 152 i art. 200 należało orzec, jak w sentencji wyroku. Wynagrodzenie pełnomocnika skarżącego określono w oparciu o § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a/ rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz.U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.). Sąd nie uwzględnił wniosku pełnomocnika skarżącego o zwrot kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu za reprezentowanie skarżącego w niniejszej sprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym w sprawie I FSK 796/11, gdyż Sąd ten orzekł o kosztach postępowania kasacyjnego w wyroku z dnia 7 marca 2012 r.